ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2026 року 
м. Київ

справа № 140/3407/25
адміністративне провадження № К/990/41487/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Желтобрюх І. Л., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В., 
представника позивача Косендюк Я. А.,
представника відповідача Дмитрук Я. В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 140/3407/25
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинські оптичні мережі» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинські оптичні мережі" на рішення Волинського окружного адміністративного суду (суддя 1-ї інстанції О.А. Лозовський) від 02 липня 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Л. Я. Гудим, В. Я. Качмар, Т.В. Онишкевич) від 02 жовтня 2025 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Волинські оптичні мережі» (далі - Товариство, ТОВ «Волинські оптичні мережі», позивач) звернулося до Волинського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Волинській області (далі також - податковий орган, контролюючий орган відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 листопада 2024 року:
- №0328510701, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 8967593,75 гривень, з яких за податковими зобов`язаннями 7174075,00 гривень, за штрафними санкціями 1793518,00 гривень; 
- №0328500701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 7487270,75 гривень, з яких за податковими зобов`язаннями 6291720,00 гривень, за штрафними санкціями 1195556,75 гривень; 
- №0328520701, яким платнику нараховані штрафні санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на суму 21863,12 гривень.
2. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті безпідставно, оскільки витрати на підключення абонентів до мережі Інтернет та використані для цього матеріали безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю товариства, документально підтверджені та правомірно відображені в бухгалтерському і податковому обліку. Позивач стверджує, що надання телекомунікаційних послуг здійснюється на підставі публічних договорів та заяв про приєднання, а чинне законодавство не вимагає оформлення актів наданих послуг із кінцевими споживачами. Також зазначає, що списання товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 37 413 689 гривень підтверджене первинними документами, а тому висновки контролюючого органу про заниження фінансового результату та податку на прибуток є помилковими. Крім того, позивач вказує на відсутність підстав для донарахування податку на додану вартість за операціями, здійсненими під час перебування на спрощеній системі оподаткування зі ставкою 2 %, у зв`язку з чим заперечує наявність порушень щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ.
3. Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року, у задоволенні позову відмовлено повністю.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивачем 13 жовтня 2025 року через підсистему «Електронний суд» надіслано до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій Товариство просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року у справі №140/3407/25 повністю і направити справу на новий судовий розгляд.
5. Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Желтобрюх І.Л., Шишов О. О.
6. Ухвалою Верховного Суду від 30 жовтня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. Через систему «Електронний суд» 10 листопада 2025 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач, посилаючись на законність та обґрунтованість прийнятих судами попередніх інстанцій рішень, просить в задоволенні касаційної скарги ТОВ «Волинські оптичні мережі» відмовити повністю.
8. Під час розгляду справи сторонами також надавалися додаткові письмові пояснення, в яких сторони підтримали вимоги висловлені у касаційній скарзі та відзиві на касаційну скаргу.
9. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанції встановлено, що ТОВ «Волинські оптичні мережі» зареєстроване як суб`єкт господарювання 12 червня 2013 року, основним видом діяльності якого є «Діяльність у сфері проводового електрозв`язку» (код за КВЕД 61.10), яка здійснюється згідно Публічного договору (оферта) про надання телекомунікаційних послуг в редакції від 01 січня 2017 року.
