ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2026 року	м. Львів	Справа № 140/14221/24 пров. № А/857/21860/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Сала П.І., 
суддів Димарчук Т.М., Москаля Р.М.,
за участю:
секретаря судового засідання Бугрінової Е.В., 
представника позивача Кропивницької У.М..,
представника відповідача Торгун С.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС у Волинській області, 
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Тернопільській області, 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
за апеляційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , від імені якого діє представник Кропивницька Уляна Миколаївна, на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 березня 2026 року (головуючий суддя Сорока Ю.Ю., дата складення повного рішення - 27 березня 2026 року),

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог та їх обґрунтування
У грудні 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 або позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС або відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.08.2024 № 0234840705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 079 108,00 грн за порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг".
На підтримку заявлених позовних вимог зазначив, що фактична перевірка, за результатами якої було винесено оскаржуване рішення, призначена за відсутності законних підстав, зокрема, без наведення у наказі на перевірку обґрунтувань щодо необхідності проведення перевірки саме цього платника податків, а також без наведення пояснень щодо того, яка саме отримана в установленому порядку інформація стала приводом для висновку про порушення таким платником вимог податкового законодавства. Крім того, податковим органом не вказано сумнівність яких саме операцій, здійснених ФОП ОСОБА_1 (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена.
Стверджував, що на виконання вимог п. 85.2 ст. 85 ПК України він надав усі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством та які належать або пов`язані з предметом перевірки й підтверджують походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились у магазині на момент проведення фактичної перевірки. Водночас усі такі товари були офіційно отримані позивачем за відповідним договором комісії та актом приймання-передачі, що підтверджується прихідними документами, які надавалися під час перевірки, але безпідставно не враховані.
Короткий зміст рішень попередніх судових інстанцій
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.03.2025, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.08.2025, позов задоволено повністю: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.08.2024 № 0234840705.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21.01.2026 касаційну скаргу ГУ ДПС задоволено частково, зазначені вище судові рішення скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.
Короткий зміст оскаржуваного рішення суду першої інстанції
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2026 у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 відмовлено.
При цьому суд визнав правомірним призначення фактичної перевірки щодо позивача з підстав, передбачених п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України та не встановив таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення цієї перевірки, які б могли свідчити про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Щодо суті порушення вимог законодавства, за яке до позивача було застосовано штрафні (фінансові) санкції, то суд погодився з позицію контролюючого органу, що ФОП ОСОБА_1 не забезпечив ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 1 079 108,00 грн, тоді як наданими до перевірки договором комісії та актом приймання-передачі товарів не може підтверджуватися належний облік товарних запасів з огляду на специфіку господарської діяльності позивача - комісійну торгівлю. На думку суду, позивач був зобов`язаний також пред`явити квитанції (другі примірники комітентних карток), які виписуються на товар, прийнятий на комісійну торгівлю, а також встановити на товари в торгівельному залі магазину товарні ярлики та цінники. Також у позивача відсутні первинні документи на товар (накладні, товарно-транспортні накладні тощо), у зв`язку з чим контролюючий орган не мав можливості перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також факту здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Короткий зміст та обґрунтування вимог апеляційної скарги 
У поданій апеляційній скарзі представник позивача просить рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2026 скасувати та ухвалити нове про задоволення позову ФОП ОСОБА_1 , посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність його висновків обставинам справи та неврахування істотних для справи обставин. 
Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що контролюючим органом не було дотримано обов`язкових передумов та підстав для призначення спірної фактичної перевірки, передбаченої пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що є самостійною підставою для визнання наслідків такої перевірки незаконними та задоволення позову платника податків. Звертає увагу, що приводом для перевірки позивача стала скарга Beijing Roborock Tehnology Со., LTD від 29.01.2024, тобто фактично підставою проведення перевірки був не підпункт 80.2.2, а підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, який передбачає можливість проведення фактичної перевірки у разі надходження письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку здійснення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування. Водночас зазначена скарга не містить інформації про порушення саме ОСОБА_1 податкового законодавства, а тому вона не може бути належною підставою для вжиття заходів податкового контролю щодо такого суб`єкта господарювання. Також з моменту її подання до моменту початку перевірки (10.07.2024) минуло більше ніж півроку, що викликає сумніви в актуальної зазначеної в ній інформації. До того ж автор скарги повинен бути учасником господарської операції (бути покупцем, споживачем), і таке звернення мало бути оформлено належним чином (тобто, до нього повинні додаватися підтверджуючі документи: фіскальні чеки, накладні, тощо). У свою чергу, відповідач не довів наявність фактичної підстави в розумінні пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України для проведення перевірки позивача, норма якої передбачає наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства. автор звернення повинен бути учасником господарської операції (бути покупцем, споживачем), таке звернення повинно бути оформлено належним чином (тобто, до нього повинні додаватися підтверджуючі документи: фіскальні чеки, накладні, тощо).
Крім того, в апеляційній скарзі наголошується, що під час перевірки надавалися Договір комісії № ВД-07-06-24-ТЄ від 07.06.2024, Акт приймання-передачі товару до цього договору, Форма ведення обліку товарних запасів та інші документи, що також зафіксовано й в акті фактичної перевірки (пункти 2.2.12, 4.5). Отже, під час спірної фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 виконав вимоги закону та надав необхідні документи, які підтверджують факт належного облік товарних запасів. Натомість доводи контролюючого органу зводяться до оцінки реальності господарської операції за договором комісії, що виходить за межі фактичної перевірки. При цьому, на думку суду, безпідставними є посилання суду першої інстанції на ті нормативно-правові акти, які регулюють виключно порядок комісійної торгівлі, а не облік товарних запасів, тобто не можуть бути правовою підставою для застосування спірних штрафних санкцій.
У відповіді на відзив на апеляційну скаргу представник позивача додатково зазначає, що наведені у скарзі Beijing Roborock Tehnology Co., LTD від 29.01.2024 обставини щодо "контрольної закупки" здійснені приватною особою без належних правових підстав та ґрунтуються виключно на припущеннях без належних доказів порушень. Щодо листа ДПС України від 12.02.2024, то такий є внутрішнім документом і не є інформацією, отриманою в установленому законом порядку від державних органів чи органів місцевого самоврядування, а тому не міг бути підставою для призначення фактичної перевірки.
Також представник позивача вважає, що контролюючий орган фактично вимагає документи, які не передбачені для спірних правовідносин. У межах договору комісії комісіонер (ФОП ОСОБА_1 ) не набуває права власності на товар та не є його імпортером чи первинним постачальником, а тому не отримує митні декларації, транспортні документи чи фіскальні чеки, які оформлюються на комітента (ФОП ОСОБА_2 ). Відповідно, позивач не має та не може мати доступу до таких документів, а належними первинними документами, що підтверджують отримання товару на комісію, є договір комісії та акти приймання-передачі товару. Саме ці документи є правовою підставою для обліку товару у комісіонера.
Позиція іншої сторони
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Зазначає, що правовою підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 згідно з наказом ГУ ДПС від 09.07.2024 № 1553-п є пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тоді як фактичною - отримання податковим органом інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками. На підтвердження отримання такої інформації у матеріалах справи є доповідна записка від 31.05.2024 № 79/19-00-07-04-11, оформлена заступником начальника управління податкового аудиту - начальника відділу фактичних перевірок ГУ ДПС щодо можливого порушення чинного законодавства у сфері розрахункових операцій без застосування РРО (ПРРО) магазину за адресою місця здійснення господарської діяльності позивачем. Крім того, згідно з витягом з додатку до вказаної доповідної записки вбачається деталізація джерел отриманої інформації, а саме лист ДПС України № 12571/7/99-00-07-04-02 07 від 29.04.2024, доповідна № 79/19-00-07-04-11 від 31.05.2024, інформація в базах даних ДПС та з відкритих джерел. Отже, на думку відповідача, перевірка щодо позивача була призначена правомірно та за наявності для цього законних підстав.
Щодо встановлених під час перевірки порушень, то відповідач зауважити, що, як вбачається з Акту фактичної перевірки від 22.07.2024 за № 9286/19/00/0704/ НОМЕР_1 , перевіркою встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке полягало в тому, що у ФОП ОСОБА_1 , який провадить діяльність з реалізації технічно складних товарів, які підлягають гарантійному ремонту, облік товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання не ведеться у порядку передбаченому законодавством. 
Відповідач не заперечує надання до перевірки окремих документи (копії форми ведення обліку товарних запасів; договору комісії за № ВД-07-06-24-ТЄ від 07.06.2024 та Акту приймання-передачі товарів до договору комісії за № ВД-07-06-24-ТЄ від 07.06.2024), однак вважає, що через відсутність первинних документів вони не можуть підтверджувати облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу. Відтак, оскільки ні під час проведення перевірки, ні до закінчення перевірки позивач не надав відповідних відомостей про усі первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, контролюючим органом зроблено висновок про порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Рух справи в суді апеляційної інстанції
Апеляційне провадження за апеляційною скаргою представника позивача відкрито ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.04.2026. Встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу. Справу № 140/14221/24 витребувано з Волинського окружного адміністративного суду.
Після отримання матеріалів справи та вчинення необхідних підготовчих дій, ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01.06.2026 справу призначено до апеляційного розгляду на 18.06.2026 з повідомленням сторін та третьої особи.
В судовому засіданні від 18.06.2026 оголошено перерву до 09.07.2026. 
Представники сторін, згідно із поданими клопотаннями, які задоволено судом, взяли участь в судовому засіданні в режимі відеоконференції із використанням власних технічних засобів.
Представник позивача (скаржника) повністю підтримав вимоги за апеляційною скаргою та надав пояснення відповідно до її змісту та змісту відповіді на відзив. Просить апеляційну скаргу задовольнити повністю.
Представник відповідача апеляційну скаргу заперечив з підстав, наведених у відзиві на апеляційну скаргу. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення.
Належно повідомлена третя особа участі в судовому засіданні свого представника не забезпечила, заяв (клопотань) про відкладення апеляційного розгляду справи через причини, які можуть визнаватися поважними не подала. Відтак на підставі положень ч. 2 ст. 313 КАС України апеляційний розгляд вирішено здійснювати за її відсутності.
Стислий виклад установлених судом першої інстанції обставини справи
ГУ ДПС на підставі наказу від 09.07.2024 № 1553-п "Про проведення фактичної перевірки" проведено фактичну перевірку магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 , де господарську діяльність здійснює ФОП ОСОБА_1 , з питань дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За результатами перевірки складено Акт від 22.07.2024 № 9286/19/00/0704/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення, зокрема:
- вимог пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 1 079 108,00 грн;
- пункту 85.2 ст. 85 ПК України, а саме: платником податків на запит контролюючого органу не надано документів, які стосуються предмету перевірки
Позивач подав заперечення на вказаний акт перевірки, у відповідь на які листом ГУ ДПС від 21.08.2024 № 14214/6/19-00-07-04-10 повідомлено, що висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
26.08.2024 на підставі акта перевірки від 22.07.2024 № 9286/19/00/0704/ НОМЕР_1 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0234840705, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 1 079 108,00 грн.
Не погоджуючись із цим рішенням, позивач подав скаргу в адміністративному порядку. Рішенням ДПС України від 08.11.2024 № 33612/6/99-00-06-03-02-06 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 26.08.2024 № 0234840705 - без змін.
Відтак за захистом своїх прав позивач звернувся до суду з позовом.
Оцінка апеляційним судом висновків суду першої інстанції, рішення якого переглядається, та доводів учасників справи
(а) щодо правомірності призначення перевірки 
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, яка визначає права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Водночас згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (пп. 80.2.1 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80);
- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80);
- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (пп. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80);
- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80).
Судом встановлено, що наказом ГУ ДПС від 09.07.2024 № 1553-п призначено фактичну перевірку щодо ФОП ОСОБА_1 за фактичним місцем здійснення господарської діяльності у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 , з 10.07.2024 тривалістю 10 діб, за період діяльності з 21.06.2024 по дату закінчення перевірки.
Правовою підставою для призначення вказаної перевірки стали, зокрема, положення п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тоді як фактичною - доповідна записка заступника начальника управління - начальника відділу фактичних перевірок ГУ ДПС від 31.05.2024 № 79/19-00-07-04-11 та лист ДПС України лист ДПС України від 12.02.2024 № 3638/7-99-00-07-04-03-07, з яких, зокрема, вбачається наявність у контролюючого органу інформації, в тому числі з баз даних ДПС та з відкритих джерел, яка потребує перевірки, щодо можливого порушення окремими суб`єктами господарської діяльності вимог законодавства, контроль за яким здійснюється органами ДПС, в частині проведення розрахунків через РРО/ПРРО та/або реєстрації трудових договір з найманими працівниками.
При цьому з листа ДПС України від 12.02.2024 № 3638/7-99-00-07-04-03-07, наданого ГУ ДПС, убачається, що компанія Beijing Roborock Technology Co., LTD в особі Коваленко Аліни листом від 29.01.2024 (вхідний № 3455/6 від 05.02.2024) звернулася зі скаргою щодо можливих порушень вимог законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів, здійснення розрахунків в іноземній валюті, а також використання праці неоформлених найманих працівників інтернет-магазином https://jabko.ua та мережею магазинів " ІНФОРМАЦІЯ_1 " з метою ініціювання заходів податкового контролю та організації фактичних перевірок.
У переліку ймовірних порушників законодавства в зазначеній скарзі вказано в тому числі суб`єкта господарської діяльності, який провадить свою діяльність у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 . 
Крім того, витягом з додатку до доповідної від 31.05.2024 № 79/19-00-07-04-11 підтверджено, що в даному магазині господарську діяльність здійснює ФОП ОСОБА_1 (код СГД 3594006396). 
Водночас заперечень щодо цього під час розгляду справи від позивача не надходило.
Колегія суддів враховує, що за змістом положень пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Здійснюючи аналіз відповідних податкових норм, якими регламентуються підстави проведення фактичної перевірки, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформувала правовий висновок у справі № 420/9909/23 (постанова від 24.03.2024), відповідно до якого судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах Податкового кодексу України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Аналогічна правова позиція наведена у постанові КАС ВС від 19.11.2024 у справі № 160/2202/24.
Крім того, на необхідності застосування цієї позиції також звернула увагу колегія суддів КАС ВС у постанові від 26.01.2026, скасовуючи судові рішення попередніх інстанцій у цій справі та направляючи справу на новий розгляд. 
Як встановлено судом першої інстанції, і колегія суддів апеляційної інстанції з цим погоджується, наявна у відповідача інформація та її документальне підтвердження, а саме доповідна записка заступника начальника управління - начальника відділу фактичних перевірок від 31.05.2024 № 79/19-00-07-04-11, підготовлена за наслідками опрацювання листа ДПС України від 12.02.2024 № 3638/7-99-00-07-04-03-07, інші додаткові документи, в тому числі, які були підставою для складення цього листа, містила у собі достатні дані, що свідчили про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема при здійсненні платниками податків розрахункових операцій, та могли слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до наказу від 09.07.2024 № 1553-п перевірка здійснюється на підставі п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, а тому підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення через неналежне оформлення наказу, на підставі якого проведено перевірку, та, відповідно, прийнято спірне рішення відсутні.
При цьому додатково враховується постанова КАС ВС від 07.08.2025 у справі № 280/6835/23, в якій суд касаційної інстанції підтвердив, що лист ДПС України, в якому повідомлено про можливі порушення законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, у розумінні пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.
Суд апеляційної інстанції відхиляє доводи скаржника про те, що фактично підставою проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 був пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України (за скаргою споживача про порушення платником податків порядку здійснення РРО, касових операцій, патентування або ліцензування).
Жодних переконливих даних, які б свідчили саме про таку підставу перевірки матеріали справи не містять.
Лист-скарга Beijing Roborock Technology Co., LTD від 29.01.2024 адресувався не ГУ ДПС, а Державній податковій службі України, та стосувався купівлі товару в іншого (а не позивача) суб`єкта господарської діяльності, що в принципі виключає можливість призначення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.3 щодо ФОП ОСОБА_3 . 
Скасовуючи судові рішення у цій справі під час первинного розгляду, КАС ВС у постанові від 26.01.2026 звернув увагу на те, що підстави, визначені підпунктами 80.2.2 та 80.2.3 не є тотожними та не можуть взаємозамінювати одна одну, оскільки перша ґрунтується на інформації, отриманій від суб`єктів публічної влади, тоді як друга базується на індивідуальному зверненні приватного суб`єкта - покупця (споживача), тобто визначена підпунктом 80.2.3 ПК України підстава має виразно приватноправовий та споживчий характер.
У свою чергу, аналіз змісту звернення Beijing Roborock Technology Co., LTD, встановлені у цій справі обставини та хронологія подій не дають підстав кваліфікувати це звернення як скаргу покупця (споживача) щодо ФОП ОСОБА_1 в розумінні положень пп. 80.2.3 п. 80.3 ст. 80 ПК України. 
З огляду на викладене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність достатніх підстав для визнання проведеної щодо позивача перевірки незаконною і такою, що дає самостійні підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
(б) щодо суті порушення вимог законодавства, за яке до позивача застосовано спірні штрафні (фінансові) санкції 
Згідно з Актом перевірки № 9286/19/00/0704/ НОМЕР_1 від 22.07.2024 ФОП ОСОБА_1 допустив порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, зокрема здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів у встановленому законодавством порядку на загальну суму 1 079 108,00 грн, що тягне за собою застосовування фінансової санкції у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації. Також в акті зафіксовано, що суб`єктом господарювання не надано на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу.
Суд першої інстанції погодився з вказаними висновками контролюючого органу та дійшов висновку про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС від 26.08.2024 № 0234840705. 
Здійснюючи апеляційний перегляду оскаржуваного судового рішення в цій частині, колегія суддів виходить із таких мотивів. 
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг" (далі - Закон № 265/95), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Розділ ІІ Закону № 265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Так, пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 2 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Разом з тим відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.
Зокрема, стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність (окремо або в сукупності) за:
1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку;
2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
При цьому відповідальність до суб`єкта господарювання може бути застосована як вчинення одного із таких порушень, так і за їх сукупність.
Аналогічні висновки щодо тлумачення змісту вказаних норм Закону наведені у постановах Верховного Суду від 11 січня 2024 року у справі № 420/12275/22, від 16 травня 2024 року у справі № 280/176/23, від 27 серпня 2024 року у справі № 300/2879/22, від 30 липня 2025 року у справі № 380/6314/24, від 30 вересня 2025 року у справі № 520/22949/24, від 14 квітня 2025 року у справі № 160/13547/25.
Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Фізичні особи-підприємці, які застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" зобов`язані вести облік доходів та витрат в паперовому та/або електронному вигляді.
Також пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
На виконання норм статті 3 Закону № 265/95-ВР, ПК України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Міністерством фінансів України видано наказ від 3 вересня 2021 року № 496 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 2021 року за № 1411/37033), яким затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - Порядок № 496).
Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку № 496 він визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
За змістом пункту 2 розділу І Порядку № 496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
- документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктом 9 розділу ІІ порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Відповідно до пункту 10 розділу ІІ порядку № 496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.
Пунктом 11 розділу ІІ Порядку № 496 встановлено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.
Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Аналізуючи положення Порядку № 496 у сукупності Верховний Суд у своїй постанові від 08 січня 2026 року у справі № 140/844/25 дійшов висновку, що обов`язок фізичної особи-підприємця щодо ведення обліку товарних запасів та зберігання первинних документів безпосередньо пов`язаний із наявністю конкретних товарів у місці продажу (господарському об`єкті). Первинні документи та форма обліку мають зберігатися у такому місці лише до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної у відповідних первинних документах.
При цьому за висновком Верховного Суду, який наведений у постанові від 07 лютого 2024 року у справі № 280/6422/22, для встановлення факту ненадання документів на підтвердження обліку та походження товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, першочергово необхідно встановити, який саме товар станом на момент перевірки зберігається у місці продажу. Відповідно, лише у разі встановлення контролюючим органом, що у місці продажу на момент проведення перевірки фактично знаходився конкретний товар, який не внесений до форми обліку та щодо якого відсутні первинні документи, наявні підстави для застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Матеріалами справи підтверджується, що ФОП ОСОБА_1 на момент проведення перевірки здійснював господарську діяльність у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 , як комісіонер на підставі договору комісії № ВД-07-06-24-ТЄ від 07.06.2024, укладеного з ФОП ОСОБА_2 (комітентом).
Пунктом 1.1. Договору комісії передбачено, що відповідно до умов Договору, Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату (винагороду) укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором.
Згідно з п. 1.2. Договору комісії конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції, а також інші умови та вказівки Комітента наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору, що є невід`ємною частиною договору.
За умовами пункту 4.1 Договору комісії чітко встановлено, що передача товару для реалізації здійснюється за Актом приймання-передачі товару за адресою торгового об`єкта Комісіонера. Порядок транспортування Продукції, що передається Комісіонерові для продажу відповідно до умов цього Договору, до місця передання визначається Комітентом.
Безпосередньо на початок фактичної перевірки та під час її проведення, що відповідачем не заперечується, позивач надав посадовим особам контролюючого органу пакет документів, що підтверджують походження та облік товарів, які знаходилися у місці реалізації, а саме: Договір комісії від 07.06.2024, Акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до цього Договору на суму 1 079 108,00 грн та Форму ведення обліку товарних запасів, в якій відображено дані постачальника товару - ФОП ОСОБА_2 , загальну вартість товарів за первинними документами (1 079 108,00 грн) та посилання на акт приймання-передачі товару до договору комісії як первинний документ, що підтверджує надходження товару. Крім того, 10.07.2024 зазначені документи були додатково надіслані поштою на адресу ГУ ДПС.
Незважаючи на надання вказаних документів, в акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів, зазначивши, що документи щодо походження товару надані не були. Водночас при обчисленні суми штрафних санкцій відповідач фактично використав дані з первинних документів самого позивача. Зокрема, загальна сума "необлікованих" товарів у розмірі 1 079 108,00 грн повністю відповідає вартості товарів згідно з Актом приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору комісії. Тобто, з одного боку контролюючий орган не визнав надані підприємцем документи належними документами в цілях обліку товару за місцем їх реалізації, але разом з тим вважав їх достатніми для обчислення суми штрафних (фінансових) санкцій. 
З наведеного вбачається, що залишок товарів, який знаходився в магазині позивача на момент проведення фактичної перевірки повною мірою відповідав переліку та вартості товарів, що були зазначені у первинних документах позивача, наданих перевіряючим, і сам контролюючий орган, зафіксувавши ці суми у власному розрахунку штрафної санкції, фактично підтвердив наявність та ідентифікацію цих товарів на підставі наданих позивачем документів, однак безпідставно не взяв їх до уваги як доказ наявності обліку товарів.
При цьому колегія суддів зауважує, що, ігноруючи надані до перевірки документи та стверджуючи про неподання та відсутність первинних документів щодо отримання (надходження) товару, податковий орган не вказав у акті перевірки, які саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.
У постанові від 27 грудня 2023 року у справі № 280/1998/23 Верховний Суд зазначив, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) та статті 20 цього Закону (щодо відповідальності за ненадання таких документів) є словосполучення "товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу", яке міститься у кожній з цих норм. Таким чином, згідно з нормами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР платник податків зобов`язаний надати облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходились у місці продажу, що, як встановив суд апеляційної інстанції, й було виконано позивачем.
Колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що фактично аргументи контролюючого органу щодо ненадання окремих документів ґрунтуються на аналізі реальності здійснення господарської операції за договором комісії, яка може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення відповідної (документальної) перевірки платника податків. Натомість предметом фактичної перевірки є дотримання платником податків (позивачем) норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Відтак реальність виконання умов договору комісії не є предметом розгляду у цій справі, а тому ненадання вказаних документів не підтверджує і не спростовує ведення чи не ведення позивачем обліку товарів, що знаходилися у місці продажу.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 07 квітня 2026 року у справі № 420/36506/24.
Крім того, слушними є доводи скаржника щодо об`єктивної неможливості ФОП ОСОБА_1 , як Комісіонера, надати до перевірки документи про власність на товар (митні декларації, накладні, товарно-транспортні документи тощо), на наданні яких фактично наполягає контролюючий орган, з огляду те, що позивач не набуває права власності на товар та не є його імпортером чи первинним постачальником, а відповідно до договору комісії здійснює продаж товару, переданого йому на реалізацію за актом приймання-передачі товару.
Враховуючи викладене, судова колегія апеляційної інстанції вважає, що до перевірки позивач надав належні та достатні документи, які підтверджують облік товарних запасів за місцем їх реалізації, з урахуванням специфіки його господарської діяльності, яка полягає у здійсненні комісійної торгівлі, а вимога відповідача щодо подання інших документів є необґрунтованою і такою, що не відповідає характеру спірних правовідносин.
Відповідач також вказує на те, що в ході проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 не надав квитанцій (другі примірники комітентних карток), які виписуються на товар, прийнятий на комісійну торгівлю, а на товари в торгівельному залі магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " не було встановлено товарні ярлики та цінники. Крім того, на запит контролюючого органу від 10.07.2024 щодо надання, зокрема, супровідних документів на отримані товари для комісійної торгівлі, передбачених Правилами комісійної торгівлі непродовольчими товарами, які затверджено наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України від 13 березня 1995 року № 37 та зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 22 березня 1995 року за № 79/615 (далі - Правила № 343) та Інструкцією про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами, затвердженою наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України від 8 липня 1997 № 343 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 19 серпня 1997 року за № 324/2128 (далі - Інструкція № 37), зазначені документи не надано.
Разом з тим колегія суддів апеляційної інстанції звертає увагу на те, що Інструкція № 343 регламентує порядок оформлення операцій суб`єктами господарювання, які здійснюють комісійну торгівлю непродовольчими товарами, а Правила № 37 регламентують порядок комісійної торгівлі непродовольчими товарами і поширюються на відносини, що виникають між суб`єктами господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності (комісіонер), які укладають з фізичними особами (комітент) договори комісії та здійснюють продаж прийнятих від них нових та вживаних товарів, і споживачами. 
Тобто, відповідні нормативно-правові акти, порушення яких встановив контролюючий орган і застосував при вирішенні спору суд першої інстанції, не регламентують порядок ведення обліку товарних запасів фізичними особами-підприємцями, в той час як санкція статті 20 Закону № 265/95-ВР встановлена саме за порушення обліку товарів. 
Аналогічний висновок зроблений Верховним Судом у постанові від 09 вересня 2025 року у справі № 600/5677/24-а.
Таким чином, оскільки Інструкція № 343 та Правила № 37 щодо комісійної торгівлі регулюються виключно порядок здійснення комісійної торгівлі товарами, але не облік товарних запасів фізичних осіб-підприємців, покликання на приписи цих нормативних актів як правову підставу для застосування санкцій за статтею 20 Закону № 265/95-ВР суд апеляційної інстанції вважає неприйнятним.
Крім того, за вимогами пункту 2 розділу І Порядку № 496, до переліку первинних документів належать: опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, а також інші документи, що містять обов`язкові реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, код ЄДРПОУ/РНОКПП або паспортні дані для фізичних осіб, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару).
Водночас товарні ярлики, цінники, другі примірники комітентських карток (квитанцій) та інші супровідні документи на комісійну торгівлю не належать до первинних документів, що підтверджують облік і походження товарів відповідно до ПК України, Порядку № 496 та Закону № 265/95-ВР, на чому помилково наголошує відповідач і з чим погодився суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
В силу приписів ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Крім того, згідно з позицією ЄСПЛ, викладеною, зокрема, у справі "Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції", заява № 36985/97, рішення від 23 липня 2002 року, п. 110, адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи повинні бути розглянуті на підставі наданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів мусять саме податківці.
У пункті 53 у рішенні по справі "Федорченко та Лазоренко про України" Суд зазначив, що суди повинні при оцінці доказів керуватися критерієм доведення "поза розумним сумнівом".
Отже, перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності свого рішення і докази, надані позивачем, враховуючи висновки щодо застосування норм права, викладені, серед іншого, у постанові Верховного Суду від 18.06.2026 у справі № 380/3691/25, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку про недоведеність вчинення ФОП ОСОБА_1 порушення, відповідальність за яке передбачена ст. 20 Закону №265/95-ВР, та, як наслідок, безпідставність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 26.08.2024 № 0234840705.
Висновки за результатами розгляду апеляційної скарги
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
За правилами ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема: 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи висновки, викладені в мотивувальній частині цієї постанови, апеляційну скаргу представника позивача слід задовольнити, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову ФОП ОСОБА_3 .
Щодо розподілу судових витрат
Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
За правилами, встановленими ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При зверненні до суду з цим позовом позивач сплатив судовий збір у розмірі 8633,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією про переказ готівки від 04.12.2024 № ПН417, тоді як повинен був сплатити судовий збір в сумі 8632,86 грн (1 079 108,00 х 1% х 0,8), враховуючи подання позову в електронній формі через систему "Електронний суд", що передбачає застосування понижуючого коефіцієнту для передбаченої законом ставки судового збору.
Крім того, за подання апеляційної скарги позивач сплатив судовий збір у розмірі 12 949,50 грн (платіжна інструкція про переказ готівки від 08.04.2026 № ПН2658), хоча сплаті підлягав судовий збір у розмірі 10 359,43 грн (8632,86 х 150% х 0,8 ).
Таким чином, з огляду на результат апеляційного перегляду, судові витрати позивача на сплату судового збору за подання позову та апеляційної скарги у загальному розмірі 18 992,29 грн стягуються на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Щодо переплаченої суми судового збору, то суд враховує, що згідно з п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про судовий збір" сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду, зокрема, в разі зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом.
Отже, необхідною умовою для вирішення судом питання про повернення надміру сплаченої суми судового збору є відповідне клопотання сторони. 
Зважаючи на відсутність такого клопотання у матеріалах справи на момент ухвалення судового рішення, питання про повернення позивачу надміру сплаченої суми судового збору судом апеляційної інстанції в постанові не вирішується. 
Водночас позивач має право звернутися до суду з окремим клопотанням про повернення переплаченого судового збору.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 березня 2026 року у справі № 140/14221/24 скасувати та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 26 серпня 2024 року № 0234840705.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП, місце проживання: АДРЕСА_2 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679, місцезнаходження: Київський майдан, буд. 4, м. Луцьк, 43027) судовий збір у розмірі 18 992,29 грн (вісімнадцять тисяч дев`ятсот дев`яносто дві гривні 29 копійок).
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	П. І. Сало 	
судді	 	Т. М. Димарчук 	
 	 	Р. М. Москаль  	
Повне судове рішення складено 20.07.26