ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 вересня 2026 року | м. Львів | Справа № 380/23043/24 пров. № А/857/18695/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді: Запотічного І.І.,
суддів: Шинкар Т.І., Хобор Р.Б.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року (суддя- Кухар Н.А., ухвалене в м. Львів) у справі № 380/23043/24 за позовом Приватного підприємства «ЗахідБуд-Плюс» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство «ЗахідБуд-Плюс» (далі – ПП «ЗахідБуд-Плюс») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області), у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області від 03.10.2024 №35434 про відповідність ПП «ЗахідБуд-Плюс» (ЄДРПОУ 35327477), платника податку на додану вартість, критеріям ризиковості платника податку; 
- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити ПП «ЗахідБуд-Плюс» (ЄДРПОУ 35327477) із переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості;
- стягнути на користь позивача суму витрат зі сплати судового збору.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року позов задоволено повністю. 
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області від 03.10.2024 року №35434 про відповідність Приватного підприємства «ЗахідБуд-Плюс» (ЄДРПОУ 35327477), платника податку на додану вартість, критеріям ризиковості платника податку. 
Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області виключити Приватне підприємство «ЗахідБуд-Плюс» із переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35; код ЄДРПОУ 43968090) на користь Приватного підприємства «ЗахідБуд-Плюс» (79067, м. Львів, вул. Тракт Глинянський, 152; ЄДРПОУ 35327477) 3028( три тисячі двадцять вісім) 00 грн сплаченого судового збору.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, його оскаржило ГУ ДПС у Львівській області, подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, та з наведених в ній підстав, покликаючись на порушення норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати оскаржуване рішення та постановити нове судове рішення, яким в задоволені позовних вимог відмовити повністю.
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з наступних підстав.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, що Приватне підприємство «ЗахідБуд-Плюс» (ЄДРПОУ 35327477) є юридичною особою, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 02.08.2007 платником податку на додану вартість, та здійснює свою діяльність у сфері будівництва об`єктів. Юридична адреса підприємства: 79067, Львівська обл., місто Львів, вулиця Тракт Глинянський, будинок 152. 
Основним видом економічної діяльності підприємства є: 43.39- Інші роботи із завершення будівництва. Додатково, підприємство може здійснювати такі види діяльності: 43.21- Електромонтажні роботи; 43.22 - Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.29 - Інші будівельно-монтажні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 82.99 - Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 74.10 - Спеціалізована діяльність із дизайну; 41.20 - Будівництво житлових і нежитлових будівель; 77.32 - Надання в оренду будівельних машин і устаткування; 43.12 - Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 42.11 - Будівництво доріг і автострад; 43.91 - Покрівельні роботи.
05.03.2024 Комісією ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності прийнято рішення №6233 «Про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку» про відповідність Приватного підприємства «ЗахідБуд-Плюс» критеріям ризиковості платника податку. Підставою для такого рішення зазначено п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, код податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості: 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності місць для їх зберігання; 13 - придбання товарів (послуг) у платників податків щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.12.2023 по 31.12.2023, податковий номер 38992487, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.01.2024;
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.11.2023 по 01.03.2024, податковий номер 39401847, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку –;
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.10.2023 по 05.03.2024, податковий номер 3122106267, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку –.
Позивачем направлено до контролюючого органу ДПС «Повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку» від 27.09.2024 № 1, яким обгрунтовано відсутність підстав для віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку, а також надано докази, якими підтверджуються умови та порядок здійснення господарських операцій. 
