П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 липня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/25772/24	

Перша інстанція: суддя Василяка Д.К.,
повний текст судового рішення
складено 26.02.2026, м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Казанчук Г.П.,
суддів – Градовського Ю.М., Єщенка О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень,

ВИКЛАД ОБСТАИН :

ОСОБА_1 до звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовом про визнання протиправним та скасування:
податкового повідомлення-рішення № 27768/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
податкового повідомлення-рішення № 27769/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
податкового повідомлення-рішення № 27770/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
податкового повідомлення-рішення № 27779/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
податкового повідомлення-рішення № 27782/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
податкового повідомлення-рішення № 27784/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року; 
рішення про застосування штрафних санкцій № 27771/15-32-24-05 від 02.07.2024 року;
рішення про застосування штрафних санкцій № 27772/15-32-24-05 від 02.07.2024 року; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-27777/15-32-24-05 від 02.07.2024 року.
В обґрунтування позовних вимог та відповіді на відзив зазначено, що на переконання позивача, відповідачем були допущені істотні порушення вимог податкового законодавства щодо процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та порядку оформлення її результатів, у зв`язку з чим прийняті ГУ ДПС в Одеській області за результатами відповідної перевірки податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога про сплату боргу (недоїмки) є незаконними та підлягають скасуванню, а тому Позивач звертається до суду із даною позовною заявою, у зв`язку із чим звернувся до суду з даним позовом.
Від відповідача надійшов відзив на позовну заяву в якому ГУ ДПС в Одеській області не погоджується з позовними вимогами, вважає доводи позивача необґрунтованими та безпідставними. Відповідач зазначає, що ФОПП ОСОБА_1 в порушення п.44.1 статті 44 , п.85.2 ст.85 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. зі змінами та доповненнями та п.1.2, п.2.1, п.2.2, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за №168/704, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XІV, із змінами і доповненнями, не надала до перевірки первинні документи: книги обліку доходів та витрат; рух грошових коштів по банківським рахункам; трудові, граждансько-правові договори, табелі обліку робочого часу, відомості нарахування та виплати заробітної плати, заяви про застосування податкової соціальної пільги; накладні на придбання ТМЦ, товарно – транспортні накладні, рахунки, рахунки – фактури, товарні чеки, акти купівлі-продажу, кошториси на виконані роботи, акти виконаних робіт, акти прийому-передачі та документи, що підтверджують сплату за товари, роботи, послуги; договори на оренду приміщення де здійснюється діяльність або право власності; залишки товарно-матеріальних коштовностей на початок та кінець перевіряємого періоду; дебіторська та кредиторська заборгованість по постачальникам та покупцям на початок та кінець перевіряємого періоду; наявні необхідні ліцензії (дозволи тощо) за період з 01.01.2017 по 30.08.2018.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2026 року адміністративний позов ОСОБА_1 задоволено.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27768/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27769/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27770/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27779/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27782/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № 27784/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасоване рішення про застосування штрафних санкцій № 27771/15-32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій № 27772/15-32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-27777/15-32-24-05 від 02.07.2024 року.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 968,96 грн. та витрати на правничу допомогу у розмірі 5000,00 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із сукупності підстав таких, як недоведеність контролюючим органом нереальності господарських операцій позивача з контрагентами; протиправності проведення контролю з питань трансфертного ціноутворення в межах планової перевірки замість позапланової; порушення строків давності, визначених статтею 102 ПК України, при охопленні перевіркою періоду до 14.02.2019; протиправності застосування штрафних санкцій за період дії мораторію (з 03.01.2020 по 27.05.2022); а також недоведеності законних підстав для включення позивача до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2024 рік.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подала апеляційну скаргу, в якій ставиться питання про скасування судового рішення та ухвалення нового рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апелянт зазначає, що податковим органом не було порушено процедури проведення документальної перевірки, яка б мала наслідки визнання протиправними рішень за результатом проведеної перевірки. Запит на отримання документів разом із наказом про проведення перевірки та направленням була направлені на податкову адресу позивача, які ним отримані.
Крім того апелянт вказував, що спірні рішення прийняті податковим органом після повернення до повідомлення про вручення поштового відправлення.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому, посилаючись на законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Рух справи в апеляційній інстанції:
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.04.2026 року апеляційну скаргу залишено без руху.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.04.2025 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області.
