П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
^————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
25 серпня 2026 р. | м. Одеса | Справа № 420/24162/25

Головуючий в 1 інстанції: Бабенко Д. А.
Час і місце ухвалення: м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого – Лук`янчук О.В.
суддів – Бітова А. І.
– Ступакової І. Г.
при секретарі – Потомському А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :
ТОВ “МИКОЛАЇВКА” звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просить: 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2025 року №13807/15-32-09-07-04 в частині застосування штрафу 680000, 00 грн;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2025 року №13808/15-32-09-07-04 в частині застосування штрафу 12240,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що як встановлено в ході фактичної перевірки, ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” використовувало у своїй господарській діяльності орендовані транспортні засоби та сільськогосподарську техніку (комбайни, трактори).
Наведені в акті перевірки об`єкти, з якими контролюючий орган пов`язує необхідність подання повідомлення за формою №20-ОПП, використовувалися скаржником у господарській діяльності на підставі договорів оренди, у зв`язку з чим за цими договорами у ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” не виникає обов`язку щодо сплати податків, оскільки означені об`єкти належать на праві власності іншим юридичним особам.
Крім того, за твердженням представника позивача, норми ПК України не встановлюють строки подання повідомлення за формою №20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності згідно п.117.1 ст.117 ПК України.
Представник позивача зауважує, що посилання контролюючого органу на строки, встановлені наказом Мінфіну “Про затвердження Порядку обліку платників податків і зборів” №1588 від 09.12.2011 є помилковим, оскільки санкція ст.117 ПК України передбачає відповідальність за порушення строків, встановлених виключно кодексом.
У позовній заяві вказано, що підстав для застосування пп.54.3.3 п.54.3 ст.54, п.117.1 ст.117 ПК України і визначення штрафу в сумі 12240,00 грн за неподання 20-ОПП із посиланням на п.63.3 ст.63 є невірним застосуванням норм ПК України, оскільки наказом від 24.02.2025 за №2036-п було призначено фактичну перевірку з метою здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів. Тобто, перевірка не проводилася з питань дотримання платником податку своєчасності та правильності подання податкової фінансової чи іншої звітності за період діяльності згідно ст.102 ПК України.
Отже, на переконання представника позивача, Головне управління ДПС в Одеській області незаконно застосувало до ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” штрафну санкцію за неподання повідомлення 20-ОПП, оскільки в наказі від 24.02.2025 р. за №2036-п “Про проведення фактичної перевірки” питання не відносилися до предмету перевірки. На думку представника позивача, висновки ГУ ДПС в Одеській області про порушення ТОВ “Миколаївка.” п.177.1 ст.117 ПК України за неподання повідомлення за формою №20-ОПП є необґрунтованими.
Представник позивача також вказує про безпідставність висновків Головного управління ДПС в Одеській області щодо обов`язку реєстрації ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” як платника акцизного податку.
Як зазначається у позовній заяві, у 2024 році ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” укладено договори на надання послуг по перевезенню вантажу із ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 за №4 від 17.06.2024 та №5 від 18.06.2024 відповідно.
Представник позивача звертає увагу, що п.3.6. р.3 “Обов`язки замовника” Договорів №4 від 17.06.2024 та №5 від 18.06.2024 передбачено здійснювати за власний рахунок заправку техніки пальним, але в будь-якому випадку це не буде означати передачі (відпуск, реалізацію, відвантаження) пального Виконавцю та не потягне за собою переходу до останнього, права власності на пальне, або право розпорядження пальним.
Крім вищезазначеного, представник позивача вказує, що послуги перевезення урожаю сільськогосподарських культур урожайності 2024 року, ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 здійснювали з полів, що знаходяться у власності та користуванні ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” для його вивантаження на території току, що належить на праві власності ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” та знаходиться за адресою: Одеська область, Білгород-Дністровський район, Сергіївська селищна рада, комплекс будівель та споруд №7, буд. б/н.
Отже, за висновком представника позивача, заправка автомобілів виконавців здійснювалися виключно для власного споживання.
