КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
17 серпня 2026 року м. Київ № 320/39812/24
Київський окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Перепелиця А.М., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
До Київського окружного адміністративного суду звернулося товариство з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД» (далі - позивач / ТОВ «СІЛЬПО-ФУД») з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач / податковий, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.05.2024 №478/32-00-07-08-20 на суму 8 123 280,64 грн та податкове повідомлення-рішення від 23.05.2024 №476/32-00-07-08-20 на суму 4 967 229,46 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено про протиправність висновків, викладених в Акті фактичної перевірки, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення щодо порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13. За висновками контролюючого органу, порушення полягало у відсутності у фіскальних чеках обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (серії та номера марки). Позивач стверджує, що зазначений реквізит може бути відображений у фіскальному касовому чеку виключно під час реалізації алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які містять штриховий код. Водночас у період, що перевірявся (з 01.01.2022 по 31.12.2022), в обігу ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» перебували, зокрема, алкогольні напої, марковані акцизними марками старого зразка, які не містять штрихового коду. У зв`язку з цим у фіскальних чеках щодо таких товарів використовувалося позначення «марка старого зразка». 
Окрім того, за доводами позивача, у спірних правовідносинах відповідачем встановлено порушення, яке не стосується порядку здійснення розрахункових операцій як такого, адже встановлене контролюючим органом порушення полягає виключно у невідповідності розрахункового документа вимогам щодо його форми та змісту, а саме у відсутності одного з обов`язкових реквізитів фіскального чека, що не свідчить про порушення порядку проведення розрахункових операцій. У зв`язку з цим позивач вважає, що таке порушення охоплюється дією мораторію, встановленого пунктом 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України №265/95-ВР, оскільки винятки з дії зазначеного мораторію поширюються лише на порушення, безпосередньо пов`язані із порядком здійснення розрахункових операцій, тоді як порушення вимог щодо форми та змісту розрахункового документа до таких не належить.
З огляду на викладене, позивач вважає, що висновки контролюючого органу не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, а тому є протиправними. Крім того, на думку позивача, оскаржувані податкові повідомлення-рішення порушують принцип презумпції правомірності рішень платника податків.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 27.08.2024 позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД» залишено без руху та встановлено позивачу п`ятиденний строк з дня вручення даної ухвали для усунення недоліків. Позивачем вимоги ухвали виконано належним чином.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 18.09.2024 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання.
Заперечуючи проти позовних вимог, відповідач у відзиві на позовну заяву зазначив про правомірність висновків Акта фактичної перевірки, на підставі яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення з огляду на те, що у період з 01.01.2022 по 31.12.2022 позивачем було реалізовано марковані алкогольні напої на суму 5415535,53 грн без зазначення обов`язкового реквізиту, цифрового значення штрих коду марки акцизного податку (серії та номера), без зазначення якого, документ не приймається, як розрахунковий, згідно вимог Наказу № 13. Вказано, що базою для нарахувань штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону №265, відносно торгівців, які, в тому числі здійснюють продаж (реалізацію) підакцизних товарів під час правового режиму воєнного стану, є загальний підсумок порушень порядку проведення розрахунків допущений на господарській одиниці - тобто загальна сума виторгу отриманого протягом робочого дня (періоду, що перевірявся, в межах воєнного стану).
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 21.10.2024 у задоволенні заяви представника відповідача про проведення судових засідань в режимі відеоконференції (вх. від 21.10.2024) у справі №320/39812/24 - відмовлено. 
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2024 у задоволенні заяви представника відповідача про проведення судових засідань в режимі відеоконференції (вх. від 07.11.2024) у справі №320/39812/24 - відмовлено. 
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09.12.2024 у задоволенні клопотання представника відповідача про проведення судових засідань в режимі відеоконференції (вх. від 05.12.2024) у справі №320/39812/24 - відмовлено.
Протокольною ухвалою суду від 09.12.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті. 