11. В період з 30 вересня 2024 року по 18 жовтня 2024 року посадовими особами Головного управління ДПС у Волинській області відповідно до пунктів 77.1, 77.4 статті 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказу від 26 серпня 2024 року №2969-п проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Волинські оптичні мережі» (код ЄДРПОУ 38740765) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2023 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 12 червня 2013 року по 31 грудня 2023 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
12. За результатами перевірки складено акт від 25 жовтня 2024 року №30135/07-01/38740765, яким встановлено порушення ТОВ «Волинські оптичні мережі», яким встановлено порушення суб`єктом господарювання вимог податкового законодавства, а саме:
- пункту 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України у редакції чинній на момент здійснення правопорушень, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 1.2., 2.1, 2.4, 2.15, 2.16 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 №168/704, пунктів 3, 6 розділу III Наказу Міністерства фінансів України №73 від 07 лютого 2013 року про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», пунктів 6, 7, 10, 11, 15, 16 П(с) БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, в результаті чого ТОВ «Волинські оптичні мережі» занижено податок на прибуток на загальну суму 6734464 гривень, в тому числі за 2017 рік в сумі 442744 гривень, за 2018 рік в сумі 715935 гривень, за 2019 рік в сумі 1069162 гривень, за 2020 рік в сумі 1509492 гривень, за 2021 рік в сумі 1028504 гривень, за 2022 рік в сумі 1373022 гривень та за 2023 рік в сумі 595606 гривень;
- пункту 44.1 статті 44, пункту 188.1. статті 188, пункту 187.1 статті 187, абзацу «г» пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету в сумі 7849764 гривень, в тому числі за березень 2017 в сумі 95019 гривень, за червень 2017 в сумі 102259 гривень, за вересень 2017 в сумі 140000 гривень, за грудень 2017 в сумі 154659 гривень, за березень 2018 в сумі 183750 гривень, за червень 2018 в сумі 157188 гривень, за вересень 2018 в сумі 181763 гривень, за грудень 2018 в сумі 272782 гривень, за березень 2018 в сумі 246723 гривень, за червень 2019 в сумі 234482 гривень, за вересень 2019 в сумі 329005 гривень, за грудень 2019 в сумі 377747 гривень, за березень 2020 в сумі 478154 гривень, за червень 2020 в сумі 331352 гривень, за вересень 2020 в сумі 525074 гривень, за грудень 2020 в сумі 342633 гривень, за березень 2021 в сумі 149810 гривень, за червень 2021 в сумі 335327 гривень, за вересень 2021 в сумі 327719 гривень, за грудень 2021 в сумі 329926 гривень, за березень 2022 в сумі 515260 гривень, за червень 2022 в сумі 438494 гривень, за вересень 2022 в сумі 571826 гривень, за вересень 2023 в сумі 470899 гривень, за жовтень 2023 в сумі 386845 гривень, за листопад 2023 в сумі 22156 гривень, за грудень 2023 в сумі 148910 гривень;
- пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, в результаті чого не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
13. Не погоджуючись із висновками акту перевірки 25 жовтня 2024 року №30135/07-01/38740765, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» у відповідності до вимог пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України подало до Головного управління ДПС у Волинській області заперечення на вказаний акт перевірки та 11083 заяв до публічного договору про надання послуг.
14. За результатом розгляду поданих заперечень, 26 листопада 2024 року контролюючим органом прийнято рішення про відмову у їх задоволенні.
15. На підставі акту перевірки Головним управління ДПС у Волинській області прийняті податкові повідомлення-рішення №0328510701 від 27 листопада 2024 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 8967593,75 гривень, з яких за податковими зобов`язаннями 7174075,00 гривень, за штрафними санкціями 1793518,00 гривень; №0328500701 від 27 листопада 2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 7487270,75 гривень, з яких за податковими зобов`язаннями 6291720,00 гривень, за штрафними санкціями 1195556,75 гривень; №0328520701 від 27 листопада 2024 року, яким платнику нараховані штрафні санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на суму 21863,12 гривень.
16. 17 грудня 2024 ТОВ «Волинські оптичні мережі» подало скаргу до Державної податкової служби України на вищевказані податкові повідомлення-рішення.
