ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2026 року | м. Львів | Справа № 460/11098/24 пров. № А/857/13586/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Іщук Л.П., Обрізко І.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року (головуючий суддя Недашківська К.М., м. Рівне) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» до Головного управління ДПС у Рівненській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, -
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області(далі – відповідач 1) та Державної податкової служби України(далі – відповідач 2), в якому просило:
визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11684947/38143477 від 27.08.2024;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 05.07.2024 на загальну суму 426000,00 грн, в т.ч. ПДВ 71000,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 №11684947/38143477.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» №5 від 05.07.2024 на загальну суму 426000,00 грн, ПДВ – 71000,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» суму судового збору у розмірі 3028 грн 00 коп за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління ДПС у Рівненській області.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» суму витрат на правничу допомогу адвоката у розмірі 5000 грн 00 коп за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління ДПС у Рівненській області.
У стягненні витрат на правничу допомогу адвоката у розмірі 3000 грн 00 коп – відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить таке скасувати, та прийняти нове яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної (далі-Порядок 1165)
Пунктом 2 Порядку № 1165 визначено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Також визначено, що ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає наступне:
- у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Абз. 2-6 п. 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, зокрема у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 8 Критеріїв).
Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області діє в межах повноважень, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. N1165 та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520.
Судом першої інстанції не надано правильної оцінки тому, що відповідно до рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Підстава (зазначається відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку, що визначені у додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165): . п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку: «Платником не надано повний пакет документів передбачений Порядком зупинення реєстрації ПН/ РК в ЄРПН, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. N 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Не надано підтвердження наявності залишків товарів (оборотно-сальдові відомості по рах. 28, інвентаризаційні описи та ін). Крім того, встановлено здійснення господарських операцій з ризиковими постачальниками ТзОВ "ГРАНДІ ЛТД" (код 44910585), ТзОВ "УКРХІМАЗОТ" (код 45258321)».
Таким чином, на підставі вищенаведених норм чинного законодавства та фактичних обставин справи, зупинення реєстрації вищезазначених податкових накладних було правомірним, з огляду на наявність на момент зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної чинного рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.
Контролюючим органом зупинено реєстрацію податкової накладної №5 від 05.07.2024 року та надіслано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної, а саме: - №9218365790 в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок) затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019№ 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 05.07.2024 №5в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляє: показник Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів /послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі»;
Вказані в квитанції підстави зупинення реєстрації податкової накладної містять посилання на конкретний критерій ризиковості, визначений у пункті 8 Додатку 1 до Порядку №1165.
Відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу контролюючого органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку №520 або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
ТОВ «Хімпак Україна» було направлено контролюючому органу повідомлення №1 від 22.08.2024 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (далі - повідомлення), а саме по податковій накладній №5 від 05.07.2024 року, що не містило вичерпного переліку первинних документів відповідно до п. 5 Порядку №520.
Відповідно до оскаржуваного рішення №11684947/38143477 від 27.08.2024 року в графі «Додаткова інформація» чітко зазначено про ненадання документів: «наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати якості заводу виробника), інвентаризаційні описи. Первинні документи складені з порушенням законодавства - видаткові накладні , ТТН без обовґязкових реквізитів ,шо ідентифікують відповідальних осіб які брали участь у господарській операції».
ТОВ «Хімпак Україна» було подано Скаргу щодо рішення №11684947/38143477 від 27.08.2024 року про відмову в реєстрації податкових накладних №5 від 05.07.2024 року.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, прийнято рішення №56920/38143477/2 від 03.09.2024 року та залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Підставами залишення скарги без задоволення були: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси. акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Судом першої інстанції не взято до уваги наданий відповідачем зміст витягу з протоколу №125/17-00-18-00-07 від 27.08.2024 року.
Відтак, судом при дослідженні правомірності оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідне рішення.
Також зазначає, що наявність первинних документів є обов`язковою, але не єдиною достатньою умовою для реєстрації ПН/РК, оскільки виконання зобов`язання за правочином зумовлює складання й інших документів. Формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення.
Суд позбавлений процесуальної можливості перебирати на себе повноваження щодо оцінки повноти надання документів, що належали виключно до компетенції Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області та, відповідно, зобов`язувати контролюючий орган виключати платника податку з переліку ризикових платників.
