| ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/18377/19 Суддя (судді) першої інстанції: Алла РУДЕНКО

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 вересня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів – Бужак Н.П., Файдюка В.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головне управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю “К.П.К. Скіфія” до Державної фіскальної служби України, правонаступником якої є Державна податкова служба України, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та зобов`язання їх зареєструвати,

ВСТАНОВИВ :

Товариство з обмеженою відповідальністю “К.П.К. Скіфія” звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, правонаступником якої є Державна податкова служба України, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189922/42395708, № 1189923/42395708, №1189925/42395708 від 11.06.2019 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних № 5 від 08.10.2018, № 9 від 12.10.2018 та № 23 від 24.10.2018;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні ТОВ «К.П.К. Скіфія» № 5 от 08.10.2018, № 9 від 12.10.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання - 30.10.2018 та № 23 від 24.10.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання - 12.11.2018.
На виконання положень Закону України від 13 грудня 2022 року № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16 вересня 2024 року № 399 цю справу передано на розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року адміністративний позов задоволено.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено, що 01.10.2018 між позивачем товариством з обмеженою відповідальністю «К.П.К. Скіфія» (постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «Ол-Світ» (покупець) був укладений договір поставки №0110-03, згідно з яким позивач зобов`язався передати у власність покупця в установлені цим договором строки товар - зародок кукурудзяний, а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. 
08.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний на загальну суму 127 344 ( в т.ч. ПДВ 21 224,00 грн) за видатковою накладною №4 від 08.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №5 від 08.10.2018.
Оплата за товар здійснена ТОВ «Ол-Світ» згідно платіжного доручення №251 від 09.10.2018 у сумі 127 344,00 грн. 
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №5 від 08.10.2018 на загальну суму 127 344 ( в т.ч. ПДВ 21 224,00 грн) та 30.10.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно квитанції №1 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 30.10.2018 реєстрація податкової накладної №5 від 08.10.2018 була зупинена у зв`язку з відповідністю вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
07.06.2019 позивач надав відповідачу 2 повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №5 від 08.10.2018, у якому у рядку «Пояснення» вказав, що дана операція є типовою для підприємства. Оптова торгівля продуктами харчування складає 100% діяльності підприємства, а оптова торгівля похідними продуктами кукурудзи складає близько 80% від всього обсягу реалізації. Детальні пояснення надаються окремим додатком до цього повідомлення. 
Рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189922/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №5 від 08.10.2018 було відмовлено з підстав ненадання розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. 
Позивач звернувся до ДФС України зі скаргою на рішення №1189922/42395708 від 11.06.2019, проте рішенням ДФС України за результатами розгляду скарги від 26.06.2019 №31936/42395708/2 у задоволенні скарги було відмовлено. 
12.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний, на загальну суму 171 360 ( в т.ч. ПДВ 28 560,00 грн) за видатковою накладною №7 від 12.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №8 від 11.10.2018.
Оплата за товар здійснена ТОВ «Ол-Світ» згідно платіжного доручення №254 від 12.10.2018 у сумі 171 360,00 грн. 
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №9 від 12.10.2018 на загальну суму 171 360 ( в т.ч. ПДВ 28 560,00 грн) та 30.10.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно квитанції №1 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 30.10.2018 реєстрація податкової накладної №9 від 12.10.2018 була зупинена у зв`язку з відповідністю вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
07.06.2019 позивач надав відповідачу 2 повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №9 від 12.10.2018, у якому у рядку «Пояснення» вказав, що дана операція є типовою для підприємства. Оптова торгівля продуктами харчування складає 100% діяльності підприємства, а оптова торгівля похідними продуктами кукурудзи складає близько 80% від всього обсягу реалізації. Детальні пояснення надаються окремим додатком до цього повідомлення. 
Рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189923/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №5 від 08.10.2018 було відмовлено з підстав ненадання розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. 
Позивач звернувся до ДФС України зі скаргою на рішення №1189923/42395708 від 11.06.2019, проте рішенням ДФС України за результатами розгляду скарги від 26.06.2019 №31938/42395708/2 у задоволенні скарги було відмовлено. 
24.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний, на загальну суму 133 616 ( в т.ч. ПДВ 22 269,33 грн) за видатковою накладною №19 від 24.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №16 від 24.10.2018.
Оплата за товар здійснена ТОВ «Ол-Світ» згідно платіжного доручення №271 від 30.10.2018 у сумі 133 616,00 грн. 
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №23 від 24.10.2018 на загальну суму 133 616 ( в т.ч. ПДВ 22 269,33 грн) та 12.11.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно квитанції №1 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 12.11.2018 реєстрація податкової накладної №23 від 24.10.2018 була зупинена у зв`язку з відповідністю вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
07.06.2019 позивач надав відповідачу 2 повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №9 від 12.10.2018, у якому у рядку «Пояснення» вказав, що дана операція є типовою для підприємства. Оптова торгівля продуктами харчування складає 100% діяльності підприємства, а оптова торгівля похідними продуктами кукурудзи складає близько 80% від всього обсягу реалізації. Детальні пояснення надаються окремим додатком до цього повідомлення. 
Рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189925/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №5 від 08.10.2018 було відмовлено з підстав ненадання розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. 
Позивач звернувся до ДФС України зі скаргою на рішення №1189925/42395708 від 11.06.2019, проте рішенням ДФС України за результатами розгляду скарги від 26.06.2019 №31931/42395708/2 у задоволенні скарги було відмовлено. 
