номер провадження справи 21/4/25

ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД ЗАПОРІЗЬКОЇ ОБЛАСТІ

РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11.05.2026 Справа № 908/83/25 (908/2834/25)
м. Запоріжжя Запорізької області 

Господарський суд Запорізької області у складі судді Черкаського Володимира Івановича, при секретарі Подгайній В.О., розглянувши у судовому засіданні матеріали справи № 908/83/25 (908/2834/25)

За позовною заявою - Товариства з обмеженою відповідальністю “АПТЕКА № 226” (пр. Інженера Преображенського, буд. 27, м. Запоріжжя, 69114, код ЄДРПОУ 23788835, ел. пошта - aptekan226@gmail.com, має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС, представник позивача Качуренко Юлія Юріївна, ел. пошта - ІНФОРМАЦІЯ_1 , вул. Козака Бабури буд. 9, м. Запоріжжя, 69076, РНОКПП НОМЕР_1 , має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС)
до відповідача - Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, 166, м. Запоріжжя, 69107, код ЄДРПОУ 44118663, ел. пошта - zp.official@tax.gov.ua, має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС)
Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача - арбітражний керуючий Вернигора Володимир Петрович (має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС)
про визнання противоправними та скасування податкового повідомлення-рішення

в межах провадження у справі № 908/83/25 про банкрутство Товариства з обмеженою відповідальністю “АПТЕКА № 226” (пр. Інженера Преображенського, буд. 27, м. Запоріжжя, 69114, код ЄДРПОУ 23788835, ел. пошта - aptekan226@gmail.com, має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС)
Ліквідатор - Вернигора Володимир Петрович (має зареєстрований Електронний кабінет у підсистемі Електронний суд ЄСІКС)

За участю представників сторін:
представник позивача - Качуренко Юлія Юріївна, адвокат, ордер АР № 1261241 від 28.08.2025, (в режимі відеоконференції);
представник відповідача ГУ ДПС у Запорізькій області - Косенко Л.О., дов. (в залі суду);
третя особа - Вернигора Володимир Петрович (в режимі відеоконференції)

СУТЬ СПОРУ:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю “АПТЕКА № 226” (далі - ТОВ “АПТЕКА № 226”, позивач) звернувся до Господарського суду Запорізької області з позовною заявою від 07.09.2025 (вх. № 3101/08-07/25 від 08.09.2025) в якій просить визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення-рішення (форми “ПН”) № 658808010707 від 07.05.2025, складене Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, за яким позивачу нараховано грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій, що випливають із правовідносин з податку на додану вартість у розмірі 572 657, 20 грн.
Позовні вимоги обґрунтовано такими доводами.
Оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки № 4210/08-01-07-07/23788835 від 04.04.2025.
В межах перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за операціями отримання коштів від Національної служби здоров`я України (далі - НСЗУ) за програмою реімбурсації лікарських засобів.
Позивач вважає, що дотримувався строків реєстрації податкових накладних з ПДВ у відповідному Реєстрі, оскільки складав і реєстрував податкові накладні на відповідні суми надходжень від НСЗУ; сам відповідач в акті перевірки дійшов висновку про відсутність заниження суми податкового зобов`язання з ПДВ, що було б неможливо у разі повної відсутності складання податкових накладних.
Крім того, позивач посилається на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України (далі - ПК України), запроваджений Законом України № 533-IX від 17.03.2020, за яким за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, штрафні санкції не застосовуються (карантин відмінено з 24 - 00 год. 30.06.2023 постановою Кабінету Міністрів України № 651 від 27.06.2023).
На підтвердження застосовності цієї норми до штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних позивач посилається на постанову Верховного Суду від 10.12.2021 у справі № 420/10367/20.
Правовою підставою позову позивач визначає статті 8, 41, 55, 68 Конституції України, відповідні норми ПК України, ГПК України, Закон України “Про судовий збір”.
Ухвалою від 09.09.2025 позовну заяву ТОВ “АПТЕКА № 226” (вх. № 3101/08-07/25 від 08.09.2025) прийнято до розгляду в межах провадження у справі № 908/83/25 про банкрутство ТОВ “АПТЕКА № 226”; відкрито провадження з розгляду позовної заяви за правилами загального позовного провадження з викликом сторін; призначено підготовче засідання на 09.10.2025; залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача - розпорядника майна арбітражного керуючого Вернигору В.П.; клопотання позивача про звільнення від сплати судового збору залишено без задоволення; клопотання позивача про відстрочення сплати судового збору задоволено - відстрочено сплату судового збору у розмірі 6 871, 89 грн. до ухвалення судового рішення.