До повідомлення про надання інформації, Підприємством додані наступні документи, які підтверджують господарські відносини із ТОВ «Аутстафінгова компанія «Трудові ресурси» (ЄДРПОУ 38992487), ТОВ «Вікнарьофф Львів» (ЄДРПОУ 39401847), ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ): обгрунтовані письмові пояснення з приводу взаємовідносин із вказаними суб`єктами господарювання, витяг з ЄДР, наказ на призначення директора, затверджені штатні розписи, рішення Комісії №6233 від 05.03.2024, договір оренди нежитлових приміщень 01/01/2020 від 01.01.2020, договір оренди нежитлових приміщень № 07-2024 від 31.05.2024, 20-ОПП, договір виконання підрядних робіт №681 від 18.09.2023, договір підряду № 482 від 10.10.2023, договір підряду № 91 від 28.11.2023, акт виконаних робіт № 91/1 від 11.12.2023, платіжне доручення №3790 від 20.12.2023, акт виконання робіт №248-1 від 15.12.2023, платіжна інструкція №15/12/2023 від 19.12.2023, №12/12/2023 від 14.12.2023, договір підряду № 89 від 27.11.2023, акт виконаних робіт № 89/1 від 07.12.2023, платіжні доручення №3760 від 07.12.2023, №3767 від 14.12.2023, №3789 від 20.12.2023, договір поставки 8/20 від 30.04.2020, видаткові накладні № 534,535,536 від 06.12.2023, та ТТН № 534, №535,№536 від 06.12.2023, акт виконаних робіт № 482-1 від 28.12.2023, видаткові накладні № 537,538, 539, 541,542 та ТТН, видаткові накладні та ТТН №544,545,546, акт виконаних робіт № 482- 1 від 28.12.2023 року, договір поставки №147 від 11.05.2024, видаткові накладні № 652 від 07.12.2023, № 674 від 01.12.2023, № 675 від 04.12.2023, № 703 від 21.12.2023, № 704 від 19.12.2023 та ТТН до них, ВН № 652 та ТТН № 652 від 07.12.2023, ВН № 675 та ТТН № 675 від 04.12.2023, ВН № 703 та ТТН № 703 від 21.12.2023, ВН № 674 та ТТН № 674 від 01.12.2023, ВН № 24 від 30.01.2024 та ТТН № 000000024 від 30.01.2024, платіжні дорученнями № 3799, 3883, 3678, 3761, 3767, 3815, 3816, оборотно-сальдові відомості по рах 10,11,12,231,6851.
За наслідками розгляду пояснень та долучених до них документів Комісією ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято Рішення про відповідність / невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 03.10.2024 №35434 з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 27.09.2024 №1.
Даним рішенням ПП «ЗахідБуд-Плюс» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку, та віднесено до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з тих самих підстав, що і при прийнятті попереднього рішення, а саме: - код 11- накопичення нереалізованих залишків товарів за відсутності місць для їх зберігання, - код 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції -з 01.12.2023 по 31.12.2023, податковий номер 38992487, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.01.2024;
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції -з 01.11.2023 по 01.03.2024, податковий номер 39401847, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку –;
У оскаржуваному рішенні зазначено про ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Не погоджуючись із рішенням про внесення його до переліку ризикових платників податку, вважаючи його необґрунтованим та таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246 (далі - Порядок № 1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. № 569 (далі - Порядок № 569).
Згідно пункту 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 (далі - Порядок № 1165 в редакції на час спірних правовідносин).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено такі критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Кодексу.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно пункту 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно абзацу другого пункту 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 27 Порядку № 1165 Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податкового кодексу України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком.
Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови, секретарем та членами комісії, які брали участь у засіданні (абзаци 8, 9 пункту 40 Порядку №1165).
Додатком № 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, у якому зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Право на оскарження в судовому порядку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку № 1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Можливість оскарження такого рішення до суду також передбачена в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція відображена у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18.
Рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника №35434 від 03.10.2024 ПП «ЗахідБуд-Плюс» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Одним з «Критеріїв ризиковості платника податку», що закріплені у Додатку 1 до Порядку №1165 є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (п.8 Додатку 1).
Разом з тим, аналіз вказаних вище норм Порядку №1165 свідчить, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника критеріям ризиковості. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку критеріям ризиковості має передувати складання і направлення платником податкової накладної/розрахунку коригування, а потім моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Питання відповідності платника податків (позивача) критеріям ризиковості повинно розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання ним для реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Разом з тим, під час розгляду даної справи Головним управлінням ДПС у Львівській області не було конкретизовано під час моніторингу та перевірки яких саме податкових накладних чи розрахунків коригування Комісія дійшла висновку щодо відповідності позивача, як платника ПДВ, критеріям ризиковості.