Підсумовуючи вищенаведене, представник позивача вважає, що податкове повідомлення-рішення від 28.03.2025 №13807/15-32-09-07-04 на суму 680000,00 грн та податкове повідомлення-рішення від 28.03.2025 №13808/15-32-09-07-04 на суму 12240,00 грн є протиправними, у зв`язку з чим позивач звернувся до суду з цим позовом.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2025 №13808/15-32-09-07-04 в частині застосування штрафу 12240,00 грн.
В задоволенні решти позовних вимог – відмовлено.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” суму сплаченого судового збору в розмірі 166,14 грн.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції в частині відмови позовних вимог, ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить рішення суду першої інстанції в частині відмови позовних вимог та скасувати та постановити нове рішення, яким позов задовольнити в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянтом зазначено про ті ж обставини що й у позові, зокрема, що контролюючий орган не надав жодних доказів отримання ним в установленому законодавством порядку відповідної інформації, яка б надавала йому право на проведення перевірки згідно з підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Відповідач, жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки Товариства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки. Також, у наказі податковий орган зіслався на загальні формулювання, без конкретної підстави для проведення перевірки.
Вказує, що послуги перевезення урожаю сільськогосподарських культур урожайності 2024 року, ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 здійснювали з полів, що знаходяться у власності та користуванні ТОВ «Миколаївка.» для його вивантаження на території току, що належить на праві власності ТОВ «Миколаївка.» та знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .
ФОП ОСОБА_1 , так і ФОП ОСОБА_2 не здійснено використання чи продаж отриманого від ТОВ «МИКОЛАЇВКА.» пального, а навпаки його використано для виконання договорів укладених із ТОВ «МИКОЛАЇВКА.» та для власних потреб ТОВ «МИКОЛАЇВКА.», а заправка автомобілів виконавців здійснювалися виключно для власного споживання.
Отже, зазначає, що ТОВ «Миколаївка.» не підлягає обов`язковій реєстрації як платник акцизного податку при укладанні договорів з третіми особами про виконання робіт (надання послуг) з перевезення власне вирощеної сільськогосподарської продукції урожаю 2024 року на власних/орендованих земельних ділянках на територію власних складських приміщень ТОВ «Миколаївка.», з використанням палива ТОВ «Миколаївка.»
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційних скарг, колегія суддів приходить до наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що Відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, товариство з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” зареєстровано 26.06.2012 та здійснює господарську діяльність за наступними кодами КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.63 Післяурожайна діяльність; 01.64 Оброблення насіння для відтворення; 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів; 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості; 10.89 Виробництво інших харчових продуктів, н.в.і.у.; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткованням; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
На підставі пп.19-1.1.4 п.19-1.1 ст.19-1, пп.19-1.1.14 п.19-1.1 ст.19-1, ст.20, пп.80.2.5 п.80-2 ст.80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI та наказу від 24.02.2025 №2036 Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено фактичну перевірку ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” з 26.02.2025 тривалістю 10 діб.
На підставі проведеної перевірки господарських об`єктів за адресами: 67794, Одеська область, Білгород-Дністровський район, с. Миколаївка, вул. Центральна, буд. 62 та Одеська область, Білгород-Дністровський район, Сергіївська с/р, комплекс будівель та споруд №8, буд. б/н, через які здійснює господарську діяльність ТОВ “МИКОЛАЇВКА.”, складено Акт про результати фактичної перевірки, з питань додержання суб`єктами господарювання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення контрольних розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) від 10.03.2025 №10344/15-32-09-07-04.
Зазначений Акт перевірки підписано від товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” директором товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” - Мараджи Федором Іордановичем з такими зауваженнями: “З висновками акту не згоден. Заперечення будуть надані.”.
У висновку Акта перевірки встановлені такі порушення товариством з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.”, зокрема:
оптова торгівля пальним або зберігання пального без наявності ліцензії – відповідальність за п.15 ч.2 ст.73 Закону №3817-ІХ;
інші порушення податкового та іншого законодавства, контроль за яким покладений на органи Державної податкової служби: не відображення/несвоєчасне відображення об`єктів у відомостях за формою 20-ОПП.