Ухвалою колегії суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.04.2025 року призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.
Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2025 року та від 11.06.2026 року витребувані додаткові докази.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2025 року продовжено строк апеляційного розгляд на 15 днів.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За правилами частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, суд апеляційної інстанції, -

УСТАНОВИВ : 
Судом першої інстанції з`ясовано та підтверджено під час апеляційного розгляду, що 14.06.2013 року проведено державну реєстрацію ОСОБА_1 як фізичну особу-підприємця, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань було внесено відповідний запис № 25510000000003724. 
30.08.2018 року Позивачем прийнято рішення про припинення господарської діяльності в якості фізичної особи-підприємця, у зв`язку з чим до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань було внесено запис № 25510060002003724 від 30.08.2018 року, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. 
22.02.2024 року Головним управлінням ДПС в Одеській області було видано наказ № 1644-п від 22.02.2024 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 . 
05.04.2024 року Головним управлінням ДПС в Одеській області за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 складено акт про результати документальної позапланової перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.08.2018, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2022 року по 30.08.2018 року № 13157/15-32-24-05 від 05.04.2024 року (надалі акт перевірки), яким встановлено порушення:
- п. 177.1, п.177.2 , п. 177.4, п. 177.5 ст.177, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 ПК України та донараховано податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності в сумі 20749 грн., в тому числі 2017 рік – 12116 грн., 2018 рік – 8633 грн;
- порушення п.п.49.18.2 п.49.18ст.49, п.176.1 ст.176 ПК України щодо своєчасності надання до органу ДПС декларацій про майновий стан і доходи ,а саме, не надано декларацію про майновий стан та доходи за 2018 рік та несвоєчасно надано декларацію про майновий стан та доходи за 2017 рік.- п.2 ч.1 п.7 ст.7, п. 5 с.8, п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне старування» із змінами та доповненням підприємцем занижена сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу на суму 10551 грн., у т.ч. за 2018 рік – 10551 грн;
- п. 4 частини 2 ст.6 Закону N 2464, а саме ФОП ОСОБА_1 не надав до контролюючого органу звіт за 2018 рік та несвоєчасно надав звіт за 2017 рік (термін 09.02.2018, фактично надано 20.02.2018);
- п.п. 162.1 статті 162 1.5 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, п.п. 177.2 ст. 177 п. 16-1 підрозділу 10 розд. XX ПК України платником не нараховано військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами перевірки у сумі 1729 грн , у т.ч. за 2017 рік – 1010 грн, за 2018 рік – 719 грн;
- пп.213.1.1 п.213.1 ст.213,пп.214.1.1 п.214.1 ст.214 ПК України, що призвело до не нарахування та до несплати акцизного податку у сумі 108 грн., п. 223.2 ст. 223 ПК України, а саме не надано до контролюючого органу декларацію акцизного податку за серпень 2018 року;
- п. 44.1, п.44.3 ст. 44 ПК України в частині не надання контролюючому органу первинних документів, незабезпечення зберігання первинних облікових документів.
На підставі акту ГУ ДПС в Одеській області прийняті:
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27768/15-32-24-05, яким нараховано податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 8 633,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями – 2158,00 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27769/15-32-24-05, яким застосовано штраф у розмірі 340,00 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27770/15-32-24-05 від 02.07.2024 року, яким застосовано адміністративний штраф в розмірі 1020 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27779/15-32-24-05, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового податку за податковим зобов`язанням – 719,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями – 180,00 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27782/15-32-24-05, яким застосовано штраф у розмірі 340,00 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2024 року № 27784/15-32-24-05, яким збільшено суму грошового зобов`язання по акцизному податку, пені за податковим зобов`язанням – 108,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями – 27,00 грн.; 
- рішення від 02.07.2024 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 27771/15-32-24-05, яким застосовано штраф у розмірі 340,00 грн.; 
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску застосування штрафних санкцій № 27772/15-32-24-05, яким донараховано суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 5 276,00 грн.; 
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-27777/15-32-24-05, якою визначено суму заборгованості позивача у розмірі 10 551,00 грн.
Отже, законність оскаржуваних рішень є предметом спору, переданого на вирішення адміністративного суду.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (надалі ПК України).
Однією з підстав протиправності спірних рішень, позивач зазначає про порушення процедури проведення перевірки. 
Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги зазначив, що Порядок обліку платників податків і зборів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року №1588 не містить норм про прямі обмеження строку проведення заходів податкового контролю (перевірок) контролюючими органами, що віднесені Податковим кодексом України до їх обов`язків, а тому ГУ ДПС в Одеській області за наявності правових підстав та з дотриманням установлених строків було призначено документальну перевірку платника податків ОСОБА_1 у зв`язку з припиненням останнім підприємницької діяльності.
Отже, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваних рішень з підстав порушення процедури проведення перевірки.
Перевіряючи вказані висновки, колегія суддів зазначає наступне.
У постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульований такий правий висновок: "оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".
У ще одній справі (постанова від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18), окрім наведених, палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтувала відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання".
Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13 червня 2024 року у справі № 440/1993/23.
У позовній заяві позивач зазначає про порушення проведення податкової перевірки, оскільки така була проведена через шість років після припинення підприємницької діяльності.
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
На підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області №1644-п від 22 лютого 2024 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 » на підставі п.п.75.1.2 п. 75.1 ст.75, п.п. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 ПК України вирішено провести документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2017 по 30.08.2018 (а.с.51).
У зв`язку із винесенням наказу про проведення перевірки, на адресу позивача направлений сам наказ, направлення на проведення перевірки та запит про надання податкової документації. 
Відповідач зазначив що усі три документи направлені одним поштовим відправленням на податкову адресу позивача та отримані ним, що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення.
При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що позивач не заперечував проти отримання наказу про проведення перевірки, направлення на перевірку та запиту на отримання документів.
Позивачем у позові вказано про протиправність проведення податкової перевірки, оскільки така була проведена після спливу шести років.
Відповідаючи на вказаний доводи позивача, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
У постанові Верховного Суду від 19 грудня 2024 року у справі №440/4414/18 міститься такий висновок: «Аналіз вказаних норм п. 102.1 ст. 102 ПК України свідчить про те, що після закінчення встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як донараховати платникам податків грошові зобов`язання, так і проводити перевірку правильності відображення в податковому обліку таких зобов`язань загалом. При цьому, визначаючи граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, законодавець пов`язав початок його перебігу із граничною (фактичною) датою подачі податкової декларації (уточнюючого розрахунку), а закінчення - з днем прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.
Як підтверджується матеріалами справи і не заперечується учасниками справи, Позивач перебував на загальній системі оподаткування, отже, декларацію про майновий стан і доходи з додатками (ЄСВ та інші) слід було подати протягом 20 календарних днів, що настають за останнім днем місяця, в якому відбулось припинення.
Позивач припинив свою підприємницьку діяльність 30.08.2018 року, а тому 20 вересня 2018 року є граничним строком подачі податкової звітності, а 21 вересня 2018 року є першим днем відліку 1095 днів.
У позові відсутнє посилання по подання позивачем останньої звітності у зв`язку із припиненням підприємницької діяльності.
Відповідно до підпункту 49.18.2 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).
Отже, у спірних правовідносинах строк, передбачений пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, спливав не пізніше закінчення 1095-го дня, обчисленого з дня, наступного за останнім днем граничного строку подання відповідної податкової декларації, який, своєю чергою, становить 20 календарних днів після останнього календарного дня відповідного звітного (податкового) кварталу (півріччя).
Утім, наведене загальне правило не діяло у спірний період у незмінному вигляді, позаяк його перебіг неодноразово зупинявся під впливом двох правових режимів - карантинного та воєнного, кожен з яких потребує окремого осмислення. Карантинний режим бере свій початок із постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №9211, якою з 12 березня 2020 року на всій території України було запроваджено карантин у зв`язку з поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19.
Реагуючи на ці обставини, законодавець доповнив підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 52-2, за змістом якого на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Завершальну межу цього режиму окреслила постанова Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», якою відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Паралельно, а згодом і на заміну карантинному, почав діяти режим воєнного стану, запровадженого Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №?64/2022, затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX.
Загальну рамку оподаткування в цих умовах окреслив пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який встановив, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX.
Так, у редакції підпунктів 69.2 та пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, чинній з 7 березня 2022 року (у зв`язку із набранням чинності законом 3 березня 2022 року № 2118-IX), законодавець одночасно передбачив зупинення перебігу строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та встановив заборону на проведення податкових перевірок.