Іншою умовою для прийняття рішення про відповідність або невідповідність платника податку критеріям ризиковості є подання платником податків документів, необхідних для розгляду питання про виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, перелік яких визначений у п.6 Порядку №1165, та їх перевірка комісією контролюючого органу щодо достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації. Згідно із цим, можливість надання платником податків інформації та копій документів на підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку прямо залежить від чіткого зазначення/розшифрування контролюючим органом у рішенні податкової інформації, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Так, у поясненнях до контролюючого органу позивач зазначив, що підприємство володіє великою кількістю спеціальних інструментів та обладнання для проведення ремонтів, таких машини для зняття штукатурки, перфоратори, пили, шліф машинки, відбійні молотки, бетонозмішувачі, обігрівачі, насосні станції тощо (оборотно-сальдові відомості по рах 10,11,12 додаються). На підприємстві, згідно затвердженого штатного розпису, введено такі посади, як директор, бухгалтер, інженер з охорони праці, кошторисник, виконавець робіт, машиніст екскаватора, маляр, штукатур, слюсар-сантехнік, монтажник систем утеплення будинків, бетоняр, підсобний робітник, що дозволяє підприємству активно реалізовувати вищевказані напрямки статутної діяльності, та повністю задовольняє потреби підприємства. Додатково, підприємство з метою забезпечення своєчасного виконання будівельних робіт, та збільшення трудових ресурсів для якісного та своєчасного виконання зобов`язань перед замовниками, залучає сторонні організації для виконання певних видів будівельних та ремонтних
Протягом 2023 року, підприємство отримало чимало замовлень на проведення капітального ремонту та реконструкцію об`єктів, по яких, зокрема в грудні 2023 року проводили будівельні роботи із залученням таких постачальників товарів ( робіт , послуг) як ТОВ “Аутстафінгова компанія “Трудові ресурси” (ЄДРПОУ 38992487), ТОВ “Вікнарьофф Львів” (ЄДРПОУ 39401847), ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), на різних об`єктах. 
Як вбачається з матеріалів справи, на підтвердження цієї інформації податковому органу було надано оборотно-сальдову відомість по об`єктах, рахунок 231. 18.09.2023 року, між ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” та Головним управлінням Національної поліції у Львівській області, було укладено договір виконання підрядних робіт №681 про здійснення капітального ремонту адмінбудівлі Червоноградського РВП ГУНП у Львівській області. 
Окрім цього, між ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” та Комунальним некомерційним підприємством “Львівське територіальне медичне обєднання “Багатопрофільна клінічна лікарня інтенсивних методів лікування та швидкої медичної допомоги” укладено договір підряду № 482 від 10.10.2023р. на виконання робіт з облаштування кабінету магнітно-резонансної томографії. Зважаючи на численні замовлення по проведенню капітальних ремонтів, підприємство співпрацювало з великим колом постачальників та за необхідності залучало сторонні організації для надання різних видів робіт та послуг.
З метою залучення додаткових трудових ресурсів, для своєчасної здачі обєкта адмінкорпусу Національної поліції у м.Червоноград, між ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” та ТОВ “Аутстафінгова компанія “Трудові ресурси” було укладено договір підряду № 91 від 28.11.2023 року. Згідно умов цього договору, ТОВ “Трудові ресурси” зобов`язувалось виконати до 31.12.2023 року роботи з капітального ремонту адмінбудівлі м.Червоноград, згідно проектної документації та у відповідності до умов договору. По закінченню виконання робіт, складається акт виконаних робіт, який підписується обома сторонами та є підставою для проведення розрахунків із підрядником. Актом виконаних робіт № 91/1 від 11.12.2023 року підтверджується виконання ТОВ “Трудові ресурси” покрівельних та інших робіт на об`єкті у м.Червоноград. Згідно платіжного доручення №3790 від 20.12.2023 року, ПП“ЗАХІДБУД-ПЛЮС” проведено оплату ТОВ “Трудові ресурси” згідно акту виконаних робіт № 91/1. 
Окрім цього, протягом грудня 2023 року, ТОВ “Трудові ресурси” надавались послуги по проведенню капітального ремонту будівлі з утепленням фасаду, заміною вікон та заміною гаражних воріт 4 пожежно-рятувальної частини 3 пожежно-рятувального загону ГУ ДСНС України у Львівській області ( акт виконання робіт №248-1 від 15.12.2023р., підписаний між замовником ГУ ДСНС у Львівській області та ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС”). 
