ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2026 року 
м. Київ
справа № 160/30802/25
касаційне провадження № К/990/27211/26 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року (головуючий суддя - Рянська В.В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2026 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Добродняк І.Ю.; судді: Семененко Я.В., Суховаров А.В.)
у справі № 160/30802/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД ПРОМИСЛОВИХ ВИРОБІВ «ДНІПРОВСЬКИЙ»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАВОД ПРОМИСЛОВИХ ВИРОБІВ «ДНІПРОВСЬКИЙ» (далі - ТОВ «ЗПВ «ДНІПРОВСЬКИЙ», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 липня 2025 року № 0419950702, № 0419970702 та від 08 жовтня 2025 року № 0558700702, № 0558862409.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, товариство зазначило, що висновки контролюючого органу не відповідають фактичним обставинам та не підтверджуються належними доказами. Позивач наполягав на реальному характері господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДСТАР ПРАЙМ» (далі - ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ»), Товариством з обмеженою відповідальністю «БК ГРАНД БЬЮТІ» (далі - ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ») та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛОЗА» (далі - ТОВ «ЛОЗА»), які підтверджені належно оформленими первинними документами, та вказував, що наведена податковим органом інформація щодо контрагентів не спростовує фактичного виконання відповідних робіт і послуг. Також товариство вважало правомірним застосування у 2023 році ставки орендної плати у розмірі 1,3 відсотка нормативної грошової оцінки відповідно до рішення Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 та заперечувало факт несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб за червень і липень 2022 року. Окремо позивач посилався на порушення контролюючим органом строків складення та вручення акта перевірки.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 16 січня 2026 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2026 року, позов задовольнив. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, судові інстанції виходили з того, що реальність господарських операцій позивача з ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ», ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ» та ТОВ «ЛОЗА» підтверджена належними первинними документами, тоді як наведена контролюючим органом податкова інформація щодо контрагентів не спростовує фактичного виконання відповідних робіт і послуг. Суди також дійшли висновку про правомірність застосування товариством у 2023 році ставки орендної плати у розмірі 1,3 відсотка нормативної грошової оцінки відповідно до рішення Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 та про недоведеність контролюючим органом несвоєчасної сплати позивачем податку на доходи фізичних осіб за червень і липень 2022 року.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2026 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права та не врахували висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах. Відповідач наполягає на непідтвердженні реального характеру господарських операцій позивача з ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ», ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ» та ТОВ «ЛОЗА», посилаючись, зокрема, на недостатність трудових і матеріально-технічних ресурсів контрагентів, відсутність відомостей про залучення субпідрядників та недоведеність фактичного змісту і господарського використання маркетингових послуг. Також відповідач вважає безпідставним застосування товариством у 2023 році зменшеної ставки орендної плати у розмірі 1,3 відсотка без внесення відповідних змін до договору оренди землі та наполягає на правомірності застосування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб.
Ухвалою від 01 липня 2026 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
03 липня 2026 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ЗПВ «ДНІПРОВСЬКИЙ» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2018 року по 31 грудня 2024 року, за результатами якої склав акт від 30 травня 2025 року № 2495/04-36-07-02/39102693.
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючий орган встановив порушення платником вимог:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 5 355 671,00 грн; 
пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 199.1, 199.2 статті 199 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на 6 972 793,00 грн; 
підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пункту 57.1 статті 57, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України у зв`язку з несвоєчасною сплатою податку на доходи фізичних осіб у сумі 1 928 010,01 грн; 
підпункту 271.1.1 пункту 271.1 статті 271, пунктів 286.1, 286.2 статті 286, пунктів 288.1, 288.4 статті 288, пункту 289.1 статті 289 ПК України, внаслідок чого занижено орендну плату за землю за 2023 рік на 1 837 920,10 грн.
Обґрунтовуючи такі висновки, податковий орган зазначив, що господарські операції позивача з ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ» та ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ» не підтверджені з огляду на недостатність у контрагентів трудових і матеріально-технічних ресурсів, відсутність придбання субпідрядних робіт, послуг оренди будівельної техніки та залучення сторонніх ресурсів. Щодо операцій з ТОВ «ЛОЗА» контролюючий орган вказав, що наданий звіт про маркетингові дослідження містить переважно загальнодоступну інформацію, не підтверджує фактичного обсягу та результату наданих послуг і їх використання у господарській діяльності позивача. Крім того, перевіркою встановлено несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб та заниження орендної плати за землю у зв`язку із застосуванням товариством у 2023 році ставки 1,3 відсотка нормативної грошової оцінки без внесення відповідних змін до договору оренди землі.