Не погоджуючись з відмовою у прийнятті до реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до п.п. 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
У разі, якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному в пункті 201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.
Відповідно до п. 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
Відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Станом на час прийняття спірних рішень механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначався Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі – Порядок №117).
Відповідно до п.3 Порядку №117 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, P 
Згідно з п.5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до п.6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п.7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган згідно з п.12 Порядку протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п.10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Відповідно до п.11 Порядку №117 ДФС розраховує показники для визначення позитивної податкової історії платника податку щомісяця до 10 числа місяця, що настає за звітним. Розраховані показники стають доступними для платника податку в електронному кабінеті.
Отже, вчинення дій з перевірки ПН до часу їх реєстрації в ЄРПН є обов`язком відповідачів з огляду на вимоги ст.19 Конституції України.
Згідно з п.13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, відповідно до п.14 Порядку включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 19 Порядку № 117 комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Згідно п. 20 Порядку № 117 зазначені комісії приймають рішення про:
реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі;
відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01.
Як встановлено під час розгляду справи, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних позивача визначено їх відповідність підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Суд зазначає, що у спірних квитанціях не конкретизовано, яким саме вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку» відповідають спірні податкові накладні.
Крім того, надіслані позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили обґрунтованого переліку документів, які мали бути надані позивачем для її реєстрації.
Згідно з висновками Верховного Суду у постанові від 8 червня 2020 року у справі №824/245/19-а, які обов`язкові для врахування судом відповідно ч.5 ст.242 КАС України у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, як передумови прийняття зазначеного рішення.
Судом встановлено, що 08.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний, на загальну суму 127 344 ( в т.ч. ПДВ 21 224,00 грн) за видатковою накладною №4 від 08.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №5 від 08.10.2018. 
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №5 від 08.10.2018 на загальну суму 127 344 ( в т.ч. ПДВ 21 224,00 грн) та 30.10.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН. 
Проте рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189922/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №5 від 08.10.2018 було відмовлено
12.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний, на загальну суму 171 360 ( в т.ч. ПДВ у сумі 28 560,00 грн) за видатковою накладною №7 від 12.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №8 від 11.10.2018.
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №9 від 12.10.2018 на загальну суму 171 360 ( в т.ч. ПДВ 28 560,00 грн) та 30.10.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН, проте рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189923/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №5 від 08.10.2018 було відмовлено.
24.10.2018 на виконання договору поставки №0110-03 від 01.10.2018 позивач поставив ТОВ «Ол-Світ» зародок кукурудзяний, на загальну суму 133 616,00 грн ( в т.ч. ПДВ 22 269,33 грн) за видатковою накладною №19 від 24.10.2018 та згідно рахунку на оплату по замовленню №16 від 24.10.2018.
За фактом поставки товару позивач склав податкову накладну №23 від 24.10.2018 на загальну суму 133 616 ( в т.ч. ПДВ 22 269,33 грн) та 12.11.2018 направив її на реєстрацію в ЄРПН, проте рішенням комісії Головного управління ДФС у місті Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1189925/42395708 від 11.06.2019 у реєстрації податкової накладної №23 від 24.10.2018 було відмовлено.
Зі змісту рішень №1189922/42395708 від 11.06.2019, №1189923/42395708 від 11.06.2019 та №1189925/42395708 від 11.06.2019 вбачається, що підставами відмови було ненадання позивачем розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків та документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. 
Надаючи оцінку рішенням комісії Головного управління ДФС у м. Києві №1189922/42395708 від 11.06.2019, №1189923/42395708 від 11.06.2019 та №1189925/42395708 від 11.06.2019 суд зазначає, що позивач склав податкові накладні №5 від 08.10.2018, №9 від 12.10.2018 та №23 від 24.10.2018 за фактом поставки товару (зародок кукурудзяний) ТОВ «Ол-Світ», що підтверджується видатковими накладними №4 від 08.10.2018, №7 від 12.10.2018 та №19 від 24.10.2018.
Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За змістом вказаних приписів поставка товару є господарською операцією, оскільки призводить до зміни у складі активів підприємства, а видаткова накладна є первинним документом, який підтверджує зміст господарської операції.
Отже видаткові накладні №4 від 08.10.2018, №7 від 12.10.2018 та №19 від 24.10.2018 є первинними документами, які підтверджують факт поставки товару, та, відповідно, є підставою для складання податкових накладних №5 від 08.10.2018, №9 від 12.10.2018 та №23 від 24.10.2018.
Відповідачем не заперечується, що позивач на підтвердження господарських операцій з поставки товару (зародок кукурудзяний) ТОВ «Ол-Світ» надав видаткові накладні №4 від 08.10.2018, №7 від 12.10.2018 та №19 від 24.10.2018, а також копію договору поставки №0110-03 від 01.10.2018, а тому надані документи є достатніми для реєстрації податкових накладних №5 від 08.10.2018, №9 від 12.10.2018 та №23 від 24.10.2018 в ЄРПН.
Щодо доводів відповідача стосовно ненадання розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, то такі документи підтверджують дату зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, та є необхідними для підтвердження складання податкової накладної за першою подією – датою оплати товару. Проте спірні податкові накладні були складені за фактом поставки товару.
Щодо ненадання документів на підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством, то сертифікати якості (відповідності) не є первинними документами щодо господарської операції з придбання (постачання). У сукупності з іншими обставинами відсутність у платника сертифікатів якості (відповідності) товару від виробника можуть свідчити про нереальність господарських операцій, оскільки їх відсутність унеможливлює перевірку ланцюга постачання від контрагентів безпосередньо до платника. 