17 березня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15 березня 2022 року № 2120-IX, яким підпункт 69.2 викладено в такій редакції:
69.2. Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:
камеральних перевірок декларацій або уточнюючих розрахунків (у разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, показники яких сформовані на підставі податкових накладних та/або розрахунків коригування, складених та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та/або митних декларацій, за виключенням товарів (продукції), визначених підпунктами 215.3.1, 215.3.2, 215.3.2-1 та 215.3.3-1 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.
Така камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена протягом 90 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання;
фактичних перевірок, а з урахуванням змін, унесених Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року - камеральних перевірок податкових декларацій платників єдиного податку четвертої групи.
27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року №2260-IX". Цим Законом підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено в такій редакції:
Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:
а) камеральних перевірок;
б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
в) фактичних перевірок.
Також Законом №2260-IX підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено в такій редакції:
"69.9. Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім:
дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків;
строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені;
строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок";
Пунктом 1 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2260-IX цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, крім змін до абзаців другого, п`ятого - восьмого підпункту 69.2 та підпункту 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України в частині камеральних перевірок декларацій та уточнюючих розрахунків (у разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, які набирають чинності з 2 червня 2022 року.
25 листопада 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу» від 3 листопада 2022 року № 2719-IX.
Цим Законом:
у підпункті 69.2 абзац третій викладено в такій редакції:
"б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів)";
у підпункті 69.9:
в абзаці другому слова і цифри "подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу" замінено словами і цифрами "подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу";
абзаци третій і четвертий викладено в такій редакції:
"строків проведення камеральних перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення за результатами камеральної перевірки, прийняття рішення за результатом її розгляду, нарахування пені;
строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки";
доповнено абзацом п`ятим такого змісту:
"строків здійснення заходів з погашення податкового боргу платників податків - суб`єктів господарювання, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, передбачені статтями 59-60, 87-101 цього Кодексу, та/або визначення грошових зобов`язань згідно із статтею 116 цього Кодексу".
Здійснюючи аналіз наведеної норми Верховний Суд у постанові від 4 липня 2024 року у справі № 160/11095/23 вказав, що системний аналіз положень підпункту «б») підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України дає підстави для висновку про те, що податковому органу надано право на проведення документальної позапланової перевірки, зокрема, з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України та документальні позапланові перевірки нерезидентів (представництв нерезидентів).
Отже, цей висновок слід застосувати і в даній справі, оскільки позапланова перевірка проведена з підстав п.п.78.1.7, 78.1.8 п.78 ст.78 ПК України.
Не є спірним, що у цій справі проводився саме такий вид перевірки, проведення якого фактично було відновлено з 25 листопада 2022 року. 
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у зв`язку із прийняттям Закону № 3219-IX від 30 червня 2023 року тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім визначених видів перевірок та реалізації їх матеріалів.
Отже, Закон України від 30 червня 2023 року № 3219-IX обмежив дію особливого режиму зупинення строків та заборони перевірок кінцевою датою - 1 серпня 2023 року.
Разом з тим, у зв`язку з набранням чинності Законом №?3219-IX пунктом 69.2-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було установлено, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 64/2022 , затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 2102-IX, документальні позапланові перевірки проводяться виключно на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 (у частині документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано інформацію, що свідчить про порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, із джерелом їх походження з України та/або з питань оподаткування нерезидентів, які здійснюють свою діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), платників податків, які надають фінансові, платіжні послуги), 78.1.2 (у частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.9, 78.1.12, 78.1.14 - 78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальні позапланові перевірки платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.
Також, у зв`язку зі змінами, внесеними згідно із Законом № 3453-IX від 09 листопада 2023 року згідно з підпунктом 69.36 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу для контролюючого органу та платників податків зупиняється відлік строку давності щодо документальних планових та позапланових перевірок, які не проводяться згідно з підпунктами 69.2-2, 69.35-1 та 69.35-2 цього пункту.
Отже, аналіз наведеного нормативно-правового регулювання дає підстави для висновку, що законодавець неодноразово змінював порядок проведення податкових перевірок в умовах карантинних обмежень та воєнного стану, а також правове регулювання перебігу пов`язаних із ними строків, поступово розширюючи перелік дозволених контрольних заходів і винятків із режиму їх зупинення.
