ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД  РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 серпня 2026 року | Справа №160/9668/25

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Тулянцевої І.В. розглянувши у місті Дніпрі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача-1 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2 Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

УСТАНОВИВ:

До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача-1 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2 Державної податкової служби України, в якій позивач просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.03.2025 року №12597015/2978602414;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну Фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 №3 від 31.03.2024 р. на загальну суму, з урахуванням податку на додану вартість, 478 405, 44 (чотириста сімдесят вісім тисяч чотириста п`ять) гривень 44 копійки., датою їх фактичного подання на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що фізична особа – підприємець ОСОБА_1 за результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «ІМПОРТЕРЕКСПОРТЕКОПРОДУКТ» за Договором надання послуг №ДЗ/01-11/ЕП від 01.11.2018 року було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №3 від 31.03.2024 року, реєстрацію якої було зупинено. У квитанції про зупинення реєстрації ПН, зазначено: «ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН». Позивачем було направлено повідомлення про надання пояснень та надано копії документів, щодо підтвердження господарських операцій по податковій накладній. Рішенням комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області №12597015/2978602414 від 10.03.2025 року, відмовлено у реєстрації податкової накладної, у зв`язку з наявністю ризикових операцій. Не погоджуючись із вищезазначеним рішенням, позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою щодо рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН додавши до цих скарг усі необхідні документи, які підтверджують дійсність господарської операції. Державна податкова служба України рішенням №13539/2978602414/2 від 24.03.2025 року, скаргу залишила без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН без змін. Таким чином, на думку позивача, ним було надано всі необхідні первинні документи на підтвердження реальності господарської операції, за результатами якої складено вищезазначену податкову накладну, яку безпідставно не взято контролюючим органом до уваги. Позивач вважає, що рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації ПН є протиправним, передчасним та таким, що прийнято без належного дослідження обставин справи та первинних документів наданих на розгляд комісії. З урахуванням наведеного, рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2025 року відкрито провадження по справі та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
Цією ж ухвалою відповідачам було надано строк для подання письмового відзиву на позов (у разі заперечення проти позову) протягом п`ятнадцяти днів з дня отримання копії цієї ухвали, разом із доказами, які підтверджують обставини, на яких ґрунтуються заперечення відповідачів.
Копію ухвали про відкриття провадження у справі отримано позивачем та представниками відповідачів 1 та 2 – 30.04.2025 року, про що в матеріалах справи містяться довідки про доставку електронних листів.
07 травня 2025 року до суду через підсистему «Електронний суд» надійшов відзив Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на позовну заяву, в якому відповідач-1 пред`явлений позов не визнав та заперечував проти задоволення позовних вимог, посилаючись на те, що позивач перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області. Згідно з даними ЄРПН позивачем подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №3 від 31.03.2024 на загальну суму 478405,44 грн., у т.ч. ПДВ 79734,24 грн. щодо «Послуги завантаження-розвантаження палет та зберігання товару за 1 квартал 2024 р.; Послуги по зберіганню товару за палету за 1 квартал 2024 р.» на адресу контрагента Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПОРТЕКСПОРТЕКОПРОДУКТ». Згідно з Квитанцією від 12.04.2024 про реєстрацію ПН/РК кількісних і вартісних показників до ПН в ЄРПН, відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку №1165, реєстрацію ПН №3 від 31.03.2024 в ЄРПН було зупинено, оскільки ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Скориставшись правом, визначним пунктом 4 Порядку №520, позивач 06.03.2025 надав на розгляд Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Повідомлення про подання пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН. Дослідивши надані позивачем документи, Комісія 10.03.2025 ухвалила рішення №12597015/2978602414 про відмову в реєстрації спірної ПН в ЄРПН у зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додатково в рішенні зазначено про: наявність ризикових операцій. Відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Відповідність отримувача послуг критеріям ризиковості платника податку. Не погодившись з Рішенням №12597015/2978602414 від 10.03.2025 про відмову в реєстрації спірної ПН в ЄРПН, позивач звернувся зі скаргою до комісії центрального рівня з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Розглянувши по суті скаргу позивача, комісія центрального рівня з питань зупинення реєстрації ПН/ РК в ЄРПН рішенням №13539/2978602414/2 від 24.03.2025 залишила скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН без змін, посилаючись на ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Також разом із відзивом на позовну заяву 07 травня 2025 року до суду через підсистему «Електронний суд» від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшла заява, в якій заявник просить здійснювати розгляд справи №160/9668/25 за правилами загального позовного провадження, а у разі такої відмови, розглядати дану справу за правилами спрощеного позовного провадження, але з викликом сторін.