Ухвалою від 09.10.2025 задоволено клопотання позивача про витребування доказів (вх. № 19765/08-08/25 від 30.09.2025) та витребувано у ГУ ДПС у Запорізькій області відомості з Єдиного реєстру податкових накладних - відомості щодо переліку зареєстрованих ТОВ “АПТЕКА № 226” у ЄРПН податкових накладних з ПДВ за період з 01.01.2019 по 31.12.2024; підготовче засідання відкладено на 23.10.2025.
У засіданні 23.10.2025 в порядку частини 5 статті 183 ГПК України оголошувалась перерва до 06.11.2025.
Ухвалою від 06.11.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 03.12.2025.
У засіданні 03.12.2025 на стадії дослідження доказів оголошувались перерви до 08.12.2025, 09.12.2025, 16.12.2025, 24.12.2025, 05.01.2026.
Ухвалою від 05.01.2026 суд, керуючись висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 16.12.2021 у справі № 910/7103/21, повернувся до стадії підготовчого провадження, призначив підготовче засідання на 26.01.2026 та зобов`язав позивача до 23.01.2026 надати суду докази реєстрації у встановленому порядку податкових накладних, оформлених позивачем за усіма надходженнями, які вказані в акті відповідача від 04.04.2025 № 4210/08-01-07-07/23788835 (зокрема у додатку № 8 до акта).
На виконання цієї ухвали 26.01.2026 представником позивача Камнєвою О.П. до суду подано заяви (вх. № 1824/08-08/26 від 26.01.2026, вх. № 1826/08-08/26 від 26.01.2026) про долучення додаткових доказів - витягів з ЄРПН щодо фактично зареєстрованих ТОВ “АПТЕКА № 226” податкових накладних за операціями отримання коштів від НСЗУ.
Заяви судом прийнято, документи долучено до матеріалів справи.
У засіданні 26.01.2026 оголошено перерву до 04.02.2026. 16.02.2026 надійшли додаткові пояснення відповідача (вх. № 3473/08-08/26 від 16.02.2026); у засіданні 17.02.2026 оголошено перерву до 05.03.2026.
04.03.2026 надійшли додаткові пояснення представника позивача (вх. № 4911/08-08/26 від 04.03.2026).
У засіданні 05.03.2026 з технічних причин через відсутність зв`язку із сервером підсистеми “Електронний суд” не відбулася відеоконференція, про що складено акт; ухвалою від 05.03.2026 засідання перенесено на 09.04.2026 та прийнято до розгляду заяву представника позивача (вх. № 4981/08-08/26 від 05.03.2026) про залучення третьої особи.
Ухвалою від 09.04.2026 заяву представника ТОВ “АПТЕКА № 226” Камнєвої О.П. (вх. № 4981/08-08/26 від 05.03.2026) про залучення до участі у справі, як третьої особи колишнього головного бухгалтера позивача Старосек Наталії Сергіївни залишено без задоволення з огляду на предмет позову; підготовче засідання відкладено на 16.04.2026.
Ухвалою від 16.04.2026 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 11.05.2026.
У судовому засіданні 11.05.2026 суд перейшов до судових дебатів та після виходу з нарадчої кімнати проголосив вступну та резолютивну частини рішення відповідно до статей 233, 240 ГПК України. Складання повного тексту рішення відкладено в межах строку, встановленого частиною 6 статті 240 ГПК України.
Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС, відповідач) надав відзив на позовну заяву від 25.09.2025 (вх. № 19520/08-08/25 від 26.09.2025) та заперечення на відповідь позивача на відзив від 03.10.2025 (вх. № 20036/08-08/25 від 03.10.2025), в яких проти позову заперечив та просив у його задоволенні відмовити повністю.
Позиція відповідача зводиться до такого.