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 13.01.2025 у задоволенні заяви представника Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про проведення судового засідання в режимі відеоконференції (вх. від 09.01.2025) у справі №320/39812/24 - відмовлено. 
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04.02.2025 у задоволенні заяви представника відповідача про проведення судових засідань в режимі відеоконференції (вх. від 29.01.2025) у справі №320/27534/24 - відмовлено. 
У судовому засіданні 05.03.2025, заслухавши пояснення сторін (представника позивача), протокольною ухвалою судом було постановлено перейти до розгляду справи в порядку письмового провадження.
У поданих до суду письмових поясненнях представником позивача зазначено про недоведеність контролюючим органом складу правопорушення, за яке платника податків притягнуто до відповідальності. Саме по собі не зазначення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку не є порушенням за умови відсутності доведення контролюючим органом, що відбулась реалізація товару, маркованого акцизною маркою нового зразка. Таким чином, на переконання представника позивача, висновки контролюючого органу про порушення ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» вимог законодавства ґрунтуються виключно на припущеннях, а не на належних, допустимих та достатніх доказах, у зв`язку з чим спірні податкові повідомлення-рішення не відповідають вимогам законності та підлягають скасуванню.
Дослідивши позовну заяву, відзив на позовну заяву, а також оцінивши наявні в матеріалах належні та допустимі докази у їх взаємозв`язку та сукупності, суд дійшов таких висновків.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області, керуючись підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.4 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті ПКУ, згідно з наказом від 26.04.2024 №1180-П «Про проведення фактичної перевірки» у період з 26.04.2024 по 01.05.2024 включно проведено фактичну перевірку магазину за адресою: м. Полтава, вул. Івана Мазепи, 45/4, платника податків - товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД» (код ЄДРПОУ 40720198).
За результатами фактичної перевірки складено Акт від 01.05.2024 за №6033/16/31/ РРО/40720198, відповідно до висновків якого податковим органом встановлено порушення ТОВ «СІЛЬПО-ФУД»:
- пункту 1, 2 статті 3 Закону №265, у частині проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій в період з 29.04.2022 по 31.12.2022 включно на загальну суму 3311486,31 грн; 
- пункту 2 розділу ІІ «Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.
Не погоджуючись з висновками Акта від 01.05.2024 за №6033/16/31/РРО/40720198, позивачем на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області подано письмові заперечення від 09.05.2024 №УМ-08/01-5073, за результатами розгляду вказані заперечення залишено без задоволення, а висновки Акта перевірки - без змін.
Скориставшись правом, передбаченим підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 та пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, позивачем на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області подано письмові заперечення від 09.05.2024 №УМ-08/01-5073 (вх. від 09.05.2024 №25798/6/16- 31/ЕКПП) щодо незгоди з висновками, викладеними в Акті фактичної перевірки від 01.05.2024 №6033/16/31/РРО/40720198, проведеної у період з 26.04.2024 по 01.05.2024 року. 
Відповідно до листа-повідомлення від 10.05.2024 за № 16164/6/16- 31-07-05-10 висновки Аакта перевірки від 01.05.2024 №6033/16/31/РРО/40720198 залишено без змін, а заперечення від 09.05.2024 №УМ-08/01-5073 (вх. ГУ ДПС у Полтавській області №25798/6/16-31/ЕКПП від 09.05.2024) - без задоволення. 
Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, враховуючи результати розгляду заперечень Головним управлінням ДПС у Полтавській області, прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.05.2024 №476/32-00-07-08-20 на суму 4967229,46 грн. 
Не погоджуючись з вищенаведеним податковим повідомленням-рішенням, позивачем до ДПС України подано скаргу від 05.06.2024 вих. №УМ-08/01-5993 (вх.№ 22585/6 від 05.06.2024), яку рішенням про розгляд скарги від 31.07.2024 № 23162/6/99-00-06-03-02-06 залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.
