П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
^————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 липня 2026 р. | м. Одеса | Справа № 420/28276/24

Місце ухвалення рішення суду 1 інстанції: м. Одеса;
Дата складання повного тексту рішення суду 1 інстанції:
22.01.2025 року;
Головуючий в 1 інстанції: Танцюра К.О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
Головуючого судді – Єщенка О.В.
суддів – Крусяна А.І.
– Яковлєва О.В.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,-

В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 24.05.2024 №22284/15-32-24-04-20, №22285/15-32-24-04-20, №22287/15-32-24-04-20, рішення №22282/15-32-24-04-20 від 24.05.2024 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24.05.2024 №Ф-22280/15-32-24-04-20.
В обґрунтування вимог адміністративного позову зазначено, що ГУДПС провело документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2017 по 29.01.2021 та з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за результатом якої складено акт від 15.04.2024 за №15184/15-32-24-04-15. Зазначеною перевіркою встановлено ряд порушень норм Податкового кодексу України та законодавства про збір та облік єдиного внеску. На підставі виявлених порушень ГУДПС винесено податкові повідомлення-рішення від 24.05.2024 №22284/15-32-24-04-20 про нарахування штрафних санкцій у розмірі 1020 гривень, №22285/15-32-24-04-20 про нарахування військового збору у розмірі 4694,39 гривень та штрафних санкцій у сумі 690,36 гривень, №22287/15-32-24-04-20 про нарахування податку на доходи фізичних осіб у розмірі 56332,77 гривень та штрафних санкцій у сумі 8284,37 гривень; рішення від 24.05.2024 №22282/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 17160,39 гривень, а також виставлено податкову вимогу від 24.05.2024 №Ф-22280/15-32-24-04-20 про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 50815,33 гривень.
Оспорюючи правомірність та обґрунтованість рішень відповідача, позивач зазначає, що в порушення вимог статті 102 Податкового кодексу України податкова перевірка, а також визначення суми грошових зобов`язань платника податків відбулось поза межами установлених строків (1095 днів); в порушення вимог статті 75 Податкового кодексу України податкова документальна перевірка не була проведена на підставі первинних документів, в тому числі документів фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів; в порушення вимог статей 78, 79 Податкового кодексу України позивач не був повідомлений про проведення податкової перевірки, у тому числі не одержував наказ про призначення податкової перевірки та запит про надання документації, що стосується предмета податкової перевірки. Позивач зауважує на тому, що невиконання контролюючим органом вимог Податкового кодексу України щодо організації та проведення податкової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки. Податкова перевірка контролюючим органом проведена неповно та не об`єктивно, без урахування тієї обставини, що позивач на постійній основі здійснював справляння податків і зборів, а також без урахування первинної документації, яка частково наявна у позивача.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган дів на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачений податковим законодавством України. Зокрема, організація та проведення податкової перевірки відбулись у межах визначених строків, у тому числі з урахуванням особливостей податкового законодавства, що діють в період введення на території України карантину та воєнного стану; контролюючим органом в установленому порядку надіслано позивачеві наказ про призначення податкової перевірки та запит про надання документів, що стосується предмету податкової перевірки. Натомість, платником податку не забезпечено одержання наказу про призначення податкової перевірки та запиту про надання документів за місцем свого податкового обліку; не забезпечено зберігання первинної документації та не підтверджено показники податкової звітності відповідними первинними документами.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення скасувати та прийняти нове судове рішення про задоволення позову у повному обсязі.
Обґрунтовуючи доводи та вимоги апеляційної скарги, апелянт зазначає, що податкова документальна перевірка проводиться на підставі первинних документів (в тому числі документів фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів). Натомість, у спірному випадку, в порушення вимог статті 75 Податкового кодексу України висновки податкової документальної перевірки базуються виключено на податковій інформації відповідних Інформаційних баз даних «ІС Податковий блок».
В порушення вимог статей 42, 78 Податкового кодексу України позивач не був ознайомлений з наказом про призначення податкової документальної перевірки, копію наказу та запиту про надання документів, що стосується предмету перевірки, позивач не одержував, тому невиконання контролюючим органом вище вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки. При цьому, не одержання наказу про призначення податкової перевірки не відбулось з вини платника податку, адже, починаючи з вересня 2022 року позивач фактично перебуває поза межами території України та перетин кордону на в`їзд в Україну не здійснював.