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки, оформленої актом № 4210/08-01-07-07/23788835 від 04.04.2025 установлено, що ТОВ “АПТЕКА № 226” у період з 01.05.2019 по 30.04.2024 отримувало кошти від НСЗУ на розрахунковий рахунок за договорами реімбурсації лікарських засобів на загальну суму 20 877 159, 39 грн., з яких за ставкою 7 % - 20 670 124, 59 грн. (у т. ч. ПДВ 1 352 251, 15 грн.), звільнені від оподаткування - 207 034, 80 грн.
Датою виникнення податкових зобов`язань за такими операціями є дата зарахування коштів на рахунок платника (пункт 187.7 статті 187 ПК України), у зв`язку з чим позивач був зобов`язаний скласти та зареєструвати в ЄРПН податкові накладні у встановлені пунктом 201.10 статті 201 і пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України строки.
За твердженням відповідача, у ЄРПН у відповідні дати на відповідні суми надходжень від НСЗУ податкові накладні на загальну суму 17 397 515, 07 грн. (у т.ч. за ставкою 7 % - 17 190 480, 27 грн., ПДВ - 1 124 610, 86 грн.; звільнені від оподаткування - 207 034, 80 грн.) взагалі відсутні; своєчасно зареєстровано лише податкові накладні за період з 09.05.2024 по 21.12.2024 на суму 3 479 644, 32 грн. (у т.ч. ПДВ 227 640, 29 грн.).
У відповіді на запит контролюючого органу від 26.03.2025 № 8/08-01-07-03/23788835 позивач надав таблицю з переліком податкових накладних, номери та загальні суми яких не збігаються з реквізитами платіжних доручень НСЗУ, чим, на думку відповідача, не спростовано висновку про відсутність реєстрації.
Мораторій на застосування штрафних санкцій, запроваджений пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, відповідач вважає таким, що припинив застосовуватися у зв`язку з набранням 27.05.2022 чинності Законом України № 2260-IX від 12.05.2022.
З цієї дати платник податків не звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, якщо він мав об`єктивну можливість виконати свій податковий обов`язок і не подав до контролюючого органу відповідну заяву в порядку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022.
Позивач такої заяви не подавав, а господарську діяльність продовжував.
У підтвердження позиції відповідач посилається на постанови Верховного Суду від 21.08.2024 у справі № 440/8796/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23, від 11.04.2024 у справі № 380/14133/23, від 12.03.2024 у справі № 160/13661/23, від 12.04.2024 у справі № 620/9720/23.
З огляду на встановлені під час перевірки обставини штраф застосовано за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України у розмірі 50 відсотків від суми ПДВ за операціями, оподатковуваними за ставкою 7 %, та 5 відсотків від обсягу постачання за операціями, звільненими від оподаткування, - на загальну суму 572 657, 20 грн.
Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача - арбітражний керуючий Вернигора Володимир Петрович у судових засіданнях позов підтримав; письмових пояснень до матеріалів справи не подав.
Судові засідання здійснювалися в режимі відеоконференції із застосуванням підсистеми відеоконференцзв`язку ЄСІКС.
У засіданні 18.05.2026 оголошено вступну та резолютивну частини рішення від 11.05.2026.
Розглянувши у судовому засіданні матеріали справи, позовну заяву, заслухавши представників сторін, суд

УСТАНОВИВ:

Предметом позову є вимога позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області (форми “ПН”) № 658808010707 від 07.05.2025 у повному обсязі на суму штрафних санкцій 572 657, 20 грн., нарахованих за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України у зв`язку із висновком контролюючого органу про порушення позивачем строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених за операціями отримання коштів від НСЗУ за програмою реімбурсації.
У предмет доказування, з огляду на підстави позову та заперечень, входять такі обставини: 1) факти отримання позивачем коштів від НСЗУ та дати їх зарахування; 2) факт складання та реєстрації позивачем податкових накладних у ЄРПН за операціями, оплаченими бюджетними коштами, та дати реєстрації таких накладних; 3) розмір податкового зобов`язання, що підлягав відображенню у податкових накладних, та наявність (відсутність) реєстрації податкових накладних у межах граничних строків; 4) правильність застосування контролюючим органом ставок відповідальності за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України; 5) правильність визначення бази нарахування штрафних санкцій.
Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 06.02.2025 у справі № 908/83/25 відкрито провадження у справі про банкрутство ТОВ “АПТЕКА № 226”, введено процедуру розпорядження майном, розпорядником майна призначено арбітражного керуючого Вернигору В.П.
