ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2026 року	м. Львів	Справа № 460/3068/25 пров. № А/857/36127/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гуляка В.В.
суддів: Ільчишин Н.В., Матковської З.М.
за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області,
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 22 травня 2025 року (суддя–Друзенко Н.В., час ухвалення - не зазначено, місце ухвалення - м. Рівне, дата складання повного тексту рішення – 30 травня 2025 року),
в адміністративній справі №460/3068/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області,
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС в Івано-Франківській області,
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

У лютому 2025 року позивач ФОП ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 11.11.2024 №17046117000705-22.
Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву. Просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 03.04.2025 до участі у справі залучено третю особу, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС в Івано-Франківській області.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 22.05.2025 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №17046117000705-22 від 11.11.2024 на загальну суму 923413,32 грн. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати у вигляді судового збору у розмірі 9234,13 грн.. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що рішення суду не відповідає обставинам справи, судом порушено норми матеріального та процесуального права, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на те, що під час проведення фактичної перевірки позивачем не було надано податковому органу доказів ведення позивачем обліку товарів, які знаходилися на реалізації, у зв`язку з цим контролюючий орган не мав можливості перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку. Так, позивачем під час перевірки надавалася відповідачу Форма ведення обліку товарних запасів за вересень 2024 року. Така форма обліку містить інформацію щодо надходження товарів згідно актів на загальну суму 905408,32 та не містить інформацію про його вибуття. Окрім того, вбачається розбіжність інформації щодо суми товарів, переданих згідно акту. Таким чином вказаною Формою обліку не підтверджено належний облік товарів, що знаходилися у місці продажу (господарському об`єкті) станом на 18.09.2024 року. Твердить апелянт, що ФОП ОСОБА_1 у перевірюваному періоді здійснював торгівлю технічно-складними побутовими товарами (мобільні телефони, аксесуари до них), перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, згідно баз даних ДПС України. Однак, належних документів, що підтверджували облік товарів, що знаходилися в реалізації до перевірки не надано, що не враховано судом при прийнятті рішення. Також, під час проведення фактичної перевірки ні позивачем, ні особами, що здійснювали реалізацію товарів, не було надано податковому органу доказів ведення позивачем обліку товарів, які знаходилися на реалізації саме на суму 923418,32 грн., були відсутні накладні, товарно-транспортні накладні на товар. У зв`язку з цим, контролюючий орган не мав можливості перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку. 
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду і прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, повністю заперечуючи її доводи. Вважає, що доводи ГУ ДПС у Рівненській області, викладені в апеляційній скарзі, є безпідставними та необґрунтованими, а суд першої інстанції встановив дійсні обставини справи та ухвалив законне судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду залишити без змін.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення. 
Судом встановлено такі фактичні обставини справи. 
Позивач ОСОБА_1 з 25.10.2019 зареєстрований як фізична особа-підприємець; види діяльності за КВЕД: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 46.16 Діяльність посередників у торгівлі текстильними виробами, одягом, хутром, взуттям і шкіряними виробами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
18.09.2024 на підставі наказу від 18.09.2024 №2783-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 18.09.2024 №5236 та №5237, уповноваженими особами Головного управлінням ДПС в Івано-Франківській області проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: вано- АДРЕСА_1 – з 18 вересня 2024 року, тривалістю 10 діб (а.с. 10, 102-103 т.1). 
В ході перевірки було сформовано вимогу від 18.09.2024 про надання документів: реєстраційного посвідчення реєстратора розрахункових операцій; довідки про опломбування реєстратора розрахункових операцій; книги обліку розрахункових операцій на реєстратор розрахункових операцій; форми ведення обліку товарних запасів; накладних на товар, що знаходиться в реалізації; трудових договорів з працівниками, документів, що засвідчують осіб; документів щодо наявних основних засобів (власних або орендованих (договори оренди); договір з установою банку про встановлення банківського терміналу (а.с.97 т.1). 
За наслідком перевірки складено Акт фактичної перевірки №17167/09/17/ РРО/ НОМЕР_1 від 30.09.2024, яким зафіксовано, що під час проведення перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів у встановленому порядку. Документи щодо походження товару до перевірки не надані. До перевірки надано договір комісії №КВ-02-09-24-ДК від 02.09.2024 та акти приймання товару до договору комісії від 02.09.2024. Крім того, під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 реалізував товар, який належить до технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, такий товар і зазначений в переліку акту приймання-передачі товарів до договору комісії №КВ-02-09-24-ДК від 02.09.2024, а саме мобільний телефон IPhone 13 128 Green new на суму 24399 грн. Документи щодо походження вищезазначеного мобільного телефону та товарів, які є в переліку актів приймання передачі до перевірки не надано. Вартість товарів, не облікованих у встановленому порядку за встановленою формою становить згідно актів приймання передачі товарів на суму 923413,32 грн.» (а.с.11-14, 98-101 т.1). 
