ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

01 липня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/21155/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС"
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від .01.2026 року (головуючий суддя Сліпець Н.Є.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:
Позивач, ТОВ "КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС", 22.07.2025 року звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, просив:
- скасувати рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 20.05.2025 № 46439\6\04-36-07-12, яким відмовлено у застосуванні положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України щодо ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” код за ЄДРПОУ 40107637;
- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області застосувати до ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” код за ЄДРПОУ 40107637 встановлені пп. 69.28 п. 69 підрозд. 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового Кодексу України спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності за податкові (звітні) періоди з 01.01.2024 по 31.08.2024 та винести відповідне рішення.
В обґрунтування позову зазначено, що відповідачем протиправно відмовлено у застосуванні до позивача положень п.п. 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України, оскільки, позивач повністю підпадає під умови, які визначені вказаним пунктом для застосування щодо нього спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.01.2026 року у задоволені позову відмовлено.
Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність. Натомість, зазначаючи про неможливість вивезення первинної документації, позивач не довів наявність на об`єктах, які зазначені в повідомленні первинної документації. При цьому, обставини неможливості вивезення документів повинні бути об`єктивними та підтверджуватись офіційно складеними документами. В іншому випадку, без перевірки підтвердження об`єктивних причин неможливості вивезення первинних документів, призвело б до безпідставного застосування до платників податків підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України та надання таким платникам податків переваг та можливості не у повному обсязі виконувати податкові обов`язки.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішенням, про задоволення позовних вимог у повному обсязі.
Відповідачем надано відзив на апеляційну скаргу, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Вказує, що спірне у цій справі рішення є правомірним та таким, що відповідає вимогам чинного законодавства. Позивачем не дотримано вимоги п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПКУ, оскільки не доведено обставин, за яких до платника податків підлягає застосуванню спеціальні правили для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
28.04.2025 до Третього апеляційного адміністративного суду від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (документ сформовано в системі «Електронний Суд» 27.04.2025) надійшло клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження.
Щодо клопотання про розгляд справи за участі представника, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
За правилами частини 6 статті 262 КАС України суд може відмовити в задоволенні клопотання сторони про розгляд справи в судовому засіданні з повідомленням сторін у випадках, визначених статтею 263 цього Кодексу, а також якщо характер спірних правовідносин та предмет доказування у справі незначної складності не вимагають проведення судового засідання з повідомленням сторін для повного та всебічного встановлення обставин справи.
Згідно з п. 20 ч. 1 ст. 4 КАС України адміністративна справа незначної складності (малозначна справа) - адміністративна справа, у якій характер спірних правовідносин, предмет доказування та склад учасників тощо не вимагають проведення підготовчого провадження та (або) судового засідання для повного та всебічного встановлення її обставин.
Відповідно до п.п. 10 ч. 6 ст. 12 КАС України для цілей цього Кодексу справами незначної складності є інші справи, у яких суд дійде висновку про їх незначну складність, за винятком справ які не можуть бути розглянуті за правилами спрощеного позовного провадження.
Відповідно до пункту 3 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Зважаючи на те, що оскаржене рішення ухвалено судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження, а також те, що характер спірних правовідносин та предмет доказування у справі незначної складності не вимагають проведення судового засідання з повідомленням сторін для повного та всебічного встановлення обставин справи, колегія суддів дійшла висновку про відмову у задоволенні клопотання скаржника про розгляд справи за участю його представника.
Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 17.04.2026 року відкрито апеляційне провадження та розгляд апеляційної скарги призначено у порядку письмового провадження.
У відповідності ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: зокрема, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч. 2 ст. 311 КАС України якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Розгляд справи у суді першої інстанції проводився у судовому засіданні за участі представників сторін. Позивач та відповідачі, їх представники надали необхідні пояснення та обґрунтування своєї позиції.
Суд враховує, що в матеріалах справи наявні всі достатні докази для ухвалення рішення. Сторони по справі надали необхідні для обґрунтування своїх позицій письмові докази, відсутня необхідність отримання додаткових пояснень.
В апеляційній скарзі скаржник не заявив клопотання про розгляд справи за його участю.
Товариством з обмеженою відповідальністю "КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС" викладено свою позицію у апеляційній скарзі.
Головного управління ДПС у Дніпропетровській області викладено свою позицію щодо предмету спору у відзиві на апеляційну скаргу. Не позбавлені права надавати додаткові пояснення.
Норма ч. 2 ст. 311 КАС України передбачає право суду здійснити виклик сторін у судове засідання у разі необхідності розгляду справи у судовому засіданні.