Ухвалою суду від 29.07.2025 продовжено строк дії процедури розпорядження майном.
Зазначені обставини встановлені як загальновідомі з ЄДРСР та підтверджуються ухвалою суду від 09.09.2025 у цій справі.
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 розділу II, підпунктів 69.22, 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України та наказів ГУ ДПС у Запорізькій області № 470-п від 14.03.2025, № 522-п від 21.03.2025, № 528-п від 25.03.2025 проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2024.
За результатами перевірки складено акт № 4210/08-01-07-07/23788835 від 04.04.2025, який направлений позивачу рекомендованим листом і отриманий останнім 17.04.2025.
Дотримання контролюючим органом строку давності, визначеного пунктом 102.1 статті 102 ПК України, для визначення грошових зобов`язань за спірні податкові періоди 2019 року - початку 2020 року забезпечено зупиненням перебігу цього строку у зв`язку з дією карантину, встановленого з 12.03.2020 (пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, введений Законом України № 540-IX від 30.03.2020), а надалі - у зв`язку з дією воєнного стану, введеного Указом Президента України № 64/2022 від 24.02.2022 (пункт 69.9 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України).
Позивач заперечень щодо дотримання строків давності не заявляв; підстав вважати оскаржуване податкове повідомлення-рішення таким, що прийнято з порушенням статті 102 ПК України, судом не встановлено.
Одночасно судом враховано, що ухвалою Господарського суду Запорізької області від 06.02.2025 у справі № 908/83/25 введено процедуру розпорядження майном боржника, а отже з цієї дати діє мораторій на задоволення вимог кредиторів (стаття 41 Кодексу України з процедур банкрутства).
В акті перевірки контролюючий орган констатував, що ТОВ “АПТЕКА № 226” у перевіряному періоді уклало з НСЗУ низку договорів реімбурсації лікарських засобів (за програмою державних гарантій медичного обслуговування населення, у тому числі за відпуск препаратів за програмою “Доступні ліки”); на розрахунковий рахунок позивача НОМЕР_2 , відкритий в АТ “МетаБанк”, з рахунку НСЗУ UA448201720343180002000063754 у Державній Казначейській Службі України у період з 11.05.2019 по 21.12.2024 надходили кошти з призначенням платежу “Відшкодування вартості лікарських засобів, згідно звіту” на загальну суму 20 877 159, 39 грн. (перелік у розрізі платіжних доручень наведено в додатку № 8 до акта перевірки).
Контролюючий орган також зафіксував, що НСЗУ (ЄДРПОУ 42032422) є бюджетною установою, неприбутковою організацією, не зареєстрована як платник ПДВ; кошти, які надійшли позивачу, є бюджетними у розумінні пункту 187.7 статті 187 ПК України.
За висновком акта, з цієї суми за ставкою 7 % оподатковуваними є 20 670 124, 59 грн. (ПДВ 1 352 251, 15 грн.), звільненими від оподаткування (пункт 71 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, постанова Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 № 224) - 207 034, 80 грн.
Наявність об`єкта оподаткування ПДВ і правильність визначення сум податкових зобов`язань за деклараціями з ПДВ під час перевірки контролюючий орган не оспорив; заниження суми податкового зобов`язання з ПДВ не встановлено.
За висновком акта перевірки, ТОВ “АПТЕКА № 226” зареєструвало в ЄРПН податкові накладні у відповідні дні на суми, вказані у платіжних дорученнях НСЗУ, лише за період з 09.05.2024 по 21.12.2024 на загальну суму 3 479 644, 32 грн. (у т.ч. ПДВ 7 % - 227 640, 29 грн.); за період з 01.05.2019 по 30.04.2024 своєчасно зареєстрованих податкових накладних на дати та суми надходжень від НСЗУ контролюючий орган не встановив.
Ця обставина у розрізі кожного платіжного доручення відображена у графах “Зареєстровані в ЄРПН податкові накладні” (номер, дата, загальна сума, сума ПДВ) додатка № 8 до акта перевірки: колонки заповнені лише щодо платіжних доручень за період з 09.05.2024 по 21.12.2024, а щодо платіжних доручень за період з 11.05.2019 по 25.04.2024 у цих колонках проставлено прочерки.
