ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2026 року 
м. Київ

справа № 560/9006/24
адміністративне провадження № К/990/43261/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф.,  Гончарової І.А., 

розглянувши у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року (суддя Матущак В.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2025 року (судді: Драчук Т.О. (головуючий), Смілянець Е.С., Полотнянко Ю.П.) у справі № 560/9006/24 за позовом Приватного акціонерного товариства «Теофіпольський цукровий завод» до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
1. Приватне акціонерне товариство «Теофіпольський цукровий завод» (далі - позивач, платник податків, Товариство, ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод») звернулося до суду з позовом до Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ЗМУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2024: №567/33000701 форма «П», №573/33-00-07-02 форма «Р», №574/33-00-07-01 форма «ПН», №570/33000701 форма «Р», №568/33000701 форма «Р», №569/33000701 форма «Р».
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не погоджується з висновками ЗМУ ДПС по роботі з ВПП викладеними в акті перевірки №322/33-00-07-01/05394995 від 26.04.2024 та вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення, прийняті відповідачем за результатами перевірки, такими, які не відповідають дійсним обставинам справи та вимогам чинного законодавства України. Так, позивач вказує на те, що відповідачем не було виконано законодавчо встановлені вимоги щодо обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії під час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки в них відповідач не вказав обґрунтовану підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість. Зазначає, що основним порушенням, на підставі якого контролюючий орган визначає платнику грошові є заниження податку на додану вартість за рахунок завищення сум податкового кредиту по взаєморозрахунках з суб`єктами господарської діяльності, які мають ознаки ризиковості, та заниження податкових зобов`язань по реалізації цукру, а також у завищенні розміру від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Позивач зауважує, що відповідач помилково вважає про безпідставність реєстрації позивачем податкових накладних під назвою «Харчові відходи», оскільки за період 2022-2023 на користь ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» відбулась реалізація продукції під назвою «Харчові відходи (цукор інший)», яка утворились внаслідок зберігання цього цукру в силосах та під дією інших несприятливих чинників, які негативно вплинули на якість продукції, і реалізація цієї продукції як «Цукор» стала неможливою через втрату товарного виду та невідповідність ДСТУ 4623:2006. Щодо господарської діяльності між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та іншими суб`єктами господарювання: ТОВ «Грейсан рітейл», ТОВ «Клевер Маркет», ТОВ «Медікам», позивач зазначає, що достовірність і дійсність здійснення спірних господарських операцій підтверджена не тільки належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, але і змінами в майновому стані сторін. Формальні недоліки в первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правового статусу особи, що їх видала, повинні оцінюватися у сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції, тому позивач вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі суб`єктивних тверджень, що суперечать нормам Податкового кодексу України та не підтверджуються належними та допустимими доказами.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024: №567/33000701 форма «П», №573/33-00-07-02 форма «Р», №574/33-00-07-01 форма «ПН», №570/33000701 форма «Р», №568/33000701 форма «Р», №569/33000701 форма «Р». Рішення суду мотивоване тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення було прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки ґрунтуються на помилкових судженнях відповідача викладених ним у акті перевірки щодо недотримання позивачем вимог чинного законодавства.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, контролюючий орган подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просив скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року у справі № 560/9006/24 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі. 
5. Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2025 року апеляційну скаргу ЗМУ ДПС по роботі з ВПП задоволено частково. Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року скасовано в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №573/33-00-07-02 форма «Р» від 23.05.2024 та в цій частині прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» відмовлено. В іншій частині рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року залишено без змін. Суд апеляційної інстанції, погодився з висновками суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2024: №567/33000701 форма «П», №574/33-00-07-01 форма «ПН», №570/33000701 форма «Р», №568/33000701 форма «Р», №569/33000701 форма «Р». Водночас щодо податкового повідомлення-рішення №573/33-00-07-02 форма «Р» від 23.05.2024 суд апеляційної інстанції зазначив про правомірність прийняття такого. Так, суд зазначив, що позивачем не було надано належних та допустимих доказів, які б підтверджували фактичне використання відповідних приміщень у процесі виробництва промислової продукції, а тому суд дійшов висновку про відсутність підстав для застосування до таких складових об`єктів нерухомого майна податкової пільги. Також, суд зазначив, що суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги в цій частині дійшов висновку, що дане порушення, яке (в частині) стало підставою для прийняття оскаржуваного рішення, є бухгалтерською помилкою, яка допущена в ході обрахування податку, яка була виправлена позивачем. В свою чергу, з метою встановлення факту виправлення даної помилки, судом апеляційної інстанції під час розгляду справи у представника позивача витребовувались документи, які б підтверджували вказану обставину, однак такі докази стороною у справі позивачем не було надано. З огляду на ненадання документів, які б свідчили про усунення встановленого податковим органом порушення, на які послався суд першої інстанції як на підставу для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у відповідній частині, суд апеляційної інстанції погодився з доводами апеляційної скарги про правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 23.05.2024 №573/33-00-07-02 в частині заниження нарахування податку на нерухоме майно, відмінного від земельного податку за 2021 рік.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ЗМУ ДПС по роботі з ВПП подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2025 року у справі № 560/9006/24 в частині задоволених позовних вимог, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» (код ЄДРПОУ 05394995) зареєстроване та перебуває на обліку в ЗМУ ДПС по роботі з ВПП. У період, який перевірявся, ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» було платником наступних податків і зборів: ПДФО, військового збору, податку на прибуток, податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачене юридичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, єдиного внеску, екологічного податку, земельного податку; орендної плати за земельні ділянки, збору за спеціальне використання водних ресурсів, рентна плата, транспортний податок.
На підставі направлень від 05.02.2024 № 24/33-00-07-01, № 25/33-00-07-02, № 26/33-00-07-05, від 15.02.2024 №27/33-00-08, №28/33-00-07-05, №29/33-00-23-01, №30/33-00-23-02, від 11.04.2024, виданих ЗМУ ДПС по роботі з ВПП та на підставі наказу ЗМУ ДПС по роботі з ВПП від 30.01.2024 №18 та згідно отриманого звернення платника податків від 28.12.2023 №2-2812-23 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» (ЄДРПОУ 05394995) за період з 01.01.2021 по 30.09.2023, з метою дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби та за період діяльності з 01.01.2021 по 30.09.2023 щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого переліку питань документальної перевірки.
З направленнями на право проведення перевірки ознайомлено під підпис 05.02.2024, 15.02.2024 та 11.04.2024 головного бухгалтера ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та вручено копію наказу ЗМУ ДПС по роботі з ВПП від 30.01.2024 №18.
Перевірка проводилась з 05.02.2024 по 19.04.2024 з відома Голови правління ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та в присутності головного бухгалтера.
За результатом проведеної перевірки складено акт від 26.04.2024 №322/33-00-07-01/05394995, яким встановлено наступні порушення: п.135.1 ст.135, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, МСБО 12 «Податки на прибуток», МСБО 2 «Запаси», в результаті чого підприємством завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування всього в сумі 7 565 055,00 грн в т.ч.: за 2021 в сумі 300 107,00 грн, за 2022 в сумі 7 264 948,00 грн та занижено податок на прибуток у сумі 46 634 141,00 грн в т.ч. за: 1 квартал 2021 в сумі 1 789 968,00 грн, 2 квартал 2021 у сумі 2 574 155,00 грн, 3 квартал 2021 у сумі 9 433 979,00 грн, 4 квартал 2021 року у сумі 25 102 721,00 грн, 1 квартал 2022 у сумі 667 370,00 грн, 2 квартал 2022 у сумі 891 557,00 грн, 3 квартал 2022 у сумі 2 458 448,00 грн, 4 квартал 2022 у сумі 345 984,00 грн, 1 квартал 2023 в сумі 1 307 690,00 грн, 2 квартал 2023 у сумі 118 825,00 грн, 3 квартал 2023 у сумі 1943 444,00 грн; пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14, п.185.1, ст.185, п.187.1, ст.187, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) за вересень 2023 в сумі 380 889,00 грн та занижено податок на додану вартість на загальну суму 119 832 251,00 грн в т.ч. за: травень 2021 на суму 4 995 742,00 грн, липень 2021 на суму 20 278 858,00 грн, жовтень 2021 на суму 1 800 655,00 грн, грудень 2021 на суму 452 294,00 грн, січень 2022 на суму 285 649,00 грн, лютий 2022 на суму 2 235 101,00 грн, червень 2022 на суму 6 228 241,00 грн, вересень 2022 на суму 4 499 414,00 грн, жовтень 2022 на суму 7 410 947,00 грн, листопад 2022 на суму 6 986 163,00 грн, грудень 2022 на суму 7 544 689,00 грн, січень 2023 на суму 7 852 518,00 грн, лютий 2023 на суму 7 085 751,00 грн, березень 2023 на суму 9 913 783,00 грн, квітень 2023 на суму 10 171 792,00 грн, травень 2023 на суму 2 993 999,00 грн, червень 2023 на суму 7 931 904,00 грн, липень 2023 на суму 8 260 317,00 грн, серпень 2023 на суму 2 904 434,00 грн; п.201.10 ст.201 ПК України Товариством не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з вересня 2022 по вересень 2023; п.1 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI від 08.07.2010, а саме: заниження нарахування єдиного внеску за період перевірки на загальну суму 275 134,19 грн; п.119.1 ст.119, пп. «б» п.176.2 ст.176 розділу IV ПК України, п.3.1 розділу ІІІ «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 за якими встановлено подання податкового розрахунку за формою 4 ДФ за 2021-2023 з недостовірними відомостями та з помилками, що призвели до зміни платника податку; пп.266.2.1 п.266.2, пп.266.3.1 п.266.3, пп.266.5.1 п.266.5 статті 266 ПК України, а саме: донараховано податку на нерухоме майно, відмінного від земельної ділянки в сумі 197013,54 грн, в т.ч. за 2021 на загальну суму 147 093,00 грн, 2022 на суму 28154,75 грн, 1-3кв.2023 на суму 21 765,79 грн; п.286.5 ст.286, п.288.7 ст.288 ПК України, а саме: занижено нарахування орендної плати за земельну ділянку в липні 2023 в сумі 3 191,80 грн.