Відповідно до висновку Акту перевірки, встановлено порушення, зокрема пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та наказу МФУ №496 від 03.09.2021 «Про затвердження порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку». 
Додатками до акту перевірки є: акти приймання-передачі товарів, форма ведення обліку товарних запасів, договір комісії, договір суборенди, договори про співпрацю, повідомлення про прийняття працівника, фіскальний чек, Х-звіт ПРРО, акт відмови від підпису акту перевірки (п.4.5. Акту перевірки). 
04.11.2024 представником позивача подано заперечення на Акт фактичної перевірки №17167/09/17/ РРО/ НОМЕР_1 від 30.09.2024 (а.с.15-18 т.1). 
На підставі акта перевірки №17167/09/17/РРО/ НОМЕР_1 від 30.09.2024 Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.11.2024 №17046117000705-22, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафну (фінансову) санкцію на загальну суму 923413,32 грн., за порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (а.с. 20-21 т.1). 
Вважаючи протиправним вказане ППР від 11.11.2024 позивач звернувся до суду із цим адміністративним позовом. 

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, переглядаючи рішення суду першої інстанції на предмет законності та обґрунтованості, в межах доводів і вимог апеляційної скарги, колегія суддів враховує наступне. 
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Тобто, суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підп. 20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган (підп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України).
Як передбачено п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.
Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1 ст. 80 ПК України).
Відповідно до вимог пп.80.2.2 та пп. 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка (п.86.1 ст.86 ПК України).
Отже, здійснення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкового повідомлення-рішення у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового, валютного та іншого законодавства.
Відносно доводів апелянта (відповідача) щодо наявності порушень вимог п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за яке застосовано штрафні санкції згідно спірного ППР 11.11.2024 №17046117000705-22, на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, та відносно висновків суду першої інстанції про те, що матеріалами справи не підтверджується факт такого порушення та протиправності застосування до позивача штрафу на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до статті 3 Закону № 265/95-ВР, а зокрема, пункту 12 статті 3 цього Закону, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, смартфони та мобільні телефони (код згідно з УКТЗЕД 8517120000) віднесені до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Статтею 20 Закону №265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, розроблено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який затверджений Наказом Міністерства фінансів України 03 вересня 2021 року №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).
Порядок № 496 визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку №496 визначено, що у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку № 496, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
Відповідно до пункту 9 розділу ІІ Порядку № 496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. 
Як уже зазначалось судом вище та слідує з Акту перевірки від 18.09.2024 і оспорюваного податкового повідомлення-рішення від 11.11.2024, посадовими особами контролюючого органу встановлено порушення пункту пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та наказу МФУ №496 від 03.09.2021 «Про затвердження порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку».
Штрафні санкції застосовано у розмірі 923413,32 грн..
До такого висновку контролюючий орган дійшов з урахуванням таких фактів, встановлених в ході перевірки (п.п.2.2.20 п.2.2. Акту перевірки): «Документи щодо походження товару до перевірки не надані. До перевірки надано договір комісії №КВ-02-09-24-ДК від 02.09.2024 та акти приймання товару до договору комісії від 02.09.2024. Крім того, під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 реалізував товар, який належить до технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, такий товар і зазначений в переліку акту приймання-передачі товарів до договору комісії №КВ-02-09-24-ДК від 02.09.2024, а саме мобільний телефон НОМЕР_2 Green new на суму 24399 грн. Документи щодо походження вищезазначеного мобільного телефону та товарів, які є в переліку актів приймання передачі до перевірки не надано. Вартість товарів, не облікованих у встановленому порядку за встановленою формою становить згідно актів приймання передачі товарів на суму 923413,32 грн.».
З матеріалів справи слідує та зазначено в Акті перевірки, що платник податків надав під час фактичної перевірки контролюючому органу: Договір комісії №КВ-02-09-24-ДК, акти приймання-передачі товарів, форму ведення обліку товарних запасів.
Водночас, за змістом Акту перевірки, не заперечується, що відповідно до актів приймання-передачі товарів до договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24 ДК, комітент передав комісіонеру товари згідно з переліком на загальну суму 923413,32 грн..
Судом встановлено, що між ФОП ОСОБА_2 (Комітент) та ФОП ОСОБА_1 (Комісіонер) укладений Договір комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК (далі - Договір комісії №КВ-02-09-24-ДК).
Так, відповідноо до пунктів 1.1-1.3 Договору комісії №КВ-02-09-24-ДК, Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату (винагороду) укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором. Конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції, а також інші умови та вказівки Комітента наведено в Актах приймання-передачі товарів до цього Договору. Виступаючи від свого імені, Комісіонер самостійно укладає договір купівлі-продажу з третьою особою (Покупець).
