ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2026 року	м. Львів	Справа № 380/8957/25 пров. № А/857/45183/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого-судді Кузьмича С. М.,
суддів Курильця А.Р., Мікули О.І., 

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року (ухвалене головуючим – суддею Братичак У.В. у м. Львові) у справі № 380/8957/25 за адміністративним позовом Фермерського господарства «АГРОЗАХІД ТРАНС» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідачів в якому просив: 
визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області №12679435/42844846 від 27.03.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної № 14 від 30.10.2024 в ЄРПН;
зобов`язати ДПС України вчинити дії щодо реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних - податкової накладної №14 від 30.10.2024, виписаної на ТОВ «СЕРВІС- АГРОЗАХІД» датою її подання.
В обґрунтування позовних вимог вказував на те, що позивачем подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, зазначену вище. Податковим органом вказану податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено. Позивач зазначає, що після подання ним письмових пояснень та додаткових документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН, відповідачем було прийнято спірне рішення про відмову у реєстрації такої податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. Окрім того, зазначає, що контролюючим органом в оскаржуваному рішенні викладена загальна правова норма, без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані. Повідомляє, що оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, відтак, вважає таке рішення протиправними, тому просив суд позов задовольнити в повному обсязі.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29.09.2025 адміністративний позов задоволено повністю. 
Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність передбачених законодавством первинних документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також те, що такі документи були надані контролюючому органу, в контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови позивачу в реєстрації спірної податкової накладної.
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, Головне управління ДПС у Львівській області, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно до ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції — без змін, з наступних підстав.
З матеріалів справи слідує, що ФЕРМЕРСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО «АГРОЗАХІД ТРАНС» (далі - ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС», позивач) є юридичною особою приватного права, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань року 26.02.2019 року перебуває на загальній системі оподаткування, та є платником податку на додану вартість.
Основним видом економічної діяльності підприємства є 01.50 – «Змішане сільське господарство». Додатково, підприємство має право здійснювати такі види діяльності: 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур», 01.13 «Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів», 01.19 «Вирощування інших однорічних і дворічних культур», 01.29 «Вирощування інших багаторічних культур», 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві», 10.61 «Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості», 46.21 «Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин», 46.31 «Оптова торгівля фруктами й овочами», 77.31 «Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування», 46.90 «Неспеціалізована оптова торгівля», 47.99 «Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами», 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт», 52.21 «Допоміжне обслуговування наземного транспорту», 52.24 «Транспортне оброблення вантажів», 52.29 «Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту», 77.12 «Надання в оренду вантажних автомобілів», 10.13 «Виробництво м`ясних продуктів», 10.12 «Виробництво м`яса свійської птиці», 10.11 «Виробництво м`яса», 01.49 «Розведення інших тварин», 01.47 «Розведення свійської птиці», 01.42 «Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів», 01.41 «Розведення великої рогатої худоби молочних порід», 01.46 «Розведення свиней».
10.03.2021 ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС»”, згідно нотаріально засвідченого договору купівлі-продажу, придбало нежитлове приміщення, а саме свинарник, що знаходиться за адресою Львівська область, Городоцький район, с. Золотковичі, вул. Миру, 10. Згідно акту приймання-передачі приміщення від 10.03.2021 Продавці: ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , передали Покупцю - ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» у власність приміщення свинарника за нотаріально засвідченим договором купівлі-продажу. Зазначене приміщення перебувало на обліку в ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» як основні засоби, що використовуються в господарській діяльності фермерського господарства. Згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 103 “Основні засоби” на обліку знаходилась будівля свинарника, балансова вартість якого складала 1109724,00 грн. 
Про використання даного приміщення в господарській діяльності, фермерське господарство вказувало у звітності 20-ОПП, що подавалась податковому органу. 
30.10.2024 між ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» (Постачальник) та ТОВ «СЕРВІС АГРОЗАХІД» (Покупець) було укладено нотаріально-посвідчений договір купівлі-продажу нежитлового приміщення, зареєстрований в реєстрі нерухомого майна № 2392, згідно якого, Продавець передає, а Покупець приймає у власність нежитлову будівлю свинарника, що знаходиться за адресою Львівська область, Городоцький район, с. Золотковичі, вул. Миру, 10 загальною площею 645,9 кв.м. Відчужуване нерухоме майно знаходиться на земельній ділянці комунальної власності: цільове призначення якої – обслуговування свиноферми площею 0,3473 га, кадастровий номер 4622483200:08:000:0002. Договірна вартість майна складає 1087529,52 грн. Вартість приміщення визначена Продавцем, виходячи з балансової вартості приміщення, відображеного в бухгалтерському обліку Продавця, яка на дату продажу складала 1087529,52 грн. 