На підставі висновків акта перевірки контролюючий орган прийняв, зокрема, податкові повідомлення-рішення від 21 липня 2025 року:
№ 0419950702, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 8 715 991,25 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 6 972 793,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 743 198,25 грн;
№ 0419970702, яким збільшив суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 2 297 400,12 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 1 837 920,10 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 459 480,02 грн.
За результатами адміністративного оскарження Державної податкової служби України рішенням від 03 жовтня 2025 року № 28801/6/99-00-06-01-01-06 частково задовольнила скаргу товариства та скасувала окремі прийняті за результатами перевірки податкові повідомлення-рішення повністю або в частині.
З урахуванням результатів адміністративного оскарження ГУ ДПС у Дніпропетровській області 08 жовтня 2025 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
№ 0558700702, яким збільшило суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 4 885 501,25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 4 640 171,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 245 330,25 грн;
№ 0558862409, яким застосувало до товариства штрафні санкції з податку на доходи фізичних осіб у сумі 131 212,93 грн.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке. 
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
За статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною першою статті 9 цього Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Системний аналіз цих норм свідчить, що визначальним для податкового обліку є фактичне здійснення господарської операції, яке спричинило зміни у структурі активів, зобов`язань чи власного капіталу платника та підтверджене належними документами. Саме лише формальне складання первинного документа не створює податкових наслідків за відсутності фактичної операції. Водночас і недоліки діяльності контрагента, відомості інформаційних баз або недостатність певних ресурсів не можуть оцінюватися ізольовано від доказів, що безпосередньо характеризують виконання конкретної господарської операції.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 12 травня 2021 року ТОВ «ЗПВ «ДНІПРОВСЬКИЙ» уклало з ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ» договір № 30/2021, а 12 липня 2021 року - з ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ» договір № 42/21, предметом яких було виконання ремонтно-будівельних робіт.
На підтвердження фактичного здійснення операцій за цими договорами позивач надав акти та довідки на виконання будівельних робіт, документи про оплату, податкові накладні, а також документи бухгалтерського та податкового обліку.
Дослідивши зазначені документи, суди попередніх інстанцій установили, що ремонтно-будівельні роботи фактично виконані та відображені у бухгалтерському обліку позивача. Контролюючий орган не встановив порушень вимог до оформлення первинних документів та податкових накладних, а також порушень при відображенні відповідних операцій у бухгалтерському обліку.
Доводи податкового органу про недостатність трудових ресурсів, відсутність власних основних засобів, оренди будівельних машин і придбання субпідрядних послуг самі по собі не можуть бути проігноровані при оцінці реальності операцій. Однак їх доказове значення залежить від конкретних умов договорів, характеру робіт, первинних документів та інших установлених у справі обставин.
Посилаючись на постанову Верховного Суду від 23 березня 2023 року у справі № 804/15656/15, відповідач залишає поза увагою істотні обставини тієї справи.
У справі № 804/15656/15 судами було встановлено, що умовами договорів підрядники зобов`язувалися виконувати роботи власними силами, а залучення субпідрядників допускалося лише за попереднім письмовим погодженням замовника; доказів такого погодження та залучення субпідрядників платник не подав. Крім того, окремі акти форми КБ-2в мали суттєві недоліки, зокрема не містили дат складання або відображали виконання робіт до укладення відповідних договорів. Саме сукупність цих обставин, а не лише співвідношення кількості працівників і обсягу людино-годин, була покладена в основу висновку про непідтвердження господарських операцій.
У справі, яка переглядається, суди не встановили аналогічної умови про обов`язкове виконання робіт виключно власними силами, необхідність попереднього погодження субпідряду чи дефектів первинних документів, співмірних із установленими у справі № 804/15656/15.
Отже, правозастосовний висновок у справі № 804/15656/15 сформований за іншої сукупності юридично значущих обставин, а тому його неврахування не підтверджує заявленої податковим органом підстави касаційного оскарження.
Фактично доводи відповідача у цій частині спрямовані на іншу оцінку вже досліджених судами доказів - чисельності працівників, обсягів робіт, відомостей Єдиного реєстру податкових накладних та даних про матеріально-технічні ресурси контрагентів. Водночас відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями повторно встановлювати фактичні обставини, вирішувати питання про достовірність доказів чи перевагу одних доказів над іншими.