На підставі акта перевірки ГУ ДПС винесло податкове повідомлення-рішення від 07.05.2025 № 658808010707 (форми “ПН”), яким за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України нараховано штрафні санкції на загальну суму 572 657, 20 грн., з яких: за операціями за ставкою 7 % - 562 305, 43 грн. (50 % від суми ПДВ 1 124 610, 86 грн. з бази 17 190 480, 27 грн.); за операціями, звільненими від оподаткування, - 10 351, 77 грн. (5 % від бази 207 034, 80 грн.).
Ці показники узгоджуються з додатком до податкового повідомлення-рішення № 658808010707 від 07.05.2025 та з висновком акта перевірки.
На виконання ухвали суду від 05.01.2026 позивач 26.01.2026 надав додаткові докази - витяги з ЄРПН щодо податкових накладних, зареєстрованих ТОВ “АПТЕКА № 226” у зіставленні з переліком платіжних доручень НСЗУ, наведеним у додатку № 8 до акта перевірки.
За результатами дослідження цих доказів у сукупності з даними, отриманими за ухвалою від 09.10.2025 з ЄРПН, і з даними додатка № 8 до акта перевірки судом установлено, що позивач фактично зареєстрував в ЄРПН податкові накладні на частину сум, які надійшли від НСЗУ у період з 01.05.2019 по 30.04.2024 - на обсяг постачання, оподатковуваного за ставкою 7 %, у розмірі 11 995 879, 79 грн.; а не зареєстрував - на обсяг 5 194 600, 48 грн. (сума ПДВ 7 % - 339 800, 03 грн.), а також на обсяг звільнених від оподаткування операцій у розмірі 207 034, 80 грн.
Загальна сума операцій, за якими встановлена відсутність реєстрації податкових накладних у межах граничних строків, становить 5 401 635, 28 грн. (5 194 600, 48 грн. за ставкою 7 % + 207 034, 80 грн. звільнених операцій), тобто на 11 995 879, 79 грн. менше, ніж було зафіксовано контролюючим органом в акті перевірки (17 397 515, 07 - 5 401 635, 28 = 11 995 879, 79).
Відповідно до статей 76 - 79, 86 ГПК України суд оцінює докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів; жодні докази не мають для суду заздалегідь встановленої сили; наявність обставини, на яку сторона посилається як на підставу своїх вимог або заперечень, вважається доведеною, якщо докази, надані на підтвердження такої обставини, є більш вірогідними, ніж докази, надані на її спростування (стандарт вірогідності - стаття 79 ГПК України).
Акт документальної позапланової виїзної перевірки від 04.04.2025 № 4210/08-01-07-07/23788835 з додатком № 8 суд визнає належним і допустимим доказом у частині фіксації дат і сум надходжень від НСЗУ, кваліфікації цих операцій як бюджетних у розумінні пункту 187.7 статті 187 ПК України, а також дат і сум податкових накладних, зареєстрованих позивачем у період з 09.05.2024 по 21.12.2024.
В цій частині дані акта позивачем не оспорені та підтверджуються банківськими виписками з рахунку позивача в АТ “МетаБанк” і платіжними дорученнями НСЗУ, наведеними у додатку № 8 до акта.
Разом з тим, у частині висновку про повну відсутність складання та реєстрації позивачем податкових накладних за період з 01.05.2019 по 30.04.2024 на суму 17 397 515, 07 грн. акт перевірки суд оцінює критично.
Такий висновок побудований на прямому арифметичному зіставленні номера, дати та загальної суми окремої податкової накладної із номером, датою та сумою окремого платіжного доручення НСЗУ; факт незбігу за формою підтверджений відповідями позивача на запити контролюючого органу № 8/08-01-07-03/23788835 від 26.03.2025.
Однак сам по собі незбіг реквізитів окремої накладної із реквізитами окремого платіжного доручення не є достатнім доказом відсутності реєстрації податкових накладних як таких - якщо в межах відповідного податкового періоду позивач фактично склав та зареєстрував в ЄРПН податкові накладні, сума ПДВ у яких у сукупності покриває суму податкового зобов`язання, що виникло за операцією з отриманням бюджетних коштів.
Додаткові докази, надані позивачем 26.01.2026 (заяви вх. № 1824/08-08/26 і вх. № 1826/08-08/26 від 26.01.2026) суд визнає належними, допустимими та достовірними.