На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024: №567/33000701 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7 565 055,00 грн; №573/33-00-07-02 про визначення суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю в розмірі 246 266,93 грн (в тому числі основний платіж 197 013,54 грн та штрафна (фінансова) санкція 49 253,39 грн); №574/33000701 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за не реєстрацію податкових накладних у строки визначені п.120.1.2 ст.120.1 ПК України в сумі 41 968 300,00 грн; №570/33000701 про визначення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 149 790 313,75 грн (в тому числі основний платіж 119 832 251,00 грн та штрафна (фінансова) санкція 29 958 062,75 грн); №568/33000701 про визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 48 177 738,75 грн (в тому числі основний платіж 46 634 141,00 грн та штрафна (фінансова) санкція 1 543 597,75 грн); №569/33000701 про зменшення суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 380 889,00 грн.
Судами встановлено, щодо продажу цукру в якості «харчових відходів», що між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» укладено Договір поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022.
За період 2022-2023 на користь ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» відбулась реалізація продукції під назвою «Харчові відходи (цукор інший)» в кількості 20540,09 т. Судами встановлено, що «Харчові відходи» утворились в наслідок зберігання цукру в силосах та під дією інших несприятливих чинників, які негативно вплинули на якість продукції, і реалізація цієї продукції як «Цукор» стала неможливою через втрату товарного виду та невідповідність ДСТУ 4623:2006. На підставі експертних висновків Хмельницької регіональної державної лабораторії Держпродспоживслужби України № 000133 п/23 від 16.01.2023 та №001944 п/23 від 09.06.2023, через низку факторів: сирість, грудковість, пожовтіння, ця продукція була визнана такою, що не відповідає вимогам до готової продукції (некондиційною), у зв`язку з чим вказана продукція була переведена в іншу товарну групу та облікована із застосуванням коду УКТ ЗЕД 1701 99 90 00 як «Цукор інший». Разом з тим, реалізація відповідної продукції відбувалась за товарною групою, що відповідала можливому подальшому товарному використанню, а саме - «Харчові відходи».
Щодо висновків контролюючого органу про завищення сум податкового кредиту по взаєморозрахунках з суб`єктами господарської діяльності, які мають ознаки ризиковості, суди встановили та зазначили, що це порушення безпосередньо пов`язане із податковим порушенням, яке відображене в п. 3.1.2 Акта перевірки, а саме: щодо завищення задекларованих показників у рядку 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» по операціях, проведених із ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ», ТОВ «МЕДІКАМ», ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ».
Під час розгляду справи судами було досліджено договір поставки цукру №Ц/0505/02 від 05.05.2021, укладений між позивачем та ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ», договір поставки від 05.05.2021 №Ц/0505/02, укладений між ТОВ «МЕДІКАМ» та ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод», договір поставки від 29.06.2021 №Ц/2906/07, укладений між ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» (далі - Постачальник) та ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод».
Судами зазначено, що сума проведених господарських операцій: за Договором №Ц/0505/02, а саме оприбуткування ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» товарів (цукор) на загальну суму 48 093 000 грн, в тому числі ПДВ 8 015 500 грн; за Договором №Ц/0505/02, а саме оприбуткування ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» товарів (цукор) на загальну суму 39 086 390,65 грн, в тому числі ПДВ 6 514 398,44 грн; за Договором №Ц/2906/07, а саме: відображення отримання ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» товарів (цукор) на загальну суму 23 688 564,24 грн, в тому числі ПДВ 3 948 094,04 грн підтверджується первинними документами, зокрема, договорами, картками бухгалтерського обліку по вказаним контрагентам, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, відображеними в обліку Товариства бухгалтерськими проведеннями.
Щодо завищення відсотків за договорами позики, судами зазначено, що Товариством укладено ряд договорів процентної (венчурної) позики з ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер», а саме: Договір процентної (венчурної) позики №1 від 16.10.2019 на суму 189 117 005,64 грн, згідно умов якого, п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 16,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №2 від 30.10.2019 на суму 50 000 000 грн., згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 15,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №3 від 01.12.2020 на суму 52 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 6 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №4 від 02.12.2021 на суму 225 032 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 12 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики № 2022/1 від 15.11.2022 на суму 170 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка., яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 23 відсотки річних від суми позики.
Відповідно до пункту 1.2. Метою надання позики є поповнення обігових коштів Позичальника. ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на виконання умов договорів процентних (венчурних) позик, нараховано відсотки за користування позикою за перевіряємий період в сумі 77 695 853 грн по бухгалтерському рахунку 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками» та витрати по нарахуванню відсотків по даній операції відображено на бухгалтерському рахунку 952 «Відсотки за кредит» в загальній сумі 77 695 853 грн, в тому числі: 1 кв. 2021 у сумі 9 996 620,00 грн, 2 кв. 2021 у сумі 530 462,00 грн, 3 кв. 2021 у сумі 6 218 580,00 грн, 4 кв. 2021 у сумі 21 390 451,00 грн, 1 кв. 2022 у сумі 1 721 476,00 грн, 2 кв. 2022 у сумі 4 154 005,00 грн, 3 кв. 2022 у сумі 13 061 541,00 грн, 4 кв. 2022 у сумі 9 165 672,00 грн, 2 кв. 2023 у сумі 660 137,00 грн, 3 кв. 2023 у сумі 10 796 909,00 грн.
Перевіркою встановлено, що у рядку 2250 Звіту про фінансові результати «Фінансові витрати» за період з 01.01.2021 по 30.09.2023 ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» включено відсотки по договорах позики на загальну суму 77 695 853 грн, в тому числі: 1 кв. 2021 у сумі 9 996 620,00 грн, 2 кв. 2021 у сумі 530 462,00 грн, 3 кв. 2021 у сумі 6 218 580,00 грн, 4 кв. 2021 у сумі 21 390 451,00 грн, 1 кв. 2022 у сумі 1 721 476,00 грн, 2 кв. 2022 у сумі 4 154 005,00 грн, 3 кв. 2022 у сумі 13 061 541,00 грн, 4 кв. 2022 у сумі 9 165 672,00 грн, 2 кв. 2023 у сумі 660 137,00 грн, 3 кв. 2023 у сумі 10 796 909,00 грн.
Також, судами встановлено, що контролюючий орган зробив висновок, що ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер» та ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод», є пов`язаними особами, оскільки повноваження одноособового виконавчого органу таких юридичних осіб здійснює одна і та сама особа. Особа, яка володіє часткою статутного фонду (майна) господарської організації, є зацікавленою особою щодо результатів діяльності такої організації та має можливість впливати на умови або економічні результати її діяльності. Залучення пов`язаної особи Компанії з управління активами в господарській діяльності Товариства для нарахування і сплати відсотків за користування позикою впливає лише на мінімізацію податку на прибуток.
Щодо виявлених порушень, які полягають у відсутності складання та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування, судами встановлено, що порушення також стосуються відносин позивача з ТОВ «Перша Подільська енергетична компанія» та реалізацією «цукру іншого» як «харчових відходів». Суди дійшли висновку про правомірність складених та зареєстрованих відповідно до вимог чинного законодавства України податкових накладних із зазначенням опису товарів «харчові відходи» з кодом УКТ ЗЕТ 1701, що свідчить про дотримання вимог законодавства України щодо реєстрації податкових накладних.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» було укладено договір поставки цукру №Ц/0505/02 від 05.05.2021. За умовами договору поставки від 05.05.2021 №Ц/0505/02 Постачальник зобов`язується продати Покупцю цукор білий кристалічний в мішкотарі вагою 50 кг кожний (далі - Товар), вироблений з цукрових буряків, відповідно до ДСТУ4623:2006, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору; Загальна кількість Товару по Договору №Ц/0505/02 становить 2300 тонни; Якість Товару, що постачається, повинна відповідати вимогам ДСТУ, свідоцтву якості виробника. Товар відпускається в мішках поліпропіленових з вкладишем згідно з вимогами державних стандартів. Тара повинна забезпечувати збереження Товару під час його транспортування та зберігання; Ціна однієї тони Товару становить 20 910,00 грн з урахуванням ПДВ. Сторони дійшли згоди, що ціна Товару, вказана у Договорі №Ц/0505/02 (Рахунках, Накладних, Додатках, Специфікаціях до даного Договору), є звичайною ціною у розумінні Податкового Кодексу України; Загальна сума даного Договору не обмежується та визначається як сума усіх накладних до даного Договору; Оплата Товару, що поставляється, здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця. Покупець здійснює оплату за Товар (партію Товару) протягом 30 (тридцяти) банківських днів з моменту виставлення рахунку; кількість кожної партії Товару, який має бути відвантажений Постачальником у відповідності до Заявки Покупця, повідомляється Покупцем Постачальнику не менше як за три доби до запланованої дати поставки по телефону, або за допомогою факсимільного зв`язку (факсу), електронної пошти, телеграфом або іншим прийнятним для Постачальника способом, який передбачає технічну фіксацію інформації (заявок) при її відправленні. Заявка повинна містити порядковий номер, дату та посилання на цей Договір поставки; ціну та загальну вартість партії Товару; кількість, асортимент Товару, дату поставки (відвантаження) Товару; умови поставки згідно Міжнародним правилам інтерпретації комерційних термінів ІНКОТЕРМС (в редакції 2010 року); Постачальник зобов`язаний передати, а Покупець вивезти оплачену партію Товару на протязі 10-ти днів з моменту здійснення 100% оплати за партію Товару у розрахунку 20 - 200 тон в робочий день на розсуд Покупця (при умові вчасної поставки Покупцем транспорту на загрузку та виконання Покупцем п.3.6. Договору №Ц/0505/02).