За таких обставин доводи касаційної скарги у цій частині не спростовують висновків судів щодо протиправності податкових донарахувань, пов`язаних з операціями з ТОВ «БУДСТАР ПРАЙМ» та ТОВ «БК ГРАНД БЬЮТІ».
Також судами встановлено, що 03 квітня 2023 року між позивачем та ТОВ «ЛОЗА» укладено договір № 4-П про надання маркетингових послуг з проведення дослідження ринку виробників і продавців двокомпонентних ножиць для різання харчової жерсті. Договором визначено показники і критерії предмета дослідження та обов`язок виконавця надати письмовий звіт.
На підтвердження здійснення цієї операції позивач надав акт надання послуг від 30 листопада 2023 року № 6, письмовий звіт про результати маркетингових досліджень, а також документи бухгалтерського і податкового обліку. Податкові накладні, складені за результатами господарських операцій з контрагентами позивача, були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Письмовий звіт містив перелік виробників промислових ножиць, технічні характеристики досліджуваного обладнання та опис потокової лінії для виготовлення металевих банок. Контролюючий орган не встановив порушень вимог до оформлення первинних документів, складених за результатами цієї операції.
Водночас контролюючий орган заперечував реальність та господарську спрямованість послуг, посилаючись на загальнодоступність значної частини інформації, відсутність у звіті достатньої аналітичної обробки, висновків і рекомендацій, непідтвердження фактичного використання результатів дослідження та непридбання відповідного обладнання.
Верховний Суд у постанові від 25 березня 2021 року у справі № 813/2781/17 зазначив, що головними умовами врахування витрат на маркетингові послуги є їх документальне підтвердження та зв`язок із господарською діяльністю платника. Фактичне отримання таких послуг може підтверджуватися, зокрема, договором, актом приймання-передачі та звітом, який дає змогу встановити результати проведеного дослідження.
Водночас правові наслідки маркетингових операцій не можуть визначатися шляхом механічного перенесення оцінки доказів з іншої справи.
У постанові від 08 липня 2021 року у справі № 160/511/20 Верховний Суд, відхиляючи посилання контролюючого органу на постанову від 05 березня 2020 року у справі № 804/2043/17, зазначив, що в кожній справі висновки про реальність господарських операцій формуються на підставі конкретних доказів, обсяг і зміст яких відрізняються.
У справі № 804/2043/17 суди виходили з того, що документи не давали можливості встановити конкретний зміст і обсяг фактично наданих послуг, характер і строки виконаних заходів та їх результат.
Натомість у справі, яка переглядається, судами встановлено конкретний предмет маркетингового дослідження, передбачені договором критерії такого дослідження, наявність акта наданих послуг та письмового звіту із зазначенням виробників і технічних характеристик досліджуваного обладнання.
Та обставина, що частина використаної інформації є загальнодоступною, сама по собі не доводить, що послуга фактично не надавалася. Так само непридбання обладнання після проведення дослідження не є самостійною правовою підставою для висновку про відсутність господарської мети такого дослідження, оскільки результат попереднього аналізу потенційного придбання може полягати і у відмові від відповідного господарського рішення.
Суди дослідили надані документи та встановили факт отримання маркетингової послуги і її зв`язок із діяльністю позивача. Касаційна скарга не містить доводів, які у межах пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України свідчили б про застосування судами норми права всупереч правовому висновку Верховного Суду у правовідносинах, подібних за юридично значущими обставинами.
Отже, підстав для скасування судових рішень у частині податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2025 року № 0419950702 та від 08 жовтня 2025 року № 0558700702 з наведених у касаційній скарзі мотивів немає.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 21 липня 2025 року № 0419970702 Суд зазначає таке.
Судами встановлено, що 04 вересня 2018 року між Дніпровською міською радою та ТОВ «ЗПВ «ДНІПРОВСЬКИЙ» укладено договір оренди земельної ділянки площею 8,9948 га з кадастровим номером 1210100000:01:278:0010.
Пунктом 9 цього договору передбачено, що орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі, а її розмір встановлюється рішенням Дніпровської міської ради відповідно до вимог ПК України. У розрахунку розміру орендної плати, складеному при укладенні договору, її розмір визначено із застосуванням ставки 2,3 відсотка нормативної грошової оцінки земельної ділянки.
Рішенням Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 для земельних ділянок із цільовим призначенням за кодом 11.02 установлено ставку орендної плати у розмірі 1,3 відсотка нормативної грошової оцінки. Рішення набрало чинності з 01 січня 2023 року.