Разом з тим, згідно з наказом Головного управління ДПС у Житомирській області від 25.04.2024 №1089-п контролюючим органом проведено фактичну перевірку ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» за адресою: м. Житомир, м-н Житній ринок, буд. 1, про що складено Акт фактичної перевірки від 03.05.2024 №11107/06/25/РРО/40720198 щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За результатами проведення вказаної перевірки відповідачем встановлено порушення ТОВ «СІЛЬПО-ФУД»:
- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (із змінами і доповненнями): а саме: проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що призвело до невидачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, фіскальні номери 3000269582, 3000269583, 3000269586, 3000269589, 3000269590, 3000269591, 3000269592, 3000269594, 3000269597, 3000269603, 3000269605 на загальну суму 5415535,53 грн.
Не погоджуючись з висновкам Акта фактичної перевірки від 03.05.2024 №11107/06/25/РРО/40720198, позивачем на адресу контролюючого органу подано письмові заперечення від 09.05.2024 № УМ-08/01-5077, за наслідками розгляду яких листом від 22.05.2024 №11368/6/06-30-07-06-11 висновки вказаного Акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, враховуючи результати розгляду заперечень Головним управлінням ДПС у Житомирській області, прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.05.2024 №478/32-00-07-08-20 на суму 8123280,64 грн.
Не погоджуючись з вищенаведеним податковим повідомленням-рішенням, позивачем на адресу ДПС України подано скаргу від 05.06.2024 №УМ-08/01-5989 (вх.№22583/6 від 05.06.2024), яку рішенням про розгляд скарги від 02.08.2024 № 23634/6/99-00-06-03-02-06 залишено без задоволення, а вказане податкове повідомлення-рішення - без змін.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024 №478/32-00-07-08-20 на суму 8 123 280,64 грн та №476/32-00-07-08-20 на суму 4 967 229,46 грн. протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом. 
Оцінюючи рішення суб`єкта владних повноважень з урахуванням вимог законодавства, якими регулюються спірні правовідносини та встановлених у справі обставин, суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
У відповідності до абзацу 9 статті 2 Закону №265/95-ВР розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно з частиною першою статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350 (далі - Положення №13, застосовується у редакції, чинні на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 3 розділу І Положення №13 визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Відповідальність за порушення вимог цього закону встановлена статтею 17 Закону №265/95-ВР, за абзацом першим якого за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Підставою застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій згідно з Актом фактичної перевірки від 01.05.2024 за №6033/16/31/ РРО/40720198 стала видача покупцю розрахункового документа, який не містить цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Пунктом 2 наказу Міністерства фінансів України від 08.06.ж2021 №329, яким внесено зміни до Положення №13, установлено, що до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.
Запровадженню такого реквізиту фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, передувало внесення постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 №97 змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07 грудня 2010 року №1251, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв. До таких реквізитів додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.
За визначенням, наведеним у абзаці сьомому статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР), який діяв станом на час проведення спірних розрахункових операцій, алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу живого бродіння), 2208 згідно з УКТЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.
Відповідно до абзацу п`ятому пункту 226.10 статті 226 Податкового кодексу України (далі ПК України) не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження.
Марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (підпункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 №74 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01 травня 2020 року.
При цьому, марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону Закон №481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому, алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
Тобто з 01 жовтня 2021 року цифрове значення штрихованого коду марки акцизного податку є обов`язковим реквізитом фіскального касового чека, проте такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), як встановлено пунктом 2 розділу ІІ Положення, має зазначатися у фіскальному чеку у випадках, передбачених чинним законодавством, що прямо передбачено Положенням.
Однак чинне законодавство не зобов`язує суб`єкта господарювання зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка, які не містили в собі штрих-код.
У положеннях ПК України серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків, суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Аналогічні висновки містяться в постановах КАС ВС від 16.05.2024 у справі № 280/6829/23, від 30.01.2025 у справі № 280/6829/23 та у від 30.04.2025 у справі № 160/7727/24.
