ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2026 року 
м. Київ

справа № 560/2028/23
адміністративне провадження № К/990/105/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Васильєвої І. А., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 560/2028/23
за адміністративним позовом Приватного підприємства «МВМ-13» до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду (головуючий суддя В. В. Матущак) від 30 травня 2023 року, додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів: Р. В. Ватаманюк, Т. В. Сапальова, М. М. Капустинський) від 17 жовтня 2023 року, 
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Приватне підприємство «МВМ-13» (далі - ПП «МВМ-13», позивач) вернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - ГУ ДПС, відповідач, скаржник), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року: 
форми "Н" № 1312/2201-0714, яким застосовано штрафну санкцію в сумі 38 718,84 грн за не своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
форми "Р" № 1311/2201-0714, яким визначено податкове зобов`язання з ПДВ в сумі 624 135,00 грн, штрафна санкція - 118 744,00 грн;
форми "Р" № 1310/2201-0714, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1 037 188,00 грн та штрафну санкцію в сумі 141 869,00 грн.
2. В обґрунтування позову зазначило, що платником податку з метою своєчасної реєстрації податкової накладної № 24 від 14 листопада 2019 року було вчинено всі необхідні та залежні від платника податків дії. Натомість її реєстрація була здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від платника податку причин, а саме через несвоєчасність зарахування на електронний рахунок позивача перерахованих коштів, що призвело до затримки коригування суми податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні, та унеможливило реєстрацію податкової накладної в межах встановленого законом граничного терміну її реєстрації. 
Разом з тим, зазначає, що висновки щодо завищення податкового кредиту на суму 375 535,00 грн в результаті віднесення до його складу податку на додану вартість по операціях з постачання продукції ТОВ «Ларгостарх», що фактично не здійснювались в межах господарської діяльності суб`єктів господарювання та завищення податкового кредиту в сумі 248 600,00 грн в результаті не проведення його коригування (зменшення), по отриманих на безоплатній основі товарах, при придбанні яких був сформований податковий кредит є безпідставними та неправомірними. 
Також вказує, що висновки щодо неправомірного не віднесення до складу доходів зобов`язання (кредиторську заборгованість) в сумі 1 491 600,00 грн, не віднесення до складу доходів доходу активів - матеріалів в сумі 1 877 674,00 грн., як безоплатно отриманих, а також завищення собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) витрат в сумі 2 392 883,00 грн. є безпідставними та неправомірними. 
Вказує, що висновки викладені в акті, є безпідставними, необґрунтованими та такими, що не ґрунтуються на нормах чинного законодавства, а спірні податкові повідомлення-рішення, складені на підставі акта перевірки, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року форми "Н" № 1312/2201-0714, форми "Р" № 1311/2201-0714, форми "Р" № 1310/2201-0714.
Стягнуто на користь Приватного підприємства «МВМ-13» судові витрати (судовий збір) в розмірі 26 840 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
3.1 Крім того, вказаним судовим рішенням, встановлено Приватному підприємству «МВМ-13» строк для надання відповідної заяви та доказів про розмір судових витрат на професійну правничу допомогу - 5 днів з дня ухвалення цього рішення.
4. До суду надійшло клопотання ПП «МВМ-13» про стягнення витрат на правову допомогу в адміністративній справі № 560/2028/23 в сумі 34 650,00 грн.
5. Відповідачем подано до суду клопотання про зменшення їх розміру, у якому зазначив, що розподілу підлягають лише ті витрати, що безпосередньо стосуються судової справи та їх предмету. Зважаючи на предмет спору, незначний обсяг застосованих норм, неспівмірність з часом, витраченим на виконання відповідних робіт, відсутність публічного інтересу до справи, даний спір не потребує глибокого правового аналізу та дослідження, а відтак і часових затрат.
6. Додатковим рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року стягнуто на користь ПП «МВМ-13» витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 18 000 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
7. Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року та додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року залишено без змін.
8. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 02 січня 2024 року від ГУ ДПС до Верховного Суду подано касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року, додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити в задоволенні позову або направити справу на новий розгляд.
Зменшити розмір витрат на професійну правничу допомогу, що підлягає стягненню з Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
9. Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
10. Ухвалою Верховного Суду від 15 січня 2024 року клопотання Головного управління ДПС у Хмельницькій області про поновлення строку на касаційне оскарження - задоволено. Поновлено Головному управлінню ДПС у Хмельницькій області строк на касаційне оскарження рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року, додаткового рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року та постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року у справі № 560/2028/23.
Внаслідок чого, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
11. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її розгляд у попередньому судовому засіданні.
12. 14 вересня 2026 року Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 1242 призначено повторний автоматизований розподіл справи, з підстави ухваленням зборами суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді рішення від 20 лютого 2026 року № 11 "Про визначення Персонального складу судових палат Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду" та введенням до складу судової палати з розгляду справ щодо виборчого процесу та референдуму, а також захисту політичних прав громадян судді Дашутіна І. В., який перебуває у складі колегії суддів, що унеможливлює його участь у розгляді справи.
13. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Васильєва І.А., Шишов О. О.
14. Станом на час розгляду справи, відзив на касаційну скаргу відповідача до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає подальшому розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
15. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у період з 22 листопада 2021 року по 24 грудня 2021 року Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ПП «МВМ-13» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2021 року, валютного законодавства за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2021 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкова державне соціальне страхування за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2021 року, іншого законодавства за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2021 року, за результатами якої складений акт від 04 січня 2022 року № 8/22-01-07-14/14149378, яким встановлено порушення ПП «МВМ-13» вимог:
1) пункту 44.1 статті 44 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 2.1, пункту 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, пункту 2 статті 3, пунктів 1, 2 статті 6 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XІV, пункту 5П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, пункту 5, пункту 15 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, пунктів 3, 6, пункту 6 НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Мінфіну від 07 лютого 2013 року, № 73, пункту 6, 7, 11, 12 П(С)БО 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок па прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 1 037 188,00 грн, в тому числі: за три квартали 2019 року в сумі 564 494,00 грн, за 2019 рік в сумі 967 680,00 грн, за 2020 рік в сумі 5 930,00 грн, за три квартали 2021 в сумі 63 578,00 грн.
2) пункту 44.1 статті 44, пункту "а" 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 624 135,00 грн., в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: липень 2019 року на суму 74 146,00 грн., серпень 2019 року на суму 193 125,00 грн, вересень 2019 року на суму 60 044,00 грн, жовтень 2019 року на суму 6 445,00 грн, листопад 2019 в сумі 165 320,00 грн, грудень 2019 в сумі 83 600,00 грн, липень 2020 року на суму 18 697,00 грн, серпень 2020 року на суму 20 058,00 грн, вересень 2020 року на суму 2 700,00 грн.
3) пункт 201.10 статті 201 ПУ України платником несвоєчасно зареєстрована в ЄРПН податкова накладна на суму ПДБ 387 188,40 грн.
4) підпункту 266.2.1 пункту 266.2., підпункту 266.3.3 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 146 218,88 грн, в тому числі: за друге півріччя 2019 року в сумі 24 562,23 грн (Ш квартал 2019 - 6 955,14 грн, IV квартал 2019- 17 606,35 грн); за 2020 рік в сумі 75 310,02 грн (1 квартал 2020 - 18 827,51 грн, ІІ квартал 2020 - 18 827,51 грн, III квартал 2020 - 18 827,51 грн, IV квартал 2020 - 18 827,49 грн); за три квартали 2021 рік в сумі 46 346,63 грн (І квартал 2021 - 15 448,88 грн, II квартал 2021 - 15 448,88 грн, ІІІ квартал 2021 - 15 448,87 грн).