Ці докази - витяги з ЄРПН у зіставленні з платіжними дорученнями, наведеними у додатку № 8 до акта перевірки, - підтверджують, що частина податкових накладних, обсяг постачання за якими становить 11 995 879, 79 грн. (сума ПДВ 7 % - 784 810, 83 грн.) була позивачем фактично складена та зареєстрована в ЄРПН.
Дані ЄРПН, витребувані судом у ГУ ДПС ухвалою від 09.10.2025 у сукупності зі згаданими додатковими доказами позивача підтверджують саме такий обсяг фактично зареєстрованих податкових накладних.
Одночасно ці ж докази підтверджують і те, що на обсяг постачання за ставкою 7 % у розмірі 5 194 600, 48 грн. (сума ПДВ 7 % - 339 800, 03 грн.) та на обсяг звільнених від оподаткування операцій у розмірі 207 034, 80 грн. податкові накладні у межах граничних строків, встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України (для операцій, здійснених до 08.02.2023), а щодо операцій, здійснених з 08.02.2023, також з урахуванням пункту 89 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, позивач не зареєстрував.
Ця обставина позивачем не спростована належними доказами: у поданих ним поясненнях (у тому числі у відповіді на відзив вх. № 19765/08-08/25 від 30.09.2025 та у поясненнях вх. № 4911/08-08/26 від 04.03.2026, вх. № 8087/08-08/26 від 13.04.2026) вичерпного зіставлення усіх 100 % платіжних доручень НСЗУ із конкретними зареєстрованими податковими накладними позивач не навів.
Позиція відповідача, викладена у відзиві (вх. № 19520/08-08/25 від 26.09.2025) та у запереченнях на відповідь позивача на відзив (вх. № 20036/08-08/25 від 03.10.2025), в частині констатації факту відсутності реєстрації податкових накладних у межах граничних строків за операціями отримання коштів від НСЗУ на суму 5 401 635, 28 грн. судом приймається як така, що узгоджується із матеріалами справи.
Правове регулювання спірних відносин визначається положеннями Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 187.7 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі.
Оскільки кошти, отримані позивачем від НСЗУ за програмою реімбурсації лікарських засобів, є бюджетними, дати виникнення податкових зобов`язань позивача збігаються з датами зарахування коштів на його розрахунковий рахунок, зафіксованими у платіжних дорученнях (додаток № 8 до акта перевірки).
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України установлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою; податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.
Граничні строки реєстрації податкових накладних у ЄРПН за операціями, здійсненими до 08.02.2023, визначаються пунктом 201.10 статті 201 ПК України у редакції, чинній на дату виникнення відповідного податкового зобов`язання: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, який набрав чинності 08.02.2023 (Закон України від 12.01.2023 № 2876-IX), тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, встановлено збільшені граничні строки реєстрації податкових накладних у ЄРПН: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Ця норма застосовується до операцій, за якими податкові зобов`язання виникли починаючи з 08.02.2023.
Відповідальність за відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН в межах граничного терміну передбачена пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України.
В редакції, чинній станом на час винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, встановлено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку податкової накладної та/або розрахунку коригування, що зазначені у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу за результатами перевірки, тягне за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування, або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено; для операцій, звільнених від оподаткування, - 5 відсотків обсягу постачання (без ПДВ).
Крім того, пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України (у редакції Закону України № 533-IX від 17.03.2020, з подальшими змінами) передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім прямо визначених у цьому пункті санкцій. Постановою Кабінету Міністрів України № 651 від 27.06.2023 карантин скасовано з 24 год. 00 хв. 30.06.2023.
Разом з тим, з 27.05.2022 набрав чинності Закон України № 2260-IX від 12.05.2022 “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану”.
Правовий висновок щодо застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України у взаємодії з подальшими змінами, внесеними цим Законом, викладений Верховним Судом у постановах від 21.08.2024 у справі № 440/8796/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23, за яким з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
З огляду на це посилання позивача на автоматичну незастосовність штрафних санкцій за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України за усі періоди з 01.03.2020 по 30.06.2023 на підставі виключно пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України та висновку Верховного Суду у постанові від 10.12.2021 у справі № 420/10367/20 суд відхиляє.