Суд вважає за необхідне також зазначити, що в пункті 11 ст. 3 Закону № 265 застосована саме така правова конструкція (елемент), як «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку», який має бути відображено у реквізитах розрахункового документу при продажу алкогольного напою.
Такий елемент як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку застосовується виключно і тільки до марок акцизного податку нового (після 01.05.2020) зразка, що виключає можливість тлумачення пункту 11 ст. 3 Закону № 265 у спосіб, відмінний від того, що наведено в постановах КАС ВС від 16.05.2024 у справі № 280/6829/23, від 30.01.2025 у справі № 280/6829/23 та у від 30.04.2025 у справі № 160/7727/24.
У постанові КАС ВС від 04.02.2026 у справі № 560/5815/24 вказано, що обставини маркування реалізованих алкогольних напоїв марками акцизного податку старого чи нового зразка мають істотне значення для правильного вирішення справи та охоплюються предметом судового дослідження і зазначені обставини мали бути встановлені і досліджені судами попередніх інстанцій з огляду на завдання та основні засади адміністративного судочинства, встановлені статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи вищевказані настанови, що відображені в постанові КАС ВС від 04.02.2026 у справі № 560/5815/24, при дослідженні маркування реалізованих алкогольних напоїв марками акцизного податку старого чи нового зразка, що має істотне значення для правильного вирішення спору та охоплюються предметом судового дослідження, суд виходить з наступного.
Наказом ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» про внесення змін до наказу про облікову політику підприємства від 27.12.2017 №482-17-Д від 27.12.2017, який є організаційно-розпорядчим документом підприємства, визначено виключно внутрішній порядок ведення бухгалтерського обліку підприємства та складського обліку товарно-матеріальних цінностей, способи відображення господарських операцій, порядок документального оформлення руху товарів та інші питання організації бухгалтерського обліку.
Так, пунктом 16 зазначеного Наказу передбачено організацію аналітичного обліку руху товарно-матеріальних цінностей у бухгалтерії - у кількісно - сумовому та/або сумовому вимірі та на складах - у кількісно-сумовому вимірі.
Пунктом 17 Наказу визначено, що оцінка убутку запасів здійснюється за методом середньозваженої собівартості.
Позивачем наголошено, що система його бухгалтерського обліку побудована на обліку вибуття товарних запасів за методом середньозваженої собівартості, а не на веденні ідентифікованого обліку алкогольної продукції залежно від виду або зразка марки акцизного податку, і відповідно не фіксує яка конкретна одиниця запасів вибула з обліку.
При цьому, чинне законодавство України також не покладає на суб`єктів господарювання обов`язку вести окремий бухгалтерський чи складський облік алкогольної продукції залежно від того, чи маркована вона марками акцизного податку попереднього чи нового зразка, а також не вимагає відображення таких відомостей у первинних документах бухгалтерського обліку.