Згідно статті 309 КАС України апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження.
Згідно ч.2 ст. 309 КАС України суд апеляційної інстанції ухвалою від 29.05.2026 продовжив строк розгляду даної справи на 15 днів.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” є юридичною особою приватного права, різновидами господарської діяльності підприємства є загальне прибирання будинків, неспеціалізована оптова торгівля, комплексне обслуговування об`єктів, інші діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів, інші види діяльності із прибирання, прання та хімічне чищення текстильних і хутряних виробів.
ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” звернулось до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з повідомленням №25\04-07 від 21.04.2025 про неможливість вивезення первинних документів з території де ведуться бойові дії та/або території тимчасово окупованої рф в порядку 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в якому позивач просив застосувати до нього спеціальні правили для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставою подання такого повідомлення, як зазначає позивач, є те, що специфіка організації його господарської діяльності полягає у тому, що головний офіс підприємства розташований у Дніпропетровської області, проте працівники підприємства, які здійснювали безпосереднє надання послуг або виконання робіт та адміністративний персонал є мешканцями населених пунктів, де розташовані замовники ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС”. Замовниками таких робіт і послуг були і залишаються, в основному, крупні промислові підприємства, які розташовані на території Донецької, Луганської, Запорізької, Дніпропетровської та Харківської областей. Отримання, оприбуткування і часткове зберігання ТМЦ, які закуповуються для виконання робіт\надання послуг відбувається на території замовника послуг. Там же на території замовника послуг зберігаються первинні документи пов`язані із придбанням ТМЦ необхідних для виконання робіт\послуг, їх списання, первинні документи щодо здачі-прийняття робіт \послуг, кадрова документація, документи щодо обліку персоналу, нарахування та виплати заробітної плати.
У відповідності до договору №10476-ДС від 29.03.2019 (у повідомленні міститься технічна описка стосовно реквізитів договору, зокрема, помилково зазначено №12781-ДС від 11.01.2021), укладеним із ТОВ «ДТЕК КУРАХІВСЬКА ЦЗФ», позивач надавав послуги (прибирання, клінінгу, прання одягу, утримання територій), починаючи з липня 2021 року по вересень 2024 року, в тому числі на об`єктах Курахівської центральної збагачувальної фабрики, які розташовані в Курахівській ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області.
Згідно доводів позивача, первинні документи ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” за період з 01.01.2024 по 01.09.2024 щодо придбання ТМЦ необхідних для виконання робіт послуг в адресу ТОВ «ДТЕК КУРАХІВСЬКА ЦЗФ» кадрова документація щодо співробітників задіяних на об`єктах ТОВ «ДТЕК КУРАХІВСЬКА ЦЗФ», табелі обліку робочого часу, відомості щодо нарахування та виплати заробітної плати працівникам задіяних на об`єктах ТОВ «ДТЕК КУРАХІВСЬКА ЦЗФ», розрахункові та платіжні документи, договір та додаткові угоди залишились на об`єктах ТОВ «ДТЕК КУРАХІВСЬКА ЦЗФ» в Курахівський ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області.
Зазначені документи не вивозились через загрозу життю та здоров`ю та фізичну неможливість цього через бойові дії та окупацію. 
Подальша доля вищевказаних документів позивачу не відома.
Головне управління ДПС у Дніпропетровській області ухвалило рішення від 20.05.2025 №46439/6/04-36-07-12, яким відмовлено у застосуванні до ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, з підстав не проведення позивачем інвентаризації первинних документів та матеріальних цінностей, не зазначення позивачем загального переліку втрачених документів, та відсутність від позивача повідомлень за формою 20-ОПП щодо об`єктів надання послуг\виконання робіт Курахівський ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області.
Позивач вважає протиправними дії відповідача щодо відмови у застосуванні до нього положень пунктів 69.28, 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Суд першої інстанції у задоволені позову відмовив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. 
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до положень ст.16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний:
вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; 
подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; 
сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. 
Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом. 
Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. 
Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
На виконання пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Відповідно до пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України, у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до Митного кодексу України або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.
Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
У разі не відновлення документів, зазначених у пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, або їх повторної втрати, пошкодження чи дострокового знищення, що відбулися після використання платником податків права на їх відновлення у порядку, передбаченому цим пунктом, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності або на час виконання ним вимог митного, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” №64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України “Про продовження строку дії воєнного стану в Україні” продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України “Про затвердження Указу Президента України “Про введення воєнного стану в Україні” від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України було установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. 
Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.
Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.
Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.
Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. 
Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.
Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. 
До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.
У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов`язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, визначається Кабінетом Міністрів України.
Законом України № 3050-IX від 11.04.2023 (набрав чинності 06.05.2023) абзац перший підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладений в новій редакції “ 69.28. Установити, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих рф територіях України і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності”.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що застосування пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ закріплює спеціальний захист для бізнесу з територій бойових дій. 
Головний правовий висновок зводиться до того, що тягар доведення відсутності підстав для застосування цієї норми покладається на податковий орган, а відмова має бути виключно вмотивованою.
Так, у разі подання платником повідомлення про неможливість вивезення чи втрату документів, саме податковий орган зобов`язаний довести, що підприємство безпідставно скористалося цією нормою. 
Вказана норма передбачає як неможливість вивезення (документи знаходяться на небезпечних/окупованих територіях), так і фізичну втрату (знищення). 
Водночас, це самостійні процедури, які створюють перешкоду для перевірок.
Платники, які належним чином подали повідомлення про втрату/неможливість вивезення, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо задекларованих показників за вказані періоди навіть після завершення воєнного стану.
Вказана норма Податкового кодексу діє беззастережно лише для тих суб`єктів, які дійсно вели діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих територіях (згідно з Переліком №309 Мінреінтеграції). 
Якщо податковий орган відмовляє у визнанні повідомлення, то має видати вмотивоване рішення протягом 1 місяця. 
Відсутність такого рішення або його необґрунтованість є підставою для скасування такого рішення в судовому порядку.
Матеріалами справи підтверджується, що місцезнаходженням платника податків - ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС” є Дніпропетровська область, смт. Слобожанський.
Згідно поданої позивачем до контролюючого органу інформації за формою 20-ОПП, за позивачем обліковуються офіси:
- у Львівській області, за адресою: 
1) Червоноградський район, смт. Добротвір, вул. Промислова, 12 та у м. Львів, вул.Козельницька, буд. 15;
- у Івано-Франківській області за адресою: м. Бурштин, вул. Січових Стрільців, 20;
- у Вінницькій області, м. Ладижин, вул. Наконечного, 173;
- у Донецькій області за адресою: м. Добропілля, м. Білозерське, вул. Будівельна, буд. 17;
- у Дніпропетровській області за адресою: м. Дніпро, пр. Богдана Хмельницького, буд. 26-а;
- пральня за адресою: Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Соборна, буд.127.
Таким чином, доводи позивача про наявність у нього офісів (підрозділів, приміщень тощо) у Курахівський ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області, не підтверджені документально.
При цьому, доводи щодо здійснення на об`єктах замовника в цих містах безпосередньої діяльності не можуть слугувати підставою для застосування до нього спеціальних правил подання звітності, передбачених п 69.28. 
Виконання позивачем своїх договірних зобов`язань у приміщеннях розташованих у Курахівський ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області не передбачає зберігання там же первинної документації.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що із підтверджених документально офісів позивача, які знаходяться у зоні бойових дій, згідно Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.22 р. №309, є місто Добропілля Донецької області. 
Однак, позивач не вказує про ведення у цьому місті господарської діяльності і як наслідок втрати там первинної документації.
Згідно підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені саме до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії.
При цьому, в разі проведення діяльності в зоні бойових дій (Курахівський ОТГ Покровського району та Маріїнського району Донецької області) в рамках виконання зобов`язань за окремими договорами, позивачем не доведено перебування там первинної документації, з урахуванням того, що у цих містах у нього відсутні офіційно підтверджені офіси або підрозділи.
Так, згідно п.63.3 ст.63 ПКУ реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах підлягають платники податків за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Згідно з пунктом 8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, платник податків зобов`язаний повідомляти за формою №20-ОПП про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку.
Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
Отже, платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.
Натомість, зазначаючи про неможливість вивезення первинної документації, позивач не довів наявність на об`єктах, які зазначені в повідомленні первинної документації.
При цьому, обставини неможливості вивезення документів повинні бути об`єктивними та підтверджуватись офіційно складеними документами. 
В іншому випадку, без перевірки підтвердження об`єктивних причин неможливості вивезення первинних документів, призвело б до безпідставного застосування до платників податків підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України та надання таким платникам податків переваг та можливості не у повному обсязі виконувати податкові обов`язки.
Крім того, позивач мотивує неможливість вивезення первинних документів наявністю ризику для життя та здоров`я працівників. 