Як вбачається з укладеного між ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” та ТОВ “Трудові ресурси” договору підряду № 89 від 27.11.2023 року, підрядник ТОВ “Трудові ресурси” зобов`язувався провести капремонт будівлі з утепленням фасаду будинку по вул. Вол. Великого 56. Згідно умов договору, виконавець здійснює роботи із застосуванням власного технологічного, енергетичного, електротехнічного обладнання та інструменту. Факт виконання робіт (встановлення укріплень крокв, улаштування лат, контрлат, покрівлі тощо) підтверджується актом виконаних робіт № 89/1 від 07.12.2023 року, на підставі якого ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” перераховано кошти згідно платіжних доручень №3760 від 07.12.2023, №3767 від 14.12.2023, №3789 від 20.12.2023.
Окрім цього, між ПП “ЗАХІДБУД ПЛЮС” та ТОВ “Вікнарьофф Львів” укладено договір поставки №147 від 11.05.2024, на підставі якого ТОВ “Вікнарьофф Львів” поставляє власним транспортом, пристосованим для перевезення віконних рам та скла, замовнику продукцію – металопластикові віконні конструкції, металопластикові двері, алюмінієві конструкції, асортимент, та загальна кількість яких визначається в замовленні. Згідно видаткових накладних № 652 від 07.12.2023, № 674 від 01.12.2023, № 675 від 04.12.2023, № 703 від 21.12.2023, № 704 від 19.12.2023 та ТТН, виписаних на кожну з наведених поставок здійснило поставку металопластикових та алюмінієвих конструкцій на об`єкти, де ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” здійснює будівельні та ремонтні роботи: приміщення спортзалу ліцею ім. В. Симоненка 6 (ВН № 652 та ТТН № 652 від 07.12.2023р.), приміщення ліцею ЛМР на вул.Лисинецька 3 (ВН № 675 та ТТН № 675 від 04.12.2023р), приміщення Львівського Будинку підтриманого проживання Центру “Джерело” на вул. Пасічна 39 (ВН № 703 та ТТН № 703 від 21.12.2023р), на об`єкт будівництва адмінбудівлі Нацполіції у м.Червоноград (ВН № 674 та ТТН № 674 від 01.12.2023р., ВН№ 24 від 30.01.2024 та ТТН№ 000000024 від 30.01.2024) та інші. Оплата за поставлену продукцію здійснюється підприємством систематично, та підтверджується долученими до пояснень платіжними дорученнями №3799,3883,3678,3761,3767,3815,3816. 
Між ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” та ФОП ОСОБА_1 , ІПН НОМЕР_1 - укладено договір поставки 8/20 від 30.04.2020, на підставі якого, ФОП протягом грудня-місяця 2023 року здійснював на замовлення підприємства щебінь, пісок, щебеневу продукцію. На виконання умов укладеного договору, ФОП ОСОБА_1 , відповідно до видаткових накладних № 534,535,536 від 06.12.2023 року та згідно ТТН № 534 від 06.12.2023 року здійснив поставку щебня фракції 10-20 в кількості 46,8 м3 на адресу знаходження об`єкта Нацполіції - АДРЕСА_1 . Згідно підписаного сторонами договору акту виконаних робіт № 482-1 від 28.12.2023 року, проведено оплату із ФОП ОСОБА_1 , за продукцію, поставлену на об`єкт адмінбудинку Нацполіції. 19.12.2023 року, згідно видаткових накладних № 537,538, 539, 541,542 та ТТН (додаються), ФОП ОСОБА_1 відвантажив на об`єкт клінічної лікарні та для будівництва злітно-посадкового майданчика гвинтокрилів, що знаходиться по вул. Миколайчука, 9 пісок в кількості 83 м3, 29.12.2023 року ФОП здійснив відвантаження щебня фракції 5-20 згідно видаткових накладних №544,545,546. Після підписання сторонами договору акту виконаних робіт № 482-1 від 28.12.2023 року, ПП “ЗАХІДБУД-ПЛЮС” проведено розрахунок із ФОП ОСОБА_1 за поставлену продукцію. 28.12.2023 року, згідно платіжного доручення №1904 отримано від замовника Комунального некомерційного підприємства “Львівське територіальне медичне об”єднання “Багатопрофільна клінічна лікарня інтенсивних методів лікування та швидкої медичної допомоги” кошти в розмірі 583 292,40 грн., якими проведено розрахунки із постачальником ФОП ОСОБА_1 . Розрахунки з постачальником за придбаний товар, по яких здійснювався капітальний ремонт підтверджуються платіжними дорученнями №3774 від 18.12.2023, № 3819 від 28.12.2023, № 3826 від 29.12.2023.