Крім того контролюючий орган вважає вимоги, зазначені у заяві про стягнення витрат на професійну правничу допомогу, безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню. 
При визначенні суми відшкодування необхідно виходити з критерію реальності витрат на правничу допомогу адвоката (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Окрім того, справа є малозначною, а адвокат - досвідчений фахівець в галузі права, розмір судових витрат є завищеним.
Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань. 
Судом першої інстанції встановлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Хімпак Україна» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Буковинська аграрна компанія» (Покупець) укладений Договір поставки від 10.04.2024 №32/04-24 (далі – Договір поставки №32/04-24), відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити, а покупець отримати і оплатити товар найменування, асортимент, кількість, ціна та умови поставки якого визначаються сторонами в специфікаціях до Договору (а.с. 71 том 1).
Відповідно до Специфікації №1 до Договору поставки №32/04-24, Покупець замовив поставку товару – Селітри аміачної в кількості 24,0 т. на загальну суму 426000,00 грн з умовами поставки товару EXW склад Любомиль, термін поставки – по мірі подачі авто, форма розрахунку – 100 % попередня оплата згідно наданого рахунку (а.с. 74 том 1).
ТОВ «Буковинська аграрна компанія» направлено ТОВ «Хімпак Україна» заявку №1 від 05.07.2024 з проханням відвантажити товару - Селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т (а.с. 68 том 1).
ТОВ «Хімпак Україна» виписано на ТОВ «Буковинська аграрна компанія» Рахунок на оплату замовлення №115 від 05.07.2024 на товар – Селітру аміачну в кількості 24,0 т. на загальну суму 426000,00 грн, в т.ч. ПДВ 71000,00 грн (а.с. 55 том 1).
Листом №1 від 05.07.2024 ТОВ «Буковинська аграрна компанія» повідомило ТОВ «Хімпак Україна» про зміну назви на ТОВ «Мілмар» (а.с. 66 том 1).
Відповідно до Видаткової накладної №118 від 08.07.2024 ТОВ «Хімпак Україна» продано для ТОВ «Мілмар» товар – Селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т. на суму 426000,00 грн, в т.ч. ПДВ 71000,00 грн (а.с. 109 том 1).
Перевезення товару здійснене відповідно до ТТН №Р118 від 08.07.2024 автомобілем Вольво д.н.з. НОМЕР_1 з причепом / напівпричепом д.н.з. НОМЕР_2 перевізником та отримувачем селітри аміачної Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т. ТОВ «Мілмар» (а.с. 51 том 1).
Оплата здійснена 05.07.2024, що підтверджується випискою по рахунку позивача.
За правилами підпунктів «а» та «б» пункту 185.1. статті 185 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (далі – ПК України), об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
За правилами пункту 187.1. статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За результатами здійснення господарських операцій з контрагентом – ТОВ «Мілмар» позивачем сформована Податкова накладна №5 від 05.07.2024 на загальну суму операцій – 426000,00 грн, ПДВ – 71000,00 грн (далі – ПН №5) (а.с. 161 том 1), яка подана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
Платнику податків надіслана Квитанція про зупинення реєстрації ПН в ЄРПН №9218365790 (далі - Квитанція) в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку Документ сформований в системі «Електронний суд» 03.10.2024 5 коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 05.07.2024 №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.3515%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі» (а.с. 163 том 1).
Позивачем подане до контролюючого органу Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 22.08.2024 (далі – Повідомлення); кількість додатків – 21 (а.с. 138 том 1).
За результатами розгляду податних платником податків пояснень та документів комісією регіонального рівня прийняте Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 №11684947/38143477 (далі – Рішення №11684947/38143477), яким відмовлено в реєстрації ПН №5 в ЄРПН з підстави: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (а.с. 136 том 1).
Графа «Додаткова інформація» Рішення №11684947/38143477: «Наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати якості заводу виробника), інвентаризаційні описи. Первинні документи складені з порушенням законодавства – видаткові накладні, ТТН без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції».
Рішенням ДПС України від 03.09.2024 №56920/38143477/2 скаргу платника податків залишено без задоволення, а Рішення №11684947/38143477 – без змін (а.с. 111 том 1).
Постановляючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 (в редакції, чинній на момент формування Квитанцій), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Зі змісту Квитанції вбачається, що реєстрація ПН в ЄРПН зупинена з підстав відповідності платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку: «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС».