Позивачем надано до суду договори поставки алкогольної продукції, укладені з основними постачальниками, а саме:
- Договір поставки №193Р між ТОВ «БАЯДЕРА ЛОГІСТИК» та ТОВ «ФОЗЗІ КОММЕРЦ» від 01.01.2023;
- Договір поставки №193Р про заміну сторони у зобов`язанні від 25.11.2023 за договором поставки №193Р від 01.01.2023 (заміна на ТОВ «СІЛЬПО-ФУД»), протокол узгодження розбіжностей до Договору про заміну сторони у зобов`язанні від 25.11.2023;
- Договір поставки №762 між ТОВ «БАЯДЕРА ЛОГІСТИК» та ТОВ «ФОЗЗІ-ФУД» від 01.01.2011 з додатковими угодами та додатками;
- Договір поставки №126 між ТОВ «ФОЗЗІ КОММЕРЦ» та ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» від 02.05.2022 з додатковою угодою;
- Договір поставки №183 між ТОВ «ПТК ШАБО» та ТОВ «ФОЗЗІ-ФУД» від 04.01.2010;
- Договір про заміну сторони у зобов`язанні від 14.11.2016 за договором поставки №183 від 04.01.2010 (заміна на ТОВ «СІЛЬПО-ФУД»);
- Договір поставки №6087Р між ТОВ «ПРЕСТИЖ-ГРУП» та ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» від 01.02.2018 з додатками;
- Договір поставки №3768 між ТОВ «ЛВН ЛІМІТЕД» та ТОВ «ФОЗЗІ-ФУД» від 01.09.2014;
- Договір №3768Р про заміну сторони у зобов`язанні від 26.01.2024 за договором поставки №3768Р від 01.09.2014 (заміна на ТОВ «СІЛЬПО-ФУД») з протоколом узгодження розбіжностей;
- Договір поставки №7559Р між ТОВ «ГЛОБАЛ СПІРІТС ЄВРОПА» та ТОВ «СІЛЬПО-ФУД» від 18.03.2020 з додатками та протоколом узгодження розбіжностей;
Зазначені договори підтверджують джерело походження алкогольної продукції, порядок її постачання, тривалі господарські відносини позивача із виробниками та офіційними вистриб`юторами алкогольних напоїв, а також підтверджують законність походження товару, який у подальшому реалізовувався позивачем.
Водночас, аналіз змісту зазначених договорів свідчить, що вони не містять і не можуть містити інформації щодо серій, номерів або виду марок акцизного податку, якими маркована конкретна алкогольна продукція, оскільки такі відомості не є предметом договірного регулювання та не належать до істотних чи інших умов договорів поставки.
Більше того, зазначені договори укладаються на тривалий строк та регулюють загальний порядок співпраці між постачальником і покупцем, тоді як конкретні партії товару поставляються протягом дії договору окремими поставками. Відтак, договір поставки за своєю правовою природою не призначений для фіксації індивідуальних характеристик кожної окремої одиниці товару, у тому числі виду марки акцизного податку, якою вона маркована.
На підтвердження фактичного придбання, надходження та руху алкогольної продукції позивач також надає суду відповідні видаткові накладні щодо магазинів, у яких проводилася фактична перевірка (копія видаткових накладних додається), а саме: видаткова накладна №R0590ZM12Q/28551748/402596840 від 25.02.2024; видаткова накладна №2150010 від 15.02.2024; видаткова накладна №206 від 07.02.2022; видаткова накладна №R0590RTRНT/22507997/202630120 від 16.02.2022; видаткова накладна №X0000RHQY3/46177707/ від 29.10.2023; видаткова накладна №4944/4162 від 19.04.2022; видаткова накладна №R0590ZCB21/28081222/402859457 від 04.02.2024; видаткова накладна №ПГ2557 від 19.09.2023; видаткова накладна №X0000RCQ2E/45943286/ від 30.09.2023; видаткова накладна №R0590ZLBZU/28518176/402542542 від 23.02.2024; видаткова накладна №2150010 від 15.02.2024; видаткова накладна №206 від 07.02.2022; видаткова накладна №R0590RX6AJ/22694317/202787078 від 23.02.2022; видаткова накладна №4944/4162 від 19.04.2022; видаткова накладна №X0000IG6RD/30988345 від 17.05.2022.
Видаткові накладні є первинними документами бухгалтерського обліку, які підтверджують факт передачі конкретної партії товару від постачальника покупцю, її найменування, асортимент, кількість, дату поставки, постачальника, одержувача та інші господарські реквізити, необхідні для належного оформлення відповідної господарської операції.
Саме на підставі видаткових накладних здійснюється оприбуткування алкогольної продукції, її подальший складський облік та переміщення між структурними підрозділами Позивача, що підтверджує законність походження товару та безперервність його руху від постачальника до місця реалізації.
Разом з тим, видаткові накладні належним чином підтверджують факт придбання, надходження та руху алкогольної продукції, однак за своєю природою не призначені для ідентифікації виду марки акцизного податку, якою була маркована конкретна одиниця реалізованого товару.
