ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 липня 2026 р. 	Справа № 480/8683/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. , Макаренко Я.М. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 02.12.2025 (суддя Гелета С.М.; м. Суми) по справі № 480/8683/24
за позовом Публічного акціонерного товариства "Свеський насосний завод" 
до Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Сумській області    
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "Свеський насосний завод" (далі - ПрАТ "Свеський насосний завод", позивач, апелянт) звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі по тексту – відповідач-1, ГУ ДПС у Сумській області, апелянт, податковий орган, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, ДПС України), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435650/05785454 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної ПрАТ "Свеський насосний завод" №15 від 30.05.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435649/05785454 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної ПрАТ "Свеський насосний завод" №2 від 06.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435660/05785454 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної ПрАТ "Свеський насосний завод" №12 від 13.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні складені ПрАТ "Свеський насосний завод", а саме: №15 від 30.05.2023, яка була подана на реєстрацію 14.06.2023 в 15:50:31; №2 від 06.06.2023, яка була подана на реєстрацію 04.07.2023 в 17:31:06 та №12 від 13.06.2023, яка була подана на реєстрацію 04.07.2023 в 17:31:19.
Сумський окружний адміністративний суд ухвалив рішення від 02.12.2025, яким адміністративний позов ПрАТ "Свеський насосний завод" задовольнив. 
Визнав протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435650/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Визнав протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435649/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Визнав протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435660/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 13.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Зобов`язав ДПС України зареєструвати податкові накладні ПрАТ "Свеський насосний завод" №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подачі.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції рішення ГУ ДПС у Сумській області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Сумській області зазначило, що реальність здійснення господарської операції є першочерговою та обов`язковою умовою для складання і реєстрації податкової накладної. Саме платник податків повинен підтвердити факт реального здійснення операції у першу чергу.
Позивачем було сформовано та подано для реєстрації в ЄРПН податкові наладні №15 від 30.05.2023 з номенклатурою «Кришка люка ИКГ.45.300 габарит 0-ВМ/1-ВМ» на покупця ТОВ «Атес Тікарет» (код 22184905), №2 від 06.06.2023 з номенклатурою «Кришка люка ИКГ.45.300 габарит 0-ВМ/1-ВМ» на покупця ТОВ «Атес Тікарет» (код 22184905), №12 від 13.06.2023 з номенклатурою «Кришка люка ИКГ.45.300 габарит 0-ВМ/1-ВМ» на покупця ТОВ «Атес Тікарет» (код 22184905), реєстрацію яких було зупинено.
Позивач подав Повідомлення від 02.07.2024 №02-200 (щодо зупиненої ПН №15 від 30.05.2023), до якого додано копії документів у 25 файлах; від 02.07.2024 №02-196 (щодо зупиненої ПН №2 від 06.06.2023), до якого додано копії документів у 25 файлах; від 02.07.2024 №02-198 (щодо зупиненої ПН №12 від 13.06.2023), до якого додано копії документів у 25 файлах.
На засіданні Комісії ГУ ДПС у Сумській області від 25.07.2024 було розглянуті Повідомлення від 02.07.2024 №02-200, №02-196, №02-198, які подані щодо зупинених податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 з номенклатурою «Кришка люка ИКГ.45.300 габарит 0-ВМ/1-ВМ» на покупця ТОВ «Атес Тікарет» (код 22184905). Так, за результатами засідання Комісії встановлено відсутність ряду документів, підтверджуючих господарські операції по податковим накладним, а тому, відповідно до пункту 9 Порядку №520, прийнято рішення про доцільність направлення Повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в яких вказав на необхідність подання копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, зокрема проставлено відмітки у таких графах: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; складських документів; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки; документів щодо підтвердження відповідності продукції: декларації про відповідність; паспорти якості; сертифікати відповідності інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстр податкових накладних.