07 травня 2025 року до суду через підсистему «Електронний суд» надійшов відзив Державної податкової служби України на позовну заяву ФОП ОСОБА_1 , в якому відповідач-2 заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу Державної податкової служби України. Позовні вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну є передчасними, а належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року у задоволенні клопотання представника відповідача-1 про розгляд справи в порядку загального позовного провадження по справі №160/9668/25 за позовом ФОП ОСОБА_1 до відповідача 1 - Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача 2 - Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії- відмовлено.
Копію ухвали про відмову у розгляді справи в порядку загального позовного провадження у справі отримано позивачем та представниками відповідачів 1 та 2 –15.05.2025 року, про що в матеріалах справи містяться довідки про доставку електронних листів.
Дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 04.04.2017 року, про що зроблено відповідний запис №22240000000115361, а також 04.04.2017 року взято на облік як платника податків ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Дніпровська ДПІ та є платником податку на додану вартість з 01.03.2018 року, індивідуальний податковий номер 2978602414 згідно із даними з реєстру платників податку на додану вартість.
Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами діяльності ФОП ОСОБА_1 є: 52.10 Складське господарство (основний); 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 49.39 Інший пасажирський наземний транспорт, н.в.і.у.; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у..
Адреса реєстрації позивача: АДРЕСА_1 , згідно із даними з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
ФОП ОСОБА_1 згідно Договору оренди нежитлових приміщень №39 від 23.11.2021 року орендує у з ПрАТ «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС»: частину холодильної камери №33 (1,04), загальною площею 110,0 кв.м. з температурним режимом від (-16) до (-18) градусів по Цельсію, що знаходиться у будівлі Н-5 за адресою: АДРЕСА_2 з метою використання холодильної камери для зберігання товару та відповідно до Додаткової угоди №3 від 11.12.2023 року Договір було подовжено строком до 30.11.2024 року. 
Згідно Договору суборенди нежитлових приміщень №ДК-8/23 від 01.02.2023 року, ФОП ОСОБА_1 орендує у ТОВ «Девелоперська компанія «РЕАЛТІ ЛОГІСТІК»: частину складського приміщення з відповідним технічним обладнанням для забезпечення відповідного температурного режиму (холодильну камеру), загальною площею 232,0 кв. м., за адресою: АДРЕСА_3 з метою зберігання товаро-матеріальних цінностей та продуктів, строком до 31.01.2024 року. 
Також для подальшого здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 (Замовник) було замовлено наступні послуги у контрагентів: з ФОП ОСОБА_2 (Виконавець) було укладено Договір про надання послуг обслуговування СВП №4/23 від 01.01.2023 року, відповідно до якого «Виконавець надає послуги щодо підтримання якості товару в належному стані в спеціалізованих виробничих приміщеннях (далі «СВП») за адресою: м. Дніпро , вул. Автопаркова, 7, де зберігається товар Замовника, які (послуги) включають в себе: здійснення вентиляційних заходів в СВП; забезпечення герметики СВП; контроль повітряної завіси, контроль за станом стін, регістрів, повітряохолоджувачів; контроль за виконанням правил складування в СВП товару; забезпечення належного освітлення СВП; здійснення відтайки СВП згідно графіку; збір та складування сміття; забезпечення інших вимог для СВП», строком до 30.06.2023 року з подальшею пролонгацією Договору. З ТОВ «ФРОСТ 4» (Виконавець) було укладено Договір про надання послуг холодильним комплексам №14/23 від 01.01.2023 року, відповідно до якого «Виконавець на умовах цього Договору надає послуги щодо охолодження майна/вантажу Замовника й підтримання охолодженого температурного режиму в спеціалізованих виробничих приміщеннях (СВП) холодильного комплексу Виконавця шляхом виробництва, постачання га розподілення холоду - кондиційонованого/охолодженого повітря в СВП № 101 (для зберігання Замовником продукції/товару)», за адресою: 49127, м. Дніпро. Вул. Автопаркова, 7,строком до 30.06.2023 року з подальшою пролонгацією. З ПАТ «ДНІПРОМЕТАЛСЕРВІС» (Виконавець) було укладено Договір про надання послуг №20 від 31.10.2023 року, відповідно до якого «Виконавець приймає на себе зобов`язання надавати наступні послуги: зберігання продуктів харчування, далі за текстом - Товар: послуги навантаження та розвантаження Товару», за адресою: м. Львів, вул. Промислова, 50/52, строком до 31.12.2024 року.
Щодо господарських операцій за податковою накладною №3 від 31.03.2024 року, судом встановлено наступне.