Умови поставки: автомобільний транспорт. Покупець здійснює вивіз Товару власним/найнятим транспортом та за власний рахунок. Постачання здійснюється на умовах EXW «франко-склад» зі складів: Полтавська обл., м. Полтава, вул. Квітки Цісик, буд. 15ж та/або Хмельницька обл., м. Хмельницький, вул. Сковороди, буд.7 або інших складів за домовленістю сторін. Постачальник зобов`язується здійснити навантаження Товару на транспорт Покупця за власний рахунок; залізничний транспорт: «FCA - станція призначення» (Постачальник зобов`язується за власний рахунок здійснити навантаження вагонів. Транспортування Товару від станції призначення здійснюється Покупцем за власний рахунок); інші умови поставки за домовленістю сторін; до моменту відвантаження Товару Покупець має право за власний рахунок перевірити якість Товару у лабораторіях акредитованих на проведення відповідних досліджень. Відбір проб Товару для такого дослідження та саме дослідження мають бути проведені за обов`язкової участі уповноваженого представника Постачальника; Передача та поставка партії Товару відбувається в момент передачі-прийняття Товару Постачальником Перевізнику Покупця на складі Постачальника (у разі постачання згідно п.4.3.1.), що підтверджується відповідним транспортним документом. Датою поставки партії Товару є дата прийняття Товару Покупцем (перевізником Покупця), що підтверджується відповідним підписом уповноваженого представника Покупця в Накладній.
Також, між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» було укладено договір поставки цукру №Ц/3006/01 від 30.06.2021. За умовами договору поставки від Ц/3006/01 від 30.06.2021 Постачальник зобов`язується продати Покупцю цукор білий кристалічний в мішкотарі вагою 50кг кожний (далі - Товар), вироблений з цукрових буряків, відповідно до ДСТУ4623:2006, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору; Загальна кількість Товару по Договору №Ц/3006/01 не обмежується та визначається як сума усіх накладних на кожну конкретну партію Товару. Видаткові накладні, Додатки та Специфікації до даного Договору є невід`ємною його частиною. Окремою партією Товару вважається партія Товару поставлена Постачальником по одній видатковій накладній; Якість Товару, що постачається, повинна відповідати вимогам ДСТУ, свідоцтву якості виробника, Товар відпускається в мішках поліпропіленових з вкладишем згідно з вимогами державних стандартів, Тара повинна забезпечувати збереження Товару під час його транспортування та зберігання; Ціна визначається на кожну партію Товару окремо та вказується у рахунках та/або накладних до даного Договору. Сторони дійшли згоди, що ціна Товару, вказана у Договорі (Рахунках, Накладних, Додатках Специфікаціях до даного Договору), є звичайною ціною у розумінні Податкового Кодексу України; Загальна сума даного Договору не обмежується та визначається як сума усіх накладних до даного Договору; Розрахунок за Товар проводиться Покупцем шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника 1 у вигляді 100% попередньої оплати Товару; Датою оплати Товару рахується дата зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника; Кількість кожної партії Товару, який має бути відвантажений постачальником у відповідності до Заявки Покупця, повідомляється Покупцем Постачальнику не менше як за три доби до запланованої дати поставки по телефону, або за допомогою факсимільного зв`язку (факсу), електронної пошти, телеграфом або іншим прийнятним для Постачальника способом, який передбачає технічну фіксацію інформації (заявок) при її відправленні. Заявка повинна містити порядковий номер, дату та посилання на цей Договір поставки; ціну та загальну вартість партії Товару; кількість, асортимент Товару, дату поставки (відвантаження) Товару; умови поставки згідно Міжнародним правилам інтерпретації комерційних термінів ІНКОТЕРМС (в редакції 2010 року); Постачальник 1 зобов`язаний передати, а Покупець вивезти оплачену партію Товару на протязі 10-ти днів з моменту здійснення 100% оплати за партію Товару у розрахунку 20 - 200 тон в робочий день на розсуд Покупця (при умові вчасної поставки Покупцем транспорту на загрузку та виконання Покупцем п.3.6. Договору). Умови Договору викладені Сторонами у відповідності до Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «ІНКОТЕРМС» (в редакції 2010 року), які застосовуються із урахуванням особливостей цього Договору.
Умови поставки: автомобільний транспорт. Покупець здійснює вивіз Товару власним/найнятим транспортом та за власний рахунок. Постачання здійснюється на умовах EXW «франко-склад» зі складів: м, Полтава, вул. Цісик Квітки, буд. 15Ж, кім. 3 або інших складів за домовленістю сторін. Постачальник зобов`язується здійснити навантаження Товару на транспорт Покупця за власний рахунок; залізничний транспорт: «FCA - станція призначення» (Постачальник зобов`язується за власний рахунок здійснити навантаження вагонів. Транспортування Товару від станції призначення здійснюється Покупцем за власний рахунок); інші умови поставки за домовленістю сторін; Передача та поставка партії Товару відбувається в момент передачі-прийняття Товару Постачальником Перевізнику Покупця на складі Постачальника (у разі постачання згідно п.4.3.1.), що підтверджується відповідним транспортним документом. Датою поставки партії Товару є дата прийняття Товару Покупцем (перевізником Покупця), що підтверджується відповідним підписом уповноваженого представника Покупця в Накладній.
З матеріалів справи судами встановлено, що сума проведеної господарської операції за Договором №Ц/0505/02, а саме оприбуткування позивачем товарів (цукор) на загальну суму 48 093 000 грн., в тому числі ПДВ 8 015 500 грн. та за Договором №Ц/3006/01, а саме: оприбуткування Товариством товарів (цукор) на загальну суму 106 791 300 грн, в тому числі ПДВ 17 798 550 грн.
Також, судами встановлено, що між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та ТОВ «МЕДІКАМ», було укладено договір поставки цукру №Ц/0505/02 від 05.05.2021. Згідно умов договору: Постачальник зобов`язується продати Покупцю цукор білий кристалічний в мішкотарі вагою 50кг, кожний (далі - Товар), вироблений з цукрових буряків, відповідно до ДСТУ4623:2006, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору; Загальна кількість Товару по Договору № Ц/0505/02 становить 1916 тонн; Якість Товару, що постачається, повинна відповідати вимогам ДСТУ, свідоцтву якості виробника. Товар відпускається в мішках поліпропіленових з вкладишем згідно з вимогами державних стандартів, Тара повинна забезпечувати збереження Товару під час його транспортування та зберігання; Ціна однієї тони Товару становить 20 400,00 гривень з урахуванням ПДВ. Сторони дійшли згоди, що ціна Товару, вказана у Договорі (Рахунках, Накладних, Додатках Специфікаціях до даного Договору), є звичайною ціною у розумінні Податкового Кодексу України; Загальна сума даного Договору не обмежується та визначається як сума усіх накладних до даного Договору; Оплата Товару, що поставляється, здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця. Покупець здійснює оплату за Товар (партію Товару) протягом 30 (тридцяти) банківських днів з моменту виставлення рахунку; Датою оплати Товару рахується дата зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника; Кількість кожної партії Товару, який має бути відвантажений постачальником у відповідності до Заявки Покупця, повідомляється Покупцем Постачальнику не менше як за три доби до запланованої дати поставки по телефону, або за допомогою факсимільного зв`язку (факсу), електронної пошти, телеграфом або іншим прийнятним для Постачальника способом, який передбачає технічну фіксацію інформації (заявок) при її відправленні. Заявка повинна містити порядковий номер, дату та посилання на цей Договір поставки; ціну та загальну вартість партії Товару; кількість, асортимент Товару, дату поставки (відвантаження) Товару; умови поставки згідно Міжнародним правилам інтерпретації комерційних термінів ІНКОТЕРМС (в редакції 2010 року); Постачальник зобов`язаний передати, а Покупець вивезти оплачену партію Товару на протязі 10-ти днів з моменту здійснення 100% оплати за партію Товару у розрахунку 20 - 200 тон в робочий день на розсуд Покупця (при умові вчасної поставки Покупцем транспорту на загрузку та виконання Покупцем п.3.6. Договору). Умови Договору викладені Сторонами у відповідності до Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «ІНКОТЕРМС» (в редакції 2010 року), які застосовуються із урахуванням особливостей цього Договору.
