ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2026 року 
м. Київ

справа № 420/14968/24
адміністративне провадження № К/990/18379/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Васильєвої І.А., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №420/14968/24
за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «ОДЕСАВИНПРОМ» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито
за касаційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2024 року (суддя Бутенко А.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2025 року (головуючий суддя Вербицька, судді: Джабурія О.В., Кравченко К.В.), 
УСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство «ОДЕСАВИНПРОМ» (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.01.2024 №03334000701 (Форма «Р»), №03534000701 (Форма «В4») та від 07.05.2024 №23734000701 (Форма «П»).
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки планової перевірки про фіктивність господарських операцій з ТОВ «АНВФ «Криниця» та ТОВ «НВФ «СЕМТОК» є безпідставними та такими, що ґрунтуються виключно на припущеннях контролюючого органу. Натомість, реальність вказаних господарських операцій підтверджується належними первинними документами, які не містять дефектів форми та змісту. Крім того, реальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами була предметом позапланових перевірок позивача у квітні та жовтні 2021 року, за наслідком яких прийняті податкові повідомлення-рішення про визначення позивачу податку на додану вартість. За результатами судового оскарження вказані ППР визнані протиправними та скасовані (420/13514/22, 420/18405/21). Отже, як стверджує позивач, реальність господарських операцій підтверджена судами в інших адміністративних справах та ці обставини є преюдиційними. 
Щодо завищення витрат за рахунок операції з ФОП ОСОБА_1 по наданню останнім послуг, позивач зазначає, що висновки контролюючого органу про наявність безнадійної кредиторської заборгованості у розмірі 2 592 932 грн є хибними, оскільки щодо неї не сплив трирічний строк позовної давності. Крім того, вказує, що за відсутності у чинному законодавстві вимоги щодо визначення точної кількості годин, витрачених на надання консультативної послуги, в актах виконаних робіт відсутні вказані дані. Разом з тим, позивачем до перевірки надано дегустаційний лист з елементами оцінки виноматеріалу та вина із зазначенням, що продегустовані зразки можуть бути використані для виробництва шампанських, ігристих вин та розлиті під відповідними торговими марками. Також позивач вказує, що наявність в нього виробничої лабораторії жодним чином не вказує на необґрунтованість або нереальність господарський відносин з ФОП ОСОБА_1 , оскільки послуги останнього неможливо замінити механізованою діяльністю лабораторії.
По взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 . Товариством зазначено, що відповідно до договору про надання послуг останній мав надати наглядові та консультативні послуги. Висновки акту перевірки, що в актах виконаних робіт відсутні дані щодо деталізації виконаних послуг, їх обсяг (неможливість визначити кількість залучених осіб та витрачених годин), до перевірки не надано звітів виконаних послуг та розрахунків вартості, не узгоджуються з чинним законодавством, яке не містить обов`язку платника податку деталізувати виконані послуги.
В ході перевірки також встановлено завищення витрат по взаємовідносинам з ФГ «Кулевча», які позивач вважає необґрунтованими. За договором про надання послуг ФГ «Кулевча» надавало позивачу послуги будівельно-монтажних робіт, а згідно додаткової угоди № 1 предметом договору фактично були роботи з благоустрою та поточного ремонту підсобних та виробничих приміщень. Оскільки по взаємовідносинам з ФГ «Кулевча» розрахунки не проводились відсутні підстави для висновку про завищення витрат по вказаному контрагенту.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10.10.2024 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 16.01.2024 №03334000701 (Форма «Р»), №03534000701 (Форма «В4») та від 07.05.2024 №23734000701 (Форма «П»).
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2025 рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10.10.2024 змінено з підстав задоволення позову.
В ході розгляду справи судами встановлено, що Приватне акціонерне товариство «ОДЕСАВИНПРОМ» є юридичною особою, яка зареєстрована в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 18.11.2002, дата запису: 29.09.2004, номер запису: 15561200000001486. Основним видом діяльності за КВЕД є 11.02 - Виробництво виноградних вин, додаткові види діяльності: 11.01 - Дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв; 11.03 - Виробництво сидру та інших плодово-ягідних вин; 11.04 - Виробництво інших недистильованих напоїв із зброджуваних продуктів; 46.21 - Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.34 - Оптова торгівля напоями; 46.90 - Неспеціалізована оптова торгівля; 47.25 - Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах.