Висновки ж контролюючого органу про правопорушення у податковій сфері є неповними, необґрунтованими та необ`єктивними, адже позивач на постійній основі здійснював справляння податків і зборів, провадив свою діяльність з дотриманням вимог податкового законодавства та має у розпорядженні частину первинної документації за перевіряємий період.
У додаткових поясненнях ОСОБА_1 підтримує свою правову позицію. При цьому, апелянт зазначає, що не отримання позивачем наказу про проведення документальної позапланової перевірки відбулось з об`єктивних причин, а саме внаслідок виїзду за межі території України ще у вересні 2022 року. У даному випадку, позивачем не вчинено жодних умисних дій, які б перешкоджали податковій перевірці, та спрямованих на ігнорування вимог контролюючого органу. Отже, згідно дійсних обставин справи, позивач не був обізнаний про дату, час та місце проведення позапланової перевірки, був позбавлений можливості надати контролюючому органу до перевірки первинні документи у підтвердження задекларованих показників податкової звітності, які могли б істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу під час податкової перевірки та прийняття оспорюваних рішень.
Судом першої інстанції з`ясовано та як встановлено під час апеляційного розгляду, ОСОБА_1 з 2015 року зареєстрований фізичною особою-підприємцем, з 2021 відносно позивача проведено реєстрацію припинення підприємницької діяльності.
27.02.2024 ГУДПС, на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78, п. 79.1 ст. 79, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України, видало наказ за №1814-п про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 з 03 квітня 2024 року, тривалістю 5 робочих днів, за період діяльності з 01.01.2017 по 29.01.2021 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 23.09.2015 по 29.01.2021 з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, письмове повідомлення від 28.02.2024 №179/15-32-24-04-14 про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, запит про надання документів на перевірку від 29.02.2024 №2460/КПР/15-32-24-04-06 ГУДПС 29.02.2024 надіслало за податковою адресою платника податку: АДРЕСА_1 , засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення, однак поштові відправлення повернуті відправнику з позначкою «за закінченням терміну зберігання».
У період з 03.04.2024 по 09.04.2024 ГУДПС провело документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2017 по 29.01.2021, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 23.09.2015 по 29.01.2021, за результатами якої складено акт від 15.04.2024 №15184/15-32-24-04-15.
Згідно висновків акту податкової документальної перевірки, ГУДПС встановило наступні порушення платником податку:
п.177.10 ст.177 Податкового Кодексу України та Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом ДПА України від 16.09.2013 №481, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 04.10.2013 за №1686/24218, в частині не ведення Книги обліку доходів і витрат (Ф.10) за період з 01.01.2017 по 29.01.2021рр.;
п.177.2 ст.177, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, в результаті чого донарахуванню підлягають податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, який сплачується фізичними особами-підприємцями за результатами річного декларування, на загальну суму 69778,23 грн., у тому числі: у 2017р. на суму 13445,46грн., у 2018р. на суму 10024,97 грн., у 2019р. на суму 23112,51 грн., у 2020р. на суму 23156,59 грн., у 2021р. на суму 38,70 грн.;
пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.177.2 ст.177, п.16-1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України, в результаті чого донарахуванню підлягають податкові зобов`язання з військового збору, який сплачується фізичними особами-підприємцями за результатами річного декларування на загальну суму 5814,84 грн., у тому числі: у 2017р. на суму 1120,46 грн., у 2018р. на суму 835,41 грн., у 2019р. на суму 1926,04 грн., у 2020р. на суму 1929,71 грн., у 2021р. на суму 3,23 грн.;
п.4 ч.2 ст.6 розд. II Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині несвоєчасного подання «Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та сум єдиного внеску» (Додаток 5) за 2021 рік;
п.4 ч.2 ст.6 розд.II, п.1 ч.2 ст.6 розд.II, п.2 ч.1 ст.7, п.8 ст.9 розд. III Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донарахуванню підлягає єдиний внесок (КБК 71040000) на загальну суму 50 815,33 грн., в тому числі: в 2017р. на суму 9085,34 грн., в 2018р. на суму 2974,02 грн., в 2019р. на суму 18 032,48 грн., в 2020р. на суму 19 403,49 грн., в 2021р. на суму 1320,00 грн;
п.44.1, п.44.3, п.44.5 статті 44 Податкового кодексу України, в результаті чого не збережено та не надано первинних документів для проведення документальної перевірки.