Умови поставки: автомобільний транспорт. Покупець здійснює вивіз Товару власним/найнятим транспортом та за власний рахунок. Постачання здійснюється на умовах EXW «франко-склад» зі складів: м. Запоріжжя або інших складів за домовленістю сторін. Постачальник зобов`язується здійснити навантаження Товару на транспорт Покупця за власний рахунок; залізничний транспорт: «FCA - станція призначення» (Постачальник зобов`язується за власний рахунок здійснити навантаження вагонів. Транспортування Товару від станції призначення здійснюється Покупцем за власний рахунок); інші умови поставки за домовленістю сторін; Передача та поставка партії Товару відбувається в момент передачі-прийняття Товару Постачальником Перевізнику Покупця на складі Постачальника (у разі постачання згідно п.4.3.1.), що підтверджується відповідним транспортним документом. Датою поставки партії Товару є дата прийняття Товару Покупцем (перевізником Покупця), що підтверджується відповідним підписом уповноваженого представника Покупця в Накладній.
Судами встановлено, що сума проведеної господарської операції за договором №Ц/0505/02 від 05.05.2021, а саме: оприбуткування позивачем товарів (цукор), придбаного в ТОВ «МЕДІКАМ», на загальну суму 39 086 390,65 грн (в тому числі ПДВ 6 514 398,44 грн).
Крім того, судами встановлено, що між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» (Покупець) та ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» укладено договір поставки від 29.06.2021 №Ц/2906/07. Згідно умов договору: Постачальник зобов`язується продати Покупцю цукор білий кристалічний в мішкотарі вагою 50 кг кожний (далі - Товар) вироблений з цукрових буряків, відповідно до ДСТУ4623:2006, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору; Загальна кількість Товару по даному Договору не обмежується та визначається як сума усіх накладних на кожну конкретну партію Товару. Видаткові накладні, Додатки та Специфікації до даного Договору є невід`ємною його частиною. Окремою партією Товару вважається партія Товару поставлена Постачальником 3 по одній видатковій накладній; Якість Товару, що постачається, повинна відповідати вимогам ДСТУ, свідоцтву якості виробника, Товар відпускається в мішках поліпропіленових з вкладишем згідно з вимогами державних стандартів, Тара повинна забезпечувати збереження Товару під час його транспортування та зберігання; Ціна визначається на кожну партію Товару окремо та вказується у рахунках та/або накладних до даного Договору. Сторони дійшли згоди, що ціна Товару, вказана у Договорі (Рахунках, Накладних, Додатках, Специфікаціях до даного Договору), є звичайною ціною у розумінні Податкового Кодексу України; Загальна сума даного Договору не обмежується та визначається як сума усіх накладних до даного Договору; Оплата Товару, що поставляється, здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця. Покупець здійснює оплату за Товар (партію Товару) протягом 30(тридцяти) банківських днів з моменту виставлення рахунку; Кількість кожної партії Товару, який має бути відвантажений постачальником у відповідності до Заявки Покупця, повідомляється Покупцем Постачальнику не менше як за три доби до запланованої дати поставки по телефону, або за допомогою факсимільного зв`язку (факсу), електронної пошти, телеграфом або іншим прийнятним для Постачальника способом, який передбачає технічну фіксацію інформації (заявок) при її відправленні. Заявка повинна містити порядковий номер, дату та посилання на цей Договір поставки; ціну та загальну вартість партії Товару; кількість, асортимент Товару, дату поставки (відвантаження) Товару; умови поставки згідно Міжнародним правилам інтерпретації комерційних термінів ІНКОТЕРМС (в редакції 2010 року); Постачальник зобов`язаний передати, а Покупець вивезти оплачену партію Товару на протязі 10-ти днів з моменту здійснення 100% оплати за партію Товару у розрахунку 20 - 200 тон в робочий день на розсуд Покупця (при умові вчасної поставки Покупцем транспорту на загрузку та виконання Покупцем п.3.6. Договору). Умови Договору викладені Сторонами у відповідності до Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «ІНКОТЕРМС» (в редакції 2010 року), які застосовуються із урахуванням особливостей цього Договору.
Умови поставки: автомобільний транспорт. Покупець здійснює вивіз Товару власним/найнятим транспортом та за власний рахунок. Постачання здійснюється на умовах EXW «франко-склад» зі складів: м. Запоріжжя або інших складів за домовленістю сторін. Постачальник зобов`язується здійснити навантаження Товару на транспорт Покупця за власний рахунок; залізничний транспорт: «FCA - станція призначення» (Постачальник зобов`язується за власний рахунок здійснити навантаження вагонів. Транспортування Товару від станції призначення здійснюється Покупцем за власний рахунок); інші умови поставки за домовленістю сторін; Передача та поставка партії Товару відбувається в момент передачі-прийняття Товару Постачальником Перевізнику Покупця на складі Постачальника (у разі постачання згідно п.4.3.1.), що підтверджується відповідним транспортним документом. Датою поставки партії Товару є дата прийняття Товару Покупцем (перевізником Покупця), що підтверджується відповідним підписом уповноваженого представника Покупця в Накладній.
Щодо висновків контролюючого органу стосовно завищення фінансових витрат на суму нарахованих відсотків по договорах позики на загальну суму 77 695 853,00 грн та зменшення збитків на загальну суму 7 565 055,00 грн судами попередніх інстанцій встановлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» було укладено договори процентної (венчурної) позики з ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер», а саме: Договір процентної (венчурної) позики №1 від 16.10.2019 на суму 189 117 005,64 грн, згідно умов якого, п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 16,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №2 від 30.10.2019 на суму 50 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 15,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №3 від 01.12.2020 на суму 52 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 6 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №4 від 02.12.2021 на суму 225 032 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 12 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики № 2022/1 від 15.11.2022 на суму 170 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 23 відсотки річних від суми позики.
Позивачем на виконання умов договорів процентних (венчурних) позик, нараховано відсотки за користування позикою за перевіряємий період в сумі 77 695 853 грн по бухгалтерському рахунку 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками» та витрати по нарахуванню відсотків по даній операції відображено на бухгалтерському рахунку 952 «Відсотки за кредит» в загальній сумі 77 695 853 грн, в тому числі: 1 кв. 2021 у сумі 9 996 620,0 гр., 2 кв. 2021 у сумі 530 462,0 грн, 3 кв. 2021 у сумі 6 218 580,0 грн, 4 кв. 2021 у сумі 21 390 451,0 грн, 1 кв. 2022 у сумі 1 721 476,0 грн, 2 кв. 2022 у сумі 4 154 005,0 грн, З кв. 2022 у сумі 13 061 541,0 грн, 4 кв. 2022 у сумі 9 165 672,0 грн, 2 кв. 2023 у сумі 660 137,0 грн, 3 кв. 2023 у сумі 10 796 909,0 грн.
Перевіркою встановлено, що у рядку 2250 Звіту про фінансові результати «Фінансові витрати» за період з 01.01.2021 по 30.09.2023 позивачем включено відсотки по договорах позики на загальну суму 77 695 853 грн, в тому числі: 1 кв. 2021 у сумі 9 996 620,0 грн, 2 кв. 2021 у сумі 530 462,0 грн, З кв. 2021 у сумі 6 218 580,0 грн, 4 кв. 2021 у сумі 21 390 451,0 грн, 1 кв. 2022 у сумі 1 721 476,0 грн, 2 кв. 2022 у сумі 4 154 005,0 грн, 3 кв. 2022 у сумі 13 061 541,0 грн, 4 кв. 2022 у сумі 9 165 672,0 грн, 2 кв. 2023 у сумі 660 137,0 грн, 3 кв. 2023 у сумі 10 796 909,0 грн.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що в акті перевірки контролюючим органом встановлено порушення ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14, п.185.1, ст.185, п.187.1, ст.187, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України, в результаті чого позивачем завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) за вересень 2023 в сумі 380 889,0 грн та занижено податок на додану вартість на загальну суму 119 832 251 грн, в т.ч. за: травень 2021 на суму 4 995 742,0 грн, липень 2021 на суму 20 278 858,0 грн, жовтень 2021 на суму 1 800 655,0 грн, грудень 2021 на суму 452 294,0 грн, січень 2022 на суму 285 649,0 грн, лютий 2022 на суму 2 235 101,0 грн, червень 2022 на суму 6 228 241,0 грн, вересень 2022 на суму 4 499 414,0 грн, жовтень 2022 на суму 7 410 947,0 грн, листопад 2022 на суму 6 986 163,0 грн, грудень 2022 на суму 7 544 689,0 грн, січень 2023 на суму 7 852 518,0 грн, лютий 2023 на суму 7 085 751,0 грн, березень 2023 на суму 9 913 783,0 грн, квітень 2023 на суму 10 171 792,0 грн, травень 2023 на суму 2 993 999,0 грн, червень 2023 на суму 7 931 904,0 грн, липень 2023 на суму 8 260 317,0 грн, серпень 2023 на суму 2 904 434,0 грн.
