ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/7432/25 Суддя (судді) першої інстанції: РІдзель О.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Чуприни О.В., 
суддів Кобаля М.І., Аліменка В.О.,
за участю:
секретаря судового засідання – Мулик А.Б.,
представника позивача – Шаталова А.Ф.,
представника відповідача – Левенець А.М., Моцного Б.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 27.10.2025 у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Черкаський комбінат хлібопродуктів" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

І. Короткий зміст позовних вимог
Приватне акціонерне товариство "Черкаський комбінат хлібопродуктів" (надалі по тексту також – позивач, ПАТ "Черкаський КХП", ПАТ "ЧКХП", платник податків) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (надалі по тексту також – відповідач, ГУ ДПС у Черкаській області, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01, від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01.
В обґрунтування протиправності оскаржуваних рішень позивач звертається до наступних доводів та мотивів:
(1) не дотримано строки давності, передбачені пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (надалі по тексту також – ПК України, Кодекс): за податкові періоди, що передують грудню 2018 року, контролюючий орган не може самостійно визначати суму грошових зобов`язань:
(1.1) неправомірно визначено суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розрізі контрагентів: ТОВ ТД "Хмельницькхліб" за вересень 2018 року (в сумі 250 000,00 гривень); за жовтень 2018 року (в сумі 411 840,00 гривень); ТОВ "Рітейл Трейд" за лютий 2018 року (164 683,00 гривень); ПАТ "Первомайський МКК" за квітень 2018 року (в сумі 116 000,00 гривень); ПАТ "Хмельницька маслосирбаза" за липень 2018 року (в сумі 227 150,00 гривень); СТОВ "Тясмин" за серпень 2018 року (в сумі 269 752,00 гривень), за листопад 2018 року (в сумі 174 404,00 гривень);
(1.2) неправомірно визначено суми податкових зобов`язань з податку на прибуток в розрізі контрагентів: ТОВ "Рітейл Трейд" за І квартал 2018 року (в сумі 334 215,00 гривень); ПАТ "Первомайський МКК" за півріччя 2018 року (в сумі 104 400,00 гривень); ПАТ "Хмельницька маслосирбаза" за ІІІ квартал 2018 року (в сумі 204 435,00 гривень); СТОВ "Тясмин" за ІІІ квартал 2018 року (в сумі 242 776,80 гривень);
(2) щодо не відображення суми 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, реалізованих на користь нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, що призвело до заниження показників у рядку 03: контролюючим органом не доведено, що вказані операції є контрольованими для нарахування наведених зобов`язань відповідно до підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 ПК України, адже річний дохід ПАТ "ЧКХП", визначений за правилами бухгалтерського обліку за 2020-2021 роки, не перевищує 150 мільйонів гривень (за підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.1 статті 39 Кодексу);
(3) щодо не нарахування податкових зобов`язань при списанні нестач олії соняшникової: не враховано при розрахунку норми природнього убутку олії соняшникової при її перевантаженні зі зберіганні та відвантаженні, адже податкові зобов`язання на такі не нараховуються; висновки про не включення до вартості готової продукції вартості списаних товарно-матеріальних цінностей не підтверджені документально;
(4) щодо не нарахування умовних податкових зобов`язань при списанні в доходи кредиторської заборгованості: особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту), встановлені статтею 192 ПК України, не містять підстав для коригування податкового кредиту в сторону зменшення внаслідок списання безнадійної кредиторської заборгованості;
(5) щодо не нарахування податкових зобов`язань за електроенергію та воду, що використані не в господарській діяльності: Товариством не здійснювалась калькуляція електроенергії та води у кількісному та грошовому виразі, оскільки такі використовуються не лишень безпосередньо на виробництві, але й для забезпечення поточної діяльності; доказів використання електроенергії та води не у господарській діяльності контролюючим органом у акті перевірки не наведено;
(6) щодо завищення податкового кредиту з податку на додану вартість та заниження податку на прибуток внаслідок не визнання господарських операцій з контрагентами: 
(6.1) з огляду на відсутність первинних документів (технічний паспорт, сертифікат якості, сертифікат відповідності або специфікації), що підтверджують походження товару; проведення операцій по дефектних документах: вказані документи не належать до первинних та не мають впливу на право платника податків на формування податкового кредиту; неістотні недоліки в документах не є підставою для невизнання господарської операції;
(6.2) відсутність доказів походження придбаного товару, обрив ланцюга постачання: контролюючим органом не проводилися зустрічні звірки по контрагентам; вказані висновки ґрунтуються виключно на податковій інформації з Єдиного реєстру податкових накладних, не охоплюють господарські операції поза межами оподаткування податком та додану вартість та не враховують процес виробництва (вирощування) придбаної продукції;
(6.3) відсутність безпосередньої участі представників або службових осіб позивача при передачі товарно-матеріальних цінностей: передача товару (сировини та/або готової продукції) здійснюється на складах підприємств відповідно до угод, за якими останні уповноважені належно облікувати прийнятий товар;
(6.4) наявність кримінальних проваджень по контрагентах: сам по собі факт порушення кримінальної справи не може слугувати належним доказом фіктивності господарських операцій та без вироку суду не тягне за собою правових наслідків для позивача;
(6.5) відсутність складських квитанцій: товарні взаємовідносини між позивачем та зберігачами не підлягають обов`язковому супроводженню складськими квитанціями, позаяк останні не є зерновими складами; 
(6.6) невідповідність дати виникнення податкових зобов`язань: по контрагентам такі мали місце або за датою зарахування коштів, або за датою відвантаження товарів, що охоплюється пунктом 187.1 статті 187 ПК України;
(6.7) відсутність ланцюга постачання: наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій; невиконання контрагентами своїх податкових зобов`язань не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності позивача із таким протиправним характером їх діяльності;
(7) щодо відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: контролюючим органом не дотримано вимог щодо правової визначеності власного рішення, адже з акту перевірки та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення неможливо визначити, які саме порушення були встановлені контролюючим органом та мали вплив на визначення обсягу постачання у вказаній сумі.

ІІ. Короткий зміст рішення суду першої інстанції
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27.10.2025 адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Черкаський комбінат хлібопродуктів" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено частково: визнано протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області:
від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 90 555,70 гривень;
від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 10 083 824,25 гривень;
від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 13 313 880,25 гривень.
У задоволенні решти позовних вимог – відмовлено.
Проаналізувавши документальне оформлення господарських операцій позивача з контрагентами (ТОВ "Хмельницькхліб", ТОВ "К-Автотранс", ПрАТ "Засільське ХПП", СТОВ "Надія", ТОВ "Рітейл Трейд", ПрАТ "Первомайський МКК", ПрАТ "Хмельницька маслосирбаза", СТОВ "Тясмин", СТОВ "Іскра", ТОВ "Батьківщина", ПрАТ "Криворіжхліб", ТОВ "Миколаївський хлібзавод №1", ТОВ "Ніжинхліб", ПрАТ "СГ Надія Нова", ТОВ Фірма "Олто", ТОВ "Черкасихліб ЛТД"), беручи до врахування приписи Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1991 за №996-XIV та Податкового кодексу України, суд першої інстанції дійшов висновку про належність первинних документів, зміст яких дозволяє встановити зміст господарських операцій, а також про підтвердження позивачем формування витрат за такими та зміну власного майнового стану, пов`язаного з описаними вище правочинами.
Послуговуючись релевантними правовими позиціями Верховного Суду, резюмовано, що відсутність у видаткових накладних назви посади особи, яка отримала товар за цією накладною, за наявності підпису у цій накладній, який засвідчений відтиском печатки покупця, не може свідчити про те, що такі видаткові накладні є неналежними доказами у справі, а також про неналежність сертифікату якості до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік.
У частині відсутності складських квитанцій судом взято до уваги не надання доказів наявності у контрагентів позивача статусу зернового складу, а тому товарні взаємовідносини між описаними зберігачами та ПАТ "ЧКХП" не підлягали обов`язковому супроводженню складськими квитанціями.
Суд першої інстанції також вважав необґрунтованими висновки акту перевірки з посиланням на податкову інформацію стосовно відсутності у контрагентів позивача основних засобів, трудових ресурсів тощо на засвідчення здійснення господарських операцій з платником податку, адже така не виключає можливості реального виконання ним останніх. Натомість щодо використаної інформації про відкриті кримінальні провадження по окремих контрагентах виснувано про їх безпідставність, оскільки жодного доказу фіктивності діяльності контрагентів ТОВ "ЧКХП" до суду не надано, а вироки щодо посадових осіб контрагентів платника податків не ухвалено.
Беручи до врахування відсутність одночасного дотримання умов, передбачених підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, для визнання операцій контрольованими, судом визнано протиправним донарахування позивачу податку на прибуток в розмірі 748 073,00 гривень.
Так само, на переконання суду першої інстанції, відповідачем не доведено правомірності нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 28 499,00 гривень: при списанні в межах норм природного убутку товарів, при придбанні яких суми ПДВ були віднесені до податкового кредиту та які втратили товарний вигляд, податкові зобов`язання платником ПДВ не нараховуються за умови, що вартість таких товарів включається до вартості готової продукції, яка підлягає оподаткуванню; натомість акт перевірки не містить жодного доказу не включення до вартості товарів обсягів списання олії під час її переливання та/або транспортування.
Зважаючи на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 07.11.2019 у справі №2а-5959/12/1470, суд дійшов висновку про необґрунтованість нарахування позивачу зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 477 480,00 гривень та заниження податкового кредиту у сумі 418 833,00 гривень при списанні в доходи кредиторської заборгованості. Оскільки контролюючим органом не надано доказів використання позивачем електроенергії та води поза провадженням господарської діяльності, висновки акту перевірки в частині не нарахування Товариством податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 3 235 600,00 гривень позбавлені підставності.
Своєю чергою застосування контролюючим органом штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних спростовується попередніми висновками суду про відсутність обов`язку складення податкових накладних за такими господарськими операціями для цілей формування податкового кредиту.

ІІІ. Підстави апеляційного оскарження та їх обґрунтування
Не погоджуючись з рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27.10.2026, Головне управління ДПС у Черкаській області оскаржило його в апеляційному порядку, та, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. 
Власну позицію щодо помилковості висновків суду першої інстанції обґрунтовує наступним:
(1) для підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання зерна слід послуговуватися даними з Реєстру складських документів на зерно щодо його наявності у відповідних контрагентів, яке зберігається у суб`єктів зберігання зерна – відомості щодо зберігання ПАТ "Черкаський КХП" зерна на інших зернових складах відсутні. Оскільки приписами Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні від 04.07.2002 за №37-IV встановлено, що обсяги усього без виключення зерна, крім закладеного до держаного матеріального резерву, підлягають декларуванню, товарні взаємовідносини між позивачем та зберігачами підлягали обов`язковому супроводженню складськими квитанціями;
(2) документальною перевіркою встановлено обставини експорту ПАТ "Черкаський КХП" в період з 23.05.2020 року по 31.12.2021 року товару в Республіку Кіпр на загальну суму 29 709 803,81 гривень. Позбавленим правового підґрунтя є висновок про необхідність доведення ознак контрольованості вказаних операцій, адже підпункт 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 ПК України не застосовується до операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу;
(3) в бухгалтерському обліку товариства відображено списання нестачі олії при відвантаженні та/або розвантаженні (транспортуванні), проте такі не включені до первісної вартості готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню податком на додану вартість, а тому підлягають обкладанню податковим зобов`язанням з ПДВ;
(4) при скасуванні нарахування податкових зобов`язань на загальну суму 477 480,00 гривень при самостійному списанні позивачем кредиторської заборгованості перед ТОВ "Рітейл Трейд", судом не враховано, що правомірність нарахування даних податкових зобов`язань підтверджено рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 25.01.2023 у справі №580/3888/22, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.05.2023. Окрім того, якщо платник податку при придбанні товарів/послуг у постачальника-резидента сформував податковий кредит на підставі податкової накладної, складеної та зареєстрованої в ЄРПН, але такі товари/послуги не були оплачені постачальнику протягом терміну позовної давності, то у податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку-покупцю необхідно нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ з використанням механізму, визначеного пунктом 198.5 статті 198 ПК та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну;
(5) в результаті аналізу фактичної собівартості послуг помолу та грануляції висівок та їх планової калькуляції встановлено, що фактична сума витрат з придбання електричної енергії та води не відповідає вартості послуг, яка закладена в ціну послуг та пред`являлась покупцям, а тому є такими, що використані товариством не в господарській діяльності, в результаті чого занижено податкові зобов`язання на загальну суму 3 310 823,00 гривень;
(6) в порушення пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України ПАТ "Черкаський КХП" не відкориговано податковий кредит на суму податку на додану вартість по товарах та/або послугах, одержаних в період з 2009-2013 років, суми ПДВ включено до податкового кредиту у відповідних звітних періодах та розрахунки за які станом на 01.01.2018 року не проведено на загальну суму 994 104,00 гривень;
(7) перевіркою встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунків коригування, в тому числі з обсягом постачання на загальну суму 19 996 055,95 гривень на операції з постачання товарів (послуг), що використовувалися в негосподарській діяльності, відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу (у зв`язку з порушеннями, викладеними в підпунктах 2) розділу 3.1.2.1 акту перевірки).

ІV. Позиція інших учасників справи
Приватне акціонерне товариство "Черкаський комбінат хлібопродуктів" скористалося правом подання відзиву на апеляційну скаргу, котрий надійшов на адресу суду 10.12.2025 через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи. Спростовуючи доводи апелянта, позивач звертається до доводів та мотивів, котрі є тотожними викладеним у тексті адміністративного позову.
Від Головного управління ДПС у Черкаській області надійшли додаткові пояснення, реєстрацію яких здійснено 19.05.2026, у відповідь на які позивачем скеровано заперечення, зареєстровані 05.06.2026.

V. Обставини, встановлені судом першої інстанції
До Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців 28.11.2002 внесено запис про реєстрацію Приватного акціонерного товариства "Черкаський комбінат хлібопродуктів" юридичною особою згідно Виписки від 21.06.2012 серії ААВ №801292 (а.с.2-3 том ІІ); позивач зареєстрований платником податку на додану вартість 04.07.1997, дата початку дії свідоцтва №100338724 – 06.06.2011 (а.с.5 том ІІ).
Головним управлінням Державної податкової служби у Черкаській області прийнято наказ від 07.11.2024 за №2689-п про проведення з 17.12.2024 документальної планової виїзної перевірки ПАТ "ЧКХП" тривалістю 20 робочих днів з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 з урахуванням пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України та правильності обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 (а.с.6 том ІІ). Надалі наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 15.01.2025 за №121-п продовжено строки проведення документальної планової виїзної перевірки з 17.01.2025 на 5 робочих днів (а.с.7 том ІІ).
На підставі наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 07.11.2024 за №2689-п та направлень на перевірку від 16.12.2024 №5087/23-00-07-08-01, №5088/23-00-23-04, від 17.12.2024 №5092/23-00-07-01-01, №5093/23-00-07-01-01, №5094/23-00-07-01-01, від 19.12.2024 №5027/23-00-24-06-15, №5129/23-00-24-06-15 посадовими особами контролюючого органу у період з 20.12.2024 по 23.01.2025 проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ "ЧКХП" питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 з урахуванням пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України та правильності обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 30.09.2024, відповідно до затвердженого плану перевірки.
Результати перевірки оформлені актом від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 (а.с.8-202 том ІІ, а.с.2-109 том ІІІ), відповідно до якої встановлені наступні порушення:
(1) вимог пункту 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України, підпункту 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 за №290; пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 за №20, статей 19, 20, 24, 37 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 за №37-ІV, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 18 612 101 гривень, в тому числі за 2018 рік на суму 1 880 766 гривень, за 2019 рік на суму 12 608 905 гривень, за 2020 рік на суму 2545 990 гривень, за 2022 рік на суму 1 535 726 гривень, за 2023 рік на суму 40 714 гривень;
(2) вимог пункту 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, підпункту 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 за №290; пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 за №20, статей 19, 20, 24, 37 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 за №37-ІV, в результаті чого зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток за 2020 рік на суму 1 210 060 гривень, за 2021 рік на суму 2 630 120 гривень, за 2023 рік на суму 3 155 458 гривень;
(3) вимог пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, статей 19, 20, 24, 37 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 за №37-ІV, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 29.01.2016 за №21, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 24 062 671 гривень […];
(4) вимог пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання на загальну суму 19 996 055,95 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України;
(5) вимог пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних несвоєчасно зареєстровано податкові накладні з податком на додану вартість в загальній сумі 13 501,57 гривень;
(6) вимог підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на загальну суму 6 683,80 гривень;
(7) вимог пункту 51.1 статті 51 та пункту 176.2 "б" статті 186 Податкового кодексу України, в результаті чого подано з недостовірними відомостями Податковий розрахунок за формою №1-ДФ за 1 квартал 2019 року; 
(8) вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, абзацу 1 пункту 8.4 розділу VІІ Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.2011 за №1562/20300, в результаті чого не подано 19 повідомлень та несвоєчасно подано 2 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПІДПУНКТУ
Не погодившись із висновками акту перевірки, ПАТ "ЧКХП" звернулося до ГУ ДПС у Черкаській області із запереченнями від 14.02.2025 за №14-02/25 (а.с.2-38 том ІV).
За результатами їх розгляду постійною комісією з питань розгляду заперечень в Головному управлінні ДПС у Черкаській області надано відповідь від 03.03.2025 за №3981/6/23-00-07-01-04, відповідно до яких заперечення позивача вирішено врахувати частково; викласти в новій редакції пункти 3 та 4 висновку акта перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, а саме у наступній редакції: 
(3) вимог пунктів 44.6, 44.7 статті 44, вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частин 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV, статей 19, 20, 24, 37 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 за №37-ІV, підпунктів 2.1, 2.13, 2.14 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, пунктів 1.1, 1.2, 1.3, 5.1,5.3 Положення про обіг складських документів про зерно, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України від 27.06.2003 за №198, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.07.2003 за №605/792, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 29.01.2016 за №21, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 24 318 546 гривень […];
(4) вимог пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання на загальну суму 20 856 091 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.
Пунктом 4 відповіді контролюючого органу від 03.03.2025 за №3981/6/23-00-07-01-04 за порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства визначено ПАТ "ЧКХП" грошові зобов`язання в сумі: 23 265 216 гривень з податку на прибуток (основний платіж 18 612 101 гривень та штрафні санкції 4 653 025 гривень); 27 269 118 гривень по податку на додану вартість (основний платіж 22 316 940 гривень та штрафні санкції 4 952 178 гривень); 3 155 458 гривень зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток; 90 663 гривень штрафних санкцій по податку на додану вартість за не здійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; 2 847,65 гривень штрафних санкцій по податку на додану вартість за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; 5 246,31 гривень податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (основний платіж 44 769,37 гривень та штрафні санкції 476,94 гривень); 1 020,00 гривень штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб за подання з недостовірними відомостями та помилками податкового розрахунку за формою №1-ДФ; 8 160,00 гривень штрафних санкцій за неподання повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПІДПУНКТУ
На підставі акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 та з урахуванням заперечень ГУ ДПС у Черкаській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
від 10.03.2025 за №3642/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 22 628 457 гривень, з яких 18 612 101 гривень основного платежу, 4 016 356 гривень штрафних санкцій (а.с.77-81 том ІV);
від 10.03.2025 за №3643/23-00-07-01-01, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 3 155 458 гривень (а.с.82-85 том ІV);
від 10.03.2025 за №3639/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 27 268 083 гривень, з яких 22 316 940 гривень основного платежу, 4 951 943 гривень штрафних санкцій (а.с.86-91 том ІV);
від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 90 623,20 гривень за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.92-94 том ІV);
від 10.03.2025 за №3641/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 2 840,65 за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.95-97 том ІV);
від 10.03.2025 за №3647/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 6 963,36 гривень, з яких 6 530,14 гривень основного платежу, 433,22 гривень штрафних санкцій (а.с.98-101 том ІV);
від 10.03.2025 за №3646/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 7 140,00 гривень за неподання та несвоєчасне подання повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП (а.с.102-104 том ІV);
від 10.03.2025 за №3694/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 1 020,00 гривень за подання Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ) за І квартал 2019 року з недостовірними відомостями (помилками) (а.с.107-109 том ІV).
Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями від 10.03.2025 за №3642/23-00-07-01-01, №3643/23-00-07-01-01, №3639/23-00-07-01-01, №3640/23-00-07-01-01, №3647/23-00-07-01-01, ПАТ "ЧКХП" звернулося до Державної податкової служби України зі скаргою від 26.03.2026 за №26-03/25 (а.с.113-154 том ІV).
За результатами розгляду ДПС України прийнято рішення від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06 (а.с.157-173 том ІV), яким вимоги скарги задоволено частково:
скасовано податкове повідомлення-рішення від 10.03.2025 за №3647/23-00-07-01-01;
скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.03.2025 за №3642/23-00-07-01-01, №3643/23-00-07-01-01, №3639/23-00-07-01-01 в частині нереальності здійснення господарських операцій з ТОВ "Маслодар 2019", ТОВ ВКФ "Образ", ТОВ "ТД Полтава Будторгсервіс", ТОВ "Укрграндпостач", СТОВ "Надія" (в частині договору поставки №9 від 01.04.2020), а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін;
залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01.
На підставі акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 та рішення ДПС України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06 ГУ ДПС у Черкаській прийнято наступні податкові повідомлення-рішення: 
від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 10 085 398 гривень, з яких 8 386 552 гривень основного платежу, 1 698 846 гривень штрафних санкцій (а.с.174-157 том ІV);
від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 13 340 799 гривень, з яких 11 174 473 гривень основного платежу, 2 166 326 гривень штрафних санкцій (а.с.178-181 том ІV).

VІ. Оцінка висновку суду, судове рішення якого переглядається, та аргументів учасників справи

(а) щодо дотримання порядку призначення та проведення документальної планової виїзної перевірки 

У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно пункту 77.2 статті 77 ПК України, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Так, у відповідності до пункту 77.4 статті 77 Кодексу, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Водночас, пунктом 77.6 статті 77 ПК України визначено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
За приписами пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: 
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
До матеріалів справи долучено копію наказу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області від 07.11.2024 за №2689-п про проведення з 17.12.2024 документальної планової виїзної перевірки ПАТ "ЧКХП" тривалістю 20 робочих днів з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 з урахуванням пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України та правильності обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 (а.с.6 том ІІ). Надалі наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 15.01.2025 за №121-п продовжено строки проведення документальної планової виїзної перевірки з 17.01.2025 на 5 робочих днів (а.с.7 том ІІ).
За змістом акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 (а.с.8-202 том ІІ, а.с.2-109 том ІІІ), копію коментованого наказу та повідомлення про проведення перевірки від 07.11.2024 за №476/23-00-07-01-01 направлено ПАТ "ЧКХП" 08.11.2024 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, який вручений 10.12.2024 уповноваженій особі товариства. 
У цій частині акту перевірки вказані обставини сторонами не заперечуються.
Як встановлено пунктом 77.8 статті 77 ПК України, перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.
Зважаючи на вказане, підставами для висновків під час проведення перевірок згідно з пунктом 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Пунктом 85.2 статті 85 Кодексу визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки (пункт 85.4 статті 85 ПК України).
Окрім того, згідно пункту 85.8 статті 85 Кодексу, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
За приписами пункту 77.9 статті 77 Податкового кодексу України, порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Так, згідно пункту 86.1 статті 86 Кодексу результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
При цьому, матеріали перевірки становлять: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.
Пунктом 86.3 статті 86 ПК України передбачено, що акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).
У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Поруч із цим, відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.
У спірному випадку, акт перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 не містить відмітки про отримання примірника акту, проте у матеріалах справи наявний акт про неможливість вручення акта документальної планової виїзної перевірки від 30.01.2025 за №168/23-00-07-01-01/00952568 (а.с.297 том Х).
У межах адміністративного позову ПАТ "Черкаський КХП" не висловлено окремих заперечень чи інших обґрунтувань в частині протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з підстав порушення процедурної частини проведення планової виїзної документальної перевірки, разом із тим суд констатує відсутність у матеріалах справи письмових та інших доказів, які б свідчили про неналежний порядок проведення ГУ ДПС в Черкаській області останньої.

(б) щодо податкових повідомлень-рішень від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01 та від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01

На підставі акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 та рішення ДПС України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06 ГУ ДПС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 10 085 398 гривень, з яких 8 386 552 гривень основного платежу, 1 698 846 гривень штрафних санкцій, а також від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 13 340 799 гривень, з яких 11 174 473 гривень основного платежу, 2 166 326 гривень штрафних санкцій.
За змістом описової частини оскаржуваного рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, перевіркою встановлено, що ПАТ "Черкаський КХП" в порушення вимог:
(1) підпункту 14.1.13. пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, частини 2 статті 9 Закону №996, статті 19, 20, 24, 37 Закону №37, пункту 5 Стандарту №11, пункту 5, 7 Стандарту №15, підпункту 2.1, 2.13, 2.14 пункту 2 Положення №88, пункту 1.1, 1.2, 1.3, 5.1, 5.3. Положення №198, пункту 3.2, 3.10 розділу ІІІ Наказу №433, до складу інших операційних доходів не включено вартість безоплатно отриманого від невстановлених перевіркою суб`єктів господарювання насіння соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої на загальну суму 42 426 267 гривень, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення товариством господарських операцій з придбання:
кукурудзи в ТОВ "Хмельницькхліб" (код за ЄДРПОУ 42987745) на суму 1 021 020 гривень, в тому числі ПДВ 170 170 гривень, 
пшениці в ТОВ ТД "Хмельницькхліб" (код за ЄДРПОУ 38776215) на суму 6 972 540 гривень, в тому числі ПДВ 1 162 090 гривень, 
насіння соняшника в ТОВ "К-Автотранс" (код за ЄДРПОУ 38693066) на суму 600 660 гривень, в тому числі ПДВ 100 110 гривень, 
кукурудзи в ПрАТ "Засільське ХПП" (код за ЄДРПОУ 00955006) на суму 569 600 гривень, в тому числі ПДВ 94933 гривень, 
насіння соняшника в СТОВ "Надія" (код за ЄДРПОУ 03758016) на суму 677 820 гривень, в тому числі ПДВ 112 970 гривень, 
ячменю та сої в ТОВ "Рітейл Трейд" (код за ЄДРПОУ 37383685) на суму 2 228 100 гривень, в тому числі ПДВ 371 350 гривень, 
насіння соняшника в ПрАТ "Первомайський молочноконсервний комбінат" (код за ЄДРПОУ 00418107) на суму 696 000 гривень, в тому числі ПДВ 116 000 гривень, 
сої в ПрАТ "Хмельницька маслосирбаза" (код за ЄДРПОУ 00447729) на суму 1 362 900 гривень, в тому числі ПДВ 227 150 гривень, 
сої, ячменю та кукурудзи в СТОВ "Тясмин" (код за ЄДРПОУ 03793768) на суму 3 744 927 гривень, в тому числі ПДВ 618 990 гривень, 
кукурудзи та насіння соняшника в СТОВ "Іскра" (код за ЄДРПОУ 03793449) на суму 8 386 100 гривень, в тому числі ПДВ 1 397 683 гривень, 
пшениці в ТОВ "Батьківщина" (код за ЄДРПОУ 03764809) на суму 2 341 100 гривень, в тому числі ПДВ 390 183 гривень, 
насіння соняшника в ПрАТ "Криворіжхліб" (код за ЄДРПОУ 00381522) на суму 1 764 000 гривень, в тому числі ПДВ 294 000 гривень, 
насіння соняшника в ТОВ "Миколаївський хлібзавод №1" (код за ЄДРПОУ 37844650) на суму 449 940 гривень, в тому числі ПДВ 74 990 гривень, 
ячменю в ТОВ "Ніжинхліб" (код за ЄДРПОУ 41607595) на суму 596 700 гривень, в тому числі ПДВ 99 450 гривень, 
кукурудзи та пшениці в ПрАТ СГ "Надія Нова" (код за ЄДРПОУ 03756690) на суму 4 818 024 гривень, в тому числі ПДВ 638 480 гривень, 
пшениці та насіння соняшника в ТОВ фірма "Олто" (код за ЄДРПОУ 24744314) на суму 11 009 104 гривень, в тому числі ПДВ 1 834 850 гривень, 
пшениці в ТОВ "Черкасихліб ЛТД" (код за ЄДРПОУ 43264658) на суму 1 598 148 гривень, в тому числі ПДВ 266 358 гривень, 
в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 7 636 728 гривень;
(2) підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, пункту 5 Стандарту №11, пункту 5, 7 Стандарту №15, пункту 3.2, 3.10 розділу ІІІ Наказу №433, до складу інших операційних доходів не включено компенсацію біржового збору в сумі 3 438,05 гривень, яка надійшла на рахунок товариства в результаті розірвання біржової угоди, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 619 гривень; 
(3) підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, пункту 3.2, 3.10 розділу ІІІ Наказу №433, в рядку 2120 "Інший операційний дохід" звіту про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) за 2020 рік не відображено отримані інші операційні доходи на суму 3556 гривень, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 640 гривень; 
(4) підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу, до складу податкових різниць, які збільшують фінансовий результат до оподаткування, не включено 30,0% вартості олії соняшникової сирої нерафінованої та шроту соняшникового на загальну суму 8 912 941,15 гривень, в тому числі за 2020 рік – 4 155 961,41 гривень, за 2021 рік – 4 756 979,74 гривень, які експортовані нерезидентам, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 748 073 гривень; 
(5) підпункту 140.5.11 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу, до складу податкових різниць, які збільшують фінансовий результат до оподаткування, не включено суму штрафів нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства на загальну суму 2 736 гривень, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 492 гривень.
Позивач обґрунтовує протиправність повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01 у частині помилкових висновків контролюючого органу щодо порушення вимог пунктів 1 та 4, наведених вище, з огляду на що останні підлягають оцінці суду.
За змістом описової частини оскаржуваного рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, перевіркою встановлено, що ПАТ "Черкаський КХП" в порушення вимог:
(1) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 28 499 гривень на вартість списаних нестач олії соняшникової в сумі 142 495 гривень, яка виникла при транспортуванні олії соняшникової та відповідно не використана в господарській діяльності товариства, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 28 499 гривень; 
(2) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 135 гривень на вартість списаних бланків складських квитанцій на суму 675 гривень, які не використані в господарській діяльності товариства, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 135 гривень;
(3) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 477 480 гривень на вартість списаної в доходи кредиторської заборгованості на суму 4 990 569,78 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 477 480 гривень; 
(4) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 3 235 600 гривень на суму витрат з придбання електричної енергії та води, які не закладено в ціну послуг та не пред`явлено покупцям на суму 19 413 600 гривень, в тому числі ПДВ 3 235 600 гривень, які придбано без мети використання в господарській діяльності товариства, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 3 235 600 гривень;
(5) пункту 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 Податкового кодексу, частини 2 статті 9 Закону №996, статті 19, 20, 24, 36, 37 Закону №37, пункту 2.1, 2.13, 2.14 пункту 2 Положення №88, пункту 1.1., 1.2., 1.3., 5.1, 5.3. Положення №198, завищено податковий кредит на загальну суму 6 992 526 гривень, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання:
кукурудзи в ТОВ "Хмельницькхліб" (код за ЄДРПОУ 42987745) на суму 1 021 020 гривень, в тому числі ПДВ 170 170 гривень, 
пшениці в ТОВ ТД "Хмельницькхліб" (код за ЄДРПОУ 38776215) на суму 6 972 540 гривень, в тому числі ПДВ 1 162 090 гривень, 
насіння соняшника в ТОВ "К-Автотранс" (код за ЄДРПОУ 38693066) на суму 600 660 гривень, в тому числі ПДВ 100 110 гривень, 
кукурудзи в ПрАТ "Засільське ХПП" (код за ЄДРПОУ 00955006) на суму 569 600 гривень, в тому числі ПДВ 94 933 гривень, 
насіння соняшника в СТОВ "Надія" (код за ЄДРПОУ 03758016) на суму 677 820 гривень, в тому числі ПДВ 112 970 гривень, 
ячменю та сої в ТОВ "Рітейл Трейд" (код за ЄДРПОУ 37383685) на суму 2 228 100 гривень, в тому числі ПДВ 371 350 гривень, 
насіння соняшника в ПрАТ "Первомайський молочноконсервний комбінат" (код за ЄДРПОУ 00418107) на суму 696 000 гривень, в тому числі ПДВ 116 000 гривень,
сої в ПрАТ "Хмельницька маслосирбаза" (код за ЄДРПОУ 00447729) на суму 1 362 900 гривень, в тому числі ПДВ 227 150 гривень;
сої, ячменю та кукурудзи в СТОВ "Тясмин" (код за ЄДРПОУ 03793768) на суму 3 163 438 гривень, в тому числі ПДВ 360 578 гривень;
насіння соняшника в СТОВ "Іскра" (код за ЄДРПОУ 03793449) на суму 8 386 100 гривень, в тому числі ПДВ 1 397 683 гривень, 
пшениці в ТОВ "Батьківщина" (код за ЄДРПОУ 03764809) на суму 2 341 100 гривень, в тому числі ПДВ 390 183 гривень, 
насіння соняшника в ПрАТ "Криворіжхліб" (код за ЄДРПОУ 00381522) на суму 1 764 000 гривень, в тому числі ПДВ 294 000 гривень, 
насіння соняшника в ТОВ "Миколаївський хлібзавод №1" (код за ЄДРПОУ 37844650) на суму 449 940 гривень, в тому числі ПДВ 74 990 гривень, 
ячменю в ТОВ "Ніжинхліб" (код за ЄДРПОУ 41607595) на суму 596 700 гривень, в тому числі ПДВ 99 450 гривень, 
кукурудзи та пшениці в ПрАТ СГ "Надія Нова" (код за ЄДРПОУ 03756690) на суму 4 801 524 гривень, в тому числі ПДВ 635 731 гривень, 
пшениці та насіння соняшника в ТОВ фірма "Олто" (код за ЄДРПОУ 24744314) на суму 10 999 679,98 гривень, в тому числі ПДВ 1 833 280 гривень, 
пшениці в ТОВ "Черкасихліб ЛТД" (код за ЄДРПОУ 43264658) на суму 1 598 148 гривень, в тому числі ПДВ 266 358 гривень, 
в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму ПДВ 6 992 526 гривень; 
(6) пункту 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, завищено податковий кредит на загальну суму 418 833 гривень, в результаті не здійснення коригування податкового кредиту на суму податку на додану вартість по товарах (послугах), які були отримані в період з 2009-2013 роках, а суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в відповідних звітних періодах та кредиторську заборгованість по яких списано в доходи на загальну суму 994 104 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 418 833 гривень;
(7) пункту 5 пункту 4 розділу V Порядку №21, за результатами поданих уточнюючих розрахунків до складу від`ємного значення, що включається до податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, не включено зменшення залишку від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 21 400 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 21 400 гривень.
Позивач обґрунтовує протиправність повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01 у частині помилкових висновків контролюючого органу щодо порушення вимог пунктів 1, 3-6, наведених вище, з огляду на що останні підлягають оцінці суду.
Виходячи із сукупного змісту акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, висновку за результатом розгляду заперечень ГУ ДПС у Черкаській області від 03.03.2025 за №3981/6/23-00-07-01-04 та рішення ДПС України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06, в ході перевірки не підтверджено реальність операцій з придбання насіння соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої, з огляду на наступне: 
відсутність сертифікатів якості (сертифікатів відповідності), що підтверджують походження придбаного товару;
невідповідність (дефектність) в первинних бухгалтерських документах;
відсутність доказів походження придбаного товару;
відсутність складських квитанцій щодо придбаного товару, що свідчить про відсутність його наявності та, відповідно, зберігання;
відповідність окремих контрагентів критеріям ризиковості, про що контролюючим органом винесено рішення;
включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість не по даті першої події;
відсутність реальної участі уповноважених представників позивача в фактичному отримання придбаного товару від контрагентів;
перебування окремих контрагентів та суб`єктів господарювання з ланцюгу постачання у якості фігурантів кримінальних проваджень, зокрема, за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частинами 1, 3 статті 212, частини 2 статті 364, частини 5 статті 27 Кримінального кодексу України (суб`єкти господарювання, службові особи яких реєстрували у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по безтоварних операціях);
відсутність реальності здійснення господарських операцій з поставки товарів по ланцюгу постачання.
Зазначене, на переконання податкового органу, свідчить про відображення ПАТ "Черкаський КХП" в бухгалтерському обліку операцій по взаємовідносинах із суб`єктами господарювання (ТОВ "Хмельницькхліб", ТОВ ТД "Хмельницькхліб", ТОВ "К-Автотранс", ПрАТ "Засільське ХПП", СТОВ "Надія", ТОВ "Рітейл Трейд", ПрАТ "Первомайський молочноконсервний комбінат", ПрАТ "Хмельницька маслосирбаза", СТОВ "Тясмин", СТОВ "Іскра", ТОВ "Батьківщина", ПрАТ "Криворіжхліб", ТОВ "Миколаївський хлібзавод №1", ТОВ "Ніжинхліб", ПрАТ СГ "Надія Нова", ТОВ фірма "Олто", ТОВ "Черкасихліб ЛТД") без здійснення реальних господарських операцій, з метою зменшення сплати до державного бюджету податку на прибуток та податку на додану вартість та отримання товарів без податку на додану вартість від невстановленого перевіркою суб`єкта господарювання.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Як визначено пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
У статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV (надалі по тексту також – Закон №996-ХІV) наведено визначення, за яким господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ – документ, який містить відомості про господарську операцію.
За приписами частин 1 та 2 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можна дійти висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкової вигоди виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкової вигоди, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді права платника податків на формування в податковому обліку податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника. Господарські операції мають відповідати економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, та підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
Верховним Судом вже сформована стала та послідовна правова позиція щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, сформувала висновок, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини 8 статті 9 Закону №996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Крім того, Велика Палата Верховного Суду в означеній постанові зазначила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них – не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
У справі, що розглядається, суд першої інстанції встановив, що між позивачем та його контрагентами ТОВ "Хмельницькхліб", ТОВ ТД "Хмельницькхліб", ТОВ "К-Автотранс", ПрАТ "Засільське ХПП", СТОВ "Надія", ТОВ "Рітейл Трейд", ПрАТ "Первомайський МКК", ПрАТ "Хмельницька маслосирбаза", СТОВ "Тясмин", СТОВ "Іскра", ТОВ "Батьківщина", ПрАТ "Криворіжхліб", ТОВ "Миколаївський хлібзавод №1", ТОВ "Ніжинхліб", ПрАТ "СГ Надія Нова", ТОВ Фірма "Олто", ТОВ "Черкасихліб ЛТД", ТОВ "Оілпродакшен", ТОВ ВКФ "Образ", ПрАТ "Черкаський КХП" були укладені договори придбання кукурудзи, пшениці, насіння соняшника, ячменю, сої.
Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1-7 частини другої статті 9 Закону №996-XIV (в редакції, чинній на час складення спірних первинних документів), відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За правилами пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88 (надалі по тексту також – Положення №88) первинні документи повинні мати такі реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (в натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Усталеними є підходи Верховного Суду, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
У постановах від 07.11.2024 у справі №640/38063/21, від 30.09.2020 у справах №1540/4936/18, №300/486/19 тощо Верховний Суд вказував, що з аналізу положень статті 9 Закону №996-XIV та пункту 2.4 Положення №88 слідує, що такі реквізити первинних документів як дата складення, посада, прізвище, ім`я та по батькові відповідальних осіб, в силу вимог чинного законодавства є обов`язковими. Відсутність останніх у відповідних документах позбавляє можливості розцінювати їх як належні первинні документи у розумінні статті 9 Закону №996-XIV.
При цьому, суд першої інстанції встановив, що спірні господарські операції були реально здійснені та підтверджені належним і достатнім комплексом первинних документів, зокрема:
відповідними договорами поставок та купівлі-продажу, якими визначено предмет договору, кількість, ціну товару та умови його поставки та відповідними податковими та видатковими накладними, які підтверджують факт передання товару позивачу;
відповідними платіжними інструкціями, що свідчать про фактичну та повну оплату вартості поставленого товару позивачем на користь контрагентів; оплату проведено з усіма контрагентами, згідно бухгалтерського обліку, операції відображені відповідно відомостей по усіх контрагентам по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками"; вказані документи досліджені судом першої інстанції щодо кожного контрагента позивача та містяться у матеріалах справи;
відповідними актами прийому-передачі та видатковими накладними, які фіксують переміщення товару. 
Усі перелічені вище первинні документи під час розгляду справи досліджені судом першої інстанції та містяться у матеріалах справи.
Згідно зі статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Під час розгляду справи, судом першої інстанції було надано належну оцінку доказам, наданим позивачем та зібраним судом на підставі статті 9 КАС України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Зокрема, судом досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку та про наявність у таких обсягу та опису поставленого товару, вартості та інших обов`язкових реквізитів, що дозволяє встановити зміст таких операцій та доведення ПАТ "ЧКХП" формування витрат, зміну власного майнового стану, пов`язаного з правочинами за договорами.
Між цим, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що адміністративний суд не наділений повноваженнями надавати оцінку доказам, здобутим під час досудового розслідування у кримінальному провадженні. Наявність судових вироків, які б набрали законної сили, та якими б були встановлені обставини, що могли бути використані для перевірки висновків контролюючого органу, станом на момент розгляду даної адміністративної справи не встановлено.
Зважаючи на висновки Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, за якими наявність відкритого кримінального провадження та здійснення досудового розслідування в його межах щодо контрагентів позивача не може беззаперечно вказувати на порушення позивачем норм податкового законодавства, у тому числі вчинення ним операцій зі створення штучних передумов для одержання всупереч інтересам держави податкової вигоди одним з платників при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість, обставини перебування окремих контрагентів та суб`єктів господарювання з ланцюгу постачання у якості фігурантів кримінальних проваджень, зокрема, за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частинами 1, 3 статті 212, частини 2 статті 364, частини 5 статті 27 Кримінального кодексу України помилково лежали в основі висновку податкового органу про нереальність операцій з придбання насіння соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої.
У контексті наведеного відповідачем не враховано та не досліджено обставин фактичної можливості платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.
Щодо посилань відповідача на відсутність сертифікатів відповідності (якості), судом першої інстанції обґрунтовано враховано, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, а відтак їх наявність чи відсутність не має вирішального значення для встановлення фактичного руху активів у процесі придбання товарів та не може слугувати підставою для визнання господарських операцій безтоварним.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.03.2020 у справі №813/1872/13-а.
Також, ГУ ДПС у Черкаській області, вказуючи на нереальність господарських операцій ПАТ "Черкаський комбінат хлібопродуктів" із вказаними вище по тексту контрагентами за ланцюгом постачання, не встановив доказів походження придбаного контрагентами позивача товару. Проаналізувавши акт перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 та наявні в матеріалах справи первинні документи у своїй сукупності, судова колегія висловлює критичну оцінку з приводу коментованих висновків, з огляду на таке:
(1) контролюючим органом не визначено періоду вибірки даних із реєстрів та баз даних ДПС України, що унеможливлює встановлення чіткого періоду моніторингу та перевірки відомостей щодо постачальників, зокрема в частині наявності або відсутності щодо них обставин походження чи придбання таких товарів;
(2) при зазначенні щодо окремих контрагентів позивача інших суб`єктів господарювання як їх постачальників, з акту перевірки неможливо встановити, чи є наведений перелік таких суб`єктів вичерпним, чи існують інші платники податків, з якими відповідні контрагенти також перебували у господарських правовідносинах;
(3) у низці випадків, визначаючи період моніторингу, відповідач не надає обґрунтування щодо обмеження вибірки перевірки походження товарів лише одним місяцем або поточним календарним роком, у якому здійснювалося постачання товару позивачу, натомість в інших випадках такий період визначено у 18 місяців, що передували даті укладення договорів поставки. Інформація щодо здійснення контрагентами придбання товарів поза межами зазначених періодів відсутня;
(4) формулюючи у акті перевірки висновки про "відсутність доказів походження придбаного товару", контролюючий орган не розкриває методологію досягнення таких висновків. При цьому у пункті 2.8 розділу ІІ акту перевірки від 30.01.2025 прямо зазначено, що запити щодо проведення зустрічних звірок з метою підтвердження отриманої від ПрАТ "Черкаський КХП" інформації про взаємовідносини з контрагентами не направлялися;
(5) зазначаючи про наявність "обриву ланцюга постачання", відповідач обмежується загальними формулюваннями про те, що податковий кредит сформований від постачальників, які, у свою чергу, не здійснювали придбання відповідного товару. Водночас контролюючим органом не надано жодних підтверджуючих документів, зокрема витягів з ЄРПН, які б дозволили перевірити такі твердження, а також не роз`яснено, яким чином за таких обставин податкові накладні були зареєстровані в установленому порядку. В окремих випадках обґрунтування "обриву ланцюга постачання" зводиться виключно до посилань на участь посадових осіб контрагентів у кримінальних провадженнях, без наведення відомостей про результати їх розгляду судами та без встановлення зв`язку таких проваджень із господарськими операціями безпосередніх постачальників позивача;
(6) контролюючим органом не з`ясовано характер участі контрагентів у ланцюгах постачання, зокрема не встановлено, чи виступали такі суб`єкти виключно постачальниками, чи були безпосередніми виробниками відповідної продукції;
(7) описуючи господарські операції в межах декількох ланцюгів постачання щодо одного постачальника позивача та роблячи висновок про неможливість встановлення походження товару у зв`язку із так званим "зацикленням ланцюга постачання", контролюючий орган не здійснив належного хронологічного аналізу руху товару в розрізі податкових періодів. Зокрема, не встановив, чи саме товар, придбаний позивачем, повертався у ланцюгу постачання до одного з попередніх продавців, а також залишив без відповіді питання щодо джерела походження товару у останнього із зазначених у акті суб`єктів господарювання. Водночас контролюючим органом не наведено жодних норм податкового чи цивільного законодавства, які б обмежували можливість повторного обігу одного і того ж товару між різними суб`єктами господарювання в межах їх господарської діяльності.
При цьому, відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків – покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
У апеляційній скарзі податковий орган зауважує, що позивачем не надано ні до перевірки та не представлено в ході судового розгляду справи документів, які б підтверджують факт зберігання зерна, як і не надано документів складського обліку, оформлення яких передбачено Законом України "Про зерно та ринок зерна в Україні". 
Так, згідно з положеннями Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04.07.2002 за №37-IV (надалі по тексту також – Закон №37-IV) зерно підлягає зберіганню у зернових складах (частина 1 статті 24 цього Закону).
За визначенням, наведеним у пункті 15 статті 1 Закону №37-IV зерновий склад – суб`єкт підприємництва, що є власником зерносховища і надає фізичним та юридичним особам послуги із зберігання зерна з видачею складських документів на зерно та в передбаченому законом порядку отримав право на здійснення такої діяльності шляхом участі в Гарантійному фонді виконання зобов`язань за складськими документами на зерно.
Згідно з положеннями статті 24 Закону №37-IV власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах. Регламент зберігання зерна та продуктів його переробки затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики. Державний контроль за дотриманням зерновими складами зазначеного регламенту у процесі зберігання зерна та продуктів його переробки здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері нагляду (контролю) в агропромисловому комплексі. Видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи. Кожна із сторін договору складського зберігання зерна при відвантаженні зерна має право вимагати перевірки його якості. Витрати, пов`язані із проведенням аналізу його якості, несе сторона, що зажадала його перевірки.
Також, за приписами статті 26 Закону №37-IV договір складського зберігання зерна є публічним договором, типова форма якого затверджується Кабінетом Міністрів України. За договором складського зберігання зерна зерновий склад зобов`язується за плату зберігати зерно, що передане йому суб`єктом ринку зерна. Договір складського зберігання зерна укладається в письмовій формі, що підтверджується видачею власнику зерна складського документа. Зерно, прийняте на зберігання за простим або подвійним складським свідоцтвом, не може бути відчужене без правомірної передачі простого або подвійного складського свідоцтва. Якщо договір складського зберігання зерна передбачає, що зерновий склад має право розпоряджатися ним (або його частиною), то відносини сторін базуються на правилах про позику. Порядок повернення зерна обумовлюється окремо в договорі його зберігання.
Відповідно до положень статті 36 Закону №37-IV зернові склади зобов`язані вести реєстр зерна, прийнятого на зберігання. Вимоги до реєстру зерна та порядок його ведення визначаються Кабінетом Міністрів України.
Статтею 37 Закону №37-IV визначено наступне: зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає один із таких документів: подвійне складське свідоцтво; просте складське свідоцтво; складську квитанцію. Складський документ на зерно виписується після передачі зерна на зберігання не пізніше наступного робочого дня. Після заповнення обов`язкових реквізитів простого або подвійного складського свідоцтва на зерно, реєстрації їх у реєстрі з присвоєнням порядкового номера заповнений бланк простого або подвійного складського свідоцтва на зерно передається особі, яка здала зерно на зберігання. Зерновий склад зобов`язаний виписувати окремо складські документи на зерно для партій зерна, що належать різним товарним класам, відповідно до нормативно-правових актів. Форма бланків складських документів на зерно, порядок їх випуску, передачі, продажу зерновим складам встановлюються Кабінетом Міністрів України. Зерно, прийняте на зберігання за простим або подвійним складським свідоцтвом, може бути предметом застави протягом строку зберігання зерна шляхом застави відповідного свідоцтва. Зерновий склад повинен застрахувати зерно, прийняте на зберігання за простим або подвійним складським свідоцтвом, від ризиків випадкової загибелі, пошкодження або втрати за рахунок коштів поклажодавця. На вимогу особи, яка здала зерно на зберігання, зерновий склад зобов`язаний виписувати окремі складські документи на зерно на будь-які частини зданого на зберігання зерна. Нові складські документи на зерно видаються в обмін на раніше виписані. Відносини, що виникають при обігу складських документів, регулюються цим Законом та іншими нормативно-правовими актами, з урахуванням встановлених цим Законом особливостей.
Згідно з листом від 31.12.2024 за №1498 Державне підприємство "Держреєстри України" як адміністратор основного реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, поінформувало податковий орган про відсутність інформації щодо номенклатури та обсягів зерна, яке належало ПАТ "Черкаський комбінат хлібопродуктів" та зберігалося на інших зернових складах станом на 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023, 30.09.2024 (а.с.266 том Х). Внаслідок чого відповідачем зроблено висновок неможливість підтвердження реальності операцій та реалізації товарів іншим (невстановленим) особам.
Не вдаючись до детального опису реквізитів первинних документів, колегія суддів зауважує про наявність у матеріалах справи договорів зберігання (за умовами яких зберігач бере на себе зобов`язання зберігати товар, який переданий йому поклажодавцем на підставі акта прийому-передачі товару на зберігання протягом строку дії даного договору і повернути його поклажодавцю цілим та неушкодженим; у таких відображено найменування та кількість товару, місце зберігання, ціна договору та порядок розрахунків), акти приймання-передачі на зберігання (у таких зазначено найменування та кількість товару, місце зберігання, загальна вартість товару, що передається на зберігання), акти здачі-прийняття робіт зі зберігання зерна (у таких зазначено найменування робіт, загальну вартість), податкові накладні (складені та зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних зберігачами за наслідком надання робіт зі зберігання).
Коментовані документи перебували у віданні контролюючого органу; колегія суддів зауважує, що надані копії первинних документів за своїм змістом розкривають суть здійснених позивачем господарських операцій, оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства, відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та не містять недоліків, які би вказували на їх дефектність.
Так, розглядаючи доводи апеляційної скарги у цій частині, Законом України від 09.04.2014 за №1193-VІІ "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо скорочення кількості документів дозвільного характеру" зокрема внесено зміни до Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" та скасовано статтю 11 "Сертифікація послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки" щодо сертифікації відповідності послуг із зберігання.
Виходячи з приписів Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" в реєстрі зерна мають обов`язок зареєструватись тільки зернові склади, які надають фізичним та юридичним особам послуги із зберігання зерна з видачою складських документів на зерно та в передбаченому законом порядку отримали право на здійснення такої діяльності шляхом участі в Гарантійному фонді виконання зобов`язань за складськими документами на зерно. 
Звідси зберігання зерна на складі, яке не є зерновим складом у розумінні коментованого Закону, не покладає на останній обов`язку, визначеного статтею 20 Закону №37-IV щодо декларування обсягів зерна, а також видачі та реєстрації складських свідоцтв, як того вимагає стаття 37 Закону №37-IV.
Разом з тим, як встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом не доведено, що контрагенти (надавачі послуг зі зберігання зерна) перебували у статусі зернового складу, тобто здійснили у встановленому законодавством порядку реєстраційну дію, котра уповноважила їх на видачу складських свідоцтв.
Окрім цього, як вже згадано вище по тексту, обставини зберігання зернових та їх передачу від постачальників до позивача за участі третіх осіб підтверджено іншими товаросупровідними документами, складеними контрагентами-зберігачами та контрагентами-постачальниками. Протилежного відповідачем не доведено та доказів вказаному у ході судового розгляду не надано.
Враховуючи вище зазначене, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що факт відсутності у позивача складських квитанцій не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснені ним господарські операції з придбання зернових, оскільки у даному випадку такі складські квитанції не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей та послуг.
Подібна за змістом правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 24.01.2022 у справі №620/3138/19, 16.10.2024 у справі №320/10521/20.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження дійсності господарських операцій з придбання зернових, враховуючи співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом діяльності позивача та у сукупності зі встановленими обставинами господарських операцій, підтверджують формування показників податкової звітності та вказують на реальність господарських операцій, які достовірно відображені у бухгалтерському обліку та є підставою для формування податкового кредиту.
Відтак помилковими є висновки контролюючого органу про порушення ПАТ "Черкаське КХП" вимог податкового законодавства в частині заниження податку на прибуток на суму 7 636 728 гривень (внаслідок включення вартості безоплатно отриманого від невстановлених перевіркою суб`єктів господарювання насіння соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої на загальну суму 42 426 267 гривень, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення товариством господарських операцій з придбання) згідно податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, а також в частині заниження податку на додану вартість на суму 6 992 526 гривень (внаслідок завищення податкового кредиту на загальну суму 6 992 526 гривень, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання насіння соняшника, пшениці, ячменю, кукурудзи, сої) згідно податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01.
З приводу доводів апелянта про порушення позивачем вимог підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу щодо не включення до складу податкових різниць, які збільшують фінансовий результат до оподаткування, 30% вартості олії соняшникової сирої нерафінованої та шроту соняшникового на загальну суму 8 912 941,15 гривень, в тому числі за 2020 рік – 4 155 961,41 гривень, за 2021 рік – 4 756 979,74 гривень, які експортовані нерезидентам, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 748 073 гривень, що є складовою податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, суд зазначає таке.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь:
нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;
нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2-1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави (території) реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави (території), в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
Фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь у нерезидентів, визначених абзацами другим та третім цього підпункту, якщо такі операції не мають ділової мети. Обов`язок доведення обставин, передбачених цим абзацом, покладається на контролюючий орган із застосуванням відповідних положень статті 39 цього Кодексу. При цьому інші коригування, передбачені цим підпунктом, не застосовуються, а сума цього коригування щодо такої операції зменшується на суму коригування, передбаченого абзацом першим цього підпункту, якщо платник податку самостійно вже застосував це коригування щодо такої операції.
Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу "витягнутої руки", встановленого статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки", та вартістю реалізації.
У випадку незастосування вимог цього підпункту на підставі абзацу п`ятого цього підпункту, якщо контролюючий орган не враховує (не визнає) таку операцію за результатами аналізу відповідно до статті 39 цього Кодексу, фінансовий результат до оподаткування збільшується у порядку, передбаченому абзацом першим підпункту 140.5.21 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу. При цьому інші коригування, передбачені цим підпунктом, не застосовуються, а сума цього коригування щодо такої операції зменшується на суму коригування, передбаченого абзацом шостим цього підпункту, якщо платник податку самостійно вже застосував це коригування щодо такої операції.
Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.
З огляду на те, що вимоги підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 ПК України не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою, та сума таких витрат/доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, обставина відповідності вартості товару цінам, визначеним за принципом "витягнутої руки", є предметом доказування для цілей вирішення питання про необхідність збільшення фінансового результату до оподаткування у звітному (податковому) періоді на суму 30 відсотків вартості товарів, що правильно врахував суд апеляційної інстанції.
Підпунктом 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України передбачено, що платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки".
За правилами підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.
Відповідно до підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:
а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;
б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;
в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;
г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.
У разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни;
Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а" - "в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими;
ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.
Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з ним за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а"-"в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими.
Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 за №1045 "Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, та визнання таким, що втратило чинність, розпорядження Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 за №977 затверджено перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, згідно з додатком.
До вказаного переліку включена, у тому числі Республіка Кіпр.
Під час розгляду справи встановлено, що ПАТ "Черкаський комбінат хлібопродуктів" у період з 23.05.2020 по 31.12.2021 мало господарські операції з компаніями BALMERONIA ENTERPRISES LTD (Республіка Кіпр) та CORALENI TRADING LTD (Республіка Кіпр).
За змістом акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, ГУ ДПС у Черкаській області погодилося із віднесенням операцій позивача із коментованими контрагентами до контрольованих у 2019 році.
Як безпосередньо викладено у такому: річний дохід позивача від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, згідно поданої звітності, за 2020 рік становив 66 655 100 гривень, за 2021 рік – 43 950 995 гривень. Звідси констатовано про відсутність вартісного критерію визнання операцій ПАТ "ЧКХП" контрольованими за абзацом 2 підпункту 39.2.1.7 пункту 39.2 статті 39 ПК України.
Натомість за змістом рішення ДПС України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06, Товариством в періоді з 23.05.2020 по 31.12.2021 експортовано товару в Республіку Кіпр на загальну суму 39 709 803,81 гривень нерезидентам, що зареєстровані у державах (на території), визначеним підпунктом 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України. 
За приписами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Суд апеляційної інстанції вважає підставним висновок про те, що доказів одночасного існування вказаних умов для визнання операцій контрольованим відповідачем не надано; у спірному періоді відсутня сукупність необхідних умов, визначених підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, оскільки: критерій річного доходу (понад 150 мільйонів гривень) не виконано, адже дохід позивача у 2020 році становив 66 655 100 гривень, а у 2021 році – 43 950 995 гривень; податковим органом не відображено у мотивувальній частині рішення від 30.05.2025 обсяг операцій з кожним контрагентом окремо, що перевищував би 10 мільйонів гривень, що виключає доведеність у цій частині.
Натомість доводи апеляційної скарги фактично зводяться до відтворення змісту акту перевірки, який вже був предметом дослідження суду першої інстанції, без наведення самостійних аргументів на спростування його висновків.
На підставі викладеного, слід погодитися з відсутністю у діях позивача ознак порушень підпункту 140.5.51 пункту 140.5 статті 140 ПК України в частині незбільшення фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму 30 % вартості товарів за господарськими операціями з нерезидентами, а тому податкове повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 748 073 гривень.
Щодо складової податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01 у частині не нарахування податкових зобов`язань на загальну суму 477 480 гривень на вартість списаної в доходи кредиторської заборгованості на суму 4 990 569,78 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 477 480 гривень, колегія суддів виходить з наступного.
Згідно рішення ДПС України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06, Товариством списано кредиторську заборгованість у загальній сумі 4 990 569,78 гривень, з них у березні 2018 року у сумі 2 125 692,16 гривень, в червні 2019 року у сумі 2 248 600,00 гривень, у грудні 2019 року у сумі 616 277,62 гривень; перевіркою контролюючого органу встановлено, що мало місце списання кредиторської заборгованості за товари: ТОВ "Продекспорт-К" на загальну суму 3 300 473,50 гривень, ТОВ "Кіровоградхліб" на загальну суму 701 996,28 гривень, ТОВ "Рітейл Трейд" на загальну суму 988 100,00 гривень. Враховуючи наведене, виснувано про порушення вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки позивачем не нараховано податкові зобов`язання зі списаної кредиторської заборгованості на загальну суму 831 762 гривень, у тому числі за березень 2018 року – 354 282 гривень, за червень 2019 року – 374 767 гривень, за грудень 2019 року – 102 713 гривень. 
Також, я зазначено відповідачем, в порушення вимог пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України Товариством не здійснено коригування податкового кредиту на суму податку на додану вартість по товарах (послугах), які були отримані в період з 2009-2013 роках, а суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в відповідних звітних періодах та кредиторську заборгованість по яких списано в доходи на загальну суму 994 104 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 418 833 гривень. Вказане порушення так само є складовою оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи;
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У свою чергу за пунктом 192.1 статті 192 Кодексу, який визначає порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідно до сталої судової практики Верховного Суду, викладеної зокрема у постановах від 07.11.2019 у справі №2а-5959/12/1470, від 27.10.2020 у справі №818/1716/18, від 18.02.2021 у справах №804/3044/17 та №815/5277/16, від 12.05.2021 у справі №820/2257/17, від 29.04.2021 у справі №825/992/17, від 09.02.2022 у справі №640/12697/19, від 01.02.2023 у справі №160/19098/21, від 16.12.2025 у справі №380/4205/24 обов`язок нараховувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість і здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит, у платника податку відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми Податкового кодексу України не встановлюють обов`язку по коригуванню податкових зобов`язань і податкового кредиту з податку на додану вартість у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості. 
В апеляційній скарзі відповідач не навів нових доводів на спростування рішення суду, обмежившись повторним цитуванням акту перевірки, що вже оцінювався судом.
Звідси слід погодитися із висновком суду першої інстанції про протиправність нарахування ПАТ "Черкаський комбінат хлібопродуктів" податкових зобов`язань на загальну суму 477 480 гривень. 
Податковим повідомлення-рішенням від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01 за порушення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України у частині не нарахування податкових зобов`язань на загальну суму 28 499 гривень на вартість списаних нестач олії соняшникової в сумі 142 495 гривень, яка виникла при транспортуванні олії соняшникової та відповідно не використана в господарській діяльності товариства, контролюючим органом виснувано про заниження позивачем податку на додану вартість на суму 28 499 гривень.
Виходячи з акту перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, за наслідком аналізу даних бухгалтерського обліку, реєстрів відвантаженої продукції, митних декларацій та інших документів встановлено, що ПАТ "Черкаський КХП" у вересні 2019 року нестачі в кількості 0,56 тон на суму 10 661,71 гривень, в жовтні 2019 року в кількості 0,578 тон на суму 8 360,76 гривень, в червні 2020 року в кількості 4,965 тон на суму 65 485,16 гривень, в серпні 2021 року в кількості 1,383 тон на суму 57 953,80 гривень не включено до первісної вартості готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню податком на додану вартість.
З метою застосування пункту 198.5 статті 198 ПК України щодо обов`язку платника податку нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
Відповідно до пункту 17, 19 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 за №318, витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг); витрати на передпродажну підготовку товарів; витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов`язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; витрати на страхування призначеної для подальшої реалізації готової продукції (товарів), що зберігається на складі підприємства інші витрати, пов`язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.
До складу витрат на збут у торговельних організаціях включаються витрати обігу, за винятком витрат, наведених у пунктах 18, 20 і 27 цього Положення (стандарту).
Відповідно до пункту 27 П(С)БО 9 "Запаси", сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду.
Таким чином, у разі списання втрачених при транспортуванні товарів у межах норм природного збуту, при придбанні яких суми податку на додану вартість було віднесено до податкового кредиту, податкові зобов`язання з податку на додану вартість на підставі пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу платником ПДВ:
нараховуються, якщо вартість таких втрачених товарів не включається до вартості готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню;
не нараховуються, якщо вартість таких втрачених товарів включається до вартості готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню.
Аналогічна позиція відображена у постанові Верховного Суду від 22.04.2021 у справі №160/11301/19.
Як зазначено у акті перевірки, в бухгалтерському обліку ПАТ "Черкаський КХП" відображено списання нестач олії проведенням Дт 902 "Собівартість товарів" Кт 261 "Виробництво" в серпні 2021 року у сумі 57 953,80 гривень, в червні 2020 року у сумі 65 485,16 гривень, в вересні 2019 року у сумі 10 661,17 гривень, в жовтні 2019 року у сумі 8 360,76 гривень.
Однак, відповідачем не було надано до суду будь-яких належних доказів невключення вартості списаних/втрачених товарів до вартості готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню. Будь-яких нових аргументів чи доказів, які б спростовували встановлені судом обставини, апеляційна скарга не містить, обмежуючись викладенням позиції, вже відображеної в акті перевірки.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ГУ ДПС у Черкаській області не доведено перед судом допущення ПАТ "Черкаський КХП" порушення, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 28 499 гривень, в частині списання у складі витрат на збут вартості втрачених при транспортуванні олії соняшникової та не складання податкових накладних на суму податку на додану вартість.
Відтак, нарахування позивачу зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 28 499,00 гривень, як складової податкового повідомлення-рішенням від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, суд вважає необґрунтованим.
У частині складової оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, яким внаслідок не нарахування позивачем податкових зобов`язань на загальну суму 3 235 600 гривень на суму витрат з придбання електричної енергії та води, які не закладено в ціну послуг та не пред`явлення покупцям на суму 19 413 600 гривень, в тому числі податку на додану вартість 3 235 600 гривень, які придбано без мети використання в господарській діяльності товариства, збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3 235 600 гривень.
Суд першої інстанції встановлено, що в ході перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області надано ПАТ "Черкаський КХП" запит від 09.01.2025 про надання товариством даних щодо використання електроенергії та води в кількісному та грошовому виразі, які використовуються при наданні послуг помолу та грануляції помісячно за період з 01.01.2018 по 30.09.2024, а саме: за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 відомості про зміну тарифів на електроенергію та воду в розрізі періодів коли відбувалися такі зміни; за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 відомості про затверджені тарифи на послуги помолу та грануляції в розрізі періодів змін тарифів, а також розкрити структуру зазначеного тарифу в тому числі окремо зазначити складову електроенергії та води.
У відповідь позивачем листом від 13.01.2025 №13 повідомлено про те, що калькуляція електроенергії та води у кількісному та грошовому виразі, які використовуються при наданні послуг помолу та грануляції, не здійснюється.
У зв`язку із цим, контролюючий орган дійшов висновку, що за період з 01.01.2018 по 30.09.2024 позивачем не виставило покупцям електроенергії на суму 16 464 296,20 гривень та води на суму 89 819,51 гривень, а вказані суми, сплачені за отримані послуги постачання електроенергії та води є невиробничими витратами.
Оцінюючи зазначену частину доводів апелянта, колегія суддів насамперед виходить із того, що сторонами не заперечується факт неподання платником податків під час перевірки відповідної інформації у зв`язку з відсутністю здійснення ним калькуляції електричної енергії та води у кількісному та грошовому виразі, які використовуються при наданні послуг помолу та грануляції.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
По-перше, зміст акта перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, як і його додатки, не містить "аналізу фактичної собівартості та планової калькуляції послуг помолу і грануляції висівок", наявність яких дала б суду можливість перевірити обґрунтованість висновку контролюючого органу про те, що "фактична сума витрат з придбання електроенергії та води не відповідає вартості послуг, яка закладена в ціну послуг" (а.с.98 том ІІ).
Акт перевірки, у тому числі додатки 8 і 12 (а.с.160-163 том ІІІ, а.с.171– 172 том ІІІ), не містять ані опису, ані розрахункових формул, на підставі яких сформовано твердження про невідповідність вартості послуг з урахуванням фактичних витрат на придбання електроенергії та води.
Зокрема, додаток 8 містить лише загальні відомості за рахунками 23 та 234 Реєстру кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в податкових деклараціях з податку на прибуток, без будь-якого аналізу фактичної собівартості та планової калькуляції відповідних послуг з помолу і грануляції.
Водночас додаток 12, який відповідач вважає розрахунком відхилень фактичних витрат електроенергії та води при формуванні ціни послуг помолу та грануляції, як і описова частина акта перевірки, не містить пояснень, опису чи формул розрахунку, що унеможливлює перевірку наведених у ньому показників, зокрема щодо планової вартості витрат на 1 тонну послуг (графи 3 та 8), з метою визначення загальної суми відхилень.
По-друге, критичну оцінку суду здобуло те, з яких підстав, формуючи висновок про використання товариством електроенергії на суму 16 464 296,20 гривень та води на суму 89 819,51 гривень поза межами господарської діяльності, контролюючий орган ототожнює господарську діяльність позивача виключно з послугами помолу та грануляції висівок, тоді як, згідно з пунктом 4 додатку 2 до акта перевірки, платник податків фактично здійснював і інші види діяльності, зокрема за КВЕД 46.90, 51.10 та 46.21 (а.с.111-112 том ІІІ). Апеляційна скарга позбавлена будь-яких пояснень відповідача з цього приводу. 
По-третє, з огляду на сукупність встановлених обставин, обґрунтованими є висновки суду першої інстанції про те, що акт перевірки не містить жодних належних і допустимих доказів використання ПАТ "ЧКХП" електроенергії та води поза межами його господарської діяльності.
Підсумовуючи вищенаведене, нарахування позивачу зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 3 235 600 гривень, як складової податкового повідомлення-рішенням від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01, суд вважає необґрунтованим.

(в) щодо податкового повідомлення-рішення від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01

Податковим повідомленням-рішенням від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01, залишеним без змін рішенням Державної податкового служби України від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06, застосовано штрафні санкції в сумі 90 623,20 гривень за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Виходячи зі змісту описової частини вказаного рішення, а також акту від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568, перевіркою встановлено, що ПАТ "Черкаський КХП" в порушенням вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, не зареєстровано податкові накладні: 
на вартість списаних нестач олії соняшникової при транспортуванні на суму 142 495 гривень, яка не використана в господарській діяльності товариства, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання 142 495 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України;
на вартість списаних бланків складських квитанцій на суму 675 гривень, які не використані в господарській діяльності товариства, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання 675 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України;
на суму списаної в доходи кредиторської заборгованості, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання 2 377 400 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України;
на суму витрат з придбання електричної енергії та води, які не закладено в ціну послуг та не пред`явлено покупцям, в результаті чого в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровані податкові накладні з обсягом постачання 16 178 050 гривень на операції з постачання товарів, відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України.
Відповідно до пункту 1201.2 статті 120 ПК України у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
За розрахунком до коментованого оскаржуваного рішення, контролюючим органом застосовано штрафні санкції у розмірі 5% від обсягу постачання, але не більше 3400 гривень.
Зважаючи на необґрунтованість донарахування ГУ ДПС у Черкаській області податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість списаних нестач олії соняшникової при транспортуванні, на суму списаної в доходи кредиторської заборгованості, на суму витрат з придбання електричної енергії та води, які не закладено в ціну послуг та не пред`явлено покупцям, а відтак і відсутність обов`язку зі складання податкових накладних та їх реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних за описаними операціями, податкове повідомлення-рішення від 10.03.2025 за №3640/23-00-07-01-01 підлягає скасуванню у цій частині, про що судом першої інстанції підставно сформовано відповідний висновок.

(г) щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень у частині нарахування податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Виходячи з тексту адміністративного позову, ТОВ "Черкаське КХП" не заперечувало проти встановлених документальною плановою виїзною перевіркою порушень, які знайшли своє відображення у оскаржуваних рішеннях у частині:
(1) складових податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01:
(1.1.) за порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, пункту 5 Стандарту №11, пункту 5, 7 Стандарту №15, пункту 3.2, 3.10 розділу ІІІ Наказу №433, до складу інших операційних доходів не включено компенсацію біржового збору в сумі 3 438,05 гривень, яка надійшла на рахунок товариства в результаті розірвання біржової угоди, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 619 гривень (а.с.15 том І); 
(1.2) за порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу, пункту 3.2, 3.10 розділу ІІІ Наказу №433, в рядку 2120 "Інший операційний дохід" звіту про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) за 2020 рік не відображено отримані інші операційні доходи на суму 3556 гривень, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 640 гривень (а.с.16 том І);
(1.3) порушення підпункту 140.5.11 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу, до складу податкових різниць, які збільшують фінансовий результат до оподаткування, не включено суму штрафів нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства на загальну суму 2 736 гривень, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 492 гривень (а.с.17 том І);
(2) складових податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01:
(2.1) порушення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 135 гривень на вартість списаних бланків складських квитанцій на суму 675 гривень, які не використані в господарській діяльності товариства, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 135 гривень (а.с.21 том І);
(2.2) пункту 5 пункту 4 розділу V Порядку №21, за результатами поданих уточнюючих розрахунків до складу від`ємного значення, що включається до податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, не включено зменшення залишку від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 21 400 гривень, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 21 400 гривень.
Аналіз допущених порушень законодавства та особливість проведення розрахунків податкового зобов`язання з податку на додану вартість та податку на прибуток дало можливість суду першої інстанції самостійно ідентифікувати (виокремити, назвати) таку частину оскаржуваних рішень, які стосуються визначення податкового зобов`язання.
Так, суд дійшов висновку, що оскаржувані рішення підлягають скасуванню у таких частинах: податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 10 083 824,25 гривень; податкового повідомлення-рішення від 03.06.2025 за №9100/23-00-07-01-01 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 13 313 880,25 гривень.
За правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 18.05.2020 у справі №200/12442/18-а, встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.
Надаючи правову оцінку підставам відповідальності і розміру податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, суд не вправі підміняти собою такий орган та приймати рішення щодо зміни чи визначення суми податкового зобов`язання. Суд виключно досліджує прийняті рішення суб`єкта владних повноважень на предмет їх відповідності закону.
У контексті наведеного суд апеляційної інстанції зауважує, що адміністративний позов, поруч із обґрунтуванням протиправності оскаржуваних рішень крізь призму неповноти та/або помилкових висновків контролюючого органу в частині наявності підстав для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість та податку на прибуток, містив зауваження щодо численних невідповідностей у обрахунку останніх відповідачем.
На переконання Товариства, вказані помилки не були у повній мірі усунуті за наслідком подання заперечень на акт перевірки від 30.01.2025 за №1010/23-00-07-01-01/00952568 (розглянуто ГУ ДПС у Черкаській області та прийнято рішення від 03.03.2025 за №3981/6/23-00-07-01-04), а також адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень (розглянуто ДПС України та прийнято рішення від 30.05.2025 за №15730/6/99-00-06-01-01-06).
Вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту.
Ураховуючи те, що апеляційна скарга відповідача не містила відповіді на вказані доводи, Шостим апеляційним адміністративним судом постановлено ухвалу від 10.06.2026 про витребування розрахунку оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, зважаючи на попередні спорадичні відображення їх сум ГУ ДПС у Черкаській області у процесуальних заявах по справі та наявних у матеріалах акті перевірки тощо, а також письмових пояснень з цього приводу.
На виконання ухвали суду відповідачем надано додаткові пояснення від 22.06.2026, у межах яких на сторінці 5 зазначено про таке: "При формуванні ППР від 03.06.2025 року №9098/23-00-07-01-01 (з урахуванням висновку рішення ДПС України щодо часткового скасування донарахованих сум) була допущена помилка в результаті чого загальна сума податку на прибуток по ППР завищена на 22 951грн., в т. ч. основний податок занижено на 568 686 грн, штрафна санкція завищена на 591 637грн. З урахуванням викладеного загальна сума податку за ППР від 03.06.2025 року №9098/23-00-07-01-01 повинна складати 10 062 447 грн., в т.ч основного платежу 8955238грн., штрафна санкція 1107209 грн. […]". Опісля вказаного тексту ГУ ДПС у Черкаській області наведено власний оновлений розрахунок до коментованого податкового повідомлення-рішення.
Отже, розбіжність між наведеним у письмових поясненнях відповідача сумах податкового зобов`язання з податку на прибуток та штрафних санкцій наступна: загальна – 22 951 гривень (10 085 398 гривень - 10 062 774 гривень), основного платежу – 568 868 гривень (8 386 552 гривень – 8 955 238 гривень), штрафних санкцій – 591 637 гривень (1 698 846 гривень – 1 107 209 гривень).
Судом першої інстанції на виконання пунктів 1, 2 частини 1 статті 244 КАС України на час вирішення справи на підставі наявних та зібраних у справі доказів встановлювалися обставини та факти, котрі мали місце на час виникнення спірних правовідносин; за наслідком цього оцінка надавалася виходячи із того змісту встановлених відповідачем ймовірних порушень ПАТ "ЧКХП" податкового законодавства, на основі яких надалі винесено оскаржуване рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01.
Виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права. Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими.
Натомість за приписами частини 5 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Оскільки суд першої інстанції врахував відсутність заперечень позивача щодо окремих складових встановлених перевіркою порушень, дослідив оспорювану частину з наданням їй належної оцінки та виокремив ту частину рішення від 03.06.2025 за №9098/23-00-07-01-01, якою податкові зобов`язання нараховано протиправно, суд апеляційної інстанції, з огляду на межі апеляційного перегляду, не наділений повноваженнями досліджувати обставини щодо можливих помилок у визначенні відповідачем окремих сум, адже такі не були предметом розгляду суду першої інстанції. Водночас відсутні підстави і для скасування коментованого рішення в цілому, оскільки це виходило б за межі заявлених позовних вимог, які були предметом розгляду суду першої інстанції.

VІІ. Висновок суду апеляційної інстанції по суті вимог апеляційної скарги 
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (частини 1, 2 статті 77 КАС України).
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Суд за правилами статті 90 КАС України оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Наведені в апеляційній скарзі мотиви та доводи не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав уважати, що ним неправильно застосовано норми матеріального права або порушено норми процесуального права при постановленні оскаржуваного судового рішення.
Суд першої інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи та надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів, наведених учасниками справи, у зв`язку з чим відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено неповно чи неправильно, а, отже, і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.
Згідно пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін.
За приписами частини 1 статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, що є підставою для залишення його без змін.

VІІІ. Розподіл судових витрат
Відповідно до статті 139 КАС України новий розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями 308, 315, 316, 319, 321, 322, 325, 328, 329, 370 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 27.10.2025 у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Черкаський комбінат хлібопродуктів" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, – залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 27.10.2025 у справі №580/7432/25, – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя  Чуприна О.В.

Суддя   Кобаль М.І.

Суддя  Аліменко В.О.

Повний текст постанови складено 08.07.2026.