ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

03 червня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/36373/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Товариства з обмеженою відповідальністю «Полетехніка» 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2026 року 
у справі №160/36373/25 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Полетехніка» 
до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,- 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Полетехніка» звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 899/32-00-51-03-03 за формою "Н" від 15.12.2025 про застосування штрафу в загальному розмірі 3342459,18 грн. за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних.ь
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем при прийнятті оскарженого рішення не враховано, що неможливість виконання зобов`язання зі своєчасної реєстрації податкових накладних була зумовлена не волею платника податків, а введенням державою такого правового регулювання, яке позбавило товариство можливості своєчасно зареєструвати податкові накладні, оскільки, в період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Також, відповідачем при оформленні податкового повідомлення-рішення неправильно визначено розмір штрафних санкцій, а саме: в порушення пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України штрафні санкції застосовано у розмірі більшому, ніж передбачено законом.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2026 року позов задоволено частково. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 899/32-00-51-03-03 (за формою "Н") від 15.12.2025 в частині штрафних санкцій у розмірі 3254771,49 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Суд першої інстанції виходив з того, що до позивача протиправно застосовано штрафні санкції стосовно несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних, які було зареєстровані в ЄДР в період дії рішення про неможливість платника податків ТОВ «Полетехніка» виконувати свій податковий обов`язок, зокрема щодо реєстрації в ЄДР податкових накладних за період з лютого 2022 року по січень 2023 року. Щодо решти податкових накладних судом встановлений факт реєстрації податкових накладних з порушенням граничного строку їх реєстрації, внаслідок чого суд визнав обґрунтованим застосовані податковим органом штрафні санкції. Суд при цьому зазначив, що оскільки, податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (ий) в період дії рішення про неможливість виконання податкових обов`язків, а зареєстрована (ий) в ЄРПН після закінчення його дії, відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується, оскільки підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Відповідач вважає, що суд не надав оцінки тому факту, що підприємство незважаючи на те, що здійснювало господарську діяльність на тимчасово окупованій території, не було позбавлено можливості зареєструвати розрахунки коригування в законодавчо встановлений термін - до 15 липня 2022 року, оскільки розрахунки коригування до податкових накладних були вже складені. Наполягає на правильності розрахунків нарахованих штрафних санкцій.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Полетехніка» також подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, та прийняти нове рішення про задоволення позову в цій частині. В обґрунтування вимог апеляційної скарги, скаржник вказує, що згідно висновку лінгвістичної експертизи в рішенні ДПС про неможливість виконання платником податків ТОВ «Політехніка» свого податкового обов`язку, зокрема щодо реєстрації податкових накладних, в період з лютого 2022 року по січень 2023 року, мається на увазі не реєстрація податкових накладних в зазначений період, а дати їх складання.
Представники сторін у судовому засіданні підтримали доводи, наведені в поданих заявах по суті справи. Позивачем поданий письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача, згідно якому позивач не погоджується з позицією контролюючого органу, вважає її такою, що не відповідає фактичним обставинам та нормам чинного законодавства. 
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого. 
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку з питань дотримання Товариством з обмеженої відповідальністю «Полетехніка» термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, за результатом якої складений акт від 14.11.2025 за № 887/32-00-51-03-03/34217047.
Перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених п. 201.10 ст. 201 ПК України та пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в залежності від дати складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.
Як вбачається з акту перевірки, порушення виявлені щодо податкових накладних, розрахунків коригування з періодами складення лютий 2022 року - січень 2023 року. Реєстрація визначених камеральною перевіркою податкових накладних/розрахунків коригування здійснена позивачем у періоди лютий 2023 року – червень 2024 року. 
24.11.2025 позивач подав заперечення на акт перевірки (вих. № 2411-АН-1). За наслідками розгляду заперечень Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків листом від 09.12.2025 № 5831/6/32-00-51-03-07 надало відповідь про залишення поданих товариством заперечень без задоволення.
На підставі акту перевірки № 887/32-00-51-03-03/34217047 від 14.11.2025 Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло податкове повідомлення-рішення від 15.12.2025 № 899/32-00-51-03-03 за формою «Н», яким до позивача застосований штраф в загальному розмірі 3 342 459,18 грн.
Реквізити (номери, дата виписки, суми податку на додану вартість) податкових накладних/розрахунків коригування, розшифровка по кількості днів затримки реєстрації в ЄРПН та розрахунок сум штрафних санкцій наведені в акті перевірки та в додатку до вказаного податкового повідомлення-рішення 15.12.2025 № 899/32-00-51-03-03.
Сума штрафу розрахована згідно п. 120-1.1 ст. 120-1 та п. 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в залежності від дати складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних та терміну затримки реєстрації в розмірах 2, 5, 10, 15, 20, 30, 40 та 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування. 
Не погодившись з означеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
При цьому відповідно до абзацу 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з абзацом 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Таким чином, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Разом з тим, суд враховує, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності з 7 березня 2022 року (далі - Закон №2118-ІХ), включено до підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України пункт 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положення ПК України (в редакції станом на 07.03.2022), у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, внесені зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.
Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Відтак, враховуючи вищевказані норми, у період з 01 березня 2020 року по 27 травня 2022 року штрафні санкції за порушення строку реєстрації податкових накладних, складених до 24.02.2022, не застосовувались.
В той же час, з 27.05.2022 законодавцем поновлено відповідальність платників податків, зокрема, за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, складених у тому числі до 24.02.2022, за виключенням податкових накладних/розрахунків коригування складених у період з 24.02.2022 по 27.05.2022 та зареєстрованих до 15.07.2022.
Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX, який набрав чинності 03.01.2023, підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України викладено в редакції, яка передбачає, що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, зокрема, щодо: 
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; 
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації непізніше 20 липня 2022 року.
