П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 липня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/39668/24	
Головуючий в 1 інстанції: Андрухів В.В.
Дата і місце ухвалення 11.03.2026р., м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів: Тарновецький І.І.,
Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:
У грудні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №33275/15-32-04-06 від 09.08.2024 року, яким до товариства застосовано штраф у розмірі 100371,25 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 11.03.2026 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №33275/15-32-04-06 від 09.08.2024 року в частині застосування штрафних санкцій на суму 12500 грн.
У задоволенні решти позову відмовлено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2026 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 березня 2026 року у справі № 420/14295/24 повернуто апелянту.
В свою чергу товариство з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» також подало апеляційну скаргу на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 березня 2026 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги товариство посилалось на те, що на даний час товариство має місцезнаходження/податкову адресу: 65026, м.Одеса, пл.Катерининська, буд.7А – лише з червня 2023 року, а до цього, з моменту створення мало місцезнаходження/податкову адресу та здійснювало свою господарську діяльність в м.Херсон. Як зазначив апелянт, станом на момент початку повномасштабної агресії російської федерації проти України (24.02.2022), ТОВ "ТУКУРУЙ" мало своїм місцезнаходженням, фактично здійснювало господарську діяльність і відповідно перебувало на податковому обліку в м.Херсон по Острівському шосе, буд.1, де знаходилась виробнича база.
Апелянт посилався на те, що в період окупації м.Херсона з лютого по листопад 2022 року ТОВ "ТУКУРУЙ" об`єктивно не мало змоги виконувати свої податкові обов`язки, зокрема і реєструвати податкові накладні.
Апелянт посилався на те, що згідно Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 від 22.12.2022 (із змінами), Херсонська міська територіальна громада (UA65100150000057191) в період з 01.03.2022 по 11.11.2022 включена до розділу "Тимчасово окуповані Російською Федерацією території України", з 11.11.2022 по 01.05.2023 - до розділу "Території можливих бойових дій", з 01.05.2023 по даний час - "Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси". 
Як вказав апелянт, можливість зареєструвати податкові накладні виникла лише коли через фільтраційні контрольно-пропускні пункти окупаційних військ російської федерації головному бухгалтеру ОСОБА_1 вдалося виїхати та потрапити на підконтрольну Україні територію, і лише на початку листопада 2022 року вона отримала можливість доступу до комп`ютеру та комп`ютерної програми "M.E.Doc" з відповідними електронними ключами та направила на реєстрацію податкові накладні.
Враховуючи зазначене апелянт вважає, що ні судом першої інстанції, ні перевіряючим не враховані положення пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, згідно з якими у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Щодо посилань Головного управління ДПС в Одеській області на Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, з чим погодився суд першої інстанції, товариство зазначило, що через перебування міста Херсон під окупацією по листопад 2022 року з об`єктивних причин не існувало жодної можливості подати будь-яку заяву в цей період та взагалі бути обізнаним, що такий Порядок №225 було прийнято.
Також апелянт вказав на те, що податкові накладні за період лютий 2022, травень 2022, серпень 2022, вересень 2022, жовтень 2022 були направлені для реєстрації в ЄРПН вже в листопаді 2022 за першої ж можливості, тобто значно менше ніж передбачені 60 календарних днів Порядком №225 і меншим за шість місяців встановлених для виконання свого податкового обов`язку, згідно приписів пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що мають вищу юридичну силу ніж Порядок №225.
З огляду на зазначене апелянт просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11.03.2026 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТУКУРУЙ" та ухвалити в цій частині нове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №33275/15-32 04-06 від 09.08.2024 року в частині застосування штрафних санкцій на суму 87871,25 грн.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
З огляду на те, що апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 березня 2026 року у справі № 420/14295/24 було повернуто апелянту ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2026 року, колегія суддів здійснює перегляд рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог лише апеляційної скарги ТОВ «ТУКУРУЙ».
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне:
Судом встановлено, що 25.06.2024 року посадовою особою Головного управління ДПС в Одеській області була проведена перевірка своєчасності реєстрації товариством з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки яких припадає на лютий 2022 року, квітень 2022 року, травень 2022 року, серпень 2022 року, вересень 2022 року, жовтень 2022 року, листопад 2022 року, січень 2023 року, лютий 2023 року.
За наслідками проведення камеральної перевірки контролюючим органом складено акт від 25.06.2024 року № 26872/15-32-04-06/40556079, в якому зазначено про встановлення факту порушення позивачем термінів подання на реєстрацію в ЄРПН 8 податкових накладних, виписаних у період з травня 2022 року по січень 2023 року.
У висновках акту перевірки вказано на встановлення порушення підприємством граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених ст. 201 ПК України та п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX.
25.07.2024 року ТОВ «ТУКУРУЙ» подало заперечення на акт перевірки № 26872/15-32-04-06/40556079 від 25.06.2024 року, які 09.08.2024 року залишені Головним управлінням ДПС в Одеській області без задоволення, а висновки акту перевірки – без змін.
09.08.2024 року Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі акту №26872/15-32-04-06/40556079 від 25.06.2024 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 33275/15-32-04-06, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 ПК України та п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та згідно зі статтею 1201 ПК України, застосовано до ТОВ «ТУКУРУЙ» штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 100371,25 грн.
Не погоджуючись з правомірністю податкового повідомлення-рішення від 09.08.2024 року №33275/15-32-04-06, позивач оскаржив його до суду першої інстанції.
Часткового задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на те, що Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, було поновлено відповідальність платників податків, у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Податковим кодексом України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності, та скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Суд вказав, що в даному випадку контролюючим органом за наслідком проведення перевірки встановлено, що ТОВ «ТУКУРУЙ» у період травень 2022 – січень 2023 року складено низку податкових накладних, які підлягали реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних та були зареєстровані із затримкою.
При цьому суд відхилив посилання позивача на те, що ТОВ «ТУКУРУЙ» об`єктивно не мало змоги виконувати свої податкові обов`язки, зокрема і реєструвати податкові накладні, оскільки вказані обставини не можуть безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, оскільки норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
Враховуючи викладене суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність та обґрунтованість податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №33275/15-32-04-06 в частині накладення на товариство штрафу в сумі 87871,25 грн. за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне:
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (пункт 1.1 статті 1 ПК України).
Абзацом 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За правилами пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до положень пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Граничні строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН визначені у п. 201.10 ст. 201 ПК України, згідно з яким реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Таким чином ПК України покладено на платника податків обов`язок по реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування протягом встановленого цим Кодексом строку.
Здійснюючи реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування за межами визначеного податковим законодавством строку, платник податків неналежно виконує вимоги Податкового кодексу України, що становить закінчене податкове правопорушення.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).
У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів сплати податків та зборів у відповідний період.
Карантин був встановлений Кабінетом Міністрів України на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року. 
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Однак до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Вказаним Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
12.05.2022 року Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX), який набрав чинності 27 травня 2022 року.
Згідно вказаного Закону № 2260-IX з 27 травня 2022 року підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Таким чином з дати набрання чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних.
Законом № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Слід зазначити, що Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо, зокрема, реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Також згідно внесених змін, у разі звільнення платника податків від відповідальності з підстав, визначених абзацами четвертим - восьмим цього підпункту, податкові повідомлення-рішення, якими були визначені йому штрафні (фінансові) санкції та/або пеня за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, крім сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору, визначених абзацами четвертим - восьмим цього підпункту, вважаються скасованими (відкликаними) з дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України".
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, платник податків звільнявся від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 №2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01.02.2022 по 31.05.2022, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Такі висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23.
Що стосується податкових накладних, складених після 31.05.2022 року, то з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів звертає увагу на те, що зазначені в акті перевірки податкові накладні, щодо яких контролюючим органом встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН, за виключенням податкової накладеної № 1 від 31.01.2023 року, були складені підприємством у період, починаючи з лютого 2022 року по жовтень 2022 року, а саме: 
податкова накладна від 22.02.2022 року № 11, зареєстрована 02.11.2022 року, кількість днів затримки – 111; 
податкова накладна від 28.02.2022 року № 25, зареєстрована 17.08.2023 року, кількість днів затримки – 399;
податкова накладна від 20.05.2022 року № 14, зареєстрована 04.11.2022 року, кількість днів затримки – 113; 
податкова накладна від 12.08.2022 № 15, зареєстрована 04.11.2022, кількість днів затримки – 65; 
податкова накладна від 21.09.2022 року № 16, зареєстрована 04.11.2022 року, кількість днів затримки – 20; 
податкова накладна від 30.09.2022 року № 17, зареєстрована 04.11.2022 року, кількість днів затримки – 20; 
податкова накладна від 11.10.2022 року № 18, зареєстрована 04.11.2022 року, кількість днів затримки – 4.
Щодо податкової накладної від 03.01.2023 року № 1, суд першої інстанції, ухвалюючи рішення у даній справі, дійшов висновку про безпідставність тверджень податкового органу про допущення товариством порушення граничних строків її реєстрації на 1 день, з огляду на надання позивачем доказів направлення даної податкової накладної на реєстрацію до ДПС України 31.01.2023 року о 18:16:50 год, тобто в межах визначених податковим законодавством строків.
Судом було встановлено, що квитанція про прийняття податкової накладної № 1 від 03.01.2023 року була надіслана позивачу лише 01.02.2023 року, тобто затримка реєстрації вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних виникла не з вини позивача.