За результатами проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати усіх податків та зборів, передбачених Податковим кодексом України, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на контролюючі органи, за період діяльності з 01.10.2020 по 30.06.2023 Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 25.12.2023 складений акт №726/34-00-07-01/00412027, яким встановлено порушення:
1) пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 , підпункту 140.5,5-1 пункту 140.5 статті 140 ПК України, пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», статті 9 Закону №966, пункту 2.4 Положення №88, внаслідок чого ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на суму 26 108 188 грн;
2) пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, внаслідок чого встановлено заниження податку на додану вартість на суму 6 167 446 грн;
3) підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, пункту 3.1 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556, у звязку з тим, що встановлено подання недостовірних відомостей про фізичних осіб - платників податку в частині не відображення даних щодо повернення фінансової допомоги фізичним особам за ознакою доходу « 197» - основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником;
4) пункту 2 статті 13 Закону України від 21.06.2018 №2473-VIII «Про валюту і валютні операції», пункту 21 розділу П Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою правління НБУ від 02.01.2019 №5, із змінами і доповненнями, в частині недотримання термінів надходження валютної виручки в сумі 8 333,60 дол.США за контрактом від 21.04.2021 №21/04/21-VED з нерезидентом BUGGY AFRICA LIMITED, Кенія;
5) пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями), передбачена відповідальність згідно із пунктом 1 статті 17 цього Закону.
16.01.2024 року ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» подало заперечення на акт перевірки №726/34-00-07-01/00412027 від 25.12.2023 року. 17.01.2024 року за результатами розгляду заперечень Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, заперечення залишені без змін висновки акту перевірки (т.2 а.с.166-212)
16.01.2024 на підставі акту перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення:
- № 31/34-00-07-03 про нарахування штрафу за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 8 474,00 грн;
- № 03334000701, яким збільшено ПДВ на загальну суму 7 709 307,50 грн, у тому числі за основним платежем на суму 6 167 446,00 грн та штрафними санкціями 1 541 861,50 грн;
- № 03534000701, яким зменшено суму від`ємного значення з ПДВ за червень 2023 року на 81 180,00 грн;
- № 03434000701, яким зменшено суму від`ємного значення з податку на прибуток за 1 півріччя 2023 року на 26 108 188,00 грн.
06.02.2024 Товариство подало скаргу до Державної податкової служби України на вказані податкові повідомлення-рішення.
За результатами розгляду скарги позивача ДПС України прийнято рішення № 9956/6/99-00-06-01-01-06, яким скасовано ППР від 16.01.2024 №03434000701, в іншій частині скаргу залишено без задоволення.
07.05.2024 контролюючим органом на підставі рішення ДПС України від 08.04.2024 № 9956/6/99-00-06-01-01-06 винесено податкове повідомлення-рішення №23734000701 форми «П» про зменшення суми від`ємного значення об`єктів оподаткування податком на прибуток у розмірі 26 108 188 грн.
Не погоджуючись з вказаними повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулося до суду з цим позовом. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з недоведеності контролюючим органом виявлених в ході перевірки Товариства порушень податкового законодавства.
Змінюючи рішення суду першої інстанції в частині підстав задоволення позову, апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції про те, що контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації, які б спростовували факти господарської діяльності Товариства з ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ», ТОВ «НВФ «СЕМТОК», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ФГ «КУЛЕВЧА».
Разом з тим, суд апеляційної інстанції вказав на обґрунтованість доводів контролюючого органу про завищення позивачем витрат по операціям з ТОВ «Фінансова компанія «СІГМА ІНВЕСТ» та заниження доходу по взаємовідносинам з контрагентами-нерезидентами DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ), JMK TRADING LLC (ОАЕ), ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) та контрагентом ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ», однак, оскільки наданий відповідачем розрахунок не дає змоги відокремити підтверджені порушення податкового законодавства, а саме визначити який розмір становлять правопорушення по взаємовідносинам з кожним із контрагентів, які мали місце у 2020-2022 роках, у від`ємному значенні з податку на прибуток за 2 квартали 2023 року, суд прийшов до висновку про скасування податкового повідомлення-рішення № 23734000701 у повному обсязі.
З рішеннями судів попередніх інстанцій не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Підставою касаційного оскарження рішення судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Неправильне застосування норм права, на переконання скаржника, полягає в тому, що судами не проаналізовано, не надано належної правової оцінки доводам контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій, які позивачем відображено в бухгалтерському та податковому обліку. 
Так, проведеною перевіркою встановлено нереальність здійснення фінансово - господарських операцій позивача з контрагентами, у зв`язку з чим первинні документи, які посвідчують такі операції не мають сили первинних документів, і як наслідок позивачем неправомірно сформовано регістри бухгалтерського обліку та податкову звітність на підставі таких первинних документів.