Виходячи з наведених правових норм, суд першої інстанції правильно зазначив, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, крім випадків звільнення від відповідальності відповідно до п. п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу.
Вказане правило застосовується, як прямо передбачено пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, до платників податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки. 
При цьому встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України звільнення від відповідальності стало залежним від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних.
Аналогічний правовий висновок наведений Верховним Судом у постановах від 18 квітня 2024 року у справі № 240/27062/22, від 26 лютого 2025 року у справі №200/4768/23.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225.
Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.
У абзаці 2 пункту 3 розділу ІІ Порядку № 225 передбачено, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.
Згідно із абзацом 2 пункту 4 розділу ІІ Порядку № 225 у разі відсутності у платника податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 цього розділу, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов`язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов`язання тощо) таким платником податку, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.
Відповідно до пункту 7 розділу ІІ Порядку № 225 платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов`язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов`язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
У постанові від 20 травня 2025 року у справі №380/28195/23 Верховний Суд виснував, що той платник податків, у якого відсутня можливість своєчасно виконати податковий обов`язок, в тому числі й щодо своєчасної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, з 27 травня 2022 року повинен довести обставини неможливості виконання податкового обов`язку шляхом подання відповідної заяви та документів до контролюючого органу відповідно до вимог Порядку № 225. За умови отримання відповідного рішення контролюючого органу щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку відповідальність, передбачена статтею 120-1 ПК України, до цього платника податків не застосовується.
В спірному випадку, як встановлено судом, ТОВ «Полетехніка» звернулося до Східного міжрегіонального управління ДІС по роботі з великими платниками податків із заявою про неможливість сплати податків, датованою 27.09.2022 за вих. №02/3157.
За результатами повторного розгляду заяви ТОВ «Полетехніка» з урахуванням судових рішень у справі №320/39038/23 Східним міжрегіональним управлінням ДІС по роботі з великими платниками податків прийнято Попереднє рішення від 11.02.2025 №563/6/32-00-51-03-07 та Рішення від 17.02.2025 №623/6/32-00-51-03-07 щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.
Відповідно до вказаного Рішення від 17.02.2025 №623/6/32-00-51-03-07 встановлено неможливість платника податків ТОВ «Полетехніка» (код ЄДРПОУ 34217047) своєчасно виконувати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу ІІ Кодексу, передбаченої Порядком підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі Кодексу) затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України 29 липня 2022 року №225, в тому числі: реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за період лютий 2022 - січень 2023р.р. 
Враховуючи означене Рішення від 17.02.2025 №623/6/32-00-51-03-07 щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, суд апеляційної інстанції, з огляду на приписи податкового законодавства та правові висновки Верховного Суду щодо застосування вказаних норм права, погоджується з судом першої інстанції про протиправне нарахування штрафних санкції за реєстрацію податкових накладних з порушенням граничних строків такої реєстрації в період, визначений цим Рішенням, а саме: з лютого 2022 року по січень 2023 року.
Суд апеляційної інстанції не приймає твердження позивача, що вказаний у цьому Рішенні період лютий 2022 - січень 2023р.р. визначає дату складання документів (податкових накладних, розрахунків коригування), а не дату їх реєстрації. 
Таке розуміння Рішення контролюючого органу від 17.02.2025 №623/6/32-00-51-03-07 є помилковим, не відповідає суті, покладеної законодавцем, зокрема, в основу звільнення від відповідальності за недотримання строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, яке (звільнення) було поставлене в залежність від можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку щодо реєстрації податкових накладних у певний період та за певних обставин.
Суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно вказав, що оскільки, податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (ий) в період дії рішення про неможливість виконання податкових обов`язків, а зареєстрована (ий) в ЄРПН після закінчення його дії, відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується, оскільки підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати. 
З урахуванням особливостей справляння податків в умовах воєнного стану, відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України платник податків звільняється від відповідальності за невиконання чи неналежне виконання податкового обов`язку у випадку неможливості його виконання. Вказана норма передбачає конкретну підставу для невиконання податкових правил - об`єктивна нездатність їх дотримання.
Отже, є правильним висновок суду першої інстанції у питанні щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, строк реєстрації яких настав після січня 2023 року.
Як вбачається з матеріалів справи, встановлених у справі обставин, підстави для звільнення позивача від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію цих податкових накладних/розрахунків коригування відсутні.
Документальне підтвердження відсутності у позивача можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування зі строком реєстрації після січня 2023 року в матеріалах справи відсутнє. Докази, які б свідчили про обставини, які б мали безпосередній вплив на дотримання строків реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування, позивачем не зазначені, суду не подані.
Щодо визначення розміру штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, суд апеляційної інстанції враховує, що Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX Прикінцеві положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування встановлені п.201.10 ст. 201 ПКУ, та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Закон України від 12.01.2023 №2876-ІХ набрав чинності 08.02.2023.
Відповідно до п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Відповідно до п. 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг
до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Отже, за змістом пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України він застосовується щодо порушення тих строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, які встановлені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. 
Тобто зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не закінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року), як то правильно зазначено судом першої інстанції.
За встановлених у справі обставин суд апеляційної інстанції вважає, що в межах спірних відносин до ТОВ «Полетехніка» правомірно застосовано штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у ЄРПН у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України Кодексу, щодо перелічених в акті перевірки податкових накладних/розрахунків коригування, із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. 
Підсумовуючи вищенаведене, суд першої інстанції під час розгляду справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
УХВАЛИВ:

Апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та Товариства з обмеженою відповідальністю «Полетехніка» залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 березня 2026 року у справі №160/36373/25 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров