ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2026 року | м. Львів | Справа № 500/7173/25 пров. № А/857/29247/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,
суддів: Мандзія О.П., Онишкевича Т.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львів апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року, головуючий суддя – Юзьків М.І., ухвалене у м. Тернопіль, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :

Позивач – ТзОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС у Тернопільській області, ДПС України, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Тернопільській області № 13283421/36731481, № 13283419/36731481 від 17.09.2025 року про відмову в реєстрації податкових накладних № 8 від 02.07.2025 року, № 10 від 02.07.2025 року в Єдиному реєстрі податкових рішень; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025, № 10 від 02.07.2025 подані ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ".
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем були виписані та направлені на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025 року та № 10 від 02.07.2025 рокк внаслідок виконання господарських операцій між ним та Приватним агропромисловим підприємством "Агропродсервіс" за надані послуги. 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Тернопільській області № 13283421/36731481, № 13283419/36731481 від 17.09.2025 року про відмову в реєстрації податкових накладних № 8 від 02.07.2025 року, № 10 від 02.07.2025 року в Єдиному реєстрі податкових рішень; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 8 від 02.07.2025 року, № 10 від 02.07.2025 року подані Товариством з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ".
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що позивачем не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації яких було відмовлено. Отже, у Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Тернопільській області були законні підстави для прийняття рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних. що контролюючому органу не надавалися складські документи, які б підтверджували факт прийняття, зберігання та облік матеріалів, обладнання, відомостей надходження/витрачання матеріальних запасів, що унеможливлює проведення повної, всебічної та об`єктивної перевірки руху і залишків відповідних товарно-матеріальних цінностей. Окрім того, позивачем не було надано жодних товарно-транспортних накладних, які би підтвердили поставку продукції, зокрема банерна тканина, мобільний стенд (ролл-ап), виготовлені таблички отримувачем чого був ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС". Водночас не надано і товарно-транспортних накладних щодо поставки для ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" матеріалів та обладнання за допомогою яких надавалися послуги щодо яких складено оспорювані податкові накладні, що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції. Контролюючим органом в повідомленні про необхідність надання пояснень та/або документів було чітко зазначено, зокрема про необхідність надання позивачем пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатного розпису, табелю обліку робочого часу. Однак позивачем не було надано належних пояснень щодо достатності трудового ресурсу, а також не надано штатного розпису, що унеможливлює встановлення фактичної чисельності працівників, їхніх посад та достатності трудового ресурсу для здійснення позивачем своєї господарської діяльності, що додатково свідчить про ризиковість здійснення господарської операції. 
На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "СВІТ РЕКЛАМИ" зареєстроване як юридична особа, здійснює свою діяльність у сфері оптової торгівлі іншими товарами господарського призначення, зокрема і згідно КВЕД 73.11.
У 2025 році між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Договір № 250805 за умовами якого п. 1.1. Виконавець зобов`язується у порядку та умовах, передбачених даним Договором, за завданням Замовника надати послуги згідно ДК 021:2015 код 79340000-9 Рекламні та маркетингові послуги (виготовлення інформаційних банерів) - далі "Послуги", а Замовник зобов`язується прийняти Послуги та сплатити їх вартість у порядку та на умовах, передбачених цим Договором.
02.07.2025 року між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Акт № МР-0000095 здачі-прийняття робіт (надання) на загальну суму 23 450, 00 грн в тому числі ПДВ 3908,30 грн зокрема: виготовлення таблички "РЕЄСТРАЦІЯ" 750.00 грн (сума без ПДВ) - 9 шт., друк на банерній тканині 2.9 х 1.9 (Агроленд) 1833.33 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, друк на банерній тканині 3.4 х 2.5 5458.33 грн (сума без ПДВ) - 2 шт, друк на банерній тканині 4.1 х 1.45 2000.00 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, виготовлення таблички 1 м х 0,6 м 3750.00 грн (сума без ПДВ) - 10 шт, виготовлення таблички 0,49 м х 0,42 м 1666.67 грн (сума без ПДВ) - 7 шт, друк на банерній тканині 1.4 м х 0.9 1083.33 грн (сума без ПДВ) - 2 шт, друк на банерній тканині 2 м х 1.2 750.00 грн (сума без ПДВ) - 1 шт, друк на банерній тканині 4,5 х 1.5 2250.01 грн (сума без ПДВ) - 1 шт (арк. справи 10).
Згідно інформаційного повідомлення про зарахування коштів № 307454699 від 02.07.2025 року ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" оплатило за наданні роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" кошти в розмірі 23450,00 грн в тому числі ПДВ 3908,30 грн.
02.07.2025 року між ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" укладено Акт № МР-0000093 здачі-прийняття робіт (надання) на загальну суму 31432,00 грн в тому числі ПДВ 5238,67 грн зокрема: друк на банерній тканині 0,8 м х 2 м (ролл-ап) 2360,00 грн (сума без ПДВ) - 4 шт, виготовлення мобільного стенду (ролл-ап) 23833,33 грн (сума без ПДВ) - 11 шт.
Згідно інформаційного повідомлення про зарахування коштів № 307454701 від 02.07.2025 року ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС" оплатило за наданні роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" кошти в розмірі 31 432,00 грн в тому числі ПДВ 5 238,67 грн.
У зв`язку із наданням робіт та оплатою за виконані роботи ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" було складено та направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку податкові накладні № 8 від 02.07.2025 року та № 10 від 02.07.2025 року.
За результатами перевірки поданих податкових накладних контролюючим органом направлено квитанцію № 9225526619 від 30.07.2025 року про зупинення реєстрації податкової накладної № 8 від 02.07.2025 та квитанцію № 9225520564 від 30.07.2025 року про зупинення реєстрації податкової накладної № 10 від 02.07.2025 року та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
На виконання пункту 11 Порядку № 1165, та відповідно до пункту 4 порядку № 520 позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів № 2 від 27.08.2025 року щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено та надано наступні документи (скріншот з Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/ РК додається): повідомлення № 2 від 27.08.2025 року про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 307454699 від 02.07.2025, договір № 250805 про надання послуг між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", видаткова накладна № 10218 від 08.07.2025 року, інформаційне повідомлення про зарахування коштів №30745701 від 02.07.2025, акт № МР-0000095 здачі-прийняття робіт між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС", платіжна інструкція № 147 від 18.05.2021 року, видаткова накладна № 756 від 02.06.2021 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 143 від 14.05.2021 року, видаткова накладна № 1268 від 23.05.2021 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 10661 від 15.07.2025 року між позивачем та ТОВ "МОДУС, Лтд", платіжна інструкція № 157 від 31.05.2025 року, видаткова накладна № 1041 від 01.05.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1307 від 27.05.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1347 від 02.06.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1086 від 06.05.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", договір поставки № 0101205-5 від 06.01.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 153 від 30.05.2025 року, платіжна інструкція № 177 від 18.06.2025 року, видаткова накладна № 1544 від 01.05.2025 між позивачем та ТОВ "МУЛЬТИСТЕНД", платіжна інструкція № 118 від 07.05.2025 року, платіжна інструкція № 146 від 27.05.2025, платіжна інструкція № 202 від 08.07.2025 року, відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 7 місяць 2025 року, податковий розрахунок сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, видаткова накладна № 23039 від 14.05.2025 року між позивачем та ТОВ "ПЛАСТІКС-УКРАЇНА", видаткова накладна № 1535 від 18.06.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 109 від 30.04.2025 року, договір поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 року між позивачем та ТОВ "Платікс-Україна", додаткова угода № 1/20 від 27.02.2020 року до договору поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 року, відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам за 7 місяць 2025, квитанція № 2, акт № МР-0000093 здачі-прийняття робіт між позивачем та ПАП "АГРОПРОДСЕРВІС".
Відповідно контролюючим органом було надіслано Повідомлення від 03.09.2025 року № 13238652/36731481 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, складських документів, інвентаризаційних описів, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також, додатково надати пояснення щодо основних засобів (власні/ орендовані), картки складського обліку запасів, пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатний розпис та табелі обліку робочого часу, відомості надходження/витрачання матеріальних запасів.
У відповідь на Повідомлення контролюючого органу про надання пояснень та копій документів, позивачем було надано Повідомлення № 2 від 10.09.2025 року про надання додаткових пояснень та/або документів разом з додатками (скріншот з Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі додаткових пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/ РК додається), видаткова накладна № 1678 від 03.07.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1041 від 01.05.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", табель обліку використання робочого часу ТОВ "СВІТ РЕКЛАМИ" за липень 2025 року, видаткова накладна № 23039 від 14.05.2025 року між позивачем та ТОВ "ПЛАСТІКС- УКРАЇНА", видаткова накладна № 1307 від 27.05.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", видаткова накладна № 1347 від 02.06.2025 року між позивачем та ТОВ "Медіа Прінт Україна", платіжна інструкція № 118 від 07.05.2025 року, платіжна інструкція № 153 від 30.05.2025 року, платіжна інструкція № 177 від 18.06.2025 року, договір поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 року між позивачем та ТОВ "Платікс-Україна", додаткова угода № 1/20 від 27.02.2020 до договору поставки № ДН-1201 з відстрочкою платежу від 21.02.2012 року, платіжна інструкція № 146 від 27.05.2025 року, платіжна інструкція № 202 від 08.07.2025 року, платіжна інструкція № 109 від 30.04.2025 року, видаткова накладна № 9495 від 25.06.2025 року між позивачем та ТОВ "Модус, Лтд".