Водночас апеляційний суд виходить із того, що зупинення перебігу строків щодо проведення перевірки, яка є предметом спору у цій справі, тривало з 18 березня 2020 року по 24 листопада 2022 року включно та припинилося 24 листопада 2022 року у зв`язку з набранням чинності Законом України від 3 листопада 2022 року № 2719-IX, що узгоджується з наведеними вище правовими висновками Верховного Суду, викладений у постанові від 17.06.2026 у справі № 160/19604/25. 
Відтак зазначений період підлягає виключенню із загального строку, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, при вирішенні питання щодо дотримання контролюючим органом строків проведення перевірки та визначення грошових зобов`язань.
При цьому слід розмежовувати процедуру проведення перевірки у межах 1095 днів та нарахування податкового зобов`язання у межах 1095 днів.
Не входячи в детальні арифметичні розрахунки, апеляційний суд зазначає, що з урахуванням зупинення перебігу строків з 18 березня 2020 року по 24 листопада 2022 року включно строк, установлений пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України для проведення перевірки та визначення грошових зобов`язань у спірних правовідносинах, сплив: щодо IV кварталу 2017 року - у жовтні 2023 року, I кварталу 2018 року - у січні 2024 року, II кварталу 2018 року - у квітні 2024 року, ІІІ кварталу 2018 – у липні 2024 року.
Щоб визначити періоди, за які роки (місяці) відповідач мав право призначити планову документальну перевірку слід рахувати зворотнім напрямком з граничної дати подання декларації при припиненні підприємницької діяльності.
Граничний термін подання податкової декларації при припиненні підприємницької діяльності – 19.09.2018 року.
Так, з 20.09.2018 (початок відліку строку) по 17.03.2020 (останній день перед початком мораторію) 542 дні, з 24.11.2022 (останній день мораторію на проведення перевірок) по 22.02.2024 (наказ про призначення перевірки) 455 днів + всього = 997 днів.
Отже, колегія суддів зазначає про відсутність порушення щодо призначення та проведення перевірки. 
Позивач, як на порушення процедури проведення перевірки вказав про відсутність доказів підписання ним акту перевірки.
Такі доводи відхиляється колегією суддів, з огляду на їх безпідставність, оскільки ст.42.2 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Матеріали справи містять докази про направлення акту перевірки позивача та його вручення. Більш того, позивач в позовній заяві не спростовує факту отримання акту перевірки, вказане є свідченням про вручення акту перевірки позивача.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції зазначив про порушення відповідачем порядку прийняття спірних рішень, оскільки останні прийняті після спливу десяти днів, з дня отримання позивачем акту перевірки.
Перш за все колегія суддів зазначає, що рішення суду першої інстанції містить посилання на п.86.8 ст. 86 ПК України у редакції, яка була нечинної станом на день винесення спірних ППР. Так, суд першої інстанції покликаються на строк для прийняття податкового повідомлення – рішення протягом десяти днів робочих днів з дня, наступного за днем вручення пата перевірки.
Натомість пункт 86.8 ст.86 ПК України (у редакції чинній з 18.03.2020) податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Позивач стверджує та не заперечується відповідачем, що акт перевірки ним було отримано 03.04.2024 року, отже, відлік 15 денного строку розпочато 04.06.2024 року та останній день для прийняття ППР - 24.06.2024 року. Натомість спірні рішення прийняті відповідачем 02.07.2024 року, тобто на 20-й день.
З приводу вказаного порушення, податковий орган зазначив про те, спірні ППР прийняті після фактичного повернення поштового повідомлення про вручення поштового відправлення (акту перевірки), оскільки право на їх прийняття виникає після отримання документального підтвердження про отримання акту превірки.
Суд апеляційної інстанції приймає до уваги встановлені судом першої інстанції обставини про те, що позивач не оскаржував податкові повідомлення-рішення по суті виявлених порушень. Підстави позову стосуються лише строків складання податкових повідомлень - рішень.
Разом з цим, колегія суддів дійшла висновку, що у даному випаду процедурні порушення, допущені контролюючим органом, який згідно з пунктом 41.1 статті 41 ПК України здійснює контроль за сплатою усіх податків, щодо строків складання податкових повідомлень - рішень, не звільняє платника від обов`язку сплатити грошові зобов`язання, нараховані контролюючим органом.