Застосувавши зазначену ставку, товариство визначило податкове зобов`язання з орендної плати за період з січня 2023 року до припинення договору оренди 17 жовтня 2023 року.
Контролюючий орган виходив із того, що застосування товариством зменшеної ставки 1,3 відсотка не відповідало умовам чинного договору оренди та, зокрема, посилався на абзац другий пункту 13.1 цього договору.
Відповідно до наведеної умови договору у разі зміни розміру орендної плати у зв`язку зі змінами в законодавстві або прийняттям міською радою відповідного рішення зміни щодо орендної плати відображаються у розрахунку розміру орендної плати за земельну ділянку, а в разі зменшення розміру орендної плати - і в договорі.
Інформації щодо внесення відповідних змін до договору оренди землі від 04 вересня 2018 року до перевірки надано не було.
Задовольняючи позов у цій частині, суд першої інстанції виходив переважно зі змісту пункту 9 договору та рішення Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 і дійшов висновку про відсутність необхідності внесення змін до договору.
Суд апеляційної інстанції погодився із цим висновком та зазначив, що ані пунктом 9, ані іншими положеннями договору не визначено механізму зміни розміру орендної плати і не передбачено обов`язкового внесення змін до договору в разі її збільшення або зменшення.
Однак такий висновок здійснено без належного врахування змісту пункту 13.1 договору оренди, на який прямо посилався контролюючий орган і який за своїм змістом регулює порядок відображення зміни розміру орендної плати, окремо визначаючи наслідки її зменшення.
За змістом пункту 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (пункт 288.4 статті 288 ПК України).
Верховний Суд у постанові від 06 березня 2025 року у справі № 160/5643/23, на яку посилається відповідач, виходив із необхідності врахування чинних умов договору оренди при вирішенні питання про зміну відсоткової ставки орендної плати.
Разом з тим фактичні обставини зазначеної справи не є тотожними обставинам справи, яка переглядається. У цій справі договір безпосередньо пов`язує зміну розміру орендної плати з прийняттям відповідного рішення міської ради, але водночас містить спеціальну умову щодо порядку відображення такої зміни в разі зменшення орендної плати.
Важливе значення для вирішення цього спору мають також висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 31 березня 2026 року у справі № 160/11551/25.
У цій постанові Верховний Суд виходив із того, що за винятком установлених ПК України обмежень щодо мінімального та максимального розміру орендної плати інші питання щодо її розміру регулюються насамперед умовами договору оренди.
Водночас у справі № 160/11551/25 договори оренди містили умову, якою прямо передбачалася можливість зміни розміру орендної плати без внесення змін до договору як у разі її збільшення, так і в разі зменшення. Саме з урахуванням такого змісту договорів, а також усталеної поведінки їх сторін Верховний Суд дійшов висновку про можливість зміни розміру орендної плати на підставі відповідних рішень міської ради без укладення додаткової угоди.
Натомість у справі, яка переглядається, пункт 13.1 договору містить інше правове регулювання та передбачає, що в разі зменшення розміру орендної плати відповідна зміна відображається не лише у розрахунку розміру орендної плати, а й у договорі.
Отже, наведений у постанові від 31 березня 2026 року у справі № 160/11551/25 підхід підтверджує, що при вирішенні питання про правові наслідки зміни ставки орендної плати першочерговому дослідженню підлягають конкретні умови договору оренди та передбачений ними механізм зміни розміру орендної плати.
Суди попередніх інстанцій такого системного аналізу умов договору не здійснили.
Крім того, суд апеляційної інстанції послався на подальшу поведінку сторін договору та відсутність заперечень Дніпровської міської ради щодо сплати орендної плати за ставкою 1,3 відсотка, дійшовши висновку про досягнення сторонами згоди на зміну розміру орендної плати без внесення змін до договору.
Водночас суди не встановили, якими конкретно доказами підтверджується така поведінка орендодавця, чи складався після прийняття рішення Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 новий розрахунок розміру орендної плати, передбачений пунктом 13.1 договору, чи був він погоджений сторонами, чи звертався позивач до Дніпровської міської ради щодо зміни умов договору та чи оформлювалися сторонами будь-які документи у зв`язку зі зменшенням розміру орендної плати.
Так само відсутність заперечень Дніпровської міської ради при припиненні договору оренди 17 жовтня 2023 року не може оцінюватися ізольовано від змісту пункту 13.1 договору та інших обставин виконання договору.