Судами першої та апеляційної інстанцій, на переконання контролюючого органу, не було надано належної оцінки, доводам що стосуються факту спростування проведених господарських операцій позивача з контрагентами, а саме:
- відсутність у ТОВ «АНВФ «Криниця» та ТОВ «НВФ «Семток» земельних ділянок, трудових ресурсів; відсутність придбання по ланцюгу постачання насіння соняшника для виробництва олії, що свідчить про те, що контрагенти не могли бути виробниками олії соняшникової, реалізованої позивачеві;
- наявність підстав для списання у 4 кварталі 2021 року вартості гарантії згідно договору по операціям із ТОВ «Фінансова компанія «СІГМА ІНВЕСТ», термін дії якого закінчився у грудні 2018 року, не підтверджено належними та допустимими доказами; 
- акти виконаних ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 послуг не містять даних щодо деталізації виконаних послуг, їх обсяг; до перевірки не надано звітів виконаних послуг та розрахунків їх вартості;
- позивачем включено до складу витрат будівельно-монтажні роботи, виконані ФГ «Кулевча», які не підтвердженні первинними документами. Під час перевірки встановлено, що ФГ «Кулевча» є виробником сільськогосподарських культур. На запит контролюючого органу про надання первинних документів Товариство надіслало письмові пояснення, у яких зазначено, що в акті виконаних робіт помилково були вказані будівельно-монтажні роботи, по суті контрагент виконав роботи з благоустрою та поточного ремонту підсобних та виробничих приміщень. Водночас, інформація щодо наявності у контрагента спецтехніки, яка була використана під час надання вказаних у додатку до акта виконаних робіт послуг, відсутня. 
Верховний Суд ухвалою від 08 травня 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2024 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2025 року у цій справі. 
Товариство подало відзив на касаційну скаргу відповідача, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. Зазначає, про безпідставність доводів касаційної скарги щодо неправильного застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що
не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Крім того наведеною статтею Закону також встановлено, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
При цьому слід зазначити, що в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Отже, підсумовуючи наведене, Суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податку на додану вартість, а також формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18), від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа №808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 вересня 2023 року (справа № 120/6732/22), 17 грудня 2024 року (справа № 805/500/17-а).
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум витрат та податкового кредиту, є підставною для врахування таких при формуванні об`єктів оподаткування податком на прибуток, ПДВ та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з акту перевірки, висновки контролюючого органу про заниження позивачем ПДВ на суму 6 167 446,00 грн за податковим повідомлення-рішенням № 03334000701 ґрунтуються на нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» (ПДВ - 5 670 274,00 грн) та ТОВ «НВФ «СЕМТОК» (ПДВ - 497 172,00 грн) щодо придбання олії соняшникової протягом вересня-грудня 2020 року.
Такі висновки обґрунтовані відсутністю у контрагентів трудових ресурсів, необхідних для транспортування товару, відсутністю земель сільськогосподарського призначення для вирощування соняшника, оскільки олія вказується як товар власного походження, відсутністю придбання соняшника по ланцюгу постачання. Крім того, відносно ТОВ «НВФ «СЕМТОК» у 2020 році та відносно ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» у березні 2021 року комісією регіонального рівня приймались рішення про відповідність платників податків критеріям ризиковості.
Судами констатовано, що на підтвердження реальності господарських операцій із зазначеними контрагентами позивачем в ході перевірки були надані податкові, видаткові та товарно-транспортні накладні на поставлений товар, акти прийому-передачі товару.
З акту перевірки судами встановлено, що у 2020 році ТОВ «НВФ «СЕМТОК» декларує наявність земельних ділянок, виробничого цеху та обладнання по переробці насіння соняшника за адресою: Дніпропетровська область, Павлоградський район, с.Богуслав, вулиця Степова, 38, що у сою чергу свідчить про наявність у контрагента позивача основних фондів, необхідних для здійснення господарської операції. 
Щодо наявності рішення комісії регіонального рівня про відповідність ТОВ «НВФ «СЕМТОК» критеріям ризиковості, то судами зауважено, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2021 року у справі № 520/7145/21, яке набрало законної сили, визнано протиправним та скасовано відповідне рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 15.10.2020 № 61818.
З вказаного судового рішення також встановлено, що ТОВ «НВФ «СЕМТОК» має на зберіганні сільськогосподарські культури врожаю 2020 року, які зберігаються в складських приміщеннях за адресами: Дніпропетровська обл., Павлоградський район, с. Богуслав, вул. Степова, 38В, Кіровоградська обл., Кропивницький район, с.Велика Северинка, провулок Тепличний, 1-А та Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Гетьманська, буд, 241-Д.