Згідно акту приймання-передачі нежитлового приміщення від 30.10.2024, підписаний обома сторонами, ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» передало, а ТОВ «СЕРВІС АГРОЗАХІД» отримало нежитлове приміщення реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна: 2309364646224, номер запису про право власності: 40926937. 
На виконання умов договору купівлі-продажу приміщення, по факту першої події - передачі приміщення Покупцю, 30.10.2024 ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» виписано ТОВ «СЕРВІС АГРОЗАХІД» видаткову накладну № 13 від 30.10.2024 на загальну суму придбання приміщення – 1 087 529,52 грн, в т.ч. ПДВ 181 254,92 грн. 
Факт продажу був відображений ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» в реєстрах бухгалтерського обліку, а також в декларації з податку на додану вартість за жовтень 2024 року, де суму ПДВ – 181 255,00 грн включено до податкового зобов`язання за жовтень 2024 року. Термін оплати коштів за реалізоване приміщення згідно умов договору встановлено протягом 30 робочих днів з моменту укладення та підписання договору. Внаслідок певних обставин, оплату було відтерміновано за проханням покупця ТОВ «СЕРВІС АГРОЗАХІД» - до 31.03.2025, що було погоджено сторонами письмово.
Позивач склав податкову накладну № 14 від 30.10.2024 на суму 1 087 529,52 грн, в т.ч. ПДВ 181 254,92 грн, та відправив її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. 
В подальшому платник податку отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9349865582 від 18.11.2024. Відповідно до цієї Квитанції реєстрація вищезазначеної податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Згідно з цією Квитанцією обсяг постачання товару/послуги 00114, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»-13.9736%, «Рпоточ»-0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ФГ «АГРОЗАХІД ТРАНС» направлено на розгляд комісії ДПС “Повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена” №1 від 12.03.2025 та долучено всі первинні документи, які свідчать про вчинення операції з придбання та продажу приміщення.
18.03.2025 відповідачем 1 було надіслано повідомлення № 12636649/42844846 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН щодо ПН №14 від 30.10.2024, яким запропоновано надати такі додаткові документи: -первинні документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинні документи щодо постачання; придбання товарів/послуг; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків.
При цьому, у розділі «Додаткова інформація» зазначено «пояснення щодо відповідності кількості найманих працівників/рівня заробітної плати відносно задекларованих об`ємів реалізації».
24.03.2025 позивач сформував та подав у Головне управління ДПС у Львівській області в електронному вигляді повідомлення №1 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та додано документи, а саме: витяг з ЄДР, наказ на керівника, нотаріально засвідчений договір купівлі-продажу від 10.03.2021, акт приймання-передачі приміщення від 10.03.2021, ОСВ по рахунку 103 “Основні засоби”, договір оренди землі від 05.06.2019, рішення власника від 30.10.2024, технічний паспорт на приміщення, договір №48-21 від 22.04.2021, висновок про розгляд проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки від 24.10.2018, витяг з державного кадастру про земельну ділянку. договір про розроблення плану території для обслуговування свинарника, нотаріально посвідчений договір купівлі-продажу нежитлового приміщення, зареєстрований в реєстрі нерухомого майна № 2392, акт приймання-передачі приміщення від 30.10.2024, довідка про балансову вартість приміщення, видаткова накладна № 13 від 30.10.2024, пн № 14 від 30.10.2024, уточнений розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ та додаток 1 до податкової декларації з податку на додану вартість, претензія та відповідь на претензію.
За результатами розгляду пояснень та документів позивача, відповідач 1 ухвалив рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12679435/42844846 від 27.03.2025. Причиною відмови у реєстрації податкових накладних визначено ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку; надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. При цьому, у розділі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказаного рішення зазначено: «Аналіз поданих документів засвідчив відсутність підтвердження наявності трудових ресурсів, що необхідні для виконання господарської діяльності. Платником не надано розрахункових документів, що підтверджують факт здійснення господарської операції».
Позивач, не погоджуючись із Рішенням №12679435/42844846 від 27.03.2025, оскаржив його в адміністративному порядку.