Також у Повідомлені від 08.07.2024 ГУ ДПС у Сумській області заповнено графу «Додаткова інформація», в якій перелічено конкретні документи, які необхідно надати, а саме зазначено про необхідність надати: Документи офісних, складських та виробничих приміщень; Штатний розпис за 2023-2024 роки; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 за 2024 рік; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 661 з січень-червень 2023 року; Рахунки-фактури з виготовлення ТМЦ; Розрахункові документи з підрядником ТОВ «Дизельний Завод» по виготовленню кришок люка за січень-грудень 2023 року, оскільки ПН зареєстровані; Документи з якості виготовлення продукції та її виробника; Документи з питання виклику представника замовника до м. Кривий Ріг з метою отримання готової продукції; Розрахункові документи з ТОВ «Дизельний Завод» за послуги зберігання ТМЦ за період січень-червень-2023 року (рахунки на оплату, акти наданих послуг, виписка банка, ПН з квитанцією про їх реєстрацію в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень-червень 2023 року); Специфіації до договору поставки ТМЦ; Документи що підтверджуються власника товару, що реалізуються покупцю; Сертифікати та інші документи на довар, що реалізовані покупцю, розрахункові документи з контрагентом – покупцем згідно договору, акт звірки з покупцем за січень-2023 року – липень 2024 року; Документи з питання повідомлення підрядника про відпуск ТМЦ контрагенту покупцю та завантаження на транспортний засіб.
ПАТ «Свеський насосний завод» скориставшись можливістю надання додаткових пояснень та копій документів, та в межах встановленого законодавством строку, надіслані Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.07.2024 №02-229, від 15.07.2024 №02-230, від 15.07.2024 №02-231 щодо податкової накладної №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023. На засіданні Комісії ГУ ДПС у Сумській області від 18.07.2024, за результатами розгляду Повідомлень від 15.07.2024 №02-229, №02-230, №02-231 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення щодо відмови у реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023: №11435650/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023, №11435649/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.06.2023, №11435660/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 13.06.2023, у зв`язку з: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а саме: Часткове ненадання документів: 1. Розрахункові документи з підрядником ТОВ «Дизельний Завод» за роботи по виготовлення кришок люка протягом січень-грудень 2023 року, оскільки податкові накладні зареєстровані; 2. Документи з питання підтвердження виклику представника замовника до м. Кривий Ріг з метою отримання готової продукції від підрядника; 3. Розрахункові документи з ТОВ «Дизельний завод» за послуги зберігання ТМЦ за період січень-червень 2023 року (рахунки на оплату, акти наданих послуг, виписка банку податкові накладні з квитанцією про їх реєстрацію в ЄРПН, ОСВ по 631 рахунку за період січень-червень 2023 року); 4. Документи, що підтверджують власника товару, що реалізовується покупцю; 5. Розрахункові документи з контрагентом-покупцем так як це передбачено умовами договору, акт звірки з покупцем за період січень 2023 року – липень 2024 року; 6. Документи з питання повідомлення підрядника про відпуск ТМЦ в адресу відповідного контрагента-покупця та завантаження на відповідний транспортний засіб. Щодо документів, які не надано на розгляд Комісії ГУ ДПС у Сумській області.
Вважає, що акт звірки, за яким чітко прослідковується заборгованість по господарським операціям та документ, що підтверджує передачу новому кредитору документи, які засвідчують права, які передають. Враховуючи вищевикладені обставини, розрахунок між ПАТ «Свеський насосний завод» та ТОВ «Дизельний Завод» не відбувся.
Зазначає, що 22.10.2024 ГУ ДПС у Сумській області звернувся до суду з клопотанням про розгляд справи за правилами загального позовного провадження, проте лише 02.12.2025 судом першої інстанції ухвалено судове рішення про відмову в задоволенні клопотання, що в свою чергу призвело до правової невизначеності та порушення прав відповідача в доступі до правосуддя, адже цього ж дня (02.12.2025) суд першої інстанції виніс рішення, яким задовольнив позовні вимоги в повному обсязі, фактично позбавивши відповідача прав для подачі інших заяв та заперечень.
ГУ ДПС у Сумській області вказало на дискреційність повноважень ДПС України у питаннях реєстрації податкових накладних.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а скаргу без задоволення. Вказав на безпідставності доводів апеляційної скарги.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав. 
Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.
ПрАТ "Свеський насосний завод" перебуває на обліку в ГУ ДПС у Сумській області, є платник податку на додану вартість, одним із основних видів економічної діяльності ПАТ "Свеський насосний завод" є: "Виробництво залізничних локомотивів і рухомого складу" (код КВЕД - 30.20), що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (а.с. 71-76 том 1).