За результати вказаного порушення контролюючим органом винесено податкове повідомлення рішення від 23.05.2024 №570/33000701 про визначення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 149 790 313,75 грн (в тому числі основний платіж 119 832 251,00 грн та штрафна (фінансова) санкція 29 958 062,75 грн), яким визначено: завищення податкового кредиту по операціях з ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ», ТОВ «МЕДІКАМ» та ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» на загальну суму 36 276 542,00 грн (в т.ч. ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» на суму 25 814 050 ,0 грн.+ш/с 6 453 512,00 грн, ТОВ «МЕДІКАМ» на суму 6 514 398,44 грн+ш/с 1 628 600,00 грн та ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» на суму 3 948 094,04 грн+ш/с 987 023,00 грн); заниження податкового зобов`язання з ПДВ по реалізації цукру згідно договору поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022, укладеного ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» з ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» на загальну суму 83 936 600,0 грн та завищення суми від`ємного значення з ПДВ на 380 889,00 грн. Також, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення рішення від 23.05.2024 №569/33000701 про завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 380 889,00 грн.
Так, судами встановлено, що в акті перевірки контролюючим органом встановлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» відповідно до Договору поставки реалізовує на адресу ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» «харчові відходи» по коду УКТ ЗЕД 1701, який класифікує номенклатуру «цукор» в кількості 20,5 тис. тонн. Код УКТ ЗЕД «харчових відходів» - 1501. В свою чергу, контролюючий орган дійшов висновку, про відсутність в ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» підстав для списання в бухгалтерському обліку цукру в кількості 20 540,69 т на цукор інший з огляду на відповідь Хмельницької регіональної державної лабораторії, в якій зазначено, «….що ПАТ «Теофіпольський цукровий завод» 13.01.2023 звернувся із заявою (партія 5012 тонн) та 07.06.2023 актом відбору (партія 2500 тонн) на проведення досліджень органолептичних та фізико-хімічних показників цукру білого та були проведені дослідження та видані експертні висновки № 000133 п/23 від 16.01.2023 року та № 001944 п/23 від 09.06.2023 року. Якщо лабораторія не була відповідальною за етап відбирання зразків у звіті має бути зазначено, що результати стосуються винятково тих зразків, що отримала лабораторія. Оскільки лабораторія не була присутня при відборі зразків, тому експертні висновки № 000133 п/23 від 16.01.2023; № 001944 п/23від 09.06.2023 містять наступну інформацію в п.5 «Примітка» вказано, що результати випробувань стосуються зразку, що пройшов випробування. Відповідно до Актів відбору зразків для випробування бралося лише 3,8-4 кг цукру.». Враховуючи вищенаведене, контролюючим органом встановлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» протягом вересня 2022 - вересня 2023 здійснено реалізацію цукру на ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» цукру в кількості 20 540,69 тонн, а не «харчових відходів» як зазначено в виписаних податкових накладних.
Судами встановлено, що між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» (Постачальник) та ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» (Покупець) укладено Договір поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022.
Відповідно до пункту 1.1 даного договору Постачальник зобов`язується поставити Покупцю Товар, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору. Згідно п.1.2 - асортимент товару: харчові відходи.
Пункт 4.1. Договору - Умови поставки товару: 4.1.1. Автомобільний транспорт. Покупець здійснює вивіз Товару власним/найнятим транспортом та за власний рахунок. Постачання здійснюється на умовах ЕХW "франко-склад" зі складу: Хмельницька область, Хмельницький район, смт.Теофіполь, вул.Соборна,12.
За період 2022-2023 на користь ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» відбулась реалізація продукції під назвою «Харчові відходи (цукор інший)» в кількості 20540,09 тон.
На підтвердження проведеної господарської операції позивачем до матеріалів справи надано: договір поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022; видаткові накладні товар «Харчові відходи»; податкові накладні.
Судами встановлено, що згідно Експертного висновку №000133 п/23 від 16.01.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів на підставі заяви від 13.01.2023 встановлено, що надісланий зразок 000133п/1/23-Цукор білий за органолептичними показниками (Зовнішній вигляд; Чистота розчину) не відповідає ДСТУ 4623:2006; 000133п/1/23-Цукор білий за фізико-хімічними показниками не відповідає ДСТУ 4623:2006. 000133п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Смак, запах) відповідає ДСТУ.
Згідно Експертного висновку №001944 п/23 від 09.06.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів на підставі акту відбору зразків №б/н від 07.06.2023 встановлено, що надісланий зразок 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Зовнішній вигляд; Чистота розчину; Кольоровість розчину, бали) не відповідає ДСТУ 4623:2006; 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за фізико-хімічними показниками не відповідає ДСТУ 4623:2006. 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Смак, запах) відповідає ДСТУ.
Судами встановлено, що в п. 5 Експертного висновку №000133 п/23 від 16.01.2023 та Експертного висновку №001944 п/23 від 09.06.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів зазначено, що результати випробувань стосуються зразку, що пройшов випробування.
Зі змісту заяви ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» від 13.01.2023 судом встановлено, що загальна кількість партії цукру (білого) становить 5012 т, відомості щодо кількості відібраного зразку відсутні. Згідно акту відбору зразків ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» №1944 від 06.06.2023, судом встановлено, що кількість продукції, з якої відбирався зразок, становить 2500 т, а кількість зразку 4 кг.
Судами встановлено та зазначено, що в матеріалах справи наявні акти про реєстрацію браку від 13.01.2022, 01.12.2022, від 12.01.2023, від 02.06.2023, від 18.07.2023, від 31.08.2023, в яких встановлено факт наявності браку готової продукції в кількості 5 000 тонн, 7 000 тонн , 5 012 тонн, 2500 тонн, 2970 тонн, 4890 тонн відповідно, складені комісією ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та затверджені Головою правління ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод».
Згідно наказу ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» від 01.12.2021 №0112/3 «Про створення групи відкликання невідповідної продукції» з метою проведення аналізу невідповідності сировини, допоміжних матеріалів та готової продукції, а також з метою вилучення або відкликання невідповідної продукції, наказано створити групу оперативного аналізування та відкликання невідповідної продукції у відповідному складі: керівник групи: головний технолог Берелега О.В., члени групи: головний інженер Павлюк В.В. , заст. головного технолога Пришляк В.П., начальник цеху №4 Юрчук О.В., завідувач складу готової продукції Гнатюк Л.П. Згідно п. 2 вказаного наказу визначена група проводить аналіз і встановлює причину виникнення невідповідностей. Згідно наказу ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» від 25.03.2022 №2503/1 «Про створення групи відкликання невідповідної продукції» з метою проведення аналізу невідповідності сировини, допоміжних матеріалів та готової продукції, а також з метою вилучення або відкликання невідповідної продукції, наказано створити групу оперативного аналізування та відкликання невідповідної продукції у складі: керівник групи: головний технолог Берелега О.В., члени групи: головний інженер Павлюк В.В. , заст. головного технолога Пришляк В.П., начальник цеху №4 Юрчук О.В., завідувач складу готової продукції Гнатюк Л.П. Згідно п. 2 вказаного наказу визначена група проводить аналіз і встановлює причину виникнення невідповідностей.
Також судами зазначено, що до матеріалів справи позивачем було долучено: акти визначення якісних показників та цільового призначення сировини, складені ПрАТ «Вінницька кондитерська фабрика» №180 від 24.11.2021, №182 від 24.11.2021, №181 від 24.11.2021, №36 від 18.02.2022, згідно яких цукор білий в загальній кількості 96 т не відповідає вимогам чистоти розчину та підлягає поверненню постачальнику; акт невідповідності №15122021 від 16.12.2021 кількість 24 т, акт невідповідності №16122021 від 16.12.2021 кількість 22 т, акт невідповідності №20122021 від 20.12.2021 кількість 24 т, акт невідповідності №14012022 від 14.01.2022 кількість 24 т, акт невідповідності сировини/пакування/допоміжних матеріалів №16122021 від 16.12.2021 кількість 24 т, акт невідповідності сировини/пакування/допоміжних матеріалів №14122021 від 14.12.2021 кількість 24 т, акт невідповідності сировини від 24.11.2021 кількість 22 т, акт невідповідності сировини/пакування/допоміжних матеріалів №20122021 від 20.12.2021 кількість 24 т, акт невідповідності сировини/пакування/допоміжних матеріалів №500 від 26.10.2022 кількість 5 т, складені ДП «Кондитерська корпорація «Рошен», які містять висновки про невідповідність цукру окремим показникам, що згідно пояснень представника позивача, слугувало причиною для повернення товару ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод».
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 та пункт 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Так, відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах Верховного Суду: від 24.01.2018 у справі №2а-19379/11/2670, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 26.02.2020 у справі №826/1308/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19, від 16.03.2021 у справі №580/4290/19, від 16.03.2021 у справі №640/11256/19, від 10.11.2020 у справі №640/25738/19, від 10.11.2022 у справі №640/11120/21, від 20.05.2021 у справі №640/16627/20, від 17.05.2022 у справі №826/4485/15 та ін., зокрема, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку. Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. При оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платникам податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістам відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Відповідач зазначає, що контролюючим органом під час перевірки було встановлено, що господарські операції ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» з його контрагентами не підтверджуються реальним виконанням. Так, контролюючим органом встановлено обриви ланцюгів постачання, відсутність документально підтвердженого походження товарів, неможливість фактичного руху активів, відсутність трудових ресурсів, матеріально-технічної бази, складських приміщень та транспорту у контрагентів, тощо. Відповідач наголошує, що позивачем не було надано документів, які підтверджують фактичний рух його активів та реальні зміни в майновому стані, а одних лише формально оформлених видаткових накладних недостатньо для здійснення висновку про реальність виконання цих договорів. Фактично, крім документів у паперовому вигляді, які підтверджують факт укладення договорів, складення видаткових і податкових накладних, а також проведення оплати, інших доказів на підтвердження реальності господарських відносин позивачем не надано. Водночас договори, податкові та видаткові накладні не є тими первинними документами, які підтверджують фактичний рух активів і реальне постачання товару від постачальників позивачу.