За результатами розгляду скарги ДПС України було ухвалено рішення №15044/42844846/2 від 04.04.2025 про залишення скарги без задоволення, а оскаржуваного рішення – без змін.
Позивач вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних протиправним, звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 1165).
Згідно з приписами п. 4 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до вимог п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Як згадувалось вище, що позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9349865582 від 18.11.2024. Відповідно до цієї Квитанції реєстрація вищезазначеної податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Згідно з цією Квитанцією обсяг постачання товару/послуги 00114, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»-13.9736%, «Рпоточ»-0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, на момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку № 1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із цим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами , затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19 «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, який набрав чинності з 28.03.2023 (тобто вже був чинний під час прийняття оскаржуваних у цій справі рішень), пункт 9 Порядку № 520 викладено у наступній редакції:
«Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимоги Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01.06.2020 № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту”.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (п. 10 Порядку № 520).
Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).
Відтак, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08.03.2023 було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Верховний Суд у постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
У зазначеній постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Суд дослідив новий алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким було додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову в її реєстрації. При цьому, такий етап є важливим для правильного вирішення спору в цій справі, оскільки на цьому етапі податковий орган, як вже було зазначено у постанові Верховного Суду у справі № 140/32696/23 від 24.03.2025, повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Як встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що у справі, що розглядається, реєстрація податкової накладної позивача була зупинена з підстав того, що обсяг постачання товару/послуги 00114, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)
Натомість, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутня інформація, які саме документи необхідно було надати позивачу до контролюючого органу для реєстрації спірної податкової накладної, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
Таким чином, як вже йшлося вище, з метою розблокування спірних податкових накладних позивач подав у Головне управління ДПС у Львівській області повідомлення №1 віл 12.03.2025 та долучено всі первинні документи, які свідчать про вчинення операції з придбання та продажу приміщення.
Так, судом встановлено, що поданими документами повною мірою підтверджується господарська операція позивача з його контрагентом. 
Позивачу було запропоновано подати копії: первинних документів щодо придбання товарів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, пояснення щодо відповідності кількості найманих працівників/рівня заробітної плати відносно задекларованих об`ємів реалізації.
Суд звертає увагу, що дана вимога була виконана позивачем, шляхом надання додаткових пояснень та документів 24.03.2025. 
Необхідно зазначити, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, відповідний висновок також викладено у вже згаданій постанові КАС ВС від 16.05.2024 у справі № 400/11727/23.
Підсумовуючи викладене, розглядаючи питання достатності поданих документів, відповідач не обґрунтував, які саме документи складені з порушенням законодавства та які відомості, зазначені у поданих позивачем документах, прямо та очевидно суперечать відомостям, що зазначені у податкових накладних.
В даному випадку, позивач надав контролюючому органу копії документів, які передбачені Порядком №520. Такі документи відповідають пункту 5 Порядку №520, а відповідачем під час відмови у реєстрації податкових накладних не зазначено який саме конкретно документ не подано. При цьому, зазначення відповідачем в оскаржуваному рішенні про те, що «Відсутні трудові ресурси або недостатня кількість трудових ресурсів, відсутні виробничі документи», не відповідає дійсності, оскільки такі документи і відповідні пояснення позивачем надавались (зокрема цивільно-правовий договір (договір надання послуг/ виконання робіт), накази про прийняття на роботу, штатний розпис).
Таким чином, первинні документи, які позивачем долучені до пояснення, засвідчують факт здійснення позивачем господарської операції з його контрагентом, у зв`язку з чим посилання податкового органу на ненадання платником податку копій документів для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній є безпідставними.
Більше того, в межах даної спірної ситуації суд звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
А тому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.
За умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні підстави для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12679435/42844846 від 27.03.2025.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, то варто звернути увагу на таке.
Відповідно до п. 10 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Разом з цим, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірної податкової накладної, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкової накладної немає, відтак є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію такої.
З огляду на фактичні обставини справи апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що належним та ефективним способом захисту порушених прав позивача буде зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства «АГРОЗАХІД ТРАНС» (місцезнаходження: вул.Січинського, 43А, с. Мшана, Городоцький район, Львівська область, 81512; код ЄДРПОУ 42844846) №14 від 30.10.2024 датою її подання на реєстрацію.
Відтак, суд вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду — без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.
Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року у справі № 380/8957/25 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає. Крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	С. М. Кузьмич 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	О. І. Мікула