Як зазначає позивач, в адміністративному позові між ПрАТ "Свеський насосний завод" та ТОВ "Дизельний завод" було укладено договори підряду згідно з умовами яких ТОВ "Дизельний завод" прийняло на себе зобов`язання, за завданням та під технічним наглядом і контролем у відповідності до наданих ПрАТ "Свеський насосний завод" технічних умов та креслень, виконати роботи, пов`язані з виготовленням кришка люка напіввагона ИКГ.45.300, габарит 0-ВМ/1-ВМ, ТУ У 35.2-33493948-006:2011, Креслення ИКГ.45.300 СБ, а саме договори підряду: №686/50 від 19.05.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; №686/51 від 23.05.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; №686/52 від 26.05.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; - №686/53 від 30.05.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; - №686/54 від 01.06.2023 на 40 шт. на суму 711840 грн. з ПДВ; - №686/55 від 02.06.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; - №686/56 від 06.06.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ; - №686/57 від 08.06.2023 на 50 шт. на суму 889800,00 грн. з ПДВ. Також між сторонами було підписано акти прийому-передачі виконаних робіт по вказаним договорам (а.с. 82-117 том 1).
У подальшому, згідно з укладеним між ПрАТ "Свеський насосний завод" та ТОВ "АТЕС ТІКАРЕТ" договором поставки № 35-30-23 від 29.05.2023 (а.с. 119-120 том 1) та додаткової угоди № 1 від 11.09.2023 до договору поставки № 35-30-23 від 29.05.2023 (з.б.а.с. 120 том 1) ПрАТ "Свеський насосний завод" реалізувало ТОВ "АТЕС ТІКАРЕТ" кришки люка ИКГ.45.300, габарит 0-ВМ/1-ВМ, що підтверджується видатковими накладними № 0000257 від 30.05.2023, № 0000259 від 06.06.2023 та від № 0000303 від 13.06.2023 (а.с. 68, 69, 70 том 1).
14.06.2023 позивачем була відправлена на реєстрацію податкова накладна №15 від 30.05.2023 на суму 2179440 грн, в т.ч. ПДВ - 363240 грн з номенклатурою: Кришка люка ИКГ.45.300, габарит 0-ВМ/1-ВМ, Код УКТ ЗЕД 7206 (а.с.166 том 1).
04.07.2023 позивачем була відправлена на реєстрацію податкова накладна №2 від 06.06.2023 на суму 2179440 грн, в т.ч. ПДВ - 363240 грн з номенклатурою: Кришка люка ИКГ.45.300, габарит 0-ВМ/1-ВМ, Код УКТ ЗЕД 7206 (а.с. 164 том 1).
04.07.2023 позивачем була відправлена на реєстрацію податкова накладна №12 від 13.06.2023 на суму 2179440 грн, в т.ч. ПДВ - 363240 грн з номенклатурою: Кришка люка ИКГ.45.300, габарит 0-ВМ/1-ВМ, Код УКТ ЗЕД 7206 (а.с. 165 том 1).
ГУ ДПС в Сумській області було зупинено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, про що направлено квитанції від 14.06.2023 по податковій накладній №15 від 30.05.2023 (а.с. 144 том 1), від 05.07.2023 по податковій накладній №2 від 06.06.2023 (а.с. 143 том 1) та від 05.07.2023 по податковій накладній №12 від 13.06.2023 (а.с. 144 том 1).
Так, у квитанції від 14.06.2023 підставою зупинення реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023 зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 7206, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник "D"=44.4895%, "Р"=56301.68 Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У квитанціях від 05.07.2023 підставою зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 06.06.2023 та податкової накладної №12 від 13.06.2023 зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 7206, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник "D"=49.1235%, "Р"=46086.07. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою розблокування зупинених податкових накладних на розгляд Комісії ГУ ДПС у Сумській області позивачем подано повідомлення від 02.07.2024 року з копіями документів у 25 файлах (а.с. 160, 161, 162 том 1), які розглянуті на засіданні Комісії Головного управління ДПС у Сумській області та відповідно до витягу з протоколу №178 від 08.07.2024 запропоновано позивачу надати додаткові пояснення та/або документи, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 60-61 том 2).
08.07.2024 ГУ ДПС у Сумській області було сформовані та направлені до Електронного кабінету платника податків ПАТ "Свеський насосний завод" повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень щодо податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 (а.с. 151-152, 153-154, 155-156 том 1). 
Так, у повідомленнях ГУ ДПС у Сумській області було запропоновано позивачу надати документи офісних, складських та виробничих приміщень; штатний розпис за 2023-2024 роки; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 за 2024 рік; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 661 з січень-червень 2023 року; Рахунки-фактури з виготовлення ТМЦ;· Розрахункові документи з підрядником ТОВ “Дизельний Завод” по виготовленню кришок люка за січень-грудень 2023 року, оскільки ПН зареєстровані; Документи з якості виготовлення продукції та її виробника; Документи з питання виклику представника замовника до м. Кривий Ріг з метою отримання готової продукції; Розрахункові документи з ТОВ “Дизельний Завод” за послуги зберігання ТМЦ за перід січень-червень-2023 року (рахунки на оплату, акти наданих послуг, виписка банка, ПН з квитанцією про їх реєстрацію в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень-червень 2023 року); Специфіації до договору поставки ТМЦ; Документи що підтверджуються власника товару, що реалізуються покупцю; Сертифікати та інші документи на товари, що реалізовані покупцю, розрахункові документи з контрагентом – покупцем згідно договору, акт звірки з покупцем за січень-2023 року – липень 2024 року; Документи з питання повідомлення підрядника про відпуск ТМЦ контрагенту – покупцю та завантаження на транспортний засіб.
ПАТ "Свеський насосний завод" було надіслано пояснення та документи щодо податкової накладної №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, що підтверджується повідомленнями про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.07.2024 (а.с. 157, 158, 159 том 1).
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів, комісією ГУ ДПС у Сумській області 18.07.2024 прийняті рішення №11435650/05785454 про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023 (а.с. 197 том 1), №11435649/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.06.2023 (а.с. 196 том 1) та №11435660/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 13.06.2023 (а.с. 198 том 1). У вказаних рішеннях вказано, що їх прийнято у зв`язку з ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Позивачем було оскаржено вказані рішення в адміністративному порядку, проте рішеннями Голови комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №48760/05785454/2, 48770/05785454/2, №48810/05785454/2 (а.с. 199, 200, 201 том 1) скарги позивача було залишено без задоволення та рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено без змін.
Вважаючи рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області від 18.07.2024 №11435650/05785454 про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 30.05.2023, №11435649/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.06.2023 та №11435660/05785454 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 13.06.2023 такими, що прийняті необґрунтовано, без урахування всіх обставин, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час вчинення сторонами по справі відповідних дій та ухвалення відповідачами відповідних рішень).
Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено обставини того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520, у редакції, чинній на момент вчинення сторонами по справі дій або ухвалення відповідачами відповідних рішень).
Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.
За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.
Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520, у редакції, чинній з 08.03.2023 – на момент розгляду документів позивача, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 слідує, що підставою для зупинення їх реєстрації стала їх відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій проте жодних доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.
Позивач після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 надіслав до податкового органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення.
08.07.2024 ГУ ДПС у Сумській області було сформовані та направлені до Електронного кабінету платника податків ПАТ "Свеський насосний завод" повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень щодо податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 (а.с. 151-152, 153-154, 155-156 том 1). 
Так, у повідомленнях ГУ ДПС у Сумській області було запропоновано позивачу надати документи офісних, складських та виробничих приміщень; штатний розпис за 2023-2024 роки; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 за 2024 рік; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 661 з січень-червень 2023 року; Рахунки-фактури з виготовлення ТМЦ;· Розрахункові документи з підрядником ТОВ “Дизельний Завод” по виготовленню кришок люка за січень-грудень 2023 року, оскільки ПН зареєстровані; Документи з якості виготовлення продукції та її виробника; Документи з питання виклику представника замовника до м. Кривий Ріг з метою отримання готової продукції; Розрахункові документи з ТОВ “Дизельний Завод” за послуги зберігання ТМЦ за перід січень-червень-2023 року (разнки на оплату, акти наданих послуг, виписка банка, ПН з квитанцією про їх реєстрацію в ЄРПН, оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень-червень 2023 року); Специфіації до договору поставки ТМЦ; Документи що підтверджуються власника товару, що реалізуються покупцю; Сертифікати та інші документи на товари, що реалізовані покупцю, розрахункові документи з контрагентом – покупцем згідно договору, акт звірки з покупцем за січень-2023 року – липень 2024 року; Документи з питання повідомлення підрядника про відпуск ТМЦ контрагенту – покупцю та завантаження на транспортний засіб.
ПАТ "Свеський насосний завод" було надіслано пояснення та документи щодо податкової накладної №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, що підтверджується повідомленнями про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.07.2024.
Водночас, колегія суддів наголошує на тому, що контролюючим органом не обґрунтовано необхідність підтвердження саме тих обставин та надання тих документів, про які зазначено в повідомленні. Також не пояснено, чому за відсутності таких пояснень та документів неможлива реєстрація спірної податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 в ЄРПН.
Отже, позивачем, на виконання вимог пункту 4 Порядку №520, подавались контролюючому органу як письмові пояснення, так і первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023. Подані позивачем документи для реєстрації податкових накладних підтверджують зазначені у ній дані та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН.
Отримання поданих позивачем пояснень та документів відповідачем не заперечується.
Однак, не зважаючи на отримані від платника податку документи, комісією ГУ ДПС у Сумській області було прийнято рішення від 18.07.2024 №11435650/05785454, від 18.07.2024 №11435649/05785454, від 18.07.2024 №11435660/05785454 про відмову в реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій наклади ій/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. У графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" будь-які відомості відсутні.
Верховний Суд у справі № 360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Колегія суддів вважає, що вказані правові висновки, не зважаючи на внесення змін до Порядку №520, є застосовними у спірних правовідносинах, оскільки в оскаржуваному рішенні контролюючий орган не навів жодних мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи на їх підтвердження не були враховані, та не обґрунтував необхідність надання тих пояснень та документів, факт ненадання яких покладено в основу мотивації оскаржуваного рішення.
В апеляційній скарзі відповідачем також не наведено обґрунтованих підстав відхилення (не врахування) наданих позивачем пояснень та поданих документів.
Не наведення мотивів прийнятого рішення суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити його відповідність критеріям, наведеним у частині 2 статті 2 КАС України.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
На думку колегії суддів, надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт 187.1 статті 187 ПК України пов`язує виникнення обов`язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Також колегія суддів звертає увагу апелянта на приписи п. 5 Порядку № 520, відповідно до яких У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Оскільки спірні правовідносини виникли у зв`язку зі здійсненням господарської операції позивача та ТОВ «Атес Тікарет», у податкового органу не виникло права перевіряти господарські операції з іншим контрагентом позивача - ТОВ «Дизельний завод». Така перевірка може бути проведена виклично у спосіб проведення документальної перевірки.
Також, слід зазначити, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21, від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20 тощо.
Здійснення контролюючим органом моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення документальних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23.10.2018 по справі № 822/1817/18, від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 по справі № 819/330/18.
Зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, з огляду на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарської операції, та враховуючи те, що контролюючий орган не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкової накладної на підставі поданих позивачем документів, колегія суддів дійшла висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023 були відсутні, а тому спірні рішення від 18.07.2024 №11435650/05785454, від 18.07.2024 №11435649/05785454, від 18.07.2024 №11435660/05785454 є протиправним та підлягає скасуванню.
Також безпідставними є покликання апелянта на те, що суд першої інстанції мав досліджувати реальність господарської операції позивача з його контрагента, оскільки здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.
При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом виключно під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.
Вказане вище у сукупності свідчить про хибність твердження апелянта про те, що реальність здійснення господарської операції є першочерговою та обов`язковою умовою для складання і реєстрації податкової накладної, а платник податків повинен підтвердити факт реального здійснення операції у першу чергу на момент реєстрації податкової накладної.
Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність, протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.07.2024 №11435650/05785454, від 18.07.2024 №11435649/05785454, від 18.07.2024 №11435660/05785454 про відмову в реєстрації податкових накладних №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023.