Контролюючий орган зазначає, що сам факт наявності у позивача податкових чи видаткових накладних, виписаних від імені постачальника, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг), не є безумовним доказом реальності господарських операцій, оскільки інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Всі договори є повністю ідентичними і не містять жодних розбіжностей або індивідуальних особливостей. Ланцюг постачання товару, виробниками якого не є контрагенти позивача, фактично відсутній, що свідчить про штучне формування витрат та податкового кредиту для позивача з причин відсутності у контрагента: ланцюгу походження та руху товарів, необхідних умов для здійснення господарських операцій (приміщень для зберігання, засобів для перевезення (навантаження, розвантаження) та виробництва вищезазначених товарів), відсутності чисельності для ведення діяльності у задекларованих обсягах.
Відповідач зазначає, що формально оформлені (складені) первинні документи та/або сплата грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних товарів (робіт, послуг).
Так, відповідач вказує, що незважаючи на ці встановлені контролюючим органом в ході проведення перевірки обставини, суди попередніх інстанцій не навели мотивованої оцінки доказам та доводам відповідача щодо таких обставин та фактично прирівняли наявність первинних документів до доведення фактичного виконання операцій.
Крім того, відповідач щодо укладення позивачем договорів позики зазначає, що позивач, стверджуючи про правомірність формування витрат за результатами таких операцій не надав належних доказів, що свідчили б про економічну доцільність та спрямованість вказаних правовідносин на отримання доходу. Відповідач звертає увагу, що з наданих позивачем доказів неможливо встановити, що отримані кошти по договорах позики, були безпосередньо використані на рефінансування позики та на придбання природного газу.
Також, відповідач щодо реалізації позивачем товару на адресу ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» «харчові відходи» по коду УКТ ЗЕД 1701, який класифікує номенклатуру «цукор» в кількості 20,5 тис. т зазначає, що Товариством на підставі експертних висновків було безпідставно переведено цукор білий кристалічний в кількості 20 540,69 т в цукор інший («харчові відходи»), оскільки за вказаними висновками лабораторія надала висновок на відповідність вимогам нормативного документа (вказаний Замовником у Заявці на проведення випробувань та Акті відбору зразків продукції) по перевірених показниках лише на зразок, підданий випробуванням (тобто, висновок лабораторія надала лише на зразки по 3,8 кг, а не на 20 540 690,00 кг). Крім того, позивачем не було надано жодного первинного документа, передбаченого умовами договору з вказаним контрагентом, зокрема, товарно-транспортних накладних, актів приймання - передачі товару, відповідальних осіб за здійснення відповідної господарської операції, довіреності на отримання товару, сертифікати якості продукції, походження, відповідність «харчових відходів» вимогам ДСТУ та ін., що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.
9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено в письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
12. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
13. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги, дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення, зокрема, зазначаючи про реальний характер господарських операцій позивача з його контрагентами (щодо придбання (постачання) товарів, отримання послуг), а також, що всі первинні документи, надані позивачем, відповідають вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», містять відомості про господарські операції та підтверджують її здійснення, у зв`язку з чим у судів були відсутні підстави вважати, що спірні господарські операції є непідтвердженими. Також, суди зазначили, що висновки контролюючого органу про завищення позивачем фінансових витрат на суму нарахованих відсотків по договорах позики на загальну суму 77 695 853,00 грн є безпідставними, оскільки укладення вказаних вище договорів позики здійснювалось у межах господарської діяльності ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та не суперечить вимогам чинного законодавства.
14. Суд зазначає про передчасність таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
15. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За визначенням, наведеними у підпунктах 14.1.36, 14.1.181, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України: господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу; розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Так, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно з положеннями до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування по податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податків витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Згідно з положеннями пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У відповідності до положень пункту 200.1-200.4 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
З аналізу вказаних положень податкового законодавства вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
Положеннями статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно з положеннями частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. 
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження формування об`єктів оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість, а також сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Аналіз вказаних правових норм свідчить, що платник податку формує об`єкт оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість та податковий кредит за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Тобто, визначальною має бути подія, підтверджена документально, а не формальне складення документів про таку подію, що цілком узгоджується з доктриною реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Зазначена правова позиція є послідовною та неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа № 460/2315/19), від 19 жовтня 2023 року (справа № 420/18874/22), від 09 листопада 2023 року (справа № 480/1162/22).
Крім того, слід враховувати, що згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності. Хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб`єктом господарювання своїх обов`язків, взятих на себе зобов`язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки.
З урахуванням наведеного, Суд зазначає, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. 
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум отриманих доходів, понесених витрат, є підставною для врахування та відображення таких при формуванні об`єктів оподаткування та формування податкового кредиту якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі, або недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Суд зазначає, що у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанцій не було надано належної оцінки доводам та доказам відповідача, що в результаті проведеної перевірки позивача встановлено не підтвердження позивачем реальності спірних господарських операцій з вказаними контрагентами, оскільки фактичний зміст таких операцій зводився до формування позивачем активу за рахунок надходження товарів, послуг з джерела, що не відповідає документально оформленому, з його легалізацією за рахунок використання документів сумнівних контрагентів, які фактично не могли і не здійснювали постачання товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), що підтверджується відсутністю у таких контрагентів (так і по ланцюгу постачання товарів) доказів (документального підтвердження походження товарів та фактичної можливості здійснення таких операцій) придбання спірних товарів (контролюючим органом встановлено обриви ланцюгів постачання, неможливість фактичного руху активів), трудових ресурсів, матеріально-технічної бази, складських приміщень та транспорту, тощо.
Так, щодо вказаних господарських відносин за укладеними договорами поставки між позивачем та ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ», ТОВ «МЕДІКАМ» та ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» судами першої та апеляційної інстанцій не було надано належної оцінки доводам контролюючого органу щодо наявності розбіжностей в оформлених видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, що позивачем до перевірки не було надано підтверджуючих документів щодо відповідності товару вимогам ДСТУ, свідоцтва якості виробника, актів передачі приймання товару, довіреностей на отримання товару, наказів про відрядження працівників, відсутні заявки, рахунки-фактури, договора на перевезення товару з ТОВ «Україна 2001», ФОП ОСОБА_2 , що транспортування товару постачальником ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» не передбачена та суперечить умовам договору, також, відсутні документи що підтверджують оплату транспортних послуг, витрати з навантаження/розвантаження товару тощо.
Також, беж належної оцінки судів попередніх інстанцій залишились доводи контролюючого органу щодо недостатньої матеріально-технічної бази та наявного персоналу у вказаних контрагентів позивача для виконання умов зазначених договорів. Так, за наявної інформації кількість штатних працівників ТОВ «МЕДІКАМ» складала: квітень 2021 - 4 особи; травень 2021 - 1 особа; червень 2021 -1 особа; кількість штатних працівників ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» у ІІ-ІІІ кварталах 2021 року складала - 5 осіб; кількість штатних працівників ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» ІІІ кварталі 2021 року складала - 6 осіб. Крім того, щодо всіх вказаних контрагентів позивача наявні рішення контролюючого органу про: відповідність ТОВ «МЕДІКАМ» критеріям ризиковості платника податку від 09.12.2021 № 48220, податкова інформація: «Платником податку та/або його контрагентами, згідно даних ЄРПН, здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних» (ТОВ «МЕДІКАМ» документів та пояснень щодо невідповідності критеріям ризиковості до контролюючого органу не надано; при цьому основний вид діяльності ТОВ «МЕДІКАМ» - оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (КВЕД - 46.32)); відповідність ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» критеріям ризиковості платника податку від 08.12.2021 № 88443, податкова інформація: «Учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикових сум ПДВ»; відповідність ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, податкова інформація: «В ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію, що підприємство здійснює формування ПК від ризикових контрагентів-постачальників, а саме: ТОВ «БАКАЛІЯ ЗАПОРІЖЖЯ» (40127119), ТОВ «ІРАДА КОМПАНІ» (43884633), ТОВ «МІКУМАЛ» (36582087), ТОВ «ГЛЕНСІМ ПРОД» (43654076). Встановлено взаємовідносини з ризиковими контрагентами-покупцями ТОВ «ЗАРСЕН ОПТ» (43816034), ТОВ «ГРЕЙТВІС ПРОДАКТ» (44213515), ТОВ «ГЛЕНСІМ ПРОД» (43654076), ТОВ «УКРАЇНСЬКО- ЄВРОПЕЙСЬКА АГРОКОМПАНІЯ» (42497450)».