17. За результатом розгляду скарги, рішенням Державної податкової служби України №4889/6/99-00-06-01-01-06 від 19 лютого 2025 року про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 27 листопада 2024 року № 0328510701, № 0328500701, № 0328520701 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
18. ТОВ «Волинські оптичні мережі» вважаючи податкові повідомлення-рішенням від 27 листопада 2024 року №0328510701, №0328500701 та №0328520701 протиправними та необґрунтованим, звернулось з даним позовом до суду.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що під час проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Волинські оптичні мережі» не надало контролюючому органу належних та достатніх первинних документів, які б підтверджували фактичне використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності підприємства та правомірність формування показників податкового обліку. Суди зазначили, що обов`язок платника податків щодо ведення, зберігання та надання таких документів під час перевірки прямо передбачений вимогами податкового законодавства.
20. Суди встановили, що Товариством не були надані договори про надання телекомунікаційних послуг із фізичними особами-абонентами, заяви про приєднання до публічного договору, додаткові угоди, рахунки на оплату, білінгові дані, а також інші документи, які дозволяли б ідентифікувати конкретних споживачів послуг, обсяги наданих послуг, умови використання обладнання та напрями використання списаних товарно-матеріальних цінностей. На переконання судів, надані позивачем акти списання товарів та накладні-вимоги не містили достатньої інформації для встановлення фактичного використання матеріалів у господарській діяльності та не давали можливості простежити зв`язок між списаними ТМЦ і конкретними господарськими операціями.
21. З урахуванням положень пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України суди дійшли висновку, що ненадання платником податків документів на підтвердження показників податкової звітності прирівнюється до їх відсутності на момент складання такої звітності. При цьому суди визнали, що документи, надані позивачем під час розгляду заперечень та судового розгляду, не спростовують висновків перевірки, оскільки не підтверджують реальності господарських операцій та правомірності формування витрат і податкового кредиту в обсягах, відображених у податковому обліку.
22. Суди також погодилися з висновками контролюючого органу щодо безпідставного включення до складу витрат вартості товарно-матеріальних цінностей, списаних на рахунок загальновиробничих витрат, оскільки позивач не підтвердив документально їх використання у власній господарській діяльності. Відповідно, суди визнали обґрунтованими висновки податкового органу про заниження фінансового результату до оподаткування, податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість, а також про наявність підстав для нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.
23. Крім того, суди зазначили, що відсутність належних первинних документів унеможливила встановлення напрямів використання товарно-матеріальних цінностей як у період перебування товариства на загальній системі оподаткування, так і під час застосування особливостей спрощеної системи оподаткування за ставкою 2 відсотки. За таких обставин суди дійшли висновку про правомірність прийняття контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень та відсутність підстав для їх скасування, у зв`язку з чим залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Не погоджуючись із рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року та постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року, Товариство подало касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
25. Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження, передбачену пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, Товариство посилається на те, що судами попередніх інстанцій не враховано висновки Верховного Суду щодо застосування норм Порядку оформлення результатів документальних перевірок, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 727, відповідно до яких факти податкових порушень повинні бути чітко та належним чином відображені в акті перевірки і не можуть встановлюватися контролюючим органом поза межами викладених у ньому висновків.
26. У цьому зв`язку позивач наголошує, що в акті перевірки та акті про ненадання документів контролюючий орган посилався на один перелік документів, тоді як у спірних податкових повідомленнях-рішеннях підставою для донарахувань визначено ненадання інших документів, зокрема даних бухгалтерського обліку по рахунку 361, білінгових даних та додатків до договорів з абонентами. На думку Товариства, такі обставини свідчать про покладення в основу спірних рішень фактів, які не були належним чином зафіксовані в акті перевірки.
27. Також скаржник стверджує, що контролюючий орган та суди попередніх інстанцій безпідставно виходили з того, що використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності може бути підтверджене виключно документами, які вимагав податковий орган під час перевірки. На переконання позивача, ні податковим органом, ні судами не наведено жодної норми законодавства, яка б встановлювала обов`язковість саме таких документів для підтвердження використання товарно-матеріальних цінностей при наданні телекомунікаційних послуг.
