ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 вересня 2026 року | м. Львів | Справа № 380/25341/24 пров. № А/857/41401/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача: Гінди О.М.
суддів: Заверухи О.Б., Матковської З.М.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року (головуючий суддя: Гулик А.Г., місце ухвалення - м. Львів) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про визнання дій протиправними та скасування рішень, –

встановив:

ОСОБА_1 (далі – ОСОБА_1 ), 18.12.2024 звернувся до суду з позовом, в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.08.2024 № 37324/13-01-24-08 за платежем податок на доходи фізичних осіб; від 29.08.2024 № 37325/13-01-24-08; від 29.08.2024 № 37326/13-01-24-08 за платежем військовий збір; від 29.08.2024 № 37328/13-01-24-08.
Обґрунтовує позов тим, що за результатом проведення перевірки складені податкові повідомлення рішення від 29.08.2024 № 37324/13-01-24-08 на суму 221 657,62 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб; від 29.08.2024 № 37325/13-01-24-08 на суму 340,00 грн; від 29.08.2024 № 37326/13-01-24-08 на суму 18471,47 грн за платежем військовий збір; від 29.08.2024 № 37328/13-01-24-08 на суму 1020,00 грн. В акті перевірки зазначено, що позивачем отримано дохід у 2023 році, ри цьому, відповідна обставина чи факт податковим органом не конкретизовані. 
Посилаючись на підпункту 20.1.5. пункту 20.1 статті 20 ПК України стверджує, що інформацію про обсяг та обіг коштів на рахунках банківська установа може надати податковому органу лише на підставі рішення суду. З тексу акту перевірки не простежується, що податковий орган звертався до суду для розкриття банківської таємниці. Більше того, оскільки законодавство розрізняє між собою випадки, коли доходи включаються у загальний оподатковуваний дохід, а коли ні, то при проведені описаної вище перевірки не було також вчинено і всього належного обсягу дій для встановлення джерела отримання коштів, характеру та змісту операцій, контрагентів, тощо. За відсутності дослідження таких операцій неможливо належним чином встановити, чи існував у позивача будь-який дохід (у жодному документі, який був складений в ході проведення перевірки, не наведено вичерпного переліку операцій p2p переказів (дати, часу, контрагента, суми, тощо) та чи підлягає такий включенню до загального оподатковуваного доходу.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його необґрунтованим, таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити повністю.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги, посилається на те, що відповідач у ході судового розгляду не спростував факт відсутності об`єктивних доказів, які б свідчили про те, що обороти по карткових рахунках є саме доходом який є базою для оподаткування. 
Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволеною з таких мотивів.
Судом першої інстанції встановлено, що листом ДПС України № 8651/7/99-00-24-01-02-07 від 26.03.2024 надано інформацію Національного банку України лист від 20.03.2024 № 24-0006/21625/БТ щодо зазначених обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р платежів) у 2023 році. 
За період з 01.01.2023 по 31.12.2023 платник податків-фізична особа ОСОБА_1 згідно з наданою інформацією отримав дохід у вигляді - інші доходи, крім зазначених у статті 165 Податкового кодексу України, в розмірі 985145,00 грн.
Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки наказ і повідомлення надіслано поштою з повідомленням про вручення 14.06.2024 на зареєстровану податкову адресу, а саме: АДРЕСА_1 .
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті79, пункту 82.2 статті 82 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями та наказу ГУ ДПС у Львівській області № 3152-ПП від 13.06.2024 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 », головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Львівській області Сеником Володимиром Володимировичем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податку - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2023 по 31.12.2023.
ГУ ДПС у Львівській області 06.05.2024 складено лист «Про надання пояснень та підтверджуючих документів» № 13453/6/13-01-24-11 від 06.05.2024, яким вказано про необхідність подання ОСОБА_1 пояснень та документальних підтверджень щодо отриманого доходу в 2023 році в сумі 984 319,00 грн у вигляді переказу між рахунками фізичних осіб з використанням реквізитів ЕПЗ.