У висновках Акта перевірки зазначено: 
“За порушення п.63.3 ст.63 розділу ІІ Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами і доповненнями) та п.п.8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 09 грудня 2011 року №1588, передбачена відповідальність згідно з п.117.1 ст.117 цього Кодексу;
За порушення п.п.14.1.212 (“б”) п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами), ст.15 Закону №481, ч.1 ст.29 Закону №3817, ч.4 ст.29 Закону №3817, передбачена відповідальність згідно з п.15 ч.2 ст.73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”.
На підставі Акта перевірки від 10.03.2025 №10344/15-32-09-07-04 Головним управління ДПС в Одеській області складено:
податкове повідомлення-рішення №13807/15-32-09-07-04 від 28.03.2025, яким встановлено порушення передбачене п.п. 14.1.21-2 (“б”) п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами), ст.15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” зі змінами та доповненнями, ч.1, 4 ст.29 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, відповідальність передбачена п.15 ч.2 ст.73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” та призначено фінансову санкцію у сумі 680000,00 грн;
податкове повідомлення рішення №13808/15-32-09-07-04 від 28.03.2025, який встановлено порушення пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, відповідальність передбачена пунктом 117.1 статті 117 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями та призначено фінансову санкцію у сумі 12240,00 грн.
Вважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, товариство з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” направило до Державної податкової служби України скаргу від 16.04.2025 №24 на податкові повідомлення рішення, прийняті Головним управління ДПС в Одеській області.
Рішенням про результати розгляду скарги від 12.06.2025 №17064/6/99-00-06-03-01-06 залишено без змін ППР Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2025 №13807/15-32-09-07-04, №13808/15-32-09-07-04, а скаргу – без задоволення.
Вважаючи протиправними прийнятті Головним управлінням ДПС в Одеській області податкові повідомлення рішення від 28.03.2025 №13807/15-32-09-07-04, №13808/15-32-09-07-04, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалюючи рішення у справі та частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у спірному випадку податковий орган вийшов за межі своїх повноважень, оскільки питання щодо дотримання платником податків вимог пункту 63.3 статті 63 ПК України та пункту 8 Порядку №1588 не може бути предметом фактичної перевірки на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, адже повідомлення про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) не пов`язане із здійсненням контролю за дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення контрольних розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), а тому прийшов до висновку про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 28.03.2025 №13808/15-32-09-07-04 в частині застосування штрафу 12240,00 грн.
При цьому виходив з того, що дії позивача, у розумінні ПК України, фактично призводили до передачі (відпуску) пального третім особам для використання у їхній господарській діяльності, що відповідно до вимог податкового законодавства підпадає під ознаки реалізації пального та потребує дотримання встановленого державного регулювання, зокрема отримання відповідної ліцензії, а тому прийшов до висновку, що контролюючий орган обґрунтовано кваліфікував спірні операції як порушення вимог п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України та правомірно застосував до позивача фінансову санкцію, передбачену законодавством.
Вивчивши матеріали справи, переглянувши рішення суду першої інстанції в межах вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, щодо регулювання виробництва та обігу підакцизних товарів (продукції), у тому числі товарів (продукції), що підлягають маркуванню, застосування Електронної системи обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, застосування Електронної системи обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).
Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу
В апеляційній скарзі апелянт вказує, що контролюючий орган жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки Товариства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
З даного приводу колегія суддів зазначає, що Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанови від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23, від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 у яких сформулював висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у взаємозв`язку із статтею 81 ПК України під час розгляду подібних спорів
Так, у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Як убачається з матеріалів справи, податковим органом на підставі підпунктів 19-1.4. пункту 19-1.1 статті 19, статті 20, підпункту 80.2.5 пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального, винесено наказ від 24.02.2025 №2036-п “Про проведення фактичної перевірки ТОВ “МИКОЛАЇВКА.”.
Відповідно до п. 1 цього наказу, наказано провести фактичну перевірку ТОВ “МИКОЛАЇВКА.”, код за ЄДРПОУ 38288174, за податковою адресою: 67794, Одеська область, Білгород-Дністровський район, с.Миколаївка, вул.Центральна, буд.62 та адресою господарського об`єкта: Одеська область, Білгород-Дністровський район, Сергіївська с/р, комплекс будівель та споруд № 8, буд. б/н з 26 лютого 2025 року тривалістю 10 діб. 
Перевірку провести за період діяльності з 04.11.2023 по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення контрольних розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Отже, правовою підставою проведення фактичної перевірки, зокрема, є підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а фактичною підставою - здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством, у сфері регулювання виробництва і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального.
Відтак суд першої інстанції правомірно вказав, що вказаний наказ чітко відображає законодавчо визначену підставу для проведення перевірки та проміжок часу. Вказаний наказ не має істотних недоліків, а отже відсутні підстави стверджувати про те, що контролюючим органом неправомірно проведено перевірку у спірному випадку.
Окрім того, текст наказу повністю кореспондується з інформацією, наведеною у доповідній записці начальника Управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС в Одеській області від 18.02.2024 №175/15-32-09-07-04, а доводи апелянта таких висновків суду першої інстанції не спростовують.
Щодо порушення товариством з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” п.п. 14.1.212 (“б”) п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами), ст.15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” зі змінами та доповненнями, ч.1, 4 ст.29 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”., оскільки рішення суду першої інстанції апелянтом оскаржено лише в цій частині, колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, за висновками контролюючого органу, підприємством порушені норми п.п.14.1.212 (“б”) п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами) ст.15 Закону №481, ч.1 ст.29 Закону №3817, ч.4 ст.28 Закону №3817.
Згідно обставин справи, між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (виконавець) та товариством з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” (замовник) укладено договір на надання послуг по перевезенню вантажу №4 від 17.06.2024, предметом якого є надання виконавцем послуг по перевезенню зернових культур автотранспортом виконавця.
Пунктом 3.6. Договору №4 від 17.06.2024 встановлено обов`язок замовника, зокрема здійснювати за власний рахунок заправку техніки пальним, але в будь-якому випадку це не буду означати передачу (відпуск, реалізацію, відвантаження) пального виконавцю та не потягне за собою переходу до останнього, права власності на пальне, або право розпорядження пальним.
Матеріалами справи підтверджено та не заперечується сторонами по справі, що 22.06.2024, 26.06.2024, 30.06.2024, 04.07.2024 в межах Договору №4 від 17.06.2024, ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” заправлено автомобіль КАМАЗ №29-71 дизельним пальним в кількості 450 л., який належить на праві власності ОСОБА_1 .
Аналогічний за змістом договір укладено що між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (виконавець) та товариством з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” (замовник) укладено договір на надання послуг по перевезенню вантажу №5 від 18.06.2024, предметом якого є надання виконавцем послуг по перевезенню зернових культур автотранспортом виконавця.
Пунктом 3.6. Договору №5 від 18.06.2024 встановлено обов`язок замовника, зокрема здійснювати за власний рахунок заправку техніки пальним, але в будь-якому випадку це не буду означати передачу (відпуск, реалізацію, відвантаження) пального виконавцю та не потягне за собою переходу до останнього, права власності на пальне, або право розпорядження пальним.
Матеріалами справи підтверджено та не заперечується сторонами по справі, що з 22.06.2024 до 05.07.2024 в межах Договору №5 від 18.06.2024, ТОВ “МИКОЛАЇВКА.” заправлено автомобіль КАМАЗ №49-90 дизельним пальним в кількості 500 л., який належить на праві власності ОСОБА_2 .
Так, апелянт вказує, що послуги з перевезення врожаю 2024 надавалися ФОПами з полів (паїв)/ власних земель ТОВ «МИКОЛАЇВКА.» та перевозились ним у тік ТОВ «МИКОЛАЇВКА.». Тобто ТОВ «МИКОЛАЇВКА.» використовувало найманий транспорт та його заправку для власних сільськогосподарських потреб та не реалізовувало пальне.
З даного приводу колегія суддів зазначає, що відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Відповідно до п.п. 14.1.212. Податкового кодексу України, до власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов: 
а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту; 
б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;
в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.
Суб`єктами господарювання можуть укладатись різного виду господарські та цивільно-правові договори щодо підакцизних товарів (продукції), - з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України, тому не завжди вони є операцією з реалізації (продажу), оскільки його віднесення до такого типу операцій залежить від виду цивільно-правового чи господарсько-правового договору, на підставі якого здійснюється такий відпуск (постанова Верховного Суду від 20.08.19р. у справі №808/3438/16).
Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем та третіми особами (перевізниками) укладалися договори про надання послуг по перевезенню вантажу за типовою формою позивача, яка передбачає ідентичні умови, в т.ч. і саме забезпечення перевізника пальним під час надання останнім послуг перевезення, що вірно зазначено судом першої інстанції.
В свою чергу, колегія суддів звертає увагу, що здійснення передачі (відпуску) пального від замовника до виконавця послуг, є операцією з реалізації пального у розумінні пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, у зв`язку з чим товариство (замовник) зобов`язане зареєструватися платником акцизного податку та виписувати акцизну накладу при здійсненні операції із заправки паливом автомобільного транспорту перевізника. Вказана позиція викладена Касаційним адміністративним судом Верховного Суду в постанові від 13.11.20р. у справі №804/7119/16.
Так, товариство уклало договори про надання послуг з перевезення, а не договори оренди транспортних засобів, а маршрут руху вантажу (з поля на тік) не змінює юридичного статусу операції з відпуску пального, оскільки дизельне пальне було фізично заправлене в бак автомобіля стороннього суб`єкта
Доводи ТОВ «Миколаївка.» про «змішаний характер» договору є юридично необґрунтованими, оскільки жодної реальної ознаки договору оренди (передача майна, нарахування орендної плати) судом не виявлено.
Заправка паливного бака автомобіля, який належить іншому суб`єкту господарювання (ФОП), навіть якщо цей суб`єкт виконує роботу в інтересах ТОВ «Миколаївка.», виходить за межі поняття «власне виробниче споживання». У момент переміщення пального з паливозаправника ТОВ до баку ФОП відбувається фізичний відпуск (передача) пального сторонній особі. Відповідно до імперативної норми п.п. 14.1.212 ПКУ, така дія кваліфікується виключно як реалізація пального
Колегія суддів звертає увагу, що товариство само чітко зазначило в поясненнях, що автомобілі КАМАЗ не передавалися в користування, тобто залишалися стороннім майном стороннього суб`єкта господарювання.
В свою чергу, відпуск здійснювався за лімітно-забірними картками, які за своєю правовою природою є документами для внутрішнього переміщення матеріальних цінностей або їх відпуску. Використання лімітно-забірної картки на водія ФОПа фіксує операцію передачі майна від однієї особи до іншої.
Твердження апелянта, що пальне використано для власних потреб ТОВ, є такими, що не заслуговують на увагу, оскільки ТОВ «Миколаївка.» отримувало від ФОПів послугу перевезення, яка є кінцевим продуктом підприємницької діяльності цих ФОПів. Заправляючи техніку, ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 використовували дизельне пальне для забезпечення їх роботи (експлуатації автомобілів). Таким чином, пальне споживалося у виробничому процесі ФОПів, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними
Посилання на постанову ВС від 29.03.2018 р. у справі № 825/1391/17 є безпідставним, оскільки вона ухвалена до реформи акцизного податку 2019 року, а фактичні обставини справи ТОВ «МИКОЛАЇВКА.» (заправка на току стороннього транспорту за договором послуг без передачі техніки в користування) повністю охоплюються чинним законодавчим визначенням реалізації пального та потребують реєстрації платником акцизу і наявності відповідних ліцензій.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган обґрунтовано кваліфікував спірні операції як порушення вимог п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України та правомірно застосував до позивача фінансову санкцію, передбачену законодавством, а доводи апелянта таких висновків не спростовують.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) №303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про безпідставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,- 

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю “МИКОЛАЇВКА.” залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.
Повний текст постанови складено та підписано 26 серпня 2026 року . 

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук 

Суддя: А. І. Бітов

Суддя: І. Г. Ступакова