Вказаний висновок апеляційного суду відповідає правовій позиції, викладений у постановах Верховного суду від 07.08.2024 у справі № 820/3056/18 та від 13.02.2018 у справі 820/1975/17.
При цьому, колегія суддів зазначає про помилкове покликання судом першої інстанції на практику Верховного Суду (постанова від 12.03.2019 у справі № 820/4167/17), оскільки вказана постанова є нерелевантною до спірних правовідносин. Так, у постанові від 12.03.2019 у справі № 820/4167/17 за результатом проведеної перевірки винесене ППР від 18.11.2016 про застосування штрафу, яке не оскаржувалось позивачем, а штраф був сплачений у добровільному порядку від 07.12.2017, але незважаючи на це, 14.06.2017 (після спливу більш як шести місяців від винесення першого ППР) прийняте нове ППР про застосування штрафу у більшому розмірі.
Отже, описані спірні відносини є відмінними від обставин даної справи.
Крім того, іще одним порушенням, за позицією суду першої інстанції, є факт ненадання під час розгляду справи доказів вручення податкового запиту про надання первинної документації для проведення перевірки.
Як слушно зазначив відповідач в апеляційній скарзі, інформація про надання запиту про витребування первинної документації описана в акті перевірки, а суд першої інстанції не був позбавлений права, користуючись принципом офіційного з`ясування обставин справи, витребувати докази на доведення чи спростування обставин перевірки.
Апеляційним судом витребувані докази направлення запиту про витребування перевірки.
Листом ГУ ДПС в Одеській області №2225/КПР/15-32-24-05-06 від 22.02.2024 у зв`язку із проведенням позапланової документальної перевірки і завершення процедури зняття з обліку в контролюючому органі вказано про необхідність надання первинних документів.
Вказаний лист, одночасно із наказом про призначення перевірки та направленням на проведення перевірки, отриманий позивачем 01.03.2024, що підтверджується повідомлення про вручення поштового відправлення.
Більш того, як вже було описано апеляційний судом вище, позивачу вручений акт перевірки. Але в результаті ознайомлення з цим актом, позивач не подавав заперечення на акт перевірки та не долучав первинні документи, які б спростували висновки акту перевірки. Так, процедура проведення перевірки розпочинається із винесення наказу про її проведення та завершується днем складання ППР.
Тобто, під час проведення позапланової перевірки, позивач не надав первинні документи. Не були надані первинні документи і під час судового розгляду із наданням пояснень неможливості їх своєчасного надання.
Передбачені п. 44.3 ст. 44 ПК України строки зберігання документів та інформації продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених п. 102.3 ст. 102 ПКУ (абзац четвертий п.п. 44.3.4 п. 44.3 ст. 44 ПКУ).
Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Враховуючи те, що платникам податків після початку перевірки необхідно надати у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, то фізична особа – підприємець, повинна зберігати первинні документи понад визначений п. 44.3 ст. 44 ПК України строк (1825 днів – для первинних документів у разі виплати нерезиденту доходів (прибутків) із джерелом їх походження з України, що оподатковуються в порядку, визначеному п. 141.4 ст. 141 ПКУ, 1095 днів – для інших первинних документів), якщо органом ДПС документальна перевірка не проводилась (у т. ч. більше 5 років).
Апеляційний суд повторює, що позивач не покликався на неотримання ним запиту про надання первинних документів для проведення позапланової перевірки, а також з огляду на те, що отримавши акт перевірки, позивач не надав податковому органу первинні документи для спростування висновків акту перевірки, а тому відсутні процедурні порушення проведення перевірки, які можуть бути підставою для скасування ППР.
Враховуючи вищезазначене, з огляду на те, що суд першої інстанції дійшов висновку про порушення процедури проведення перевірки, який колегія суддів оцінює як хибний, а відтак слід надати правову оцінку спірних рішень у розрізі порушень, встановлених податковим органом.
Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, але не менше: 2555 днів - для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу; 1825 днів - для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними пунктом 133.1 статті 133, підпунктом 133.2.2 пункту 133.2 та пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, а також юридичними особами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується більш тривалий строк зберігання згідно з підпунктом 44.3.1 цього пункту; 1095 днів - для інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 цього пункту; 1095 днів - для документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи.