Згідно матеріалів справи, станом на дату зупинення реєстрації ПН №5 від 05.07.2024 було прийнято Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.
Так, зі змісту Квитанції вбачається, що така сформована – 02.08.2024.
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №6398, яким визначено відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, винесене – 11.07.2024 (а.с. 201 том 1).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За приписами пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Відповідно до пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 (далі – Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За правилами пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до пункту 15 Порядку №1246, у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
З огляду на це суд вірно вважав, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.
Норми пункту 5 Порядку №1165 свідчать про те, що питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, якої стосується саме подана на реєстрацію ПН №5, а не будь-якої іншої операції (інших операцій), щодо якої (яких) вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.
Вказане чітко вбачається зі змісту норми п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку: «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».
Формулювання «що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування» свідчить про те, що рішення про відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку приймається виключно на підставі аналізу та оцінки інформації щодо господарської операції, щодо якої подано на реєстрацію в ЄРПН конкретно визначену податкову накладну.
У спірному випадку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №6398, яким визначено відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, винесене 11.07.2024, тобто до моменту зупинення реєстрації ПН в ЄРПН (02.08.2024).
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №6398 від 11.07.2024, яким визначено відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, прийняте не за результатами оцінки інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію ПН №5 в ЄРПН.
Зі змісту Протоколу від 11.07.2024 №103/17-00-18-00-07 (а.с. 195 том 1) вбачається, що підставою для віднесення платника податку до Критеріїв ризиковості платника податку (п. 8) слугувала загальна інформація щодо платника податку щодо значних обсягів придбання та реалізації товару, що може свідчити про мету розповсюдження схемного податкового кредиту.
В Протоколі від 11.07.2024 №103/17-00-18-00-07 зазначено, що за результатами обговорення питання та з метою наповнення Журналу ризикових платників АІС «Податковий блок» прийнято рішення про відповідність платника податку Критеріям ризиковості.
При цьому, в переліку контрагентів, щодо яких здійснювалася перевірка податкової інформації, відсутній контрагент – ТОВ «Мілмар», за операціями з яким сформовано ПН №5.
Контролюючим органом застосовано під час зупинення реєстрації ПН №5 в ЄРПН Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №6398 від 11.07.2024, яке прийняте не за результатами перевірки податкової інформації щодо господарської операції за ПН №5, та яке винесене до моменту формування Квитанції по ПН №5 (02.08.2024).
З огляду на це суд підставно зауважив, що вказане свідчить про порушення алгоритму дій контролюючого органу при зупиненні реєстрації ПН в ЄРПН: віднесення позивача до переліку ризикових платників податків за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку не стосувалося фактів перевірки господарських операцій саме по ПН №5.
Відтак, зазначене свідчить про відсутність правових підстав для зупинення реєстрації ПН №5 в ЄРПН.
Верховний Суд у постанові від 02 липня 2024 року (справа №440/5004/23, адміністративне провадження № К/990/20991/24) виснував:
«Суд не спростовує та не заперечує вказані вище висновки Верховного Суду, про те вважає за необхідне звернути увагу на висновки Верховного Суду викладені у постанові від 21 лютого 2023 року у справі №2240/3271/18, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації».
Тобто, установленню підлягають обставини щодо надання позивачем контролюючому органу після зупинення реєстрації ПН в ЄРПН документів, які були б достатніми для їх реєстрації.