За результатами розгляду Повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісією регіонального рівня було прийнято рішення № 13283421/36731481 від 17.09.2025, про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 02.07.2025 року та рішення №13283419/36731481 від 17.09.2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 10 від 02.07.2025 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація: платником зазначено про відсутність складських приміщень та офісу, проте послуги надаються на власному обладнанні та дані поданої звітності свідчать про наявність запасів. Не надано підтверджуючі документи на придбання обладнання, яке використовується для здійснення господарської діяльності. Не надано картки складського обліку запасів, пояснення щодо достатності трудових ресурсів, штатний розпис та табелі обліку робочого часу; не надано відомості надходження/витрачання матеріальних запасів.
Щодо процедури оскарження цих рішень в адміністративному порядку, то матеріали адміністративної справи жодних відомостей про використання такої платником податків не містять.
Не погоджуючись із відмовою відповідачів у прийнятті рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не містить мотивувальної частини із зазначенням конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, далі ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначається Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (набрання чинності 01.02.2020 року, далі Порядок № 1165, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно пп. 5, 7 Порядку № 1165, податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до вимог пп. 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.
Додатком 3 до Порядку № 1165 установлено наступні Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема: п. 1 Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
За правилами пп. 4-6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, далі - Порядок № 520, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого: отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису; постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу; отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Згідно пп. 3, 9-10 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як слідує з матеріалів справи, позивач подав для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні.
Контролюючим органом за наслідками проведеного моніторингу зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про її реєстрацію.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та документи на підтвердження господарської операції з контрагентами.
Зокрема, позивачем на спростування ризиковості господарської операції, зокрема було долучено видаткові накладні: № 756 від 02.06.2021 року на принтер широкоформатний, № 10218 від 08.07.2025 року на папір широкоформатний, матеріал із ПВХ 440GSM MATTE GLP, № 1268 від 23.05.2025 року чорнила Mimaki, № 10661 від 15.07.2025 року на папір широкоформатний, матеріал із ПВХ 440GSM MATTE GLP, № 1041 від 01.05.2025 року та № 1347 від 02.06.2025 року на чорнила сублімаційні, № 1544 від 01.05.2025 року на мобільний стенд ролл-ап, тощо.
Крім того, позивачем після прийняття контролюючим органом рішення про зупинення реєстрації податкових накладних подано Повідомлення про подання пояснень та Повідомлення про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, складених у відповідності до вимог законодавства, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентам господарських зобов`язань, та вказано, що ним надаються послуги згідно КВЕД 73.11 на власному обладнанні та із отриманих матеріалів. Транспортування продукції здійснюється власним транспортом замовника, складського приміщення не має, а реалізація здійснюється за попереднім замовленням.
Також суд звертає увагу на те, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не містить мотивувальної частини із зазначенням конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
При цьому, контролюючий орган не вказав, які недоліки мають документи подані позивачем, на підтвердження господарських операцій, що вказані у податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що у разі, якщо податковий орган дійшов висновку, що подані позивачем документи не дають підстав для реєстрації податкових накладних, він мав обґрунтувати підстави неврахування поданих позивачем документів.
На переконання суду, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
Отже, колегія суддів констатує, що платником податків надано до податкового органу всі первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, за результатами яких були виписана відповідна ПН.
Аналіз змісту оскаржуваного рішення дає підстави стверджувати, що Комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу, а також не запропонувала позивачу подати перелік конкретних документів необхідних для прийняття рішення.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Крім того, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.
Колегія суддів наголошує, що відсутність станом на час прийняття оспорюваних рішень правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків (позивача у справі), оскільки в квитанції про зупинення реєстрації ПН в ЄРПН не вказано чіткого переліку документів, які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію ПН.
До того ж, як зазначено вище, надані позивачем контролюючому органу документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації спірної ПН в ЄРПН.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Апеляційний суд зазначає, що подані позивачем документи для реєстрації ПН підтверджують зазначені у них дані, однак, всупереч законодавчим положенням та судовій практиці, контролюючий орган не здійснив оцінки таким документам, наданим на підтвердження інформації, зазначених в ПН та не дослідив їх змісту.
Слід також звернути увагу на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин.
Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій.
Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.
Отже, колегія суддів дійшла переконання про те, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації ПН в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.
Аналізуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду попередньої інстанції про те, що оскаржене рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної прийняте не у спосіб, визначений законом, а відтак належним способом порушеного права позивача є необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірну податкову накладну.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Крім цього, згідно із ч. 2 ст. 6 КАС України та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
Так, у п. 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року у справі №500/7173/25 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанову разом із паперовими матеріалами апеляційної скарги надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи. 

Головуючий суддя | | Л. Я. Гудим
судді | | О. П. Мандзій
| | Т. В. Онишкевич