Cудом встановлено, що до матеріалів справи позивачем долучено листи основних постачальників алкогольної продукції, а саме: лист ТОВ «ПТК ШАБО» щодо постачання алкогольної продукції; лист ТОВ «БАЯДЕРА ЛОГІСТИК» за вих. № 294 щодо постачання алкогольної продукції від 01.07.2026; лист ТОВ «ФОЗЗІ КОММЕРЦ» за вих. № ФК - 255 щодо постачання алкогольної продукції від 01.07.2026.
Із змісту зазначених листів убачається, що після запровадження в обіг марок акцизного податку нового зразка алкогольні напої, марковані марками попереднього зразка без штрихового коду, продовжували законно перебувати в обігу до їх повної реалізації в межах строку придатності продукції. У зв`язку з тривалим строком придатності алкогольних напоїв у господарському обігу одночасно перебували алкогольні напої, марковані як марками акцизного податку попереднього, так і нового зразка.
На переконання суду, наведені обставини підтверджують відсутність у позивача об`єктивної можливості документально встановити вид марки акцизного податку щодо кожної окремої одиниці реалізованої продукції.
При цьому, суд звертає увагу, що при вирішенні спірних правовідносин важливе значення має висновок Верховного Суду, зроблений у постанові від 23.04.2026 у справі № 520/2504/23 про те, що саме контролюючий орган повинен довести, що реалізований платником податків товар був маркований марками акцизного податку нового зразка, які містять відповідний штриховий код та передбачають його відображення у фіскальному чеку.
При цьому використання виключно даних інформаційних систем контролюючого органу без дослідження первинних документів щодо придбання, зберігання та реалізації товару не може вважатися достатньою доказовою базою для підтвердження наявності порушення. 
Наведені висновки узгоджуються з положеннями частини другої статті 77 КАС України, відповідно до яких саме на суб`єкта владних повноважень покладається обов`язок доведення правомірності прийнятого рішення.
При цьому, з матеріалів справи вбачається, що контролюючий орган при проведені фактичної перевірки в спірних розрахункових операція жодним чином не перевіряв та не виокремлював розрахункові операції по реалізації алкогольних напоїв, що були марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020, які не містили штрихований код марки акцизного податку, від тих, що були марковані марками акцизного податку зразка після 01.05.2020 та містили в собі такий штрих-код.
Тобто контролюючий орган, який здійснював фактичну перевірку, від початку зайняв позицію щодо того, що gозивач у спірних розрахункових операціях був зобов`язаний у будь-якому випадку відображати у розрахункових документах цифрове значення штрихованого коду марки акцизного податку, незалежно від того чи були марковані алкогольні напої, що реалізувались, марками акцизного податку нового (після 01.05.2020) чи старого (до 01.05.2020).
На переконання суду, такі дії контролюючого органу суперечать такому засадничому принципу адміністративної процедури, як офіційність, який встановлює, що адміністративний орган зобов`язаний встановлювати обставини, що мають значення для вирішення справи, і за необхідності збирати для цього документи та інші докази з власної ініціативи, у тому числі без залучення особи витребовувати документи та відомості, отримувати погодження та висновки, необхідні для вирішення справи (ч. 1 ст. 16 Закону України «Про адміністративну процедуру»).
Відповідач не надав доказів на спростовування тверджень позивача про те, що в спірних розрахункових операціях відбувалась реалізація алкогольних напоїв, що були марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020, які не містили в собі штрих-коду, а також не спростовував надані Позивачем докази цієї обставини.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області (контролюючий орган, що провів фактичну перевірку) та відповідачем (контролюючий орган, який виніс оскаржене податкове повідомлення-рішення) проігноровано той факт, що позивач в спірний період виконував вимоги чинного законодавства України та відображав у розрахункових документах цифрове значення штрихованого коду марки акцизного податку при реалізації алкогольних напоїв, що марковані марками акцизного податку зразка з 01.05.2020, про що позивачем надані відповідні докази.