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі іменується – Порядок №520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За приписами пункту 5 Порядку №520, платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Згідно матеріалів справи, позивач після отримання Квитанцій про зупинення реєстрації ПН в ЄРПН надав контролюючому органу Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
З переліку додатків (Журнал розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відновленим ПН/РК) вбачається, що контролюючому органу надані:
Письмові пояснення №31 від 22.08.2024;
Договір оренди нерухомого майна №13/524791/1 від 16.02.2024, укладеного із АТ «Райффайзен Банк» про оренду офісного приміщення площею 58,2 м.кв., що знаходиться за адресою: м. Рівне, вул. Симона Петлюри, буд. 35, офіс 604;
Акт приймання-передачі об`єкта оренди від 16.02.2024;
Договір про надання послуг №11-0 від 28.02.2024;
Додаткові угоди від 02.01.2023 та від 02.01.2024 з ПАТ «Вінницяоблпаливо», згідно умов яких останній надає дозвіл на користування залізничною колією, яка знаходиться за адресою: Вінницька обл., Вінницький р-н, селище Липовець, вул. Привокзальна, 10;
Договір оренди нерухомого майна №01/02-24 від 01.02.2024, укладеного з ТОВ «Синергія Агрохім» (ЄДРПОУ 45036021), згідно умов якого позивачем отримано в оренду виробничу площадку площею 1000 кв/м., частину приміщення адмінбудівлі площею 61 кв/м та майстерню площею 102 кв/м, які знаходяться за адресою: Вінницька обл., Вінницький р-н, селище Липовець, вул. Привокзальна, буд. 4-а;
Акт прийому-передачі майна від 01.02.2024: ТОВ «Синергія Агрохім» передало, а ТОВ «Хімпак Україна» отримало виробничу площадку площею 1000 кв/м., частину приміщення адмінбудівлі площею 61 кв/м та майстерню площею 102 кв/м;
Договір оренди навантажувача №ОН-2024/02/01 від 01.02.2024, укладений з ТОВ «Синергія Агрохім» (ЄДРПОУ 45036021), згідно умов якого позивачем отримано в оренду гусеничний поворотний кран РДК-160/2, заводський номер 2480, що знаходиться за адресою: Вінницька обл., Вінницький р-н, селище Липовець, вул. Привокзальна, буд. 4-а;
Акт прийому-передачі майна від 01.02.2024, яким підтверджено, що ТОВ «Синергія Агрохім» передало, а ТОВ «Хімпак Україна» отримало гусеничний поворотний кран РДК-160/2;
Договір оренди окремого індивідуально визначеного майна №2 від 01.03.2022 з філією Липовецький райавтодор ДП «Вінницький облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України»;
Акт прийому-передачі індивідуально визначеного майна від 01.03.2022, яким підтверджено оренду трансформатора КТП 630-10/0,4 кВ, що знаходиться за адресою: Вінницька обл., Вінницький р-н, селище Липовець, вул. Привокзальна, буд.1;
Акт приймання – передачі майна від 01.03.2022;
Акт звірки розрахунків між ТОВ «Хімпак Україна» і ТОВ «Буковинська аграрна компанія» за період з 01.07.2024 – 15.07.2024;
Видаткова накладна №118 від 08.07.2024 на продаж ТОВ «Хімпак Україна» для ТОВ «Мілмар» селітри аміачної Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т. на суму 426 000 грн, в т.ч. ПДВ 71000 грн;
Видаткова накладна №2868 від 08.07.2024 на продаж ТОВ «Добрива Волині» для ТОВ «Хімпак Україна» селітри аміачної Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т. на суму 420048 грн, в т.ч. ПДВ 71008 грн;
Заключна виписка по банківському рахунку позивача за 05.07.2024;
Договір поставки №32/04-24 від 10.04.2024 між ТОВ «Хімпак Україна» (Постачальник) і ТОВ «Буковинська аграрна компанія» (Покупець);
Специфікація №1 до Договору поставки №32/04-24 від 10.04.2024;
Договір №П-937-ДВ від 07.05.2024 між ТОВ «Добрива Волині» (Продавець) і ТОВ «Хімпак Україна» (Покупець), згідно умов якого Постачальник продає, а Покупець придбає товари згідно специфікації;
Заявка №1 від 05.07.2024 направлена ТОВ «Буковинська аграрна компанія» в адресу ТОВ «Хімпак Україна» з проханням відвантажити товар - селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т. згідно рахунку №115 від 05.07.2024;
Розпорядження на відвантаження №05.07.2001 від 07.07.2024, направлене ТОВ «Хімпак Україна» в адресу ТОВ «Добрива Волині» з проханням відвантажити селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т;
Картка рахунку №361 за липень 2024 року;
Оборотно-сальдова відомість по рахунку №281 за липень 2024 року;
Лист №1 від 05.07.2024, яким повідомлено про зміну установчих даних контрагентом;
Платіжна інструкція №906 від 05.07.2024 про оплату коштів ТОВ «Хімпак Україна» для ТОВ «Добрива Волині» згідно рахунку №1404 від 05.07.2024 на суму 420048,00 грн, в т.ч. ПДВ 70008,00 грн;
Рахунок ТОВ «Хімпак Україна» для ТОВ «Буковинська аграрна компанія» на оплату по замовленню №115 від 05.07.2024 в сумі 426000 грн, в т.ч. ПДВ – 71000 грн за селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24,00 т;
Рахунок ТОВ «Добрива Волині» для ТОВ «Хімпак Україна» №1404 від 05.07.2024 в сумі 420048 грн, в т.ч. ПДВ – 70008 грн за селітру аміачну Pulan N34,4% в бегах в кількості 24 т;
Товарно-транспортна накладна №Р118 від 08.07.2024 на перевезення автомобілем Вольво д.н.з. НОМЕР_1 з причепом / напівпричепом д.н.з. НОМЕР_2 перевізником і вантажоодержувачем ТОВ «Мілмар» селітри аміачної Pulan N34,4% в бегах в кількості 24 т.