ОСОБА_1 , 22.05.2024 направив свої пояснення з додатками, в яких висловив прохання конкретизувати інформацію щодо, нібито, отриманого доходу з посиланням на банківський рахунок, на який такі кошти надходили.
ГУ ДПС у Львівській області 26.07.2024 складено Акт № 961/13-01-24-08-08 «Про ненадання документів».
ГУ ДПС у Львівській області 29.07.2024 складено Акт № 31809/13-01-24-08-03/3796208831 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2023 по 31.12.2023».
Перевіркою правильності визначення загального річного оподатковуваного доходу, відображеного в податкових деклараціях, встановлено, що платник податку - фізична особа ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2023 рік не подав, в тому числі отриманий дохід за 2023 рік у вигляді переказу між рахунками фізичних осіб з використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) не декларував, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір не нараховував та не сплатив.
Згідно з наявною податковою інформацією платник податків-фізична особа ОСОБА_1 за 2023 рік отримав дохід, який згідно з Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником податку в річній декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації).
Платник податків-фізична особа ОСОБА_1 не надав до перевірки жодних первинних документів, які б підтверджували отримані доходи, чим порушено пункту 44.1, пункту 44.3, пункту 44.5, пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, за незабезпечення зберігання документів та ненадання посадовим особам, які проводять перевірку документів, про що складено відповідний акт від 26.07.2024.
ГУ ДПС у Львівській області, 29.08.2024 прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 37324/13-01-24-08 на суму 221657,62 грн за платежем "податок на доходи фізичних осіб" (з яких 177326,10грн за податковим зобов`язанням, 44 331,52грн - за штрафними санкціями);
- № 37325/13-01-24-08 на суму 340,00 грн (штрафна санкція);
- № 37326/13-01-24-08 на суму 18471,47грн за платежем "військовий збір" (з яких 14777,18 - донарахований збір, 3694,29 грн штрафна санкція);
- № 37328/13-01-24-08 на суму 1020,00 грн. (штрафна санкція).
Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся з позовом до адміністративного суду.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із того, що згідно із відомостями наданими у встановленому порядку Національним банком України загальна сума обсягу зарахувань на банківські реквізити позивача склала 985 145,00 грн. Позивач не спростував вказану інформацію, а також не надав пояснень та документального підтвердження щодо правової природи отриманих ним коштів, що вказує на неспроможність документально спростувати висновки податкового органу про отримання ним у 2023 році доходів без їх належного обліку, звітності і оподаткування.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, дохід з джерелом їх походження з України це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
Як встановлено підпунктом 47.1.2 пункту 47.1 статті 47 ПК фізичні особи - платники податків та їх законні чи уповноважені представники у випадках, передбачених законом несуть відповідальність за складання податкової звітності.
Згідно підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 Податкового кодексу України, платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК передбачено, що об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Згідно із пунктом 164.1 статті 164 ПК загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно п.п.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.
Згідно пункту 164.3 статті 164 Податкового кодексу України, при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і не грошовій формах.
Порядок нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначений статтею 168 Податкового кодексу України.
За приписами підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 Податкового кодексу України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.
Пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України передбачено, що cтавка податку становить 18% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Доходи, визначені статтею 163 Податкового кодексу України, є об`єктом оподаткування військовим збором, ставка якого становить 1,5 % від об`єкта оподаткування (пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України).
Відповідно до вимог підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Пунктом 49.1 статті 49 Податкового кодексу України визначено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Згідно з підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.
За приписами пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, але не менше як 1095 днів з дня податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Під час податкової перевірки за відомостями, наданими у встановленому порядку Національним банком України, встановлено, що у 2023 році наявні значні обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), а саме обсяг зарахувань на банківські рахунки позивача склав 985 145,00 гривень.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що P2P-платежі (з англ. person-to-person) це грошові перекази фізичних осіб з карти на карту. P2P-транзакції зазвичай використовуються для оплати послуг або покупок у приватних продавців на онлайн-ринках, також такі платежі можуть використовуватися і для переказів коштів з іншою метою.
Також під час перевірки податковим органом встановлено, що у період з 01 січня 2023 року по 31 грудня 2023 року по платнику податків ОСОБА_1 доходи у сумі 985 145,00 гривень, що надійшли на його банківські рахунки, не задекларовані.