Наведений позивачем висновок був сформований за іншого правового регулювання (до набрання чинності Законом України № 2260-IX від 12.05.2022) та наразі уточнений подальшою практикою Верховного Суду.
Ключовим критерієм звільнення від відповідальності за пунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України (у редакції Закону № 2260-IX) є документально підтверджена неможливість виконання платником податків відповідних обов`язків, підтверджена у порядку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022.
Позивач такого підтвердження не надав, у той час як господарську діяльність він продовжував, що підтверджується самим фактом отримання коштів від НСЗУ у безперервному режимі протягом усього спірного періоду (додаток № 8 до акта перевірки).
Разом з тим, зазначене не змінює висновку суду про часткову обґрунтованість позовних вимог у зв`язку з іншими підставами.
За висновком акта перевірки, штраф за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України нараховано за операціями отримання коштів від НСЗУ на загальну суму 17 397 515, 07 грн. (у т. ч. за ставкою 7 % - 17 190 480, 27 грн., ПДВ - 1 124 610, 86 грн.; звільнені від оподаткування - 207 034, 80 грн.) тобто на весь обсяг таких операцій за період з 01.05.2019 по 30.04.2024, крім періоду з 09.05.2024 по 21.12.2024, щодо якого контролюючий орган визнав факт своєчасної реєстрації податкових накладних.
Дослідивши у сукупності акт перевірки з додатком № 8, витяги з ЄРПН, витребувані ухвалою суду від 09.10.2025, а також додаткові докази позивача, надані на виконання ухвали суду від 05.01.2026 (заяви вх. № 1824/08-08/26 від 26.01.2026, вх. № 1826/08-08/26 від 26.01.2026), суд дійшов висновку, що фактично не зареєстрованими у ЄРПН у межах граничних строків є податкові накладні за операціями отримання коштів від НСЗУ на загальну суму 5 401 635, 28 грн., з яких: за ставкою 7 % - 5 194 600, 48 грн. (сума ПДВ - 339 800, 03 грн.); звільнені від оподаткування - 207 034, 80 грн.
Відповідно, правомірною є сума штрафу за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, обчислена від бази, яка відповідає обсягу фактично не зареєстрованих податкових накладних, а саме:
- 169 900, 01 грн. (50 % від суми ПДВ 339 800, 03 грн. за операціями, оподатковуваними за ставкою 7 % у розмірі 5 194 600, 48 грн.);
- 10 351, 77 грн. (5 % від обсягу постачання 207 034, 80 грн. за операціями, звільненими від оподаткування).
Разом, правомірна сума штрафних санкцій, які могли бути нараховані оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням становить 180 251, 78 грн. (169 900, 01 + 10 351, 77 = 180 251, 78).
Штраф у розмірі 392 405, 42 грн. (572 657, 20 - 180 251, 78 = 392 405, 42) нарахований позивачу в частині, яка не відповідає фактичному обсягу порушення.
Ця частина припадає на обсяг постачання за ставкою 7 % у розмірі 11 995 879, 79 грн. (17 190 480, 27 - 5 194 600, 48 = 11 995 879, 79) за яким податкові накладні позивачем фактично складено та зареєстровано в ЄРПН, що встановлено судом за наслідками дослідження витягів з ЄРПН і додаткових доказів позивача, наданих 26.01.2026.
Розрахунок цієї частини перевіряється арифметично: ПДВ 7 % від бази 11 995 879, 79 грн. становить 784 810, 83 грн. (11 995 879, 79 Ч 7 / 107), штраф 50 % - 392 405, 42 грн., що збігається із сумою штрафу, нарахованого відповідачем за цим обсягом операцій.
В силу підпунктів 21.1.1, 21.1.2 пункту 21.1 статті 21, підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний визначати грошові зобов`язання платника податків на підставі об`єктивних даних, а винесені ним акти індивідуальної дії - бути обґрунтованими та вмотивованими (пункт 75 постанови Верховного Суду від 17.12.2018 у справі № 509/4156/15-а).
Оскільки в частині нарахування штрафу на суму 392 405, 42 грн. об`єктивна підстава (факт відсутності реєстрації податкових накладних) відсутня, оскаржуване податкове повідомлення-рішення у цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.
В решті (щодо нарахування штрафу в сумі 180 251, 78 грн.) підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не встановлено.