28. Крім того, Товариство вважає, що судами не враховано висновки Верховного Суду щодо недопустимості формування висновків акта перевірки на припущеннях та необхідності дослідження первинних документів, які підтверджують реальність господарських операцій. У касаційній скарзі зазначено, що висновки контролюючого органу про непідтвердження використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності ґрунтуються виключно на припущеннях щодо недостатності окремих документів, а не на аналізі первинної документації та фактичних обставин здійснення господарської діяльності.
29. Позивач також посилається на неправильне застосування судами положень статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Зазначає, що під час розгляду справи ним було надано значний обсяг документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, зокрема заяви про приєднання абонентів до публічного договору, накладні-вимоги на відпуск матеріалів, акти перевірки використання матеріалів та акти списання товарів. При цьому, на думку Товариства, суди не врахували правову позицію Верховного Суду про те, що відсутність окремих документів або недостатній ступінь деталізації в них не може сама по собі свідчити про відсутність господарських операцій, якщо реальність таких операцій підтверджується іншими доказами та фактичним рухом активів.
30. Окремо Товариство наголошує, що реальність господарських операцій підтверджується самим фактом отримання плати від абонентів за надані послуги доступу до мережі Інтернет, тоді як податковий орган не заперечує факту отримання таких доходів. При цьому, на переконання позивача, контролюючий орган одночасно визнав правомірність отримання доходів від надання телекомунікаційних послуг, однак поставив під сумнів використання товарно-матеріальних цінностей для забезпечення надання цих послуг.
31. Як на підставу касаційного оскарження, передбачену пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України у правовідносинах, пов`язаних із наданням телекомунікаційних послуг. На думку Товариства, особливості таких правовідносин обумовлені застосуванням законодавства про телекомунікації та електронні комунікації, а також використанням публічного договору приєднання замість укладення окремих договорів з кожним абонентом.
32. У зв`язку із цим позивач вважає, що суди попередніх інстанцій не врахували специфіку здійснення телекомунікаційної діяльності, зокрема особливості документального оформлення відносин із кінцевими споживачами та порядок підтвердження використання товарно-матеріальних цінностей у процесі надання відповідних послуг.
33. Крім того, скаржник стверджує, що судами порушено вимоги статей 73 та 90 Кодексу адміністративного судочинства України щодо належності та оцінки доказів. На його думку, суди фактично не дослідили надані ним документи у їх сукупності, не перевірили реальність господарських операцій та не встановили зв`язок між первинними документами і фактичним використанням товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності.
34. Також Товариство вказує на порушення судами вимог статей 246 та 322 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту судових рішень. Зазначає, що суди не надали належної оцінки його доводам стосовно процедурних порушень, допущених під час перевірки, не спростували аргументи щодо реальності господарських операцій та фактично відтворили висновки акта перевірки і податкових повідомлень-рішень без самостійного аналізу доказів та обставин справи.
35. Посилаючись на пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України у взаємозв`язку з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, позивач вважає, що суди попередніх інстанцій не дослідили зібрані у справі докази та не надали оцінки всім його аргументам, що, на його переконання, унеможливило повне та всебічне встановлення фактичних обставин справи та є підставою для скасування оскаржуваних судових рішень і направлення справи на новий розгляд.
36. Відповідачем подано відзив на касаційну скаргу, в якому він заперечує проти її задоволення та просить залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган вважає, що під час проведення перевірки Товариством не було надано достатніх документів, які б дозволяли підтвердити використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності. Зокрема, не були надані договори з абонентами, додатки до них, дані білінгу, документи бухгалтерського обліку за рахунком 361 у розрізі окремих споживачів та інші документи, які б дали можливість встановити зв`язок між списаними матеріалами та конкретними господарськими операціями.
37. Відповідач зазначає, що надані позивачем накладні-вимоги, акти списання товарів та інші документи не містять достатніх відомостей для ідентифікації того, які саме товарно-матеріальні цінності, в якій кількості, коли та для яких споживачів були використані. На думку контролюючого органу, такі документи не підтверджують фактичного використання матеріалів у господарській діяльності та не дають можливості перевірити реальність відповідних операцій.