Також судами попередніх інстанцій не було перевірено належності долучених до матеріалів справи сертифікатів відповідності контрагенту щодо якості товару, оскільки, згідно долученого до даного договору з ТОВ «ГРЕЙСАН РІТЕЙЛ» сертифікату відповідності №UA І.0222.0171-20 виробником цукру є ТОВ «Старокостянтинівцукор», сертифікату відповідності № UA.111.СВ.081-20 виробником цукру є ПАТ «Саливонківський цукровий завод» та сертифікату відповідності № UA/10210/00461-19 виробником цукру є ТОВ «Радехівський цукор»; належності долучених до матеріалів справи сертифікатів відповідності контрагенту оскільки, згідно долучених до даного договору з ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» сертифікатів відповідності № UA.10196.Х.01071-20 та №иА.10196.Х.01072-20 виробником цукру є ПАТ «Продовольча компанія «Поділля»; належності долучених до матеріалів справи сертифікатів відповідності контрагенту оскільки, згідно долучених до даного договору з ТОВ «МЕДІКАМ» сертифікату відповідності № UA.10196.Х.01075-20 виробник продукції ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля», сертифікату відповідності № UA.047.10161.Х0068-20 виробник продукції ТОВ «Новомиргородський цукор» сертифікат видано ТОВ «Новомиргородський цукор», сертифікату відповідності № UA.12.034.00218-20 виробник продукції ТОВ «Панда», сертифікату відповідності № UA.111.СВ.081-20 виробник продукції ПАТ «Саливонківський цукровий завод» сертифікат видано ПАТ «Саливонківський цукровий завод», сертифікату відповідності № UA.10196.Х.01090-20 виробник продукції ТОВ «Агрокомплекс «Зелена долина» сертифікат видано ТОВ «Агрокомплекс «Зелена долина», сертифікату відповідності № UA.10196.Х.01076-20 виробник продукції ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля» сертифікат видано ТОВ «Продовольча компанія «Зоря Поділля». Крім того, не надано оцінку доводам відповідача, що заявки на відвантаження цукру не відповідають вимогам умов договору, зокрема, у всіх заявках не зазначено посилання на який саме договір, ціну та загальну вартість партії товару, асортимент товару, вибірково по деяких водіях відсутні відомості якого саме перевізника представляють.
В частині зазначених доводів контролюючого органу суди попередніх інстанцій підійшли формально до їх оцінки (та/або залишили їх без належної оцінки), лише зазначивши в оскаржуваних рішеннях, що первинні документи містять інформацію необхідну для обліку операцій, а матеріали справи не містять доказів того, що договори, які були укладені між позивачем та його контрагентами щодо постачання товарів, без надання аналізу та належної оцінки таким господарським операціям в частині вказаних доводів та доказів.
Отже, Суд зазначає, що судами не було надано належної оцінки суті та характеру господарських відносин позивача з вказаними контрагентами, а також вказаним доводам та доказам контролюючого органу.
Щодо висновків судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність зазначених контролюючим органом у вказаному акті перевірки висновків, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» протягом вересня 2022 - вересня 2023 здійснено реалізацію цукру на ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» цукру в кількості 20 540,69 т, а не «харчових відходів» та відсутності у позивача підстав для списання в бухгалтерському обліку цукру в кількості 20 540,69 т на цукор інший («харчові відходи»), Суд зазначає наступне.
Так, як встановлено судами попередніх інстанцій між ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» (Постачальник) та ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» (Покупець) укладено Договір поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022. За період 2022-2023 на користь ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» відбулась реалізація продукції під назвою «Харчові відходи (цукор інший)» в кількості 20540,69 т. На підтвердження проведеної господарської операції позивачем до судів попередніх інстанцій було надано: договір поставки №П/1009/ХВ-3 від 10.09.2022; видаткові накладні товар «Харчові відходи»; податкові накладні.
Крім того, судами встановлено, що згідно Експертного висновку №000133 п/23 від 16.01.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів на підставі заяви від 13.01.2023 встановлено, що надісланий зразок 000133п/1/23-Цукор білий за органолептичними показниками (Зовнішній вигляд; Чистота розчину) не відповідає ДСТУ 4623:2006; 000133п/1/23-Цукор білий за фізико-хімічними показниками не відповідає ДСТУ 4623:2006. 000133п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Смак, запах) відповідає ДСТУ.
Згідно Експертного висновку №001944 п/23 від 09.06.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів на підставі акту відбору зразків №б/н від 07.06.2023 встановлено, що надісланий зразок 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Зовнішній вигляд; Чистота розчину; Кольоровість розчину, бали) не відповідає ДСТУ 4623:2006; 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за фізико-хімічними показниками не відповідає ДСТУ 4623:2006. 001944п/1/23-Цукор білий кристалічний за органолептичними показниками (Смак, запах) відповідає ДСТУ.
Судами встановлено, що в п. 5 Експертного висновку №000133 п/23 від 16.01.2023 та Експертного висновку №001944 п/23 від 09.06.2023 Хмельницької регіональної державної лабораторії Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів зазначено, що результати випробувань стосуються зразку, що пройшов випробування.
Зі змісту заяви ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» від 13.01.2023 судами встановлено, що загальна кількість партії цукру (білого) становить 5012 т, відомості щодо кількості відібраного зразку відсутні. Згідно акту відбору зразків ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» №1944 від 06.06.2023, судом встановлено, що кількість продукції, з якої відбирався зразок, становить 2500 т, а кількість зразку 4 кг.
Суд звертає увагу, що в частині встановлених обставин, зокрема, суд апеляційної інстанції дійшов правильних висновків, що вказані експертні висновки підтверджують невідповідність цукру вимогам ДСТУ лише на відібрані зразки, що передбачено п. 5, та в цій частині доводи контролюючого органу, що такі докази не є підтвердженням наявності правових підстав для переведення спірного товару у зазначену категорію при його реалізації ТОВ «Перша подільська енергетична компанія» є обґрунтованими. Водночас, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про правомірність такого переведення товару до іншої категорії на підставі долучених до матеріалів справи актів про реєстрацію браку від 13.01.2022, 01.12.2022, від 12.01.2023, від 02.06.2023, від 18.07.2023, від 31.08.2023, в яких встановлено факт наявності браку готової продукції в кількості 5 000 т, 7 000 т, 5 012 т, 2500 т, 2970 т, 4890 т відповідно, складені комісією ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та затверджені Головою правління ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод».
При цьому, Суд зазначає, що судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки наступним доводам відповідача. Так, контролюючим органом в ході перевірки встановлено, що позивач для зберігання залишків готової продукції в тому числі товару з номенклатурою - «цукор» використовує власні приміщення та ємкості. Позивачем було зазначено, що враховуючи обсяги виробництва та реалізації, за певних умов, пов`язаних із дотриманням умов зберігання готової продукції (цукру білого нефасованого), виникають випадки погіршення його характеристик через злежування, підмокання, чи з інших причин фізико-хімічного впливу. Зазначене мало місце у позивача, коли зіпсувалася частина цукру урожаю 2022 року.
При цьому, контролюючий орган звертав увагу, що позивачем було надано судам попередніх інстанцій акти про реєстрацію браку продукції за 2022 - 2023 роки. Однак, замість наказу про створення Комісії про реєстрацію браку, призначення її Голови та членів Комісії, надано наказ від 01.12.2021 року №0112/3 «Про створення групи відкликання невідповідної продукції» та від 25.03.2022 року №2503/1 «Про створення групи відкликання невідповідної продукції». Згідно акта від 13.01.2022, комісія у складі головного інженера В.В. Павлюка, головного технолога О.В. Берегели, головного бухгалтера А.П. Бондарук, зав. складом готової продукції Л.П. Гнатюк провела перевірку складу готової продукції, де зберігався цукор білий виготовлений 2021 року, після повернення цукру від ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика» та ДП «Кондитерська корпорація Рошен». За органолептичними показниками не відповідає вимогам стандарту, а саме - чистота розчину (наявність нерозчинного осаду чорного кольору).
Відповідач зазначає, що без належної оцінки судів попередніх інстанцій залишились обставини того, яким чином комісія встановила, що відбулося погіршення якості цукру та/або умов його зберігання. Крім того, вказаний акт датований 13.01.2022, тоді як а договір поставки харчових відходів датований лише 10.09.2022. У наступних актах про реєстрацію браку від 01.12.2022, 12.01.2023, 02.06.2023, 18.07.2023, 31.08.2023 також наявні недоліки, а саме: номер партії - всюди прочерк, дата виготовлення - тільки роки 2018 - 2022, з яких складів - не зазначено жодного, залишки нереалізованого цукру за відповідні періоди, тощо. Також, до перевірки не було надано жодного документа щодо призначення відповідальних осіб за зберігання цукру та з вини яких були допущені порушення щодо неналежного його зберігання, в актах про реєстрацію браку відсутні підписи таких відповідальних працівників. Відповідач звертає увагу, що виявлення браку та бракованої продукції списується на дебет рахунку 24 «Брак у виробництві», водночас жодних з перелічених документів Товариством не надано.