Також судом досліджено подані позивачем письмові докази, які були долучені до пояснення від 27.09.24, що скеровувались відповідачу. Суд першої інстанції вірно зазначив, що відповідачем не надано суду жодних пояснень з приводу поданих документів. В оскаржуваному рішенні та відзиві на позов відповідач обмежився лише тим, що вказав, що на розгляд Комісії не було надано документів щодо спростування підстав для включення до ризикових та не вказав чому подані документи не свідчать про невідповідність критеріям ризиковості.
З оскаржуваного рішення вбачається, що комісія Головного управління ДПС у Львівській області дійшла висновку щодо відповідності платника податку - ПП «ЗахідБуд-Плюс» п.8 “Критеріїв ризиковості платника податку”.
У рішенні зазначено код податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності місць для їх зберігання. 
13 - придбання товарів (послуг) у платників податків щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Також, у графі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано:
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.12.2023 по 31.12.2023, податковий номер 38992487, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.01.2024;
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.11.2023 по 01.03.2024, податковий номер 39401847, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку –;
- тип операції- придбання, період здійснення господарської операції - з 01.10.2023 по 05.03.2024, податковий номер 3122106267, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку –.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття “добросовісний платник”, що вживається у сфері податкових правовідносин, жодним чином не передбачає виникнення у платника податків додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентом правил оподаткування. 
Платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому, відповідно, і не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. Платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постановах від 12.06.2018 у справі №826/16272/13-а, від 04.06.2020 у справі №340/422/19 та від 23.07.2020 у справі №816/1122/16.
В матеріалах справи, так і в спірному рішенні відсутні будь-які докази того, що ГУ ДПС в у Львівській області у повному обсязі досліджував (та яким чином) обставини господарської діяльності позивача станом на момент прийняття оскаржуваного рішення.
Слід зауважити, що аналогічну правову позицію щодо необхідності зазначення в рішенні суті та характеру наявної податкової інформації, ідентифікації конкретних господарських операцій, які відповідач вважає “ризикованими” та податкових накладних, в яких вони були зафіксовані та, що стала підставою для прийняття такого рішення, вже неодноразово висловлював і Верховний Суд, зокрема, у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20.
У постанові Верховного Суду від 16.12.2020 у справі №340/474/20 зазначено, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що Товариство ймовірно є учасником формування схемного податкового кредиту згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Суд першої інстанції правильно зазначив про порушення прав та інтересів ПП «ЗахідБуд-Плюс» оскаржуваним рішенням, оскільки внесення до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, перешкоджає провадженню господарської діяльності останнього з огляду на те, що реєстрація податкових накладних, які подаються на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, зупиняється і це створює додаткові перешкоди в здійсненні господарських операцій з контрагентами - покупцями товарів, робіт, послуг. 
Однак, рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості №35434 від 03.10.2024 не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що породжує його неоднозначне трактування та впливає на можливість реалізації права та обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Разом з тим, відповідачем не було надано жодних доказів, які досліджувалися в ході засідання комісії, як і не надано жодних доказів, які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення та були покладені саме в основу його прийняття. При цьому, відповідачем не було чітко ідентифіковано “ризикові операції” та номери податкових накладних або ж розрахунків коригування позивача, в яких були зафіксовані такі операції.
За таких обставин, судова колегія апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, слід зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити ПП «ЗахідБуд-Плюс» з переліку ризикових платників.
Відтак судом першої інстанції підставно задоволено позов.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 328 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року у справі № 380/23043/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя | | І. І. Запотічний
судді | | Т. І. Шинкар
| | Р. Б. Хобор