5) пункту 46.1 статті 46, пункту 49,1 статті 49, абзацу 2 підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 ПК України, в результаті чого не подано податкову декларацію податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2019 рік, та новостворений (нововведений) об`єкт нежитлової нерухомості в 2019 році, 2020 рік та 2021 рік;
6) підпункт 240.1.1 пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.1 пункту 242.1 статті 242 ПК України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з екологічного податку на суму 10 729,74 грн, в тому числі за 3 квартал 2019 в сумі 4 155,96 грн, за 4 квартал 2019 в сумі 6 573,78 грн.
7) пункту 46.1 статті 46, пункту 49.1 статті 49, пункту 250.2 статті 250 ПК України, в результаті чого не подано податкові декларації з екологічного податку за 3 квартал 2019 року та 4 квартал 2019 року та несвоєчасно подано податкову декларацію з екологічного податку за 3 квартал 2021 року.
8) статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», проведення операцій по зберіганню пального при відсутності ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання чи промислової переробка.
9) пункту 63.3 статті 63 ПК України та пункту 8.4 розділу VІІІ Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588 (із змінами, які набрали чинності з 27 липня 2020 року) ПП «МВМ-І3» не подано до контролюючого органу Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за (формою № 20 ОПП, про первинне надання інформації про об`єкти оподаткування, які зазначені вище.
10) пункту 57.1 статті 57, підпунктів 168.1.2, 168.1.4, статті 168., абзацу а) пункту 176.2 статті 176 ПК України ПП «МВМ-13» не сплачено до бюджету до або під час виплати доходу податок на доходи фізичних осіб із заробітної плати працівників в сумі 419 932,54 грн.
16. Підприємством 25 січня 2022 року було подано заперечення на Акт перевірки із долученими до нього копіями підтверджуючих документів та 15 лютого 2022 року контролюючим органом на підставі Акту перевірки було винесено ряд податкових повідомлень-рішень:
1. форми "Д" № 00/1307/0712, яким суму грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб збільшено на 419 932,54 грн за податковим зобов`язанням.
2. форми "С" № 1320/2201-0714, яким до ПП «МВМ-13» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 500 000,00 грн за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
3. форми «ПС» № 1319/2201-0714, яким до ПП «МВМ-13» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 5 100,00 грн.
4. форми "ПС" № 1318/2201-0714, яким до ПП «МВМ-13» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 680,00 грн.
5. форми "Р" № 1317/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за екологічним податком, який справляється за викиди в атмосферне повітря двоокису вуглецю стаціонарними джерелами забруднення збільшено на 4757,04 грн за податковим зобов`язанням та 475,70 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
6. форми "Р" № 1316/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за екологічним податком, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин (крім двоокису вуглецю) стаціонарними джерелами забруднення збільшено на 5 972,70 грн за податковим зобов`язанням та 597,27 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
7. форми "ПС" № 1315/2201-0714, яким до ПП «МВМ-13» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 680,00 грн.
8. форми "Р" № 1314/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості збільшено на 91 607,44 грн за податковим зобов`язанням та 1290,24 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
9. форми "Р" №1313/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості збільшено на 54 611,44 грн за податковим зобов`язанням та 1 165,99 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
10. форми "Н" № 1312/2201-0714, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних застосовано штраф у сумі 38 718,84 грн.
11. форми "Р № 1311/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість збільшено на 624 135,00 грн за податковим зобов`язанням та 118 744,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
12. форми "Р" №1310/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на прибуток приватних підприємств збільшено на 1 037 188,00 грн за податковим зобов`язанням та 141 869,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
17. Зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем та за результатом розгляду скарги 04 січня 2023 року Державною податковою службою України було прийнято Рішення про результати розгляду скарги № 316/6/99-00-06-01-01-06, яким було частково скасовано ППР ГУ ДПС у Хмельницькій області від 15 лютого 2022 року 
№ 1313/2201-0714 у частині нарахування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у сумі 1 833,11 грн. 
та № 1314/2201-0714 у частині нарахування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у сумі 4 442,73 грн, 
а також збільшено ППР ГУ ДПС у Хмельницькій області від 15 лютого 2022 року № 1313/2201-0714 у частині застосування штрафу у сумі 366,62 грн 
та № 1314/2201-0714 у частині застосування штрафу у сумі 888,55 грн.
В іншій частині податкові повідомлення-рішення № 1313/2201-0714, № 1314/2201-0714, а також № 1312/2201-0714, № 1315/2201-0714, № 1316/2201-0714, № 1317/2201-0714, № 1318/2201-0714, № 00/1307/0712, № 1320/2201-0714, № 1319/2201-0714, № 1311/2201-0714, № 1310/2201-0714 залишено без змін.
18. Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року 
форми "Н" № 1312/2201-0714, яким застосовано штрафну санкцію в сумі 38 718,84 грн за не своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
форми "Р" № 1311/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість збільшено на 624 135,00 грн за податковим зобов`язанням та 118 744,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
та форми "Р" № 1310/2201-0714, яким суму грошового зобов`язання за податком на прибуток приватних підприємств збільшено на 1 037 188,00 грн за податковим зобов`язанням та 141 869,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)
протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарські операції позивача з ТОВ «Ларгостарх» були реальними та підтверджувалися договором, первинними бухгалтерськими документами, зареєстрованими податковими накладними, банківськими виписками, відомостями про походження товару, його відображенням у бухгалтерському обліку та подальшим використанням у господарській діяльності. Тому суди визнали правомірним формування податкового кредиту в сумі 375 535 грн.
Також суди встановили, що заборгованість перед ФГ «Марія-2006» і ТОВ «Торгагро Сольюшн» на час проведення перевірки не була безнадійною, оскільки строки позовної давності за відповідними зобов`язаннями не закінчилися. Крім того, списання кредиторської заборгованості не є зміною суми компенсації вартості товарів у розумінні пункту 192.1 статті 192 ПК України. Відтак у позивача не виник обов`язок зменшити податковий кредит на 248 600 грн. З огляду на це суди визнали протиправним податкове повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1311/2201-0714.
Щодо податку на прибуток суди зазначили, що кредиторська заборгованість у сумі 1 491 600 грн не підлягала включенню до доходу, оскільки не набула ознак безнадійної. Вартість отриманих від ТОВ «Ларгостарх» матеріалів у сумі 1 877 674 грн також не підлягала включенню до інших доходів, оскільки їх придбання за оплатними господарськими операціями було підтверджене матеріалами справи.
Крім того, суди встановили, що витрати в сумі 2 214 000 грн, накопичені на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», були фактично понесені позивачем та правомірно включені до витрат за дев`ять місяців 2019 року. Витрати на оплату праці в сумі 178 883 грн були пов`язані з ремонтом і обслуговуванням основних засобів та доставкою будівельних матеріалів, а тому також правомірно включені до собівартості. За таких обставин суди визнали протиправним податкове повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1310/2201-0714.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1312/2201-0714 суди встановили, що позивач 29 листопада 2019 року перерахував на електронний рахунок 380 000 грн для реєстрації податкової накладної від 14 листопада 2019 року №24, однак інформація про зарахування коштів надійшла лише 02 грудня 2019 року о 13:35. Податкову накладну було зареєстровано того ж дня, невідкладно після надходження цієї інформації. Оскільки позивач учинив усі залежні від нього дії, а прострочення виникло через несвоєчасне зарахування коштів, суди визнали неправомірним застосування штрафу в сумі 38 718,84 грн.
20. Ухвалюючи додаткове рішення, суд першої інстанції виходив із того, що позивач підтвердив понесення витрат на професійну правничу допомогу в сумі 34 650 грн договором про надання правової допомоги, додатковою угодою, актом-розрахунком остаточного розміру гонорару, актом наданих послуг та платіжною інструкцією.