Крім того, контролюючий орган зазначає, що згідно долучених 2 примірників актів від 24.11.2021 року №180 «Визначення якісних показників та цільового призначення сировини» ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика» такі є відмінними один від одного. Наприклад, в першому примірнику відсутні будь-які підписи посадових осіб та печатки, а в другому примірнику є штамп «ВИЇЗД ДОЗВОЛЕНО», підписи осіб: контролер якості Гонда І.І. , комірник ОСОБА_4 та водій ОСОБА_5 . При цьому, в даному акті зазначено, що посвідчення про якість цукру білого підтверджено посвідченням про якість №2436, термін придатності 01.09.2025. Однак, за висновком зазначених осіб: сировина підлягає поверненню Постачальнику. При цьому, не зазначено жодної посадової особи від представника Постачальника, яка здійснювала доставку товару на ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика» та відповідно її підпису на зазначених актах. Також, відсутні будь які лабораторні дослідження, що партія товару в кількості 24 000 кг підлягає поверненню. Тобто, позивачем не надано договору на поставку товару (цукру білого) на ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика», документів щодо відповідності даного товару його якості та вимогам, товарно-транспортних накладних щодо перевезення товару, хто здійснював перевезення, водіїв, актів приймання - передачі товару, яким чином при отриманні товару відбувалася перевірка якості цукру білого, хто здійснював повернення товару, товарно-транспортні накладні на повернення товару, видаткові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних про повернення товару, платіжні інструкції, ідентифікація повернутого товару та переведення саме його у «Харчові відходи» та ін.
Ідентичні долучені 2 примірники актів від 24.11.2021 №181 «Визначення якісних показників та цільового призначення сировини» ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика». Ідентичні долучені 2 примірники актів від 24.11.2021 №182 «Визначення якісних показників та цільового призначення сировини» ПАТ «Вінницька кондитерська фабрика». Згідно долученого акта від 16.12.2021 №16122021 «Акт невідповідності сировини/пакування/ допоміжних матеріалів», то такий складений лише представниками ДП «Кондитерська корпорація «Рошен» у кількості 2-х осіб: старший контролер якості Мостова Н.М. та начальник служби якості Толок Т.А та наявні їх підписи. Однак, хто був присутній з боку представника Постачальника ПАТ «Теофіпольський цукровий завод», представника перевізника - не зазначено. Також, такий акт не скріплений печаткою, документів щодо відповідності даного товару його якості та вимогам, товарно-транспортних накладних щодо перевезення товару, хто здійснював перевезення, водіїв, актів приймання - передачі товару, яким чином при отриманні товару відбувалася перевірка якості цукру білого, хто здійснював повернення товару, товарно-транспортні накладні на повернення товару, видаткові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних про повернення товару, платіжні інструкції, ідентифікація повернутого товару та переведення саме його у «Харчові відходи» та ін., - позивачем не надано. Ідентичний долучений акт від 16.12.2021 №16122021 «Акт невідповідності сировини/пакування/ допоміжних матеріалів» в кількості 22 000 кг складений представниками ДП «Кондитерська корпорація «Рошен». Ідентичний долучений акт від 20.12.2021 року №20122021 «Акт невідповідності сировини/пакування/ допоміжних матеріалів» в кількості 24 000 кг складений представниками ДП «Кондитерська корпорація «Рошен». Ідентичний долучений акт від 14.01.2022 №14012022 «Акт невідповідності сировини/пакування/ допоміжних матеріалів» в кількості 24 000 кг складений представниками ДП «Кондитерська корпорація «Рошен».
Отже, Суд зазначає, що судами не було надано належної оцінки суті та характеру господарських відносин позивача з вказаним контрагентом, а також вказаним доводам та доказам контролюючого органу.
Щодо висновків судів про безпідставність висновків контролюючого органу щодо завищення задекларованих ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» показників у рядку 2250 Звіту про фінансові результати «Фінансові витрати» за період з 01.01.2021 по 30.09.2023 ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» відсотків по договорах позики на загальну суму 77 695 853 грн та зменшення збитків на загальну суму 7 565 055,00 грн, Суд зазначає наступне.
Так, щодо висновків контролюючого органу стосовно завищення фінансових витрат на суму нарахованих відсотків по договорах позики на загальну суму 77 695 853,00 грн та зменшення збитків на загальну суму 7 565 055,00 грн судами попередніх інстанцій встановлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» було укладено договори процентної (венчурної) позики з ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер», а саме: Договір процентної (венчурної) позики №1 від 16.10.2019 на суму 189 117 005,64 грн, згідно умов якого, п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 16,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №2 від 30.10.2019 на суму 50 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 15,5% річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №3 від 01.12.2020 на суму 52 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 6 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики №4 від 02.12.2021 на суму 225 032 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 Процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 12 % річних від суми позики; Договір процентної (венчурної) позики № 2022/1 від 15.11.2022 на суму 170 000 000 грн, згідно умов договору п. 2.2 процентна ставка, яка нараховується за користування позиченими за цим Договором коштами становить 23 відсотки річних від суми позики.
Задовольняючи позовні вимоги у цій частині суди критично оцінили доводи відповідача частині завищення позивачем фінансових витрат на суму нарахованих відсотків по договорах позики, оскільки укладення таких договорів позики здійснювалось у межах господарської діяльності ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та не суперечить вимогам чинного законодавства, у зв`язку з чим нараховані та сплачені позивачем відсотки є цілком обґрунтованими витратами підприємства. Суди зазначили, що у зв`язку з веденням господарської діяльності здійснюються операції на власний ризик суб`єкта господарювання. При цьому, збитковість від господарських операцій не свідчить про те, що такі операції не мають ділової мети або здійснені без наміру одержати економічний ефект, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід. В свою чергу, обов`язок доведення того, що відповідна операція позбавлена ділової мети, як передумови збільшення фінансового результату податкового (звітного) на суму витрат, понесених платником податків при здійсненні операцій з нерезидентом, покладено саме на контролюючий орган. Крім того, суди звернули увагу, що з урахуванням положень Закону України «Про інститути спільного інвестування» (що венчурний фонд має право надавати кошти у позику, але тільки юридичним особам, не менш як 10 відсотків статутного капіталу яких належить такому венчурному фонду) ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер» було дотримано такі, оскільки на момент надання кредиту розмір частки ПАТ «КІФ Закритий Недиверсифікований Венчурний «Піонер» в статутному капіталі позивача становив 10,002%.
Водночас, відповідач звертає увагу, що у судовому засіданні 23.07.2025 судом апеляційної інстанції було запропоновано позивачу надати документи, а саме: оборотно-сальдові відомості по рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті» та 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», які б підтверджували документально, що отримана позика від ПАТ «КІФ Закритий недиверсифікований венчурний «Піонер» була використана на рефінансування позики отриманої від ТзОВ «КУА «ПРОФІТ» в сумі 189 117 005,64 грн та на придбання природного газу в сумі 497 032 000,00 грн. Однак, згідно наданих пояснень від 02.09.2025 позивачем було надано лише платіжні інструкції з яких неможливо встановити, що отримані кошти по договорах позики, були безпосередньо використані на рефінансування позики та на придбання природного газу. Долучені до метеріалів справи оборотно-сальдові відомості по рахунку 2313 за 2019 - 2023 роки відображають лише сальдо на початок та на кінець звітного періоду. При цьому, в розділі «Кредит» Оборотно-сальдової відомості по рахунку 2313 за 2019 відсутня інформація щодо наявності та виплати кредиторської заборгованості згідно договору процентної (венчурної) позики №4 від 07.04.2015 року з ТзОВ «КУА «ПРОФІТ». Також, в розділі «Дебет» Оборотно-сальдової відомості по рахунку 2313 за 2019 - 2023 роки у графі «Природний газ» зазначена дебіторська заборгованість, тобто, аванси за оплачені товари, які ще не придбані. Тобто, долучений Позивачем рахунок 2313 «Реєстраційні рахунки» не відображає сутність інформації щодо взаєморозрахунків з кожним окремим постачальником за поставлені товари/послуги, а лише підтверджує наявність коштів на рахунках, які можуть бути використані для поточних операцій. Крім того, єдиним документом, що визначає на підприємстві рух коштів (надходження і витрати) та розрахунки з вітчизняними постачальниками, - є Оборотно-сальдові відомості по рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті» та 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», яких платником податків надано не було.
Суд зазначає, що вказані обставини були залишені без належної оцінки судів першої та апеляційної інстанцій.
16. Таким чином, Суд зазначає, що у справі, що розглядається, в контексті спірних правовідносин суди першої та апеляційної інстанцій не встановили усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, а також не надали належної оцінки доказам та доводам контролюючого органу, зокрема, щодо не підтвердження господарських операцій позивача з вказаними контрагентами належними первинними документами, що позбавляє суд касаційної інстанції можливості здійснити касаційний перегляд справи із прийняттям остаточного судового рішення, яке б вирішило спір між сторонами, і реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував, що для виконання завдань адміністративного судочинства впроваджено принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, який полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.
17. Положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
18. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
19. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
20. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). 
Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно дослідити докази, надати належну правову оцінку як кожному окремому доказу та сукупності доказів, які міститься в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
21. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині вказаним вимогам не відповідають.
22. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
23. За правилами частин другої та четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу; або; 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2025 року у справі № 560/9006/24 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2024: №567/33000701 форма «П», №574/33-00-07-01 форма «ПН», №570/33000701 форма «Р», №568/33000701 форма «Р», №569/33000701 форма «Р» та в цій частині направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 жовтня 2025 року у справі № 560/9006/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова   І.А. Гончарова