З огляду на це, суд підставно зауважив, що платником податків надані контролюючому органу належні документи, які стосувалися господарських операцій по ПН №5.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд першої інстанції слушно зазначив, що зміст оскаржуваного Рішення №11684947/38143477 по суті підстав для відмови у реєстрації ПН в ЄРПН суперечить один одному.
Зі змісту оскаржуваного Рішення №11684947/38143477 вбачається, що підставою для відмови в реєстрації ПН в ЄРПН слугувало: «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».
В графі «Додаткова інформація» Рішення №11684947/38143477 зазначено, зокрема: «Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати якості заводу виробника), інвентаризаційні описи».
З огляду на це суд першої інстанції правильно зазначив, що у разі відмови у реєстрації ПН в ЄРПН з підстави «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства» у графі «Додаткова інформація» рішення повинні зазначатися переліки документів, які складені/оформлені з порушенням законодавства.
Натомість, в оскаржуваному Рішенні №11684947/38143477 фактично йдеться про ненадання документів платником податків, на думку контролюючого органу.
У разі ж ненадання платником податків документів чи їх неповного надання, контролюючий орган мав право винести рішення про направлення повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Якщо ж брати до уваги інформацію, яка зазначена у графі «Додаткова інформація» оскаржуваного Рішення №11684947/38143477 «Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати якості заводу виробника), інвентаризаційні описи» суд вірно зазначив, що усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених нормами ПК України, а не шляхом відмови у реєстрації ПН / РК в ЄРПН.
У Протоколі від 27.08.2024 №125/17-00-18-00-07 міститься аналогічний опис підстав для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН: «Наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати якості заводу виробника), інвентаризаційні описи. Первинні документи складені з порушенням законодавства – видаткові накладні, ТТН без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції» (а.с. 212 том 1).
У постанові від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20 Верховний Суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Вказана правова позиція підтримана Верховним Судом в постановах від 19 липня 2023 року по справі № 420/7850/22, від 29 червня 2023 року по справі № 500/2655/22, від 30 травня 2023 року по справі № 500/889/21, від 01 лютого 2023 року по справі №140/506/22, від 03 жовтня 2023 року по справі № 380/4146/22.
Тобто, рішення Комісії регіонального рівня повинно містити чітку підставу для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄРПН, яка повинна узгоджуватися з інформацією, зазначеною у графі «Додаткова інформація».
У графі «Додаткова інформація» оскаржуваного Рішення №11684947/38143477 також зазначено: «Первинні документи складені з порушенням законодавства – видаткові накладні, ТТН без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції».
Щодо такого формулювання то суд першої інстанції підставно зазначив, що у разі, коли контролюючий орган дійшов висновку про надання платником податків документів, які складені з порушенням законодавства, то у такому випадку в графі «Додаткова інформація» повинен міститися опис таких документів із чітким та конкретним зазначенням номерів, дат та інших реквізитів документів.
Загальне посилання контролюючого органу на те, що «видаткові накладні, ТТН без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції» не дає змоги ідентифікувати конкретний документ, про який йдеться.
Згідно матеріалів справи, позивач надавав контролюючому органу видаткові накладні та ТТН як щодо господарської операції по ПН №5 (контрагент ТОВ «Мілмар»), так і щодо господарських операцій з придбання товарів та послуг в інших контрагентів.