Тому для правильного вирішення спору необхідно надати системну оцінку пунктам 9, 10 та 13.1 договору оренди у їх взаємному зв`язку, встановити дії сторін після прийняття рішення Дніпровської міської ради від 13 липня 2022 року № 3/24 та визначити, чи були дотримані передбачені договором умови застосування зменшеного розміру орендної плати.
Без з`ясування зазначених обставин висновок як про можливість автоматичного застосування з 01 січня 2023 року ставки 1,3 відсотка, так і про обов`язковість застосування раніше визначеної ставки 2,3 відсотка є передчасним.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 08 жовтня 2025 року № 0558862409 Суд зазначає таке. 
Підставою для застосування штрафу у розмірі 25 відсотків став висновок контролюючого органу про несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 524 851,68 грн, з яких 422 005,47 грн віднесено до червня 2022 року, а 102 846,21 грн - до липня 2022 року. Згідно з розрахунком штрафних санкцій контролюючий орган виходив із того, що зазначені суми фактично сплачені 27 липня 2022 року.
Суди попередніх інстанцій, визнаючи це податкове повідомлення-рішення протиправним, урахували надані позивачем платіжні доручення, складені протягом червня та липня 2022 року, в яких зазначено відповідні періоди сплати податку на доходи фізичних осіб, та дійшли висновку, що контролюючий орган не довів сплату податку за червень і липень 2022 року лише 27 липня 2022 року.
Однак такий висновок є передчасним.
За змістом пункту 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Отже, саме по собі зазначення у платіжному документі певного податкового періоду не є достатнім для висновку, що відповідним платежем погашено зобов`язання саме за цей період.
Судами встановлено, що станом на 27 травня 2022 року у товариства вже обліковувалася заборгованість з податку на доходи фізичних осіб за попередні періоди. Проте суди не дослідили, яким чином здійснені позивачем у червні та липні 2022 року платежі були зараховані з урахуванням черговості виникнення податкового боргу та які саме зобов`язання залишалися непогашеними після кожного з таких платежів.
Крім того, відповідальність, передбачена статтею 125-1 ПК України, пов`язана з ненарахуванням, неутриманням або несплатою (неперерахуванням) податку до або під час виплати відповідного доходу.
Водночас суди не встановили дати та суми фактичної виплати заробітної плати за відповідні періоди та не зіставили їх із датами і сумами перерахування податку на доходи фізичних осіб.
З`ясування цих обставин є необхідним для визначення того, чи мало місце саме правопорушення, за яке контролюючим органом застосовано спірну штрафну санкцію.
Окрім цього, контролюючий орган застосував до позивача штраф у розмірі 25 відсотків, передбачений пунктом 125-1.2 статті 125-1 ПК України для дій, учинених умисно.
Відтак установленню та оцінці підлягали також обставини, на підставі яких контролюючий орган кваліфікував дії платника як умисні та застосував саме підвищений розмір фінансової відповідальності.
Однак суди не надали оцінки тому, які саме встановлені перевіркою обставини свідчать про наявність умислу у діях товариства та чи є вони достатніми для застосування пункту 125-1.2 статті 125-1 ПК України.
Таким чином, суди попередніх інстанцій не встановили всіх обставин, необхідних для правильного вирішення спору щодо податкового повідомлення-рішення від 08 жовтня 2025 року № 0558862409, та не надали належної оцінки доказам у їх сукупності.
З огляду на наведене Верховний Суд дійшов висновку, що судові рішення в частині висновків щодо податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2025 року № 0419950702 та від 08 жовтня 2025 року № 0558700702 ухвалені з правильним застосуванням норм матеріального права, а доводи касаційної скарги не дають підстав для їх скасування в цій частині.
Натомість під час вирішення спору щодо податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2025 року № 0419970702 та від 08 жовтня 2025 року № 0558862409 суди попередніх інстанцій не дослідили всіх зібраних у справі доказів у їх взаємному зв`язку та не встановили обставин, які мають істотне значення для правильного вирішення спору.
Установлення цих обставин потребує дослідження та оцінки доказів, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1 - 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
Оскільки відповідні порушення допущені судами обох інстанцій, справа в цій частині відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
За результатами нового розгляду суд має надати належну правову оцінку встановленим обставинам та доказам у їх сукупності й ухвалити законне та обґрунтоване рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2026 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 21 липня 2025 року № 0419970702 та від 08 жовтня 2025 року № 0558862409.
Справу в цій частині направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 січня 2026 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2026 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

В. П. Юрченко