Строки зберігання документів та інформації, визначені цим пунктом, розраховуються з дня подання податкової звітності чи іншої звітності, передбаченої цим Кодексом, для складення якої використовуються зазначені документи та/або інформація, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного строку подання такої звітності, а для документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - з дня завершення строку їх дії).
Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
За приписами пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Згідно пункту 85.6 статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Аналіз наведених вище положень ПК України зумовлює висновок про те, що витрати, дохід для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску, мають бути підтверджені первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника. Такі документи платник податку зобов`язаний подати до перевірки, а у разі наявності обставин, які це унеможливлюють - після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки.
Апеляційним судом встановлено, що згідно висновків Акта перевірки суть виявлених порушень, які вплинули на висновки податкового органу полягають у не сплаті податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності; у несвоєчасному поданні декларацій про майновий стан і доходи за 2018 та 2017 роки; у несвоєчасному поданні/неподанні звіту за 2018, 2017 роки; у несплаті військового збору; у не нарахуванні та не сплаті акцизного податку. 
При цьому апеляційним судом з`ясовано, що перевірка розпочата з 25 березня 2024 року і 01 березня 2024 року позивачем отриманий наказ на проведення перевірки, направлення на проведення перевірки та запит від 22 лютого 2024 року б/н про надання документів та пояснень.
Позивачем пояснень та документів, які стосувалися предмету перевірки відповідачу не надало, у зв`язку з чим останнім складений акт від 01 квітня 2024 року №1824/15-32-24-05, примірник якого направлено на податкову адресу платника податків разом з актом перевірки.
Позивачем не було подано жодних документів також і у порядку, передбаченому пунктами 44.6 та 44.7 статті 44 ПК України (після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки) так і на стадії судового розгляду справи в суді.
Таким чином, апеляційний суд зазначає, що до предмета доказування у цій справі, в першу чергу, входить питання надання первинних та інших документів до перевірки чи після її проведення.
Апеляційний суд погоджується з доводами апелянта, що встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження платником податків задекларованих суми доходів та витрат, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. У свою чергу, обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці.
Також необхідно зауважити, що наслідки, передбачені пунктом 44.6 статті 44 ПК України, стосуються документів, що відповідають сукупно наступним умовам: це документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на підставі яких платник веде облік доходів, витрат та інших показників; безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; їх зберігання є законодавчим обов`язком платника податків; а вимога щодо їх надання містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.
Первинні документи за відповідні періоди, що охоплювались перевіркою, не були надані ні до податкового органу, на до суду.
Стосовно податкових повідомлень-рішень № 27768/15-32-24-05 від 02.07.2024 року, № 27779/15-32-24-05 від 02.07.2024 року та № 27784/15-32-24-05 від 02.07.2024, № 27782/15-32-24-05 від 02.07.2024 та рішення про застосування штрафних санкцій № 27771/15-32-24-05 від 02.07.2024, апеляційний суд зазначає
Склад податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття вказаний ППР, доводиться податковим органом на підставі того, що як під час перевірки, так і після її завершення платником податків не надано первинних документів податкового та бухгалтерського обліку на підтвердження факту понесення витрат у 2017 та 2018 роках на загальну суму 73745 грн.
Так, останню декларацію за 2017 рік подано позивачем 20.02.2018. 
Оскільки запис про припинення діяльності в ЄДР було внесено 30 серпня 2018 року, останнім звітним місяцем став серпень. Відповідно, граничний термін подання ліквідаційної декларації позивач зобов`язаний був подати не пізніше 19 вересня 2018 року (включно).
Так, з 20.09.2018 (початок відліку строку) по 17.03.2020 (останній день перед початком мораторію) 542 дні, з 24.11.2022 (останній день мораторію на проведення перевірок) по 02.07.2024 (наказ про призначення перевірки) 586 днів + всього = 1128 днів.
Як вже було зазначено вище, обов`язок з подачі останньої декларації про отриманні доходи при припиненні підприємницької діяльності та звіт зі сплати ЄСВ позивач зобов`язаний був подати до 19 вересня 2018 року, а спірними рішеннями №27782/15-32-24-05, №27769/15-32-24-05 застосовано по позивача штраф в розмірі по 340 гривень за кожним ППР поза межами 1095 днів, а відтак такі рішення слід скасувати як протиправні.