Водночас суд установив, що зазначені в акті час і види наданих послуг не є співмірними зі складністю справи. Зокрема, підготовка позовної заяви охоплювала супутні послуги з консультування клієнта, отримання та аналізу документів, вивчення судової практики, підготовки запитів, обговорення суті спору, збирання документів і виготовлення їх копій, а тому ці послуги не підлягали окремому відшкодуванню.
Суд також урахував, що предметом спору були три податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками встановлення чотирьох порушень, що спрощувало роботу адвоката під час підготовки позову. З огляду на реальність понесених витрат, розумність їх розміру, складність справи, обсяг виконаних адвокатом робіт і витрачений час суд частково задовольнив заяву позивача та стягнув на його користь 18 000 грн витрат на професійну правничу допомогу. Суд апеляційної інстанції погодився із цими висновками.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог та щодо розміру стягнутих на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
22. Однією з підстав касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржник зазначає пункт 1 частини четверту статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), оскільки судами неправомірно застосовано положення підпункті 134.1.1 статті134 ПК України, пункту 5 П(С)БО 15 «Дохід», статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (заниження «інших доходів»), пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України (завищення податкового кредиту) без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду: від 11 лютого 2021 року у справі № 820/10136/15, від 08 листопада 2022 року у справі № 826/1546/18, від 21 січня 2021 року у справі № 813/2204/17, від 06 березня 2018 року у справі № 804/5444/16, від 16 червня 2020 року у справі № 400/987/19
23. Обґрунтовуючи зазначену підставу касаційного оскарження, скаржник указує, що суди попередніх інстанцій, визнаючи реальними господарські операції позивача з ТОВ «Ларгостарх», обмежилися дослідженням наданих первинних документів і не врахували наведені контролюючим органом обставини щодо відсутності у контрагента необхідних трудових і матеріальних ресурсів, основних засобів, складських приміщень та транспортних засобів, а також недоліки документального оформлення операцій і відсутність документів, які підтверджували б походження та рух товару по ланцюгу постачання. На переконання скаржника, наявність формально складених первинних документів сама собою не підтверджує фактичного здійснення господарських операцій, якщо інші обставини свідчать про неможливість їх виконання.
Також скаржник не погоджується з висновком судів про відсутність у позивача обов`язку зменшити податковий кредит за операціями з ФГ «Марія-2006» і ТОВ «Торгагро Сольюшн». Зазначає, що після спливу строку позовної давності кредиторська заборгованість за отримані, але не оплачені товари набуває статусу безнадійної, а такі товари вважаються безоплатно отриманими. Тому, на думку скаржника, позивач мав провести коригування раніше сформованого податкового кредиту відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України.
24. Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження, передбачену пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування у подібних правовідносинах пунктів 5, 12 Порядку казначейського обслуговування небюджетних рахунків клієнтів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 липня 2014 року № 770, при вирішенні питання про застосування штрафної санкції за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Скаржник указує, що податкову накладну від 14 листопада 2019 року № 24 на суму ПДВ 387 188,40 грн зареєстровано 02 грудня 2019 року, тоді як граничним днем її реєстрації було 30 листопада 2019 року. Направлення платежу для поповнення електронного рахунку ПДВ відбулося 29 листопада 2019 року о 18:34, тобто поза межами операційного дня та операційного часу роботи органу Казначейства. Відповідно до пунктів 5, 12 Порядку №770 кошти, що надійшли за електронними розрахунковими документами протягом операційного дня, зараховуються в день їх отримання, а документи, які надійшли після операційного часу, опрацьовуються наступного операційного дня. Тому, за доводами скаржника, зарахування коштів 02 грудня 2019 року відбулося відповідно до вимог Порядку №770, а підстави вважати, що несвоєчасна реєстрація податкової накладної сталася з незалежних від позивача причин через несвоєчасне зарахування коштів, відсутні.
25. Також скаржник посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пунктів 3, 6 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», пунктів 7, 11 П(С)БО 16 «Витрати» та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку при вирішенні питання щодо включення до собівартості реалізованої продукції витрат майбутніх періодів у сумі 2 213 999,96 грн.
Скаржник зазначає, що в липні 2019 року позивач включив до собівартості реалізованої продукції витрати в сумі 2 213 999,96 грн, понесені в попередніх звітних періодах, без визнання доходів, для отримання яких вони були здійснені. У І та ІІ кварталах 2019 року ці витрати були відображені на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» і складалися з амортизації основних засобів, вартості використаних матеріалів, пального, будівельних матеріалів і запасних частин.
На переконання скаржника, витрати, які сформували виробничу собівартість продукції, повинні визнаватися у періоді отримання доходу від реалізації такої продукції. Водночас витрати майбутніх періодів є витратами поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних періодів. Склад відображених позивачем витрат, зокрема амортизація основних засобів, вартість будівельних матеріалів, використаних для ремонту доріг і школи, витрати на придбання пального та запасних частин, не відповідає сутності витрат майбутніх періодів. Тому, за позицією скаржника, включення цих витрат до собівартості реалізованої продукції у третьому кварталі 2019 року без визнання у цьому періоді відповідного доходу не відповідає вимогам бухгалтерського обліку.
26. Крім того, скаржник зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пунктів 7, 11, 13 П(С)БО 16 «Витрати» при вирішенні питання про включення до собівартості реалізованої продукції витрат на оплату праці працівників у сумі 178 883 грн без визнання доходів, для отримання яких ці витрати були здійснені.
Скаржник указує, що суди виходили з неможливості розподілити зазначені витрати між окремими об`єктами будівництва, у зв`язку із чим визнали правомірним включення заробітної плати до собівартості у періоді її нарахування. Однак заробітна плата працівників, зайнятих у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, належить до прямих витрат на оплату праці, які включаються до виробничої собівартості реалізованої продукції, робіт або послуг. Її віднесення до собівартості безпосередньо пов`язується з фактом реалізації відповідної продукції, робіт або послуг у звітному періоді та отриманням доходу.
Скаржник також посилається на те, що акти виконаних робіт форми № КБ-2 містять розділи із зазначенням сум прямих витрат на оплату праці працівників, залучених до виконання робіт за окремими об`єктами. Тому відображення у складі собівартості реалізованої продукції витрат на оплату праці працівників не в періоді одержання доходу, для отримання якого вони були здійснені, скаржник вважає таким, що не відповідає вимогам бухгалтерського обліку.
27. Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження, передбачену пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України у взаємозв`язку з пунктами 1, 3 частини другої статті 353 КАС України, скаржник зазначає про недослідження судами доказів, які мають значення для правильного вирішення справи.
Зокрема, щодо операцій із ТОВ «Ларгостарх» суди не надали оцінки недолікам видаткових і товарно-транспортних накладних, відсутності окремих товарно-транспортних накладних, деклараціям з ПДВ та податковим розрахункам за формою № 1-ДФ.
Щодо кредиторської заборгованості суди не дослідили умови договорів із ФГ «Марія-2006» і ТОВ «Торгагро Сольюшн» стосовно строків їх дії та проведення розрахунків.
Щодо несвоєчасної реєстрації податкової накладної від 14 листопада 2019 року № 24 суди не надали оцінки даті й часу перерахування позивачем коштів на електронний рахунок та відсутності доказів неналежної роботи системи електронного адміністрування ПДВ.
Щодо включення до собівартості витрат майбутніх періодів і витрат на оплату праці суди не оцінили наказ позивача про облікову політику, акти виконаних будівельних робіт форми №КБ-2в, фінансову звітність та відсутність доказів отримання доходів, з якими були пов`язані відповідні витрати.