В цій частині податкове повідомлення-рішення відповідає обставинам, встановленим за наслідками перевірки, підтверджується витягами з ЄРПН, розрахунок штрафних санкцій виконаний контролюючим органом правильно за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, а посилання позивача на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України з наведених у розділі 7 цього рішення підстав автоматичного звільнення від відповідальності у визначеній практикою Верховного Суду площині не забезпечує.
Клопотання позивача про застосування обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків (пункт 112.8 статті 112 ПК України) у справі не заявлено; докази підтвердження неможливості виконання податкових обов`язків у порядку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29.07.2022 позивач не подав.
З огляду на викладене позовні вимоги ТОВ “АПТЕКА № 226” підлягають частковому задоволенню в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області (форми “ПН”) № 658808010707 від 07.05.2025 щодо нарахування штрафних санкцій у розмірі 392 405, 42 грн. В решті позову (щодо суми штрафу 180 251, 78 грн.) слід відмовити.
З огляду на встановлені обставини, оцінені за правилами статей 76 - 79, 86 ГПК України у сукупності та за стандартом вірогідності (стаття 79 ГПК України), із застосуванням норм пунктів 187.7 статті 187, 201.1, 201.10 статті 201, 120-1.2 статті 120-1, пункту 52-1 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України та висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 21.08.2024 у справі № 440/8796/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23, від 11.04.2024 у справі № 380/14133/23, від 17.12.2018 у справі № 509/4156/15-а, суд дійшов висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог: податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області (форми “ПН”) № 658808010707 від 07.05.2025 підлягає скасуванню в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 392 405, 42 грн.; в іншій частині позову щодо скасування штрафних санкцій в сумі 180 251,78 грн. слід відмовити.
Судовий збір розподіляється між сторонами пропорційно до задоволеної та відмовленої частин позовних вимог відповідно до пункту 2 частини 1 статті 129 ГПК України.
Керуючись ст. 2 Кодексу України з процедур банкрутства, статтями 46, 74, 80, 129, 232, 233, 236, 238, 240, 241, 256, 257, 326 Господарського процесуального кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управлінням ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 69035, код ЄДРПОУ ВП 44118663) (форми “ПН”) № 658808010707 від 07.05.2025 в частині нарахування 392 405 (триста дев`яносто дві тисячі чотириста п`ять) грн. 42 коп. штрафних санкцій.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю “АПТЕКА № 226” (пр. Інженера Преображенського, буд. 27, м. Запоріжжя, 69114, код ЄДРПОУ 23788835) в дохід Державного бюджету України (отримувач коштів ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 37993783, банк отримувача Казначейство України (ЕАП), рахунок отримувача UA908999980313111256000026001, код класифікації доходів бюджету 22030106) стягувач Державна судова адміністрація України (вул. Липська, 18/5, м. Київ, 01601, код ЄДРПОУ 26255795) 2 164 (дві тисячі сто шістдесят чотири) грн. 64 коп. судового збору.
Стягнути з Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, 166, м. Запоріжжя, 69107, код ЄДРПОУ ВП 44118663) в дохід Державного бюджету України (отримувач коштів ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 37993783, банк отримувача Казначейство України (ЕАП), рахунок отримувача UA908999980313111256000026001, код класифікації доходів бюджету 22030106) стягувач Державна судова адміністрація України (вул. Липська, 18/5, м. Київ, 01601, код ЄДРПОУ 26255795) 4 707 (чотири тисячі сімсот сім) грн. 24 коп. судового збору.
В іншій частині позову відмовити.
Видати накази після набрання рішенням законної сили.

Копію рішення надіслати сторонам, третій особі (до електронного кабінету).

Розмістити повний текст рішення на сайті Господарського суду Запорізької області (https://zp.arbitr.gov.ua/sud5009/gromadyanam/advert/).

Відповідно ст. 241 ГПК України рішення господарського суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закритті апеляційного провадження або прийняття постанови суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Відповідно до ст. 256, пп. 17.5 п. 17 розділу XI Перехідних положень ГПК України рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку шляхом подачі апеляційної скарги протягом двадцяти днів з дня складення повного судового рішення.

З урахуванням відпустки судді, повний текст рішення складено, оформлено та підписано 09.07.2026.

Суддя Володимир ЧЕРКАСЬКИЙ