Пунктом 4.1 Договору комісії №КВ-02-09-24-ДК передбачено, що передання Товарів Комітентом Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього Договору здійснюється за Актом приймання-передачі товарів на умовах: місце передання: АДРЕСА_1 . Порядок транспортування Продукції, що передається Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього Договору, до місця передання визначається Комітентом.
Товари, що надійшли Комісіонеру від Комітента, є власністю Комітента. Право власності зберігається за Комітентом до моменту передачі Товарів Комісіонером Покупцю (пункт 8.1 Договору комісії №КВ-02-09-24-ДК).
Відповідно до статті 1011 Цивільного кодексу України, за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
За правилами статті 1018 Цивільного кодексу України, майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента.
Разом з тим, судом вірно встановлено, що надана під час перевірки форма ведення обліку товарних запасів містить інформацію щодо надходження товарів згідно з актом приймання-передачі від 02.09.2024 на суму 802028,00 грн та згідно з актом приймання-передачі від 04.09.2024 на суму 103380,32 грн, тобто на загальну суму 905408,32 грн..
Так, у Акті приймання-передачі від 02.09.2024 до Договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК зазначено про те, що разом згідно з переліком 876 товарів на загальну суму 820033,00 грн. У Акті приймання-передачі від 04.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК зазначено про те, що разом згідно з переліком 63 товарів на загальну суму 103380,32 грн.. 
Згідно з Актом приймання-передачі від 02.09.2024, усього передано за цим Актом 841 одиниць товарів на суму 802028,00 грн (а не 876 одиниць 820033,00 грн), що і відображено позивачем у формі ведення обліку товарних запасів.
Відтак, є безпідставними доводи відповідача про те, що форма ведення обліку товарних запасів містить розбіжності щодо суми товарів, переданих відповідно до актів.
Позивач надав суду докази на підтвердження заявлених позовних вимог та виконання вимог ПК України, Порядку №496 та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: копію Договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК; копію Акта приймання-передачі від 02.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК на суму 802028,00 грн; копію Акта приймання-передачі від 04.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК на суму 103380,32 грн, що і відображено у формі ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 (вересень 2024 року), яка надавалась під час проведення перевірки.
Також, матеріали справи містять копію Акту приймання-передачі від 18.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 №КВ-02-09-24-ДК на суму 139352,20 грн, що в подальшому також відображено у формі ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 (вересень 2024 року).
Водночас, контролюючим органом не вчинено дій для отримання документів під час перевірки у підтвердження чи спростування обставин наявності складу порушення передбаченого ст.20 Закону №265/95-ВР, тим самим порушено такі складові принципу «належного урядування» як послідовність, ясність дій та юридичну визначеність у спірних правовідносинах. Відповідачем не подано доказів в підтвердження обставин відсутності таких документів за місцем реалізації товарів. Не взяття до уваги контролюючим органом первинних документів наданих платником в ході проведення перевірки, з підстав їх невідповідності, не свідчить про їх не надання.
Жодних зауважень щодо змісту, форми щодо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів. Наявності таких обставин не встановлено й судом під час розгляду справи.
Матеріали справи не містять також доказів щодо здійснення під час перевірки (чи вимог про проведення) зняття залишків ТМЦ або інвентаризації.
Отже, як встановлено судом у розглядуваній справі, контролюючим органом не вчинено належних дій для отримання документів під час проведення перевірки позивача ФОП ОСОБА_1 у магазинах, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , на підтвердження чи спростування обставин наявності складу порушення передбаченого ст.20 Закону №265/95-ВР, тим самим порушено такі складові принципу «належного урядування» як послідовність, ясність дій та юридичну визначеність у спірних правовідносинах. Відповідачем не подано доказів в підтвердження обставин відсутності таких документів за місцем реалізації товарів. Не взяття до уваги контролюючим органом первинних документів наданих платником в ході проведення перевірки, з підстав їх невідповідності, не свідчить про їх не надання.
З огляду на вищенаведене, являються необгрунтованими доводи апелянта (відповідача) про те, що позивачем допущено порушення у виді «не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)», що являється порушенням п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
З урахуванням встановленого, суд першої інстанції дійшов правильного висновку що спірне податкове повідомлення-рішення відповідача не відповідає критеріям правомірності рішень суб`єкта владних повноважень, наведеним у ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідачем не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в порядку статті 77 КАС України, тому суд дійшов правильного висновку, що позов підлягає до задоволення в повному обсязі. 
Колегія суддів також зазначає, що суд першої інстанції за результатами розгляду справи сформував висновок про те, що процедурних порушень при проведенні фактичної перевірки не було допущено контролюючим органом. Оскільки такі висновки суду першої інстанції позивач не оскаржив в апеляційному порядку, тому із врахуванням приписів статті 308 КАС України, висновки суду в цій частині не являються предметом апеляційної перевірки. 
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування.
Керуючись статтями 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 22 травня 2025 року в адміністративній справі №460/3068/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено 14.07.26