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Встановлені судом обставини свідчать про недотримання відповідачем вимог щодо ясності, чіткості, доступності, зрозумілості та обґрунтованості рішень, виконання яких є запорукою передбачуваності для позивача наслідків виконання або невиконання ним законних вимог відповідача.
Крім того, відсутність певних документів не є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної та підставою для визнання господарських операцій безтоварними, оскільки виявлені недостовірності є підставою для здійснення перевірки та прийняття відповідного рішення за її наслідками.
Суд врахував, що відсутність певних документів не є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної та підставою для визнання господарських операцій безтоварними, оскільки виявлені недостовірності є підставою для здійснення перевірки та прийняття відповідного рішення за її наслідками.
Суд зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.
Отже, позиція відповідача щодо ненадання платником податків копій певних документів, згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України, є необґрунтованою, а в спірних рішеннях не наведено обґрунтувань причин відмови в реєстрації податкових накладних, складених позивачем.
При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічні правові позиції висловлені Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17 та в постанові від 28.10.2019 у справі №640/983/19.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі “Суомінен проти Фінляндії” від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Отже позивачем надані достатні докази на підтвердження господарських операцій з поставки ТОВ «Ол-Світ» товару (зародків кукурудзяних), а тому підстави для відмови у реєстрації податкових накладних №5 від 08.10.2018, №9 від 12.10.2018 та №23 від 23.10.2018 в ЄРПН відсутні.
Суд звертає увагу, що податкова служба не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала перелік документів, який є необхідним для підтвердження наявності підстав для реєстрації поданих позивачем податкових накладних, не ідентифікувала конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції.
Водночас, факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує факту здійснення платником податків господарських операцій, що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно з частиною першої статті 17 Закону України “Про виконання рішення та застосування практики Європейського Суду з прав людини” суди України застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основних свобод та протоколи до неї і практику Європейського суду, як джерела права.
Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 20.10.2011 у справі “Рисовський проти України” (заява №29979/04) підкреслив особливу важливість принципу “належного урядування”, який передбачає, що в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб.
Також Європейський суд з прав людини у справі “Лелас проти Хорватії” зазначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати своєчасного виконання своїх обов`язків. 
Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справі “Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки”, “Ґаші проти Хорватії”, “Трґо проти Хорватії”).
Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку що рішення комісії Головного управління ДФС у м. Києві №1189922/42395708 від 11.06.2019, №1189923/42395708 від 11.06.2019 та №1189925/42395708 від 11.06.2019 є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до абз. 1 ч. 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд. 
Крім того, станом на час прийняття рішення у справі чинним є Порядок зупинення реєстрації податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі – Порядок №1165).
Пунктом 19 Порядку №1246 передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно п. 20 Порядку №1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Зважаючи, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийняті неправомірно, а інших підстав для відмови в їх реєстрації не вбачається, суд констатує наявність підстав для зобов`язання відповідача – Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні днем їх фактичного подання на реєстрацію.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи. 
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, –
ПОСТАНОВИВ :
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

cуддя Н.П.Бужак

суддя В.В.Файдюк