28. Крім того, скаржник зазначає, що в частині стягнення 18 000 грн витрат на професійну правничу допомогу судові рішення не відповідають вимогам статті 242 КАС України щодо обґрунтованості. За доводами скаржника, суди не зазначили конкретно, які із заявлених витрат та в якому розмірі вони визнали обґрунтованими. Водночас зі змісту додаткового рішення і постанови апеляційного суду вбачається, що до таких витрат віднесено підготовку та подання позову в сумі 4 500 грн, підготовку відповіді на відзив у сумі 4 500 грн та участь у судових засіданнях упродовж трьох годин по 1 500 грн. Тому скаржник уважає, що стягненню підлягало 13 500 грн, а не 18 000 грн.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
29. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
30. Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
31. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
32. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
33. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України).
34. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням товарів та послуг.
35. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
36. Вимоги до складання, форми, змісту, реєстрації податкової накладної визначені статтею 201 ПК України.
37. Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
38. З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
39. Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 28 квітня 2020 року у справі № 826/15568/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 808/954/17, від 09 вересня 2021 року у справі № 460/2315/19.
40. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
41. А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
42. Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
43. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
44. Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів чи відсутність в таких обов`язкових реквізитів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до спірних операцій.
45. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - змісту робіт (послуг), що надаються, можливості виконання таких робіт (послуг) з урахуванням кваліфікованих трудових ресурсів, наявності відповідних матеріальних ресурсів господарюючого суб`єкта, тощо.
46. Перевіряючи правильність висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № 1311/2201-0714 від 15 лютого 2022 року, яким визначено податкове зобов`язання з ПДВ в сумі 624 135,00 грн, штрафна санкція - 118 744,00 грн колегія суддів виходить з наступного.
47. У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій установили, що підставою для прийняття зазначеного податкового повідомлення-рішення слугували висновки контролюючого органу про заниження позивачем податку на додану вартість на 624 135,00 грн унаслідок:
- завищення податкового кредиту на суму 375 535,00 грн в результаті віднесення до його складу податку на додану вартість по операціях з постачання продукції ТОВ «Ларгостарх», що фактично не здійснювались в межах господарської діяльності суб`єктів господарювання;
- завищення податкового кредиту в сумі 248 600,00 грн в результаті не проведення його коригування (зменшення), по отриманих на безоплатній основі товарах, при придбанні яких був сформований податковий кредит.
Контролюючий орган також послався на ненадання платником письмових пояснень і додаткових документів щодо обставин установлених порушень. На підставі цих висновків позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість загалом на 742 879,00 грн, з яких 624 135,00 грн - за податковим зобов`язанням та 118 744,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
48. Надаючи оцінку висновкам судів попередніх інстанцій щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту в сумі 375 535,00 грн за операціями з придбання продукції у ТОВ «Ларгостарх», колегія суддів зазначає таке.
49. Суди попередніх інстанцій установили, що фактичне отримання позивачем товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Ларгостарх» підтверджується договором від 01 липня 2020 року № 010720 та первинними бухгалтерськими документами.
50. Контрагент підприємства - ТОВ «Ларгостарх», як на момент укладання та виконання відповідних господарських операцій, так і на момент проведення перевірки, винесення рішення та протягом усієї процедури оскарження зареєстровано в єдиному державному реєстрі та знаходиться на податковому обліку в органах ДПС.
51. За наслідками відповідних господарських операцій ТОВ «Ларгостарх» складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні, реєстрація яких не зупинялася та не скасовувалася. Рух коштів між сторонами підтверджено платіжними дорученнями та банківськими виписками позивача.
52. Позивач також надав контролюючому органу інформацію щодо походження товару та документи, які підтверджували його придбання ТОВ «Ларгостарх».
53. Суди попередніх інстанцій установили, що придбані у ТОВ «Ларгостарх» матеріали були належно та своєчасно відображені в бухгалтерському обліку позивача. Зокрема, вартість будівельних матеріалів у сумі 1 525 671,45 грн відображено за дебетом рахунку 205 та кредитом рахунку 631, вартість сировини і матеріалів у сумі 352 000,00 грн - за дебетом рахунку 201 та кредитом рахунку 631, суму ПДВ 375 534,82 грн - за дебетом рахунку 644 та кредитом рахунку 631, а оплату постачальнику в сумі 2 147 611,19 грн - за дебетом рахунку 631 та кредитом рахунку 311. Наведені бухгалтерські проведення, за висновками судів, підтверджують відображення відповідних змін у структурі активів і зобов`язань позивача.
54. Після постачання придбані матеріали були фактично використані позивачем під час виконання робіт і надання послуг за господарськими договорами, укладеними з третіми особами, у виробництві, а також під час благоустрою території.
55. Проаналізувавши надані документи на предмет їх належності та достатності суди встановили, що надані позивачем первинні документи, дають можливість встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування поставлених товарів, їх кількість та вартість, а також сторони господарських операцій, що, відповідно, свідчить про те, що вказані документи у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.
56. З огляду на наведене суди дійшли висновку, що господарські операції між позивачем і ТОВ «Ларгостарх» в дійсності відбувалися та носили реальний характер.
57. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що сукупність наданих позивачем доказів у їх взаємному зв`язку та системному аналізі свідчить про фактичне здійснення спірних господарських операцій, реальний рух активів і використання придбаної продукції у власній господарській діяльності.
58. Спростовуючи наведені висновки судів попередніх інстанцій, відповідач у касаційній скарзі фактично обмежився посиланням на окремі правові висновки Верховного Суду та доводами щодо необхідності врахування відсутності у контрагента позивача необхідних умов та засобів, основних фондів та матеріальних активів, необхідних для здійснення задекларованої господарської діяльності
59. Слід звернути увагу на те, що усталеним є підхід Верховного Суду, за яким платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку; зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача або суб`єкти господарювання, з якими мав відносини контрагент позивача, в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
60. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.
61. При цьому Суд звертає увагу на те, що належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки позивачу товару, відповідачем надано не було.
62. Висновки податкового органу про відсутність у контрагента-постачальника позивача або у третіх осіб у відносинах з контрагентами трудових та матеріальних ресурсів зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, без установлення таких фактичних обставин іншими засобами. Натомість, суди в цій справі здійснювали аналіз реальності господарської діяльності на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
63. З огляду на вищевикладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження дійсності господарських операцій із контрагентом - ТОВ «Ларгостарх», ураховуючи співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом діяльності позивача та у сукупності зі встановленими обставинами господарських операцій, підтверджують формування показників податкової звітності та вказують на реальність господарських операцій, які достовірно відображені у бухгалтерському обліку.
64. Доводи відповідача у касаційній скарзі ґрунтуються на цитуванні фрагментів із постанов Верховного Суду, які стосуються лише підходів до оцінки доказів, а не тлумачення чи застосування конкретних норм права. Наведені цитати відображають загальний, усталений у практиці Верховного Суду підхід до аналізу обставин, що можуть свідчити про реальність або нереальність господарських операцій платника податків. Однак такі посилання не підтверджують, що у цій справі суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми права, або не врахували висновок Верховного Суду саме щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.
65. Суд вважає за необхідне зазначити і те, що у справі, яка переглядається, податковим органом не надано належних та достатніх доказів на підтвердження обставин в обґрунтування власної позиції за наведеними вище, на думку контролюючого органу, порушеннями.
66. Доводи відповідача у цій частині, викладені у касаційній скарзі, є тотожними аргументам, наведеним ним під час розгляду справи судами попередніх інстанцій, та фактично зводяться лише до незгоди з мотивами, якими керувалися суди першої та апеляційної інстанцій при оцінці доказів і встановленні фактичних обставин справи. При цьому касаційна скарга, в цій частині, не містить жодних належних, конкретних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували зроблені судами попередніх інстанцій висновки або свідчили про неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.