08.05.2024 на адресу ГУДПС надійшли письмові заперечення ОСОБА_1 стосовно висновків акту податкової перевірки.
За результатом розгляду письмових заперечень ГУДПС надіслало відповідь від 22.05.2024 за №5987/КПР/15-32-24-04-06, згідно якої заперечення на акт перевірки залишено без задоволення, а висновки податкової перевірки залишено без змін.
На підставі висновків акту податкової перевірки ГУДПС прийнято податкові повідомлення-рішення від 24.05.2024:
-№22284/15-32-24-04-20, яким за не збереження та не надання первинних документів для проведення документальної перевірки, нараховано штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн;
-№22285/15-32-24-04-20, яким нараховано військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 4694,39 грн. та штрафні санкції у розмірі 690,36 грн;
-№22287/15-32-24-04-20, яким нараховано податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 56332,77 грн. та штрафні санкції у розмірі 8284,37 грн.;
Також, ГУДПС прийнято рішення від 24.05.2024 №22282/15-32-24-04-20, яким застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 17160,39 грн.
Також, ГУДПС прийняло податкову вимогу від 24.05.2024 №Ф-22280/15-32-24-04-20 про сплату боргу (недоїмки) у розмірі 50815,33 грн.
Не погоджуючись з визначенням грошових зобов`язань та застосуванням штрафних (фінансових) санкцій, посилаючись на неправомірність та необґрунтованість податкових рішень відповідача, позивач звернувся до адміністративного суду з цим позовом.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів виходить з наступного.
За правилами підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Також, відповідно до пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Згідно підпункту 73.3.2 пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Слід враховувати, що відповідно до пункту 42.1 статті 42 Податкового кодексу України податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.
Згідно пунктів 42.2, 42.5 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Відповідно до підпунктів 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Згідно пунктів 78.4, 78.5 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
За правилами пунктів 79.1, 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Аналізуючи вище наведені норми Податкового кодексу України, судом першої інстанції правильно визначено, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; допуск до перевірки; вивчення наданих платником податків документів та/або інших матеріалів; оформлення результатів перевірки. Реалізація зазначених етапів означає, що податкова перевірка відбулася як юридичний факт, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та прийняти відповідне рішення.
В контексті спірних правовідносин слід враховувати, що положеннями Податкового кодексу України передбачено альтернативні шляхи направлення документів платнику податків податковим органом: або засобами електронного зв`язку, або засобами поштового зв`язку, або шляхом вручення особисто платнику чи його представнику.
Слід також зважати на те, що при вирішенні спорів щодо правомірності проведення заходів податкового контролю та прийняття податкового повідомлення-рішення обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на останнього, що прямо врегульовано положеннями статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, для встановлення факту направлення (вручення) особі податкового запиту та наказу на проведення податкової перевірки поштою у встановленому законодавством порядку дослідженню підлягають, зокрема: відповідність адреси одержувача у поштовому відправленні місцезнаходженню особи; зміст повідомлення про вручення рекомендованого поштового відправлення та в якому зазначено дату вручення або причини невручення.
При цьому, установлено, що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб саме до її початку. Невиконання вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку. Лише дотримання установлених умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних створює належні підстави наказу про проведення податкової перевірки. 
У питаннях дотримання контролюючими органами процедури проведення податкової перевірки істотне значення має встановлення обставин забезпечення платникам податків можливості реалізувати їх права, передбачені Податковим кодексом України, а у разі їх порушення - вплив на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті рішення.
Виходячи з обставин справи, слід враховувати, що позивач був зареєстрований фізичною особою-підприємцем, з 2021 року припинено його підприємницьку діяльність, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис.
Податковий запит, повідомлення про призначення перевірки та наказ про призначення податкової перевірки фактично не були вручені позивачеві. Натомість, наявні в матеріалах справи докази (поштовий конверт, фіскальний чек, рекомендоване повідомлення про вручення та поштова довідка) свідчать про надсилання контролюючим органом поштових відправлень адресату – ОСОБА_1 за податковою адресою: АДРЕСА_1 , які були повернуті контролюючому органу із відмітками «за закінченням терміну зберігання», тобто з інших причин, за яких пошта не змогла вручити адресоватові відправлення.