Стосовно доводів апеляційної скарги про те, що суд першої інстанції не мав зобов`язувати ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну датою її подання, колегія суддів зазначає таке.
Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
Згідно з п. 7) ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.
Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:
1) дискреційне повноваження передбачено законом;
2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;
3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;
4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.
У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №15 від 30.05.2023, №2 від 06.06.2023, №12 від 13.06.2023, складену позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання.
Надаючи оцінку можливості застосування наведених в апеляційній скарзі позицій Верховного Суду, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Аналіз вказаної норми свідчить, що врахуванню підлягають висновки Верховного Суду лише щодо застосування конкретних норм права.
Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Дослідивши зміст постанови Верховного Суду від 31.03.2020 по справі № 826/26222/15, колегія суддів встановила, що предметом розгляду був спір між фізичною особою та Міністерства внутрішніх справ України з приводу поновлення на публічній службі.
У справі № 320/4182/20 предметом оскарження було рішення органу місцевого самоврядування щодо надання дозволу на розробку проекту землеустрою.
У справі № 805/696/18-а спірні правовідносини виникли між юридичною особою та податковим органом з приводу списання безнадійного податкового боргу. Верховний суд вказав, що повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Справа № 205/2974/21 розглядалася в порядку цивільного судочинства, що взагалі виключає можливість її врахування у адміністративному судочинстві.
Справа у № 916/1727/17 розглядалася в порядку господарського судочинства у спорі між двома суб`єктами господарювання, що взагалі виключає можливість її врахування у адміністративному судочинстві.
Отже, усі висновки Верховного Суду, на які безпідставно посилається апелянт, відносин які жодним чином не стосуються спору з податковим органом з питань зупинення та реєстрації податкових накладних, ва отже, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України у цих постановах відсутні жодні висновки про застосування норм, які мають бути застосовані судами у цій справі.
Посилання апелянта на те, що одночасний розгляд клопотання про залишення позову без розгляду та ухвалення позбавило податковий орган прав доступу до правосуддя, подачі інших заяв та клопотань колегія суддів вважає хибними з таких підстав.
Процесуальний закон не визначає часових меж, які мають минути між розглядом клопотання сторони та ухваленням рішення по суті спору.
Матеріалами справи підтверджено, що ГУ ДПС в Сумській області скористалося правом подання відзиву на позов та документів до нього. Які клопотання чи заяви ГУ ДПС в Сумській області не зміг подати в апеляційній скарзі не вказав.
Колегія суддів визнає недоречними посилання ГУ ДПС в Сумській області, який є суб`єктом владних повноважень та виконує функції держави, на практику Європейського суду з прав людини, оскільки висновки цього суду направленні на встановлення порушень Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод і захист прав людини (у виключних випадках - юридичної особи), а не органів державної влади.
Правові висновки ЄСПЛ не можуть бути застосовані у порядку аналогії для захисту прав та інтересів суб`єктів владних повноважень, оскільки законодавство України побудовано, зокрема, на основі конституційного принципу, коли права, свободи людини та їх гарантії визначають спрямованість діяльності держави, а не навпаки.
Тобто визначені законодавством права, свободи людини та їх гарантії не можуть бути притаманними органам державної влади, бо головним обов`язком останніх є утвердження і забезпечення прав і свобод людини. (вказана позиція узгоджується з позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 29.02.2024 у справі № 440/10730/22).
Твердження ГУ ДПС у Сумській області про те, що ухвалення судових рішень про відмову у розгляді справи в судовому засіданні та ухвалення рішення по суті спору призвело до правової невизначеності та порушення прав відповідача в доступі до правосуддя, є надуманим та безпідставним, оскільки податковий орган мав можливість реалізувати право бути почутим у період понад один рік з моменту відкриття провадження у справі до моменту ухвалення рішення суду по суті спору шляхом подання відповідних заперечень, додаткових пояснень тощо. При цьому апелянт не повідомив, що конкретно міг повідомити суду лише у судовому засіданні.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на її безпідставність та необґрунтованість.
Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України” (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається. 
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 02.12.2025 по справі № 480/8683/24 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		С.П. Жигилій 	
Судді	   	Т.С. Перцова   Я.М. Макаренко