З урахуванням наведеного, оскільки відповідачем не спростовано надані позивачем докази щодо того, що в спірних розрахункових операціях, відбулась реалізація алкогольних напоїв, що були марковані марками акцизного податку зразка до 01.05.2020, суд вважає, що висновки контролюючого органу, викладені в Акті фактичної перевірки, є необґрунтованими та безпідставними, з огляду на встановлені обставини справи.
Окрім того, суд зазначає, що у спірному випадку відповідачем встановлено порушення, яке не пов`язане із порядком здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів. Порушення, що полягає у ненаданні під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, в тому числі підакцизних, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), не можна вважати таким, що пов`язане із порядком здійснення розрахункових операцій, тому охоплюється мораторієм, впровадженим пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР. 
Штрафні санкції за означене порушення у період з 01.01.2022 по 01.10.2023 не підлягали застосуванню.
Вказана правова позиція викладена у постанові від 11.01.2024 у справі №420/12275/22, а саме:
«Виходячи з наведеного вище визначення слідує, що розрахункова операція пов`язана саме із безпосереднім прийманням від покупця коштів у відповідній формі за товар, оформленням документа, що підтверджує факт здійснення такої операції, у порядку та спосіб, визначений Законом №265/95-ВР.
Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що не підпадають під дію мораторію, передбаченого пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР, лише порушення цього Закону, які стосуються вимог щодо проведення розрахункової операції, яка проводиться під час реалізації підакцизних товарів. Поряд з цим порушення, що полягає у ненаданні під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, в тому числі підакцизних, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), не можна вважати таким, що пов`язане із порядком здійснення розрахункових операцій, тому охоплюється мораторієм, впровадженим пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР. Штрафні санкції за означене порушення у період з 17 березня 2023 року по 01 серпня 2023 року не підлягали застосуванню.
Формулюючи такий висновок, суд касаційної інстанції врахував також допущену законодавцем нечіткість у визначенні випадків, що не підпадають під дію встановленого пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР мораторію, та врахував у зв`язку з цим приписи абзацу третього пункту 112.7 статті 112 ПК України, відповідно до якого усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Таким чином, суд касаційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що у спірному випадку відповідач встановив порушення, яке не пов`язане із порядком здійснення розрахункових операцій, а тому Південне МУ ДПС не мало права на застосування до ТОВ «ТЕДІС УКРАЇНА» штрафних санкцій в силу пункту 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР.».
З огляду на викладене, суд доходить висновку про відсутність в діях позивача правопорушення щодо реалізації алкогольної продукції з порушенням Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Оскільки висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження у ході судового розгляду справи, оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправним та скасуванню.
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з частиною першою статті 9, статтею 72, частинами першою, другою, п`ятою статті 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.
Враховуючи вищевикладене, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, які містяться в матеріалах справи, суд приходить до висновку про наявність правових підстав для задоволення позову у повному обсязі.
Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як вбачається з наявної у матеріалах справи квитанції, позивачем під час звернення з даним позовом до суду сплачено судовий збір у розмірі 30280,00 грн. Відтак, враховуючи, розмір задоволених позовних вимог позивача, суд присуджує на користь позивача судові витрати у розмірі 30280,00 грн, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
На підставі вище викладеного, керуючись статтями 2, 6-10, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.05.2024 №478/32-00-07-08-20 на суму 8 123 280,64 грн та №476/32-00-07-08-20 на суму 4 967 229,46 грн.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬПО-ФУД (адреса: 02152, місто Київ, порспект Тичини Павла, 1В, кабінет 188, код ЄДРПОУ 40720198) судовий збір у розмірі 30280,00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (адреса: 49600, Дніпропетровська область, місто Дніпро, проспект Поля Олександра, 57, код ЄДРПОУ 43968079).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Перепелиця А.М.