38. Також відповідач наголошує, що відповідно до умов публічного договору саме оператор телекомунікаційних послуг зобов`язаний вести облік наданих послуг та оплат за ними, однак належного документального підтвердження такого обліку Товариством не надано. У зв`язку з цим контролюючий орган вважає, що у нього були відсутні підстави для підтвердження використання списаних товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності позивача.
39. Крім того, відповідач посилається на правові висновки Верховного Суду щодо необхідності підтвердження реальності господарських операцій належними первинними документами та зазначає, що формальна наявність документів сама по собі не підтверджує фактичного здійснення господарських операцій. На переконання контролюючого органу, подані Товариством документи не дозволяють встановити реальний рух активів та фактичне використання товарно-матеріальних цінностей.
40. Також у відзиві наведено доводи щодо правомірності застосування положень підпункту 9-1.2 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» та пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Відповідач зазначає, що після відновлення статусу платника ПДВ позивач був зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання щодо товарів, придбаних із податком на додану вартість до переходу на спрощену систему оподаткування, однак такого обов`язку не виконав.
41. Крім того, контролюючий орган заперечує доводи касаційної скарги щодо порушення порядку оформлення результатів перевірки, вказуючи, що Методичні рекомендації ДПС мають рекомендаційний характер, не є нормативно-правовим актом та не встановлюють обов`язкових вимог, недотримання яких могло б бути самостійною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.
42. Представник позивача в судовому засіданні наполягав на задоволенні касаційної скарги.
43. Представник відповідача заперечував проти касаційної скарги, просив судові рішення залишити без змін.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
44. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить із такого.
45. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенцію контролюючих органів, а також повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю визначає Податковий кодекс України.
46. Згідно з пунктом 36.1 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку і збору в порядку та строки, визначені цим Кодексом.
47. У межах виконання цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення та сплати податків і зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України).
48. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності та інших документів, ведення яких передбачено законодавством.
49. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, визначеними абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.
50. За змістом пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у строки, визначені пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у платника податків на час складення такої звітності.
51. Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим особам контролюючого органу в повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
52. Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
53. Частинами першою та другою статті 9 зазначеного Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні містити відомості про господарську операцію та давати можливість ідентифікувати її зміст, обсяг і учасників.
54. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, визначений шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, сформованого відповідно до правил бухгалтерського обліку.
55. Положення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України покладають на платника податку обов`язок нарахувати податкові зобов`язання у разі використання товарів, послуг або необоротних активів в операціях, що не є господарською діяльністю платника.
56. Наведені норми свідчать про те, що формування показників податкового обліку повинно ґрунтуватися на належних первинних документах, які підтверджують зміст господарських операцій та їх зв`язок із господарською діяльністю платника податків. Разом із тим питання про достатність, належність та допустимість таких доказів у кожній конкретній справі вирішується судом за результатами їх безпосереднього дослідження та оцінки у сукупності.
57. З огляду на доводи касаційної скарги колегія суддів зазначає, що предметом касаційного перегляду у цій справі є не встановлення того, чи підтверджують подані позивачем документи використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності, а перевірка того, чи виконали суди першої та апеляційної інстанцій покладений на них процесуальний обов`язок щодо повного, всебічного та безпосереднього дослідження поданих сторонами доказів і чи містять їхні судові рішення належне мотивування зроблених висновків.
58. Верховний Суд звертає увагу, що відповідно до статей 73, 90 та 242 Кодексу адміністративного судочинства України суд зобов`язаний не лише дослідити подані учасниками справи докази, а й надати оцінку кожному з них, визначити їх належність, допустимість, достовірність та достатність, а також навести мотиви прийняття чи відхилення доводів сторін.