Яких саме господарських операцій стосується висновок контролюючого органу «видаткові накладні, ТТН без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції» відповідачем 1 не зазначено.
Крім того суд вірно врахував, що вимоги до оформлення товарно-транспортної накладної визначено статтею 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 №2344-III, відповідно до якої при оформленні товарно-транспортної накладної вантажовідправник зазначає такі обов`язкові реквізити: дата і місце складання; вантажовідправник (повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові), код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер, реєстраційний номер облікової картки платника податків чи серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку в паспорті); автомобільний перевізник (повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові), код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті), прізвище, ім`я, по батькові водія та номер його посвідчення; вантажоодержувач (повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові), код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер, реєстраційний номер облікової картки платника податків чи серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку в паспорті); транспортний засіб (марка, модель, тип, реєстраційний номер автомобіля, причепа/ напівпричепа), його параметри із зазначенням довжини, ширини, висоти, загальної ваги, у тому числі з вантажем, та маси брутто; пункти завантаження і розвантаження.
Наявні у матеріалах справи ТТН містять усі необхідні відомості.
Більше того, чинне законодавство не визначає ТТН обов`язковим документом для підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, та в переліку документів які можуть бути надані платником податків відповідно до Порядку №520.
Стосовно посилання відповідача 1 на відсутність інвентаризаційних описів, то суд першої інстанції правильно зазначив, що інвентаризаційні описи складаються на підставі документів бухгалтерського обліку, які були надані контролюючому органу.
Посилаючись в оскаржуваному Рішенні №11684947/38143477 на відсутність інвентаризаційних описів, контролюючий орган має вказати якого конкретно інвентаризаційного опису немає, станом на яку дату має бути сформований такий опис.
Також згідно матеріалів справи, позивачем подано до ДПС України скаргу на Рішення №11684947/38143477 і рішенням ДПС України №56920/38143477/2 від 03.09.2024 скаргу залишено без задоволення, а Рішення №11684947/38143477 – без змін.
При цьому, в Рішенні ДПС України №56920/38143477/2 від 03.09.2024 в графі «Підстави» зазначено «ненадання платником податку копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), в т.ч. рахунки–фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Тобто, ДПС України дійшла інших висновків, ніж ті, які зазначені в оскаржуваному Рішенні №11684947/38143477 щодо переліку документів, які не надані та які, на думку контролюючого органу, складені з порушенням законодавства.
Враховуючи зазначене вище суд підставно вважав, що оскаржуване Рішення №11684947/38143477 не відповідає критерію «обґрунтованості».
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄРПН в графі «Прийнято рішення про:», шляхом проставлення лише відмітки у відповідному пункті, натомість графа «Додаткова інформація» рішення має містити чіткий та повний опис підстав для відмови в реєстрації ПН / РК в ЄРПН, чого у спірному випадку не було.
Тому, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність оскаржуваного Рішення №11684947/38143477, яке підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання відповідача 2 зареєструвати ПН в ЄРПН, то суд першої інстанції правильно зазначив, що відповідно до пункту 23 частини першої статті 4 КАС України, похідна позовна вимога - вимога, задоволення якої залежить від задоволення іншої позовної вимоги (основної вимоги).
За правилами частини другої статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
За приписами пункту 19 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 20 Порядку №1246, внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Враховуючи висновок про протиправність оскаржуваного Рішення №11684947/38143477, суд дійшов обґрунтованого висновку про наявність достатніх правових підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН днем її подання на реєстрацію.
При цьому суд правильно вважав, що зобов`язання відповідача 2 здійснити реєстрацію ПН в ЄРПН є належним способом захисту прав платника податків, і такий спосіб захисту прав позивача не є втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, оскільки під дискреційними повноваженнями слід розуміти надання органу або посадовій особі повноважень діяти на власний розсуд в межах закону. Зокрема, дискреційні повноваження полягають у тому, що суб`єкт владних повноважень може обирати у конкретній ситуації альтернативне рішення, яке є законним.
Також суд апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції з урахуванням положень статей 132, 134, 139 КАС України, застосовуючи принцип співмірності, правильно вирішив питання про розподіл та розмір судових витрат по справі. 
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області - залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року у справі №460/11098/24 - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя | | М.А. Пліш
судді | | Л. П. Іщук
| | І. М. Обрізко