67. Отже, суди визнали правомірним включення позивачем до складу податкового кредиту суми ПДВ 375 535,00 грн за операціями з ТОВ «Ларгостарх» та необґрунтованим висновок контролюючого органу про завищення податкового кредиту на цю суму.
68. Щодо іншої складової визначеного податкового зобов`язання - непроведення позивачем коригування податкового кредиту на 248 600,00 грн за операціями з ФГ «Марія-2006» і ТОВ «Торгагро Сольюшн» - суди встановили такі обставини.
69. Між ТОВ «Торгагро Сольюшн» і ПП «МВМ-13» укладено договір поставки від 30 грудня 2016 року № 30/12-2016, відповідно до підпункту 2.1 пункту 2 "Порядок розрахунків" цього Договору розрахунок за Товар здійснюється Покупцем до 30 грудня 2021 року. Оплата за товар здійснюється на підставі виставленого Постачальником рахунку.
70. Між ФГ «Марія-2006» і ПП «МВМ-13» укладено договір від 21 грудня 2015 року № 21/12/15 та додаткову угоду до нього від 30 листопада 2016 року, пунктом 2 якої встановлено, що за домовленістю сторін, щодо усіх вимог (як основних та і похідних), які виникнуть в зв`язку із незалежним виконанням Покупцем обов`язків із оплати за поставлену продукцію встановлюється строк позовної давності 7 (сім років).
71. Суди першої та апеляційної інстанцій, надаючи правову оцінку вказаним доводам контролюючого органу, виходили з положень пункту 192.1 статті 192 ПК України, відповідно до якого, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
72. Відповідно до підпунктів 192.1.1, 192.1.2 пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.
73. Тобто обов`язок по відповідному коригуванню сум податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача виникає у разі, коли після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості.
74. Виходячи з такого правового регулювання, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що обов`язок здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит у платника податків відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми ПК України не встановлюють обов`язку по корегуванню податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості.
75. Верховний Суд вже робив висновок щодо такого застосування норми статті 192 ПК України у подібних правовідносинах, яку суди попередніх інстанцій врахували, зокрема, у постановах від 7 листопада 2019 року у справі № 2а-5959/12/1470, та від 18 лютого 2021 року у справах № 815/5277/16 та № 804/3044/17, від 09 лютого 2022 року у справі №640/12697/19, від 12 травня 2021 року у справі № 820/2257/17, від 29 квітня 2021 року у справі №825/992/17 й від означеного висновку КАС ВС у встановленому процесуальним законом порядку не відступав.
76. Крім того, судами враховано, що на момент проведення перевірки заборгованість позивача перед указаними контрагентами не набула ознак безнадійної в розумінні пункту 14.1.11 статті 14 ПК України, оскільки строк позовної давності за вимогами до ФГ «Марія-2006» закінчувався 31 грудня 2022 року, а строк розрахунку за договором із ТОВ «Торгагро Сольюшн» - 30 грудня 2021 року, тобто строк позовної давності за відповідними вимогами не минув на момент проведення перевірки
77. За таких обставин колегія суддів Верховного Суду погоджується з судами попередніх інстанцій про необґрунтованість висновків контролюючого органу щодо завищення Товариством податкового кредиту з податку на додану вартість. Висновки судів здійснені з правильним застосуванням (тлумачення) норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини в цій частині, а також враховують правову позицію Верховного Суду щодо застосування положень статті 192 ПК України, висловлену у постановах суду касаційної інстанції.
78. Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі не дає підстав вважати про неправильне застосування судами згаданих норм матеріального права.
79. Таким чином, висновки щодо завищення податкового кредиту на суму 375535,00 грн в результаті віднесення до його складу податку па додану вартість по операціях з постачання продукції ТОВ «Ларгостарх», що фактично не здійснювались в межах господарської діяльності суб`єктів господарювання та завищення податкового кредиту в сумі 248 600,00 грн в результаті не проведення його коригування (зменшення), по отриманих на безоплатній основі товарах, при придбанні яких був сформований податковий кредит є безпідставними та неправомірними.
80. Відтак, суди дійшли правильного висновку, що податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 1311/2201-0714 від 15 лютого 2022 року, яким суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість збільшено на 624 135,00 грн за податковим зобов`язанням та 118 744,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
81. Перевіряючи правильність висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1310/2201-0714, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1 037 188,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 141 869,00 грн, колегія суддів виходить із такого.
82. Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для прийняття зазначеного податкового повідомлення-рішення слугували висновки контролюючого органу про:
заниження показника рядка 2120 «Інші операційні доходи» за 2019 рік на 1 491 600,00 грн;
заниження показника рядка 2240 «Інші доходи» загалом на 1 877 674,00 грн, у тому числі за дев`ять місяців 2019 року - на 922 076,00 грн, за 2019 рік - на 1 670 400,00 грн та за перший квартал 2021 року - на 207 274,00 грн;
завищення показника рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» загалом на 2 392 883,00 грн, у тому числі за дев`ять місяців 2019 року та 2019 рік - на 2 214 000,00 грн, за 2020 рік - на 32 946,00 грн і за дев`ять місяців 2021 року - на 145 937,00 грн.
83. За висновками перевірки, наведені порушення призвели до заниження позивачем у період із 01 липня 2019 року до 30 вересня 2021 року фінансового результату до оподаткування загалом на 5 762 157,00 грн та, як наслідок, податку на прибуток - на 1 037 188,00 грн.
84. Щодо невключення позивачем до складу інших операційних доходів кредиторської заборгованості в сумі 1 491 600,00 грн суди виходили з того, що на момент проведення перевірки строки позовної давності за відповідними зобов`язаннями не закінчилися.
85. Так, як було встановлено вище, строк позовної давності за заборгованістю перед ФГ «Марія-2006», з урахуванням додаткової угоди від 30 листопада 2016 року до договору від 21 грудня 2015 року №21/12/15, закінчувався 31 грудня 2022 року, а строк розрахунку за договором поставки від 30 грудня 2016 року №30/12-2016, укладеним із ТОВ «Торгагро Сольюшн», - 30 грудня 2021 року.
86. За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що заборгованість позивача перед ФГ «Марія-2006» і ТОВ «Торгагро Сольюшн» на момент проведення перевірки не набула ознак безнадійної заборгованості в розумінні підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України, а тому в позивача не виник обов`язок включити її суму до складу доходів за 2019 рік.
87. Відтак, ураховуючи встановлені судами обставини щодо строків виконання відповідних зобов`язань і позовної давності, колегія суддів погоджується з висновком про необґрунтованість донарахування позивачу податку на прибуток у цій частині в сумі 268 488,00 грн.
88. Щодо невключення позивачем до складу інших доходів вартості матеріалів, отриманих від ТОВ «Ларгостарх», у сумі 1 877 674,00 грн колегія суддів зазначає таке.
89. Як установлено судами у цій справі під час перевірки правомірності податкового повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1311/2201-0714, господарські операції між ПП «МВМ-13» і ТОВ «Ларгостарх» мали реальний характер, супроводжувалися рухом товарів і коштів, були оформлені первинними бухгалтерськими документами та відповідали змісту господарської діяльності позивача. Суди також установили походження придбаних товарно-матеріальних цінностей, їх відображення в бухгалтерському обліку та подальше використання в діяльності підприємства.
90. Наведені обставини спростовують висновок контролюючого органу про те, що ТОВ «Ларгостарх» фактично не поставляло позивачу відповідні матеріали, а останній отримав їх безоплатно.
91. Отже, у позивача не виникло обов`язку включати вартість цих матеріалів до складу інших доходів та відображати її в рядку 2240 Звіту про фінансові результати.
92. Ураховуючи встановлені судами обставини щодо фактичного придбання матеріалів у ТОВ «Ларгостарх», колегія суддів погоджується з висновком про необґрунтованість донарахування позивачу податку на прибуток у цій частині в сумі 337 981,32 грн.
93. Щодо правомірності включення позивачем до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат у сумі 2 392 883,00 грн Верховний Суд виходить із такого.
94. Підставою для збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток у цій частині став висновок контролюючого органу про завищення ПП «МВМ-13» показника рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на суму 2 214 000 грн.
95. Контролюючий орган виходив із того, що позивач неправомірно включив до собівартості реалізованих робіт і послуг витрати майбутніх періодів у сумі 2 213 999,96 грн без визнання у цьому самому періоді доходу, для отримання якого такі витрати були здійснені.
96. Під час перевірки встановлено, що позивач відніс до складу витрат за рахунком 23.1 «Виробництво» витрати, понесені у попередніх звітних періодах. Ці операції відображено такими бухгалтерськими записами:
за дебетом рахунку 23.1 та кредитом рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» - 2 213 999,96 грн;
за дебетом рахунку 903 та кредитом рахунку 23.1 - 2 213 999,96 грн.
97. Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, Рахунок 39 "Витрати майбутніх періодів" призначено для узагальнення інформації щодо здійснених витрат у звітному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах.
До витрат, облік яких ведеться на рахунку 39 "Витрати майбутніх періодів", відносяться витрати, пов`язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості; з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхового поліса; оплата торгового патенту; передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо.
За дебетом рахунку 39 "Витрати майбутніх періодів" відображається накопичення витрат майбутніх періодів, за кредитом - їх списання (розподіл) та включення до складу витрат звітного періоду.
98. Відповідно до Положення (Стандарт) Бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду. Проміжна (місячна, квартальна) звітність, яка охоплює певний період, складається наростаючим підсумком з початку звітного року.
99. Пунктом 7 П(С)БО 16 «Витрати» передбачено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
100. Як установили суди попередніх інстанцій, ПП «МВМ-13» належить до сезонних підприємств, діяльність якого залежить від погодних умов і пори року. У першому півріччі 2019 року підприємство накопичувало на рахунку 39 витрати, пов`язані з такою діяльністю, зокрема амортизацію основних засобів у сумі 978 909,22 грн відображену бухгалтерським записом за дебетом рахунку 39 та кредитом рахунку 131, а також прямі матеріальні витрати в сумі 1 235 090,74 грн, відображені за дебетом рахунку 39 та кредитом рахунку 20.
101. Зазначені суми були відображені позивачем у рядку 1170 «Витрати майбутніх періодів» балансів підприємства: станом на 31 березня 2019 року - в сумі 1 979 000 грн, станом на 30 червня 2019 року - в сумі 2 214 000 грн.
102. Накопичені в першому півріччі 2019 року на рахунку 39 витрати були списані у звітності за дев`ять місяців 2019 року за дебетом рахунку 23.1 та кредитом рахунку 39 і включені до рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати.
103. Водночас отримані позивачем доходи за дев`ять місяців 2019 року відображені в рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» відповідного Звіту про фінансові результати. Фактичне понесення та відображення витрат підтверджено журналами-ордерами і відомостями за рахунками 90 та 903, балансами підприємства та Звітом про фінансові результати за дев`ять місяців 2019 року.
104. З огляду на те, що спірні витрати були прямими, фактично понесеними позивачем та відображеними разом із відповідним доходом у фінансовій звітності за дев`ять місяців 2019 року, суди дійшли висновку, що включення накопичених на рахунку 39 витрат у сумі 2 213 999,96 грн до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) не суперечило вимогам бухгалтерського обліку.
105. Колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що витрати в сумі 2 213 999,96 грн були фактично понесені позивачем у межах його господарської діяльності, належно відображені в бухгалтерському обліку та правомірно включені до собівартості реалізованих робіт і послуг у звітності за дев`ять місяців 2019 року. Такий висновок ґрунтується на встановлених обставинах справи та відповідає положенням пункту 7 П(С)БО 16 «Витрати», Інструкції № 291 і правилам складання проміжної фінансової звітності наростаючим підсумком з початку звітного року.
106. Отже, висновок контролюючого органу про завищення ПП «МВМ-13» показника рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на суму 2 214 000 грн унаслідок віднесення до її складу витрат майбутніх періодів є необґрунтованим, а доводи касаційної скарги правильності висновків судів попередніх інстанцій у цій частині не спростовують.
107. Щодо висновку контролюючого органу про завищення платником податків показника рядка 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" Звіту про фінансові результати (форма № 2) на суму 178 883,00 грн за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2021 року, колегія суддів звертає увагу на таке.
108. Судами встановлено, що на обґрунтування вказаного висновку контролюючий орган послався на акти виконаних робіт, надані на підтвердження фактичного списання пального, у частині відображених у них витрат на оплату праці. Зазначені акти складено на виконання договору договору від 25 листопада 2020 року № 25-11/20-ОД1, укладеним між ТОВ «Енергетично-дорожнє будівництво» та ПП «МВМ-13» на виконання робіт з поточного дрібного ремонту автомобільної дороги державного значення Т-20-12 Ланівці-Лисогірка-Теофіполь (км 6+677 - км 26+300). 
109. Водночас, як встановлено судами, відповідні акти за формою КБ-2в не належать до періоду, який охоплювався перевіркою (01 липня 2019 року - 30 вересня 2021 року), а отже не могли використовуватися контролюючим органом як допустиме та належне джерело для визначення завищення показника рядка 2050 форми № 2.
110. Колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що використання контролюючим органом документів, які виходять за межі періоду перевірки, для обґрунтування виявленого порушення суперечить меті та завданням податкового контролю, оскільки встановлені порушення мають підтверджуватися документами, що безпосередньо стосуються періоду, який перевіряється.
111. Щодо оспорюваної частини витрат на оплату праці колегія суддів зазначає таке. Суди встановили, що заробітна плата працівникам ПП «МВМ-13» нараховувалася відповідно до штатного розпису та фактично відпрацьованого часу, що узгоджується з матеріалами справи.
112. Відповідно до пункту 16 П(С)БО 16 загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення.
113. Судами попередніх інстанцій встановлено, що працівниками підприємства протягом відпрацьованого робочого часу виконувалися роботи з ремонту та обслуговування основних засобів, інших необоротних активів, а також з доставки будівельних матеріалів (щебеню, піску, відсіву) від контрагентів. Оскільки зазначені витрати об`єктивно не могли бути розподілені за конкретними об`єктами будівництва, відповідна заробітна плата обґрунтовано, з дотриманням вимог пункту 16 П(С)БО 16, включена підприємством до собівартості реалізованої продукції саме в періоді її виникнення.
114. За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що витрати в сумі 178 883,00 грн не можуть кваліфікуватися як неправомірно віднесені до складу витрат рядка 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)", а платником податків правомірно включено до собівартості реалізованої продукції витрати в загальній сумі 2 392 883,00 грн. Відтак судами вірно вказано, що, висновок про заниження в зв`язку із цим податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 430718,94 грн. є необґрунтованим та неправомірним.
115. З огляду на встановлені у справі обставини колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу щодо невключення позивачем до складу доходів кредиторської заборгованості в сумі 1 491 600,00 грн та вартості матеріалів у сумі 1 877 674,00 грн як безоплатно отриманих активів, а також завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) на суму 2 392 883,00 грн.
116. Ураховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1310/2201-0714, яким ПП «МВМ-13» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 179 057,00 грн, у тому числі на 1 037 188,00 грн за податковим зобов`язанням та на 141 869,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, а отже, про наявність підстав для його скасування.
117. Суд звертає увагу на те, що аргументи скаржника фактично зводяться до незгоди з оцінкою доказів та встановленими судами обставинами справи. Водночас касаційна скарга не містить доводів, які б спростовували встановлені судами факти або свідчили про неправильне застосування норм матеріального права під час вирішення спору щодо податкового повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року № 1310/2201-0714.
118. Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення форми «Н» від 15 лютого 2022 року № 1312/2201-0714, яким до позивача застосовано штраф у сумі 38 718,84 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
119. На прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення вплинуло порушення, що полягає у несвоєчасній реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових рішень, яке перевіркою встановлено, а саме те, що податкову накладну від 14 листопада 2019 року № 24, сума ПДВ за якою становить 387 188,40 грн. зареєстровано в ЄРПН лише 02 грудня 2019 року.
120. Статтею 200-1 ПК України (в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку, у тому числі, суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
121. Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
122. Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
123. Так, відповідно до пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
124. Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість.
125. Пунктом 9 зазначеного Порядку встановлено, що Платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі на суму податку (У Накл), обчислену за такою формулою: У Накл= У НаклОтр + У Митн + У ПопРах + У Овердрафт - У НаклВид - У Відшкод - У Перевищ,
126. Згідно з пунктом 13 вказаного вище Порядку ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка, а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
127. В свою чергу, згідно пункту 14 зазначеного Порядку, обов`язок подання інформації про суми поповнення електронних рахунків та залишків на таких рахунках покладено на Державну казначейську службу.
128. Пунктом 1 пункту 22 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість встановлено, що у разі недостатності коштів на електронному рахунку платника податку для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань: 1) платник податку у строки, встановлені Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує на електронний рахунок необхідні кошти з власного поточного рахунка.
129. Пунктами 5, 12 Порядку казначейського обслуговування небюджетних рахунків клієнтів, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 21 липня 2014 року № 770 встановлено, що органи Казначейства зобов`язані зараховувати на небюджетні рахунки клієнтів кошти, що надійшли за електронними платіжними інструкціями протягом операційного дня, у день їх отримання. 
Для здійснення розрахунків у системі Казначейства клієнт здійснює формування та подання документів до системи Казначейства в електронній формі відповідно до вимог, передбачених пунктами 6, 7 та 22 цього Порядку, протягом операційного дня в межах операційного часу, визначеного органом Казначейства. Документи, що надійшли після операційного часу, опрацьовуються наступного операційного дня.
130. З аналізу вищевикладених норм вбачається, що у разі недостатності коштів на електронному рахунку платника податку для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань, платник податку перераховує на електронний рахунок необхідні кошти з власного поточного рахунка, при цьому зазначені кошти мають бути зараховані на рахунок платника протягом операційного дня, у день їх отримання.
131. Як установили суди попередніх інстанцій, ПП «МВМ-13» склало податкову накладну від 14 листопада 2019 року № 24 на суму ПДВ 387 188,40 грн. Граничним строком її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних було 30 листопада 2019 року.
Податкову накладну зареєстровано 2 грудня 2019 року, що стало підставою для застосування до позивача штрафу в розмірі 10 відсотків зазначеної в ній суми ПДВ - 38 718,84 грн.
132. Суди також установили, що у зв`язку з недостатністю реєстраційної суми та з метою своєчасної реєстрації податкової накладної позивач на підставі платіжного доручення від 29 листопада 2019 року № 935 перерахував зі свого поточного рахунку на електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ кошти в сумі 380 000,00 грн.
133. Інформацію про зарахування перерахованих коштів на електронний рахунок позивача відображено в системі електронного адміністрування ПДВ 2 грудня 2019 року о 13 год 35 хв. До цього часу реєстраційна сума була недостатньою для реєстрації податкової накладної.
134. Після відображення коштів на електронному рахунку та відповідного збільшення реєстраційної суми ПП «МВМ-13» того самого дня зареєструвало податкову накладну від 14 листопада 2019 року № 24.
135. Отже, позивач до спливу граничного строку реєстрації податкової накладної перерахував на електронний рахунок кошти, необхідні для збільшення реєстраційної суми, а після їх фактичного зарахування та відображення в системі електронного адміністрування ПДВ невідкладно зареєстрував податкову накладну.
136. З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що ПП «МВМ-13» учинило всі залежні від нього дії, необхідні для своєчасної реєстрації податкової накладної від 14 листопада 2019 року № 24, натомість її реєстрація відбулася з порушенням граничного строку через відображення перерахованих коштів на електронному рахунку лише 2 грудня 2019 року.
137. Несвоєчасне збільшення реєстраційної суми позбавило позивача можливості зареєструвати податкову накладну в межах установленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України строку.
138. Аналогічний підхід щодо відсутності підстав для застосування штрафу в разі вчинення платником усіх залежних від нього дій, необхідних для своєчасної реєстрації податкової накладної, викладено в постановах Верховного Суду від 18 січня 2018 року у справі № 804/5153/17 та від 5 березня 2020 року у справі № 806/1794/16.
139. Ураховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що порушення граничного строку реєстрації податкової накладної від 14 листопада 2019 року № 24 сталося з причин, які не залежали від позивача, а тому застосування до нього штрафу в сумі 38 718,84 грн є безпідставним.
140. Отже, суди попередніх інстанцій обґрунтовано визнали протиправним і скасували податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 15 лютого 2022 року № 1312/2201-0714, а доводи касаційної скарги правильності їхніх висновків у цій частині не спростовують.
141. Щодо витрат на правничу допомогу.
142. Відповідно до статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.
143. Пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
144. Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
145. Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
146. Розмір витрат на оплату послуг адвоката, виходячи із положень частини п`ятої статті 134 КАС України, має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
147. Відповідно до частини шостої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
148. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС України).
149. Отже, саме заінтересована сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.
150. Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
151. Cуд також має враховувати чи пов`язані ці витрати з розглядом справи, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес тощо.
152. Визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
153. Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
154. Як установлено судами попередніх інстанцій, на підтвердження понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу до матеріалів справи надано: свідоцтво про заняття адвокатською діяльністю № 21/1875 від 31 січня 2019 року, Ордер на надання правничої (правової) допомоги, Договір про надання правової допомоги № 01-02/23 від 10 лютого 2023 року, Додаткову угоду (Акт-Розрахунок остаточного розміру гонорару) від 01 червня 2023 року, Акт наданих послуг (правової допомоги) від 01 червня 2023 року та Платіжну інструкцію № 503 від 02 червня 2023 року.
155. За умовами укладеного між Адвокатським об`єднанням "JUS DIGERE", в особі голови об`єднання (керуючого партнера) Васильченка Володимира Олександровича та ПП «МВМ-13» (надалі - Клієнт), за дорученням Клієнта та попередньою домовленістю Сторін, відповідно до цього Договору, Адвокатське об`єднання приймає на себе зобов`язання із надання правової допомоги Клієнту в обсязі, порядку та на умовах, визначених даним Договором. (пункт 1.1. Договору).
156. На момент укладення цього Договору, Сторонами погоджено, що безпосередні предмет та обсяг правової допомоги включають різні види правової допомоги (в тому числі представництво Клієнта під час здійснення судочинства в різних судових інстанціях), які будуть уточнені відповідно до завдань та доручень Клієнта у додаткових угодах до цього Договору. (пункт 1.2 Договору).
157. Розділом 4 Договору визначено:
4.1. Оплата послуг за цим Договором здійснюється Клієнтом на користь Адвокатського об`єднання і включає:
4.1.1. Винагороду за надання правової допомоги Клієнту (гонорар);
4.1.2. Оплату за інші послуги, надання яких пов`язано із наданням правової допомоги;
4.2.1. Розмір гонорару визначається-на підставі Акту-Розрахунку, що є окремим додатком до цього Договору, який з моменту підписання є невід`ємною частиною цього Договору.
4.2.2. Гонорар сплачується на підставі акту наданих послуг, не пізніше 3-х (трьох) банківських днів з моменту його підписання.
4.5. Відшкодування фактичних витрат, пов`язаних із наданням послуг1 проводиться Клієнтом за кожним фактом здійснення Адвокатським об`єднанням відповідних витрат на підставі підтверджуючих документів, не пізніше не пізніше 3-х (трьох) банківських днів з моменту отримання відповідного рахунку. За попередньою домовленістю Сторін допускається авансування фактичних витрат.
158. Цей Договір вступає в силу з моменту його підписання Сторонами та діє до повного виконання Сторонами зобов`язань за ним. (пункт 7.1.)
159. На виконання умов вказаного договору, відповідно до платіжної інструкції № 503 від 02 червня 2023 року на суму 34 650,00 грн. позивач сплатив 34 650,00 грн.
160. Відповідно до Додаткової угоди до Додаткову угоду (Акту-розрахунку остаточного розміру гонорару від 01 червня 2023 року) Сторонами погоджено наступні ставки вартості за одиницю послуг:
2.1.1. Підготовчі дії, ознайомлення із обставинами, підготовка документів - 900,00 грн./год.
2.1.2. Забезпечення участі у судовому засіданні (час, витрачений на дорогу до суду та у зворотному напрямку, очікування судового засідання тощо. Крім безпосередньої участі у судовому засіданні) - 300,00 грн./год.
2.1.3.Участь у судових засіданнях. Представництво - перша інстанція (безпосередня участь у судовому засіданні) - 1500,00 грн./год.
161. Так, згідно Акту-розрахунку остаточного розміру гонорару від 01 червня 2023 року адвокатське бюро надало, а клієнт отримав правову допомогу у справі про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень:
1. Підготовка та подання адміністративного позову:
1.1 Ознайомлення із фактичними обставинами та доказами, рішеннями та позицією контролюючого органу, формування правої позиції - витрачено 10 годин, вартість 9000,00 грн.
1.2 Підготовка та подання позовної заяви - витрачено 5 годин, вартість 4500,00 грн.
2. Представництво інтересів в суді першої інстанції
2.1 Забезпечення участі у судовому засіданні 28 лютого 2023 року, витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.2 Участь у судовому засіданні 28 лютого 2023 року, витрачено 0.5 години, вартість 750,00 грн.
2.3 Забезпечення участі у судовому засіданні 14 березня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.4 Участь у судовому засіданні 14 березня 2023 року - витрачено 0,5 години, вартість 750,00 грн.
2.5 Ознайомлення із відзивом, підготовка відповіді на відзив - витрачено 5 години, вартість 4500,00 грн.
2.6 Забезпечення участі у судовому засіданні 04 квітня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.7 Участь у судовому засіданні 04 квітня 2023 року - витрачено 0,5 години, вартість 750,00 грн.
2.8 Ознайомлення із заявою про залишення позову без розгляду, підготовка заперечень на заяву - витрачено 1 година, вартість 900,00 грн.
2.9 Забезпечення участі у судовому засіданні 11 квітня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.10 Участь у судовому засіданні 11 квітня 2023 року - витрачено 0,5 години, вартість 750,00 грн.
2.11 Забезпечення участі у судовому засіданні 08 травня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.12 Участь у судовому засіданні 08 травня 2023 року - витрачено 0.5 години, вартість 750,00 грн.
2.13 Забезпечення участі у судовому засіданні 23 травня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.14 Участь у судовому засіданні 23 травня 2023 року - витрачено 2 години, вартість 3000,00 грн.
2.15 Підготовка до завершення судового розгляду, судових дебатів - витрачено 1 година, вартість 900,00 грн.
2.16 Забезпечення участі у судовому засіданні 30 травня 2023 року - витрачено 3,5 години, вартість 1050,00 грн.
2.17. Участь у судовому засіданні 30 травня 2023 року - витрачено 0,5 години, вартість 750,00 грн.
Всього вартість наданих послуг становить - 34 650,00 грн.
162. Дослідивши та проаналізувавши зміст поданих платником документів на підтвердження обґрунтованості розміру понесених витрат на професійну правничу допомогу адвоката, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що заявлений до стягнення розмір витрат на оплату послуг адвоката не є співмірним зі складністю справи та об`ємом виконаних адвокатом робіт, часом, витраченим на виконання відповідних робіт, та їх обсягом.
163. Суди попередніх інстанцій врахували, що підготовка позовної заяви охоплює низку пов`язаних із нею дій, зокрема консультування клієнта щодо процедури подання позову, отримання від клієнта та аналіз документів, аналіз судової практики, поточне консультування клієнта, підготовка та направлення запитів до ГУ ДПС у Хмельницькій області щодо надання додатків до акту перевірки, обговорення суті спору, збір, ознайомлення з документами, підготовка копій документів. Тому такі дії не є окремими видами правничої допомоги та не можуть бути враховані як самостійні послуги під час визначення розміру витрат, що підлягають відшкодуванню.
164. Суди також врахували, що предметом оскарження у даній справі є 3 податкових повідомлення-рішення, які прийняті за наслідком встановлених за результатом перевірки позивача лише 4 порушень, що спрощувало роботу адвоката при підготовці позову.
165. З огляду на характер спірних правовідносин, складність справи, обсяг виконаних адвокатом робіт, витрачений ним час, а також критерії реальності, необхідності та розумності судових витрат колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення заяви позивача та відшкодування витрат на професійну правничу допомогу в сумі 18 000,00 грн. Визначений судом розмір витрат є обґрунтованим і співмірним зі складністю справи та обсягом фактично наданої адвокатом правничої допомоги.
166. У касаційній скарзі відповідач не погоджується з визначеним судом розміром витрат на професійну правничу допомогу, посилаючись на його неспівмірність зі складністю справи та обсягом виконаних адвокатом робіт.
167. Колегія суддів відхиляє ці доводи, оскільки суди першої інстанції не присудив позивачу всю заявлену суму витрат у розмірі 34 650,00 грн, а, дослідивши договір про надання правової допомоги, акт наданих послуг, розрахунок гонорару та платіжну інструкцію, зменшив її до 18 000,00 грн. При визначенні цієї суми суд урахував складність справи, кількість спірних епізодів, обсяг наданих адвокатом послуг і те, що частина зазначених у розрахунку дій охоплювалася підготовкою позовної заяви. Суд апеляційної інстанції погодився з такою оцінкою.
168. Доводи касаційної скарги не містять обґрунтування, яке б свідчило про недотримання судами критеріїв реальності, необхідності та розумності витрат або про порушення порядку їх розподілу, а зводяться до незгоди з визначеним судами розміром відшкодування. Тому підстав для скасування додаткового рішення в цій частині немає.
169. З огляду на наведене колегія суддів дійшла висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно з`ясували обставини справи, надали належну оцінку наявним у справі доказам і правильно застосували норми матеріального та процесуального права. Доводи касаційної скарги не спростовують правильності висновків судів попередніх інстанцій та не дають підстав для висновку про неправильне застосування ними норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
170. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо відсутні підстави для їх скасування.
171. Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
172. Враховуючи викладене, касаційна скарга задоволенню не підлягає, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають залишенню без змін.
173. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
174. Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення.
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 травня 2023 року, додаткове рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року у справі № 560/2028/23 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді І. А. Васильєва
О. О. Шишов