59. Обов`язок суду мотивувати судове рішення є складовою права особи на справедливий судовий розгляд та означає необхідність наведення таких мотивів, які дають можливість учасникам справи і суду касаційної інстанції зрозуміти, які саме фактичні обставини встановлені судом, які докази покладені в основу відповідних висновків, чому одним доказам надано перевагу над іншими та з яких причин окремі доводи сторін відхилено.
60. Як убачається зі змісту оскаржуваних судових рішень, погоджуючись із висновками контролюючого органу про непідтвердження використання Товариством товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки окремим істотним доводам позивача, які стосувалися фактичних підстав прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
61. Верховний Суд звертає увагу, що матеріали справи свідчать про здійснення Товариством господарської діяльності у спірний період на підставі значного масиву договірних зобов`язань із юридичними особами та фізичними особами-підприємцями, які були надані контролюючому органу під час проведення перевірки та досліджувалися ним при прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень.
62. При цьому підставою для висновків контролюючого органу про непідтвердження використання Товариством товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності, зокрема, стало посилання на відсутність документального підтвердження господарських операцій із фізичними особами.
63. Водночас сам по собі факт відсутності договорів або первинних документів щодо окремої категорії контрагентів не може автоматично свідчити про відсутність господарської діяльності Товариства в цілому або про неможливість використання товарно-матеріальних цінностей у межах інших належним чином підтверджених господарських операцій.
64. З матеріалів справи вбачається, що господарські операції Товариства з юридичними особами та фізичними особами-підприємцями підтверджені договорами та первинними документами, які були надані під час перевірки та не спростовані контролюючим органом у частині реальності відповідних господарських відносин.
65. Зазначені договори визначали фактичний характер господарської діяльності Товариства та передбачали виконання робіт та надання послуг, у межах яких об`єктивно могло здійснюватися використання товарно-матеріальних цінностей, що має значення для встановлення їх зв`язку з господарською діяльністю платника податків.
66. Водночас ні контролюючим органом, ні судами попередніх інстанцій не здійснено оцінки можливого використання товарно-матеріальних цінностей у межах підтверджених господарських операцій із юридичними особами та фізичними особами-підприємцями, натомість акцент зроблено виключно на відсутності документального підтвердження операцій із фізичними особами, що саме по собі не є достатньою підставою для висновку про їх невикористання у господарській діяльності в цілому.
67. За таких обставин висновки судів попередніх інстанцій про непідтвердження використання Товариством товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності є передчасними, оскільки зроблені без повного та всебічного дослідження обставин справи, без оцінки всієї сукупності доказів та без перевірки доводів Товариства щодо використання таких товарно-матеріальних цінностей у межах підтверджених господарських операцій.
68. Верховний Суд також зазначає, що у спорах щодо формування показників податкового обліку ключовим є встановлення реального змісту господарських операцій платника податків та їх зв`язку з первинними документами, які підтверджують такі операції, а не формальне співвіднесення окремих видів документів із висновками контролюючого органу.
69. При цьому відсутність окремих документів або неможливість їх надання щодо однієї з категорій господарських взаємовідносин не може автоматично нівелювати інші підтверджені первинними документами операції платника податків, якщо такі операції відображають реальний характер його господарської діяльності у спірний період.
70. Натомість у цій справі контролюючий орган фактично ототожнив відсутність документального підтвердження взаємовідносин із фізичними особами з відсутністю господарської діяльності Товариства щодо використання товарно-матеріальних цінностей у цілому, не здійснивши аналізу інших підтверджених господарських операцій із юридичними особами та фізичними особами-підприємцями.
71. Суди попередніх інстанцій, погодившись із таким підходом, не перевірили, чи охоплює встановлена ними сукупність доказів усю фактичну господарську діяльність Товариства, та чи могли спірні товарно-матеріальні цінності бути використані саме у межах підтверджених договорів із юридичними особами та фізичними особами-підприємцями, обмежившись констатацією відсутності окремих документів.