Зазначена інформація встановлена податковим органом на підставі листа Національного банку України та відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДПС України про суми виплачених доходів, які отримані контролюючим органом в результаті проведення перевірки, як способу реалізації владних управлінських функцій відповідно до частини другої статті 19 Конституції України.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що позивач протягом адміністративної процедури та судового розгляду не заперечував самого факту надходження на його банківські рахунки грошових коштів у розмірі, встановленому контролюючим органом. Предметом його заперечень була виключно правова кваліфікація таких надходжень як оподатковуваного доходу та достатність доказів, покладених в основу відповідних висновків контролюючого органу.
За таких обставин спір між сторонами не стосується встановлення факту руху коштів на банківських рахунках позивача, а зводиться до визначення їх правової природи.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що саме по собі надходження коштів на рахунок фізичної особи ще не свідчить про отримання нею оподатковуваного доходу, оскільки не кожне грошове надходження відповідно до положень Податкового кодексу України є доходом у розумінні податкового законодавства.
Разом із тим відсутність автоматичного ототожнення будь-яких грошових надходжень із доходом не означає, що після встановлення контролюючим органом факту систематичного зарахування на банківські рахунки платника значних сум коштів, останній повністю звільняється від обов`язку сприяти встановленню їх правової природи.
При цьому визначення правової природи грошових надходжень не може здійснюватися абстрактно, без урахування пояснень особи, яка їх отримала, та документів, що підтверджують підстави відповідних платежів. Саме такі документи дають можливість відмежувати оподатковуваний дохід від інших надходжень, які відповідно до положень Податкового кодексу України не підлягають оподаткуванню, зокрема повернення позики, повернення помилково перерахованих коштів, переказу власних коштів між рахунками чи інших цивільно-правових операцій.
Суд враховує доводи позивача про те, що контролюючим органом не було надано йому деталізованої інформації щодо кожної окремої банківської операції, що, на його думку, позбавило його можливості надати пояснення стосовно окремих платежів.
Разом з тим, позивач був обізнаний про предмет перевірки, грошові надходження на його банківські рахунки за 2023 рік у загальному визначеному обсязі та не був позбавлений можливості надати пояснення і документи щодо джерел походження таких коштів або окремих їх груп.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контролюючий орган не наділений обов`язком встановлювати та відтворювати всі можливі цивільно-правові відносини платника податків з іншими особами, які не були ним задекларовані або прямо підтверджені під час перевірки. Визначення податкових наслідків здійснюється на підставі наданих платником даних та документів, які дозволяють ідентифікувати характер конкретних надходжень та їх зв`язок із відповідними правовими підставами.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що процес доказування у податкових правовідносинах не може розглядатися як односторонній обов`язок контролюючого органу за повної процесуальної пасивності платника податків.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України саме суб`єкт владних повноважень повинен довести правомірність прийнятого рішення. Разом із тим зазначена норма не звільняє іншу сторону спору від обов`язку добросовісно користуватися належними їй процесуальними правами та сприяти встановленню фактичних обставин, якщо відповідна інформація перебуває переважно у сфері її володіння.
Водночас обов`язок контролюючого органу довести правомірність прийнятого рішення не виключає активної ролі платника податків у доведенні обставин, на які він посилається як на підставу для виключення відповідних надходжень із складу оподатковуваного доходу. У випадках, коли саме платник податків стверджує про наявність підстав для неоподаткування певних грошових сум, на ньому лежить обов`язок надати належні та достатні докази, які дозволяють ідентифікувати відповідні операції та їх правову природу.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановою Верховного Суду від 31.07.2026 у справі № 380/25681/24, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховується апеляційним судом під час вирішення наведеного спору та спростовує доводи апеляційної скарги.
Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позов не підлягає до задоволення, оскільки є правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, який ухвалив судове рішення з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують викладених у судовому рішенні цього суду висновків, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

постановив:

апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі № 380/25341/24- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя | | О. М. Гінда
судді | | О. Б. Заверуха
| | З. М. Матковська