З огляду на нереалізацію Головним управлінням ДПС в Одеській області свого права на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції в цій частині та повернення апеляційної скарги контролюючого органу, суд апеляційної інстанції не здійснює перегляд рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11.03.2026 року в цій частині.
Колегія суддів в межах апеляційного перегляду справи надає правову оцінку висновкам суду першої інстанції в частині правомірності застосування до ТОВ «ТУКУРУЙ» штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних від 20.05.2022 № 14, яка була зареєстрована 04.11.2022; від 21.09.2022 № 16, яка була зареєстрована 04.11.2022; від 11.10.2022 № 18, яка була зареєстрована 04.11.2022; від 30.09.2022 № 17, яка була зареєстрована 04.11.2022; від 12.08.2022 № 15, яка була зареєстрована 04.11.2022, від 22.02.2022 № 11, яка була зареєстрована 02.11.2022; від 28.02.2022 № 25, яка була зареєстрована 17.08.2023.
Як зазначалось вище, в ході проведення перевірки контролюючим органом було виявлено, що наведені вище податкові накладні, складені товариством, були зареєстровані в ЄРПН з порушенням граничних строків реєстрації таких накладних. Вказані обставини позивачем у справі не заперечуються.
Звертаючись з даним позовом до суду першої інстанції, позивач наголошував на тому, що у товариства була відсутня можливість виконання податкового обов`язку з реєстрації податкових накладних через фактичне перебування посадових осіб товариства на території окупованого міста Херсона.
З цього приводу колегія суддів звертає увагу на те, що з набуттям чинності Законом № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень Податкового кодексу України звільнення від відповідальності стало залежним від доведення, у визначеному законодавством порядку, можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Відповідний Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225.
Правовий аналіз Порядку № 225 у сукупності дає підстави для висновку, що метою процедури визнання платника податків таким, що не може виконувати свої податкові обов`язки є убезпечення платників податків, які постраждали від збройної агресії російської федерації від негативних наслідків у зв`язку із об`єктивною неможливістю виконати свої податкові обов`язки щодо своєчасного подання звітності, сплати податків, реєстрації податкових накладних. 
Платник податків повинен не лише заявити про неможливість виконувати свої податкові обв`язки, а й надати документи, згідно переліку, які підтверджуються виникнення обставин, які унеможливлюють ведення господарської діяльності та виконання податкових обов`язків.
Тобто, наявність причин не звільняє платника від обов`язку їх довести, а тому важливим є не лише наявність обставин, а й фактів вчинення платником активних дій щодо фіксації та повідомлення податкового органу про ті чи інші обставини, вжиття заходів для їх усунення з метою поновлення можливості виконання податкового обов`язку.
Отже, той платник податків, у якого відсутня можливість своєчасно виконати податковий обов`язок із сплати податків і зборів з 27 травня 2022 року повинен довести обставини неможливості виконання податкового обов`язку шляхом подання відповідної заяви та документів до контролюючого органу відповідно до вимог Порядку № 225. За умови отримання відповідного рішення контролюючого органу щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних до цього платника податків не застосовується.
Колегія суддів звертає увагу на те, що законодавець визначив чіткий алгоритм дій для платників податків, у яких була відсутня можливість виконати податковий обов`язок, а саме шляхом звернення до податкового органу із заявою відповідно до вимог Порядку № 225. 
В даному випадку позивачем не надано доказів звернення до контролюючого органу у передбаченому наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 порядку із заявою про підтвердження відсутності можливості виконання підприємством податкового обов`язку, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних, а також не надано відповідне рішення контролюючого органу про неможливість виконання платником податків податкових обов`язків.
Таким чином позивачем не доведено факту неможливості виконання податкового обов`язку у спірний період (з травня 2022 року по серпень 2023 року), а тому притягнення ТОВ «ТУКУРУЙ» до фінансової відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних є правомірним.
Штраф визначено контролюючим органом визначено в залежності від кількості днів прострочення реєстрації податкової накладної в ЄРПН у відсотковому розмірі від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування.
Враховуючи вищевикладене колегія суддів доходить висновку, що контролюючим органом у відповідності до вимог Податкового кодексу України, правомірно були застосовані до ТОВ «ТУКУРУЙ» штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, визначених в акті перевірки, у розмірі 87 871,25 грн., а тому підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №33275/15-32-04-06 від 09.08.2024 року в частині накладення на товариство штрафу в сумі 87 871,25 грн. відсутні.
Таким чином, доводи апеляційної скарги ТОВ «ТУКУРУЙ» не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про наявність підстав для відмови у задоволенні позову товариства в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №33275/15-32-04-06 від 09.08.2024 року на суму 87871,25 грн., а тому підстав для задоволення апеляційної скарги позивача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТУКУРУЙ» залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 березня 2026 року – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач: А.В. Бойко

Суддя: І.І. Тарновецький 

Суддя: О.А. Шевчук