З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що станом на сьогодні місто Добропілля Донецької області не окуповане російськими військами та перебуває під контролем України.
Проте місто розташоване дуже близько до лінії фронту (на відстані близько 10 км) і постійно зазнає масованих обстрілів ворожої артилерії та керованих авіабомб (КАБ). 
Ворожі війська постійно намагаються здійснювати штурмові дії та тиснути на Добропільський напрямок.
Ці обставини є загальновідомими та не підлягають доведенню.
Водночас, суд першої інстанції зазначив, що вказані доводи позивача (про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з ризиком для життя та здоров`я працівників) не є беззаперечними підставами для висновку про неможливість вивезення первинних документів, а повинні досліджуватись у сукупності із всіма умовами, які передбачені п. 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що наданими доказами не підтверджується право позивача на застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, передбачених підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи містять рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 20.05.2025 № 46439\6\04-36-07-12, яким відмовлено у застосуванні положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України щодо ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” код за ЄДРПОУ 40107637 (а.с. 137-139 т.1).
Вказане рішення відповідача про відмову застосувати п.69 мотивоване тим, що платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність. 
Натомість, зазначаючи про неможливість вивезення первинної документації, позивач не довів наявність на об`єктах, які зазначені в повідомленні первинної документації.
Однак з такими доводами відповідача суд апеляційної інстанції погодитися, виходячи з наступного. 
Відповідно до п. 63.1 ст. 63 ПК України облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до п. 63.3 цієї ж статті з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку). 
Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу. 
Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків. 
Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.
Для здійснення податкового контролю за місцем розташування як платника податків, так і об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність застосовується Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011р. №1588 (Порядок №1588).
Відповідно до п. 8.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням до контролюючих органів за основним місцем обліку.
Пунктом 8.2 Порядку №1588 передбачено, що об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. 
Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.
Повідомлення за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) повинні подавати всі платники податків - як юридичні, так і фізичні особи - підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування, і метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо), таке повідомлення подається до органу доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування.
Аналіз наведених вище норм дає можливість зробити висновок про те, що повідомлення за формою №20-ОПП є складовою облікових даних платника податків, оскільки стосується об`єктів оподаткування та/або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, щодо яких здійснюється податковий контроль, і з урахуванням положень п 117.1 ст. 117 ПК України, неподання платником податків повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП є підставою для застосування до такого платника штрафних санкцій, але жодним чином не впливає на ведення господарської діяльності, та не може свідчити про те, що за адресою яка не зазначена платником податків у повідомленні за формою № 20-ОПП таким платником податків не проводилась господарська діяльність і жодним чином не може спростовувати факту зберігання первинних документів на такому об`єкті.
Отже з огляду на викладене, колегія суддів вважає безпідставним висновок відповідача щодо неможливості застосування до позивача положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо ТОВ «КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС» відповідно до поданого ним повідомлення, що фактично свідчить про те, що відповідач у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, під час прийняття рішення, яким відмовлено у застосуванні положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо ТОВ «КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС», яке є предметом оскарження у цій справі, діяв не у спосіб, який визначено чинним податковим законодавством, та в порушення абз. 9 пункту 69.28 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та ч. 2 ст. 77 КАС України не довів правомірності прийнятого ним рішення під час розгляду справи судом, та не надав належних та допустимих доказів правомірності такого рішення.
З огляду на вищенаведене колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до неправильного застосування ним норм чинного матеріального права, що відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції, тому необхідно апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції у цій справі скасувати та ухвалити у справі нове рішення, яким з урахуванням вищенаведеного заявлені позивачем позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для врахування судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та нормами законодавства, що регулює дані правовідносини спростовують доводи, що викладені відповідачем. 
Доводи апеляційної скарги спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись ст. 241-245, 250, 311, 317, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "КЬЮ.ЕФ.ЕМ.СЕРВІС" – задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.01.2026 року – скасувати. Позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 20.05.2025 № 46439\6\04-36-07-12, яким відмовлено у застосуванні положень п.п.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України щодо ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” (код за ЄДРПОУ 40107637).
Зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області застосувати до ТОВ “КЬЮ.ЕФ.ЕМ. СЕРВІС” (код за ЄДРПОУ 40107637) встановлені пп. 69.28 п. 69 підрозд. 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового Кодексу України спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності за податкові (звітні) періоди з 01.01.2024 по 31.08.2024 та винести відповідне рішення.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова 

суддя Л.А. Божко 

суддя О.М. Лукманова