72. Також Суд звертає увагу на те, що заперечуючи висновки контролюючого органу, Товариство зазначало, що особливості здійснюваної ним господарської діяльності у сфері телекомунікаційних послуг не передбачають у всіх випадках укладення письмових договорів із кінцевими споживачами - фізичними особами, а виникнення відповідних правовідносин пов`язувалося із фактичним підключенням абонента до мережі та оплатою отриманих послуг. На підтвердження зазначених доводів до матеріалів справи .було долучено Публічний договір (оферту) про надання телекомунікаційних послуг, який визначає порядок приєднання фізичних осіб до умов надання телекомунікаційних послуг.
73. Незалежно від обґрунтованості наведених доводів вони підлягали перевірці та оцінці судами під час розгляду справи, оскільки стосуються характеру спірних правовідносин і можуть мати значення для встановлення того, якими доказами у конкретних правовідносинах підтверджується здійснення господарських операцій та використання товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності. Водночас зі змісту оскаржуваних судових рішень не вбачається, що судами було досліджено зміст зазначеної оферти, надано оцінку її умовам або перевірено, чи можуть її положення підтверджувати або, навпаки, спростовувати доводи Товариства щодо порядку оформлення правовідносин із фізичними особами.
74. При цьому Верховний Суд не оцінює наперед зміст зазначеної оферти та не робить висновків щодо того, чи підтверджує вона доводи Товариства або, навпаки, їх спростовує. Водночас саме встановлення змісту цього документа, його співвідношення з іншими доказами у справі та оцінка його доказового значення належать до повноважень судів першої та апеляційної інстанцій під час розгляду справи.
75. Таким чином, судами попередніх інстанцій не забезпечено повного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Зокрема, залишено без належної оцінки доводи позивача щодо особливостей оформлення правовідносин із фізичними особами, не досліджено зміст долученої до матеріалів справи оферти, не перевірено можливість використання спірних товарно-матеріальних цінностей у межах підтверджених господарських операцій з іншими контрагентами, а також не наведено мотивів відхилення відповідних аргументів сторони.
76. Такий підхід свідчить про неповне з`ясування судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи в частині спірних правовідносин щодо визначення позивачу грошових зобов`язань з податку на додану вартість та податку на прибуток, недослідження всіх доказів у їх сукупності та неправильне застосування норм процесуального права щодо оцінки доказів. Допущені порушення унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи у зазначеній частині, а тому відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень у частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень №0328510701 та №0328500701 і направлення справи в цій частині на новий розгляд.
77. Водночас доводи касаційної скарги та встановлені Судом порушення норм процесуального права стосуються висновків контролюючого органу щодо правомірності формування Товариством показників податкового обліку, зокрема витрат, пов`язаних із використанням товарно-матеріальних цінностей, та податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Зазначені обставини не стосуються податкового повідомлення-рішення № 0328520701, яким до позивача застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
78. При цьому касаційна скарга не містить належних і конкретних доводів щодо неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права або порушення норм процесуального права під час вирішення спору в частині правомірності податкового повідомлення-рішення №0328520701. Встановлені Судом порушення щодо повноти дослідження доказів не впливають на висновки судів у цій частині спору та не дають підстав для скасування судових рішень щодо зазначеного податкового повідомлення-рішення.
79. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
80. Статтею 353 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
81. Допущені судами порушення норм процесуального права унеможливили встановлення всіх обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що відповідно до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд.
82. З огляду на викладене, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року та постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень №0328510701 та №0328500701, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині, а саме щодо податкового повідомлення-рішення №0328520701, рішення судів попередніх інстанцій слід залишити без змін.
83. Під час нового розгляду справи в частині позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень № 0328510701 та № 0328500701 суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи в цій частини, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинські оптичні мережі" задовольнити частково.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року у справі № 140/3407/25 - скасувати в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 21 листопада 2024 року № 0328510701, № 0328500701, та в цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року у справі № 140/3407/25 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді І. Л. Желтобрюх
О. О. Шишов