В контексті наведеного та повідомлених позивачем (апелянтом) обставин стосовно не перебування платника податку на території України, починаючи з вересня 2022 року, судом першої інстанції правильно зауважено на тому, що згідно положень пункту 45.1 статті 45 Податкового кодексу України, платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою ж платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Відтак, контролюючим органом виконано свій обов`язок та здійснено відправлення кореспонденції за зареєстрованою податковою адресою платника податку, натомість позивачем не дотримано норм чинного податкового законодавства, які кореспондуються з положеннями наказу Міністерства фінансів України від 29.09.2017 №822, та не повідомлено податковий орган про зміну податкової адреси. З наведеного слідує неспроможність посилань (доводів) позивача (апелянта) на не сповіщення його про організацію та проведення податкової перевірки, оскільки такі (доводи) спростовуються зібраними по справі доказами та вимогами чинного законодавства.
Також, судом першої інстанції правильно враховано, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат протягом періоду, що перевірявся, визначався положеннями Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року №481.
Пунктом 1 Порядку №481 визначено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178. 6 статті 178 розділу IV Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Підпунктом 5) пункту 6 Порядку №481 передбачено, що у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Згідно пунктом 9 Порядку №481 дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.
Таким чином, відповідно до встановленого для фізичної особи-підприємця порядку обліку доходів і витрат, для визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб фізична особа - підприємець має встановити загальний оподатковуваний дохід звітного періоду та обсяг витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності. При цьому, підставою для обчислення фізичною особою - підприємцем загального оподатковуваного доходу та витрат є дані Книги обліку доходів і витрат за умови наявності документів щодо походження товару та документального підтвердження здійснених витрат. Ці самі дані використовуються фізичною особою - підприємцем при заповненні податкової декларації про майновий стан та доходи.
З вищевикладених норм податкового законодавства слідує, що фізична особа-підприємець відображає у складі доходу виручку у грошовій та негрошовій формі, при цьому до складу витрат має право включати витрати господарської діяльності, пов`язані з отриманням зазначеного доходу, за умови, що ці витрати пов`язані із реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг та підтверджені відповідними документами, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Платник податків зобов`язаний складати встановлені законодавством первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування та податкових деклараціях. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. Водночас обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат первинними документами покладається на платника.
За правилами частини 1 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
У пункті 44.6 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
При цьому, відповідно до вимог пунктів 44.1, 44.3 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії). У разі ліквідації платника податків документи, визначені пунктом 44.1 цієї статті, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу), що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву. Передбачені цим пунктом терміни зберігання документів продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.
Виходячи з обставин справи, перед початком податкової перевірки, а також на стадії оскарження висновків акту податкової перевірки, позивачем (апелянтом) не надано первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, в підтвердження показників обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань. Відтак, в силу положень пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Поряд з тим, в контексті спірних правовідносин, судом першої інстанції правильно враховано, що згідно вимог статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Таким чином, статтею 44 Податкового кодексу України встановлено мінімальні терміни зберігання документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів - 1095 днів з дня подання податкової звітності, 2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням, із збільшенням цього строку при проведенні процедури оскарження у разі визначення сум зобов`язань контролюючими органами. Оскільки перебіг строків давності, передбачених статтею 102 Податкового кодексу України, зупиняється, то строки зберігання документів і щодо проведення податкової перевірки на період дії карантину також продовжуються.
Також, абзацом 1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Абзацом третім підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України (в редакції на момент призначення та проведення спірної перевірки) передбачено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Підсумовуючи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що нарахування спірних податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій відбулось у зв`язку з ненаданням платником податку документів, що підтверджують дані податкової звітності та які використовувалися в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, відбулось за наявності у розпорядженні контролюючого органу доказів, які свідчили про направлення платнику податкового запиту, повідомлення про призначення податкової перевірки та наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки. 
Виконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної перевірки, а також не надання платником документації, у тому числі на стадії оскарження висновків перевірки, та винесення податкових рішень підтверджує правомірність дій ГУДПС та оспорюваних рішень, відсутність обґрунтованих підстав для задоволення позову.
З огляду на те, що висновки суду відповідають нормам матеріального і процесуального права та обставинам справи, колегія суддів вважає, що судове рішення відповідно до вимог статті 316 КАС України підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст.ст. 139, 308, 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу ОСОБА_1 – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2025 року – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її прийняття, але може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.

Головуючий-суддя: О.В. Єщенко 

Судді: А.В. Крусян 

О.В. Яковлєв