Нарахування податкового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб, військового збору та акцизного податку за рішенням № 27768/15-32-24-05 від 02.07.2024, № 27784/15-32-24-05 від 02.07.2024 та № 27779/15-32-24-05 від 02.07.2024 відбулось поза межами 1095 днів, що відповідно є порушенням ст.102 ПК України та безумовною підставою для скасування вказаних ППР.
Рішення про застосування штрафу за неподання звіту про нарахування ЄСВ від 02.07.2024 №27771/15-32-24-05, яким застосований штраф за неподання звітності за 2017, 2018 року позивач був також винесення поза межами 1095 днів, а тому підлягає скасуванню.
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 27770/15-32-24-05 від 02.07.2024, колегія суддів зазначає таке.
Вказаним рішенням до позивача застосований штраф в розмірі 1020 грн за ненадання первинної документації за запитом відповідача.
Відповідно до п. 121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Як вже було зазначено вище, позивачем не було надано документів податкового контролю за запитом відповідача, а відтак вказане ППР винесене у межах та у спосіб повноважень, визначених законодавством, а тому позовні вимоги в цій частині не підлягають задоволенню.
Стосовно рішення № 27772/15-32-24-05 від 02.07.2024 про застосування штрафних санкції за донарахування відповідним податковим органом або платником податків не нарахованого єдиного внеску та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2024 року №27777/15-32-24-05, колегія суддів зазначає таке.
Спірні правовідносини врегульовані Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
У п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» визначено, що подавати звітність, у тому числі про основне місце роботи працівника, про нарахування єдиного внеску в розмірах, визначених відповідно до цього Закону, у складі звітності з податку на доходи фізичних осіб (єдиного податку) до податкового органу за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки та порядку, встановлені Податковим кодексом України. Форма, за якою подається звітність про нарахування єдиного внеску у складі звітності з податку на доходи фізичних осіб (єдиного податку), встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Пенсійним фондом та Фондом загальнообов`язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття.
Так, згідно п.2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Згідно ч.1 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок обчислюється виключно у національній валюті, у тому числі з виплат (доходу), що здійснюються в натуральній формі.
Відповідно до п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
Згідно ч.4 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає в паперовій та/або електронній формі платникам єдиного внеску вимогу про сплату недоїмки з єдиного внеску.
Аналіз Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» свідчить про відсутність обмеження щодо строку нарахування єдиного соціального внеску.
В акті перевірки зазначено про заниження суми єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за 2018 рік на суму 10551 грн.
Оскільки позивачем не надано жодного первинного документу та не вказано доводів щодо незаконності нарахування ЄСВ за спірним рішенням, апеляційний суд зазначає про правомірність оскаржуваного рішення №27772/15-32-24-05 від 02.07.2024 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2024 року №27777/15-32-24-05, а тому у задоволенні позову в цій частині також слід відмовити.
Враховуючи зазначене, апеляційний суд зазначає, апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин справи, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення суду першої інстанції не відповідає вказаним критеріям.
Враховуючи наведене, у зв`язку з порушенням судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов до висновку про часткове задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду та прийняття постанови про часткове задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч. 6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір в розмірі 968,96 грн, що підтверджується платіжним дорученням. Позовні вимоги у цій справі заявлені на 29692,00 грн, а задоволенню підлягають позовні вимоги на 12845 грн (43,26%), а тому на користь позивача слід стягнути судовий збір відповідно до частини задоволених позовних вимог в розмірі 419,18 грн (968,96 х 43,26/100) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Рішенням суду першої інстанції задоволено стягнення витрат на надання правових послуг в розмірі 5000 грн, які визнані як співмірними до заявлених позовних вимог. У цій частині судове рішення не оскаржене позивачем. Оскільки позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, а тому і сума відшкодування витрат на правову допомогу також підлягає відшкодування відповідно до частини задоволених позовних вимог в розмірі 2163,00 (5000 х 43,26/100) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2026 року у справі №420/25772/24 скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044, код ЄДРПОУ 44069166) задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 27768/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 27769/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 27779/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 27782/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 27784/15- 32-24-05 від 02.07.2024 року.
Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій № 27771/15-32-24-05 від 02.07.2024 року
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 419,18 грн. та витрати на правничу допомогу у розмірі 2163,00 грн.
У задоволенні інших позовних вимог відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуюча суддя Г.П. Казанчук

Суддя Ю.М. Градовський

Суддя О.В. Єщенко