Як свідчать матеріали справи, між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ТОВ «ІМОРТЕКСПОРТЕКОПРОДУКТ» (Замовник) було укладено Договір №ДЗ/01-11/ЕП від 01.11.2018 року (далі – Договір), відповідно до умов якого Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов`язання надавати наступні послуги: послуги зберігання продуктів харчування, далі за текстом Товар; послуги навантаження та розвантаження Товару (п.1.1 Договору). Послуги, вказані в п. 1.1. цього Договору, надаються на території складського приміщення з холодильним обладнанням (холодильна камера), розташованих за адресою: 79020, м. Львів, вул. Під Голоском, будинок 2 (п.1.2 Договору). Найменування, кількість, ціна та інші індивідуально визначені відомості про Товар, що передається на зберігання, визначаються в накладних та/або Актах приймання-передачі (п.1.3 Договору).
Розділом 4 Договору передбачена вартість послуг: яка визначається у гривнях (п.4.1 Договору). За послуги по зберіганню Товару Замовник сплачує Виконавцю плату у розмірі 9,00 грн. з ПДВ за зберігання 1 (однієї) стандартної палети на добу (п.4.2 Договору). За послуги по завантаженню-розвантаженню Товару в робочі дні (протягом робочого часу, передбаченого трудовим розкладом Виконавця) Замовник сплачує Виконавцю плату у розмірі 12,00 гри з ПДВ за 1 палету завантаженого або розвантаженого Товару (п.4.3 Договору). За послуги по завантаженню-розвантаженню Товару у вихідні та святкові дні Замовник сплачує Виконавцю плату у розмірі Товару. 15.00 грн з ПДВ за 1 палету завантаженого або розвантаженого товару (п.4.4 Договору). Плата за послуги перераховується Замовником на поточний рахунок Виконавця щомісячно не пізніше 10-го числа наступного місяця незалежно від результатів діяльності Замовника. Замовник перераховує Виконавцю плату за послуги згідно Актів виконаних робіт та рахунків Виконавця. У випадку, якщо Замовник до закінчення розрахункового періоду та термінів проведення розрахунків, встановлених в даному Договорі, має намір забрати зі зберігання весь залишок Товару, Замовник зобов`язаний оплатити вартість, послуг зберігання у повному обсязі до дати отримання Товару (п.4.5 Договору). По закінченні кожного календарного місяця по наданим послугам складаються Акти та підписуються представниками Замовника та Виконавця. Замовник зобов`язаний підписати наданий Виконавцем Акт протягом 3 (трьох) робочих днів з моменту його отримання, або надати Виконавцю письмову мотивовану відмову від його підписання в той самий термін. У випадку не надання Виконавцю другого примірника Акту або мотивованої відмови від його підписання у вказаний термін, послуги вважаються прийнятими Замовником без зауважень в день складання Акту Виконавцем (п.4.6 Договору). 
Пунктом 6.1 Договору встановлено строк дії Договору: цей Договір набуває чинності з моменту його підписання обома Сторонами та діє до «31» грудня 2018 року.
Пунктами 8.6 та 8.7 визначено, що на момент укладення цього Договору Виконавець є платником податків оподаткування на загальній системі оподаткування. На момент укладення цього Договору Замовник є платником податку на прибуток підприємств на загальних умовах.
Протягом здійснення господарської діяльності за Договором Сторонами було укладено Додаткові угоди, якими п. 6.1 Договору було пролонговано до 31.12.2024 року. 
На виконання умов Договору між Сторонами було складено та підписано Акт №ОУ-0000003 від 31.03.2024 року відповідно до якого Виконавцем були проведені такі роботи (надані такі послуги): послуги завантаження-розвантаження палет - 1251 посл. на суму без ПДВ 75 060.00 грн.; послуги по зберіганню товару за палету - 16344 посл. на суму без ПДВ 323 611.20 грн., на загальну суму 398 671,20 грн без ПДВ, ПДВ 20% - 79 734,24 грн., всього в т.ч. ПДВ 478 405,44 грн.
ТОВ «ІМПОРТЕКСПОРТЕКОПРОДУКТ» сплатило на рахунок ФОП ОСОБА_1 : 18 березня 2024 року – 30 000,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №3244 від 18.03.2024 року із зазначенням призначення платежу: «Оплата за послуги згідно договору ДЗ/01-11/ЕП від 01.11.2018 р., у т.ч. ПДВ 20%- 5000.00 грн.»; 21 березня 2024 року – 54 000,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №27 від 21.03.2024 року із зазначенням призначення платежу: «Оплата за послуги згідно договора ДЗ/01-11/ЕП від 01.11.2018 р., у т.ч. ПДВ 20%- 9000.00 грн.»; 09 квітня 2024 року – 394 405,44 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №3270 від 09.04.2024 року із зазначенням призначення платежу: «Оплата за послуги згідно договора ДЗ/01-11/ЕП від 01.11.2018 р., у т.ч. ПДВ 20%- 65 734.24 грн.»; 
За результатами здійснення господарської операції з ТОВ «ІМПОРТЕКСПОРТЕКОПРОДУКТ» щодо виконання взятих на себе зобов`язань ФОП ОСОБА_1 на виконання вимог чинного законодавства України було складено податкову накладну №3 від 31.03.2024 року на загальну суму 478 405,44 грн., в т.ч. ПДВ 79 734,24 грн. та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Контролюючим органом прийнято податкову накладну, однак її реєстрацію зупинено. У квитанції №9091777873 від 12.04.2024 року зазначено, що «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 31.03.2024 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=.1316%, "P"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.».
З метою надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, ФОП ОСОБА_1 направлено на адресу контролюючого органу Повідомлення №14 від 06.03.2025 року про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрації яких зупинено з додаванням 20 додатків, що підтверджують господарські операції та підстави складання податкової накладної №3 від 31.03.2024 року, що на думку позивача, було цілком достатньою підставою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН за конкретним критерієм, підтверджуючих господарську операцію та підстави її складання. 
Проте, спірним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову у такій реєстрації від 10.03.2025 року №12597015/2978602414 відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 31.03.2024 року, складеної ФОП ОСОБА_1 через: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: Наявність ризикових операцій. Відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Відповідність отримувача послуг критеріям ризиковості платника податку».
Рішення комісії було оскаржено позивачем шляхом подання скарги на адресу ДПС України, проте відповідно до рішення про результати розгляду скарги №13539/2978602414/2 від 24.03.2025 року, скаргу було залишено без задоволення, з підстави: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних». 
Не погодившись із прийнятим відповідачем-1 рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (з наступними змінами, далі - Порядок №1246).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до пунктів 12-15 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року (далі - Порядок №1165) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
За приписами п. п. 7, 8, 9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
При цьому, Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, якими, зокрема, згідно з п.8 цих Критеріїв є: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Системний аналіз наведених вище норм свідчить, що метою здійснення контролюючим органом моніторингу податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах Державної податкової служби є виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як зазначено вище, пункт 8 Додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз вказаної норми свідчить про те, що питання про відповідність платника податку Критеріям ризиковості платника податку з винесенням відповідного рішення, розглядається виключно у разі наявності у контролюючого органу податкової інформації що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Тобто, встановлення контролюючим органом факту наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, є можливим виключно внаслідок оцінки господарської операції, щодо якої подані податкові накладні / розрахунки коригування.
Зі змісту квитанції №9091777873 від 12.04.2024 року слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про відповідність платника податку, яким подано на реєстрацію в ЄРПН спірну податкову накладну, п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Крім того, додатково повідомлено: показник "D"=.1316%, "P"=0 та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а також норми п.11 Порядку №1165, якими чітко передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку чи здійснена операція, чого у даному випадку зроблено не було.
Також суд зауважує, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цієї податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
На переконання суду, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
При цьому доцільно звернути увагу також на таке.
У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування. Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.
Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а містить в собі вичерпний перелік документів, які необхідно подати платнику податків.
Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.
Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Незважаючи на те, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є предметом розгляду в рамках даного спору, суд вважає за необхідне відзначити, що таке рішення податкового органу не містять в собі вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.
При цьому, недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В даному ж випадку, судом встановлено, що позивачем подано до контролюючого органу відповідні пояснення (Повідомлення №14 від 06.03.2025 року) про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.
Крім того, суд зауважує, що наявність інформації щодо віднесення, як платника податків (в даному випадку позивача), так і контрагента до ризикових платників податків не може слугувати підставою для відмови у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування.
При цьому, контролюючий орган не надав належної оцінки поясненням та доказам (первинним документам), наданих позивачем.
У своїх відзивах відповідачі посилаються на те, що позивач надав на розгляд Комісії Акт надання послуг № ОУ-0000003 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.03.2024, який не містить реквізитів договору, на підставі якого надано зазначені в акті послуги та наданий позивачем Акт надання послуг № ОУ-0000003 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.03.2024 не містить відомостей щодо адреси надання зазначеної в акті послуги, а також надані позивачем на розгляд Комісії документи не містять передбаченої п.1.4. Договору заявок, які мають містити відомості щодо виду послуг, періоду виконання; необхідні відомості про товар. Суд критично ставиться до зазначених відповідачами недоліків, оскільки на зміст реальності здійснення господарських операцій за спірною податковою накладною, вказані недоліки прямо не впливають, а відтак суд приходить до висновку, що відповідачі у своїх відзивах не надали відповідних пояснень щодо підстав та обґрунтувань зазначених вище висновків.
Отже, в даному випадку суд зазначає, що використання податковим органом загальних висновків призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.
Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Водночас, принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.
Крім того, при прийнятті рішення у даній справі, судом також враховано висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, в якій зазначено: Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Частиною 5 ст.242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом зупинення реєстрації податкової накладної.
Крім того, суд зазначає, що затверджена Порядком №520 форма рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з підстав не надання платником податку копій документів, яких на думку контролюючого органу не вистачає, повинні бути підкресленими, тобто рішення має містити або найменування конкретного документа або групу документів, що з урахуванням специфіки господарської операції мають бути надані, але відсутні.
Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації від 10.03.2025 року №12597015/2978602414 містить лише абстрактне твердження про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, яких, з урахування особливостей, характеру та обсягу господарських операцій, на думку Комісії, не вистачає (в даному випадку відповідач-1 обмежився лише проставлянням відмітки х навпроти наведених підстав), а також не зазначенням які саме документи були складені з порушенням та не уточнено яких саме вимог чинного законодавства вони стосуються.
Зміст оскаржуваного рішення дає підстави стверджувати, що Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу. Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Разом з цим, суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Оскільки Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації цих податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативне для платника податків рішення.
У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.
Щодо аналізу господарської операції між позивачем та його контрагентом в цій справі суд не надає оцінку реальності її здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Головне управління ДПС у Дніпропетровській області у своїх доводах вказує, що позивач підпадає під 8 пункт Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Встановлено, що Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної\розрахунку коригування в Єдиному реєстру податкових накладних - застосовано непрозорі механізми визначення товариства як такого, що відповідає Критеріям ризиковості, оскільки не доведено, яку саме використано інформацію та чи проведено повний моніторинг діяльності позивача перед тим, як винести рішення про віднесення його до переліку ризикових.
Отже, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують реальність фінансово-господарських операцій між ним та його контрагентом, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не спростована відповідачами, суд дійшов висновку про протиправність рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 31.03.2024 року.
Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, від 10.03.2025 року №12597015/2978602414, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 31.03.2024 року, прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для його прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо позовних вимог про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, подану ФОП ОСОБА_1 , в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Натомість, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм їх подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим, оскільки відповідні повноваження законодавчо покладені на ДПС України.
Згідно з п.п.201.16.4 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, згідно з нормами п. 19, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29 грудня 2010 року, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Як встановлено судом і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданій на реєстрацію в ЄРПН податковій накладній. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Згідно зі ст.17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у п. 50 рішення від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (case of Chuykina v. Ukraine) (Заява №28924/04) зазначив, що суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).
Враховуючи встановлені судом обставини, протиправного прийняття Комісією ГУ ДПС в Дніпропетровській області рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме - зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, подану ФОП ОСОБА_1 датою її подання на реєстрацію.
Крім того, суд зазначає, що зобов`язання відповідача-2 вчинити дії по реєстрації податкової накладної в судовому порядку не може бути розцінене як втручання суду в дискреційні повноваження відповідача, оскільки відповідачем вже було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто було вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення згідно з приписами КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
При цьому, в даному випадку, задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
За наведених обставин, позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підлягають задоволенню у повному обсязі.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зважає на таке.
Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Зважаючи на задоволення позовних вимог у повному обсязі, судові витрати зі сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду з цією позовною заявою у загальному розмірі 3 028,00 грн., підлягають відшкодуванню на користь останнього шляхом стягнення цієї суми коштів з відповідачів за рахунок їх бюджетних асигнувань відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.
Керуючись ст. ст. 242-244, 246, 250, 254, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:

Позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (адреса місцезнаходження: АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до відповідача-1 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд.17-А, код ЄДРПОУ 44118658), відповідача-2 Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, буд.8, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №12597015/2978602414 від 10.03.2025 року.
Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 31.03.2024 року подану фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), датою її подання на реєстрацію.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд.17-А, код ЄДРПОУ 44118658) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (адреса місцезнаходження: АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1 514,00 грн. (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять гривень 00 копійок).
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, буд.8, код ЄДРПОУ 43005393) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (адреса місцезнаходження: АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1 514,00 грн. (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять гривень 00 копійок).
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя І.В. Тулянцева