Наведене, як стверджено судами першої та апеляційної інстанцій, спростовує доводи контролюючого органу про відсутність у ТОВ «НВФ «СЕМТОК» виробничого складу за адресою Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Гетьманська, буд, 241-Д та пояснює, чому у ТТН, наданих позивачем до перевірки, міститься зазначена адреса пункту відвантаження товару.
Щодо доводів контролюючого органу про відсутність даних з приводу придбання ТОВ «НВФ «СЕМТОК» насіння соняшнику, то судами встановлено, що рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 08 червня 2021 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2021 року (справа № 200/2728/21), встановлені обставини покупки ТОВ «НВФ «СЕМТОК» у ФГ «Агроцентр України» протягом вересня-жовтня 2020 року 1344,086 тони насіння соняшнику.
Крім того, судами зазначено, що обставини реальності господарської операції позивача із ТОВ «НВФ «СЕМТОК» з придбання олії соняшникової протягом вересня 2020 року були предметом розгляду справи № 420/18405/21.
Так, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 2 січня 2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2022 року (справа № 420/18405/21), підтверджена реальність господарської операції позивача, у тому числі, із ТОВ «НВФ «СЕМТОК» у вказаний період. Крім того, встановлена реалізація придбаного товару на експорт за договорами комісії, тобто використання товару у власній господарській діяльності. Суди також дійшли висновку про недоведеність висновків контролюючого органу, викладених в акті документальної планової виїзної перевірки №115/34-00-07-01/00412027 від 22 квітня 2021 року про непідтвердження господарських операцій позивача, у тому числі, із ТОВ «НВФ «СЕМТОК».
Щодо операцій позивача з ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» з придбання олії соняшникової протягом вересня-грудня 2020 року, то судами встановлено, що відповідно до наданих договору поставки від 18 вересня 2020 року № 1809/2020-о, податкових, видаткових, товарно-транспортних накладних, а також актів приймання-передачі товару, ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» протягом вересня-жовтня 2020 року поставило ТОВ «ОДЕСАВИНПРОМ» олію соняшникову, сиру, нерафіновану, 1 ґатунку, власного виробництва, що підтверджується відповідним посвідченням.
Товариство віднесло до складу податкового кредиту у додатку № 5 декларації з ПДВ у листопаді 2020 року суму 5 012 034,00 грн, у грудні 2020 року у сумі 658 240,00 грн.
Доводи контролюючого органу, що ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» не мало можливості вирощувати соняшник для виробництва олії у зв`язку із відсутністю в нього земельних ділянок на праві власності або оренди спростовуються повідомленням (Ф № 20-ОПП) про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, яке подано 01 жовтня 2020 року до ГУ ДПС у Полтавській області, з якого вбачається наявність в оренді 45 земельних ділянок у Білозерському районі Херсонській області, Інгульська сільська рада. Крім того, акт перевірки містить інформацію про наявність у даного товариства земельних ділянок у Полтавській та Харківській області, реєстрацію яких скасовано у квітні 2021 року.
Також судами враховано висновок експерта № 640 від 10 листопада 2022 року за результатами проведеної судово-економічної експертизи, відповідно до якого висновки акту перевірки від 08 жовтня 2021 року № 329/34-00-07-01/00412027 про заниження податку на додану вартість на суму 5 670 274,00 грн у листопаді, грудні 2020 року по взаємовідносинам з ТОВ «АНВФ «Криниця» не підтверджуються.
Судами зазначено, що при виконанні дослідження експертом проаналізовані ті ж самі первинні документи, що були надані позивачем до перевірки, яка проводилась відповідачем у листопаді-грудні 2023 року, а саме: договір поставки від 18 вересня 2020 року та додатки до нього, акти приймання передачі товару №№ 1-4 від 21 вересня 2020 року та від 16 жовтня 2020 року, видаткові, податкові та товарно-транспорті накладні.
При цьому контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими, що ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом, а доводи відповідача щодо відсутності у контрагентів трудових ресурсів, необхідних для транспортування товару; земель сільськогосподарського призначення для вирощування соняшника; відсутності придбання соняшника по ланцюгу постачання спростовано встановленими судами під час розгляду обставинами справи та доказами, наявними в матеріалах справи.
Щодо завищення від`ємного значення з податку на прибуток на суму 26 108 188,00 грн за 2 квартали 2023 року, колегія суддів виходить з наступного. 
Судами встановлено, що на завищення від`ємного значення з податку на прибуток, як вбачається з розрахунку, який є додатком до акту перевірки, вплинуло віднесення до витрат підприємства вартості наступних господарських операцій позивача з :
- ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» у 2020 році на суму 24 599 960,00 грн,
- ФОП ОСОБА_2 у 2020 році на суму 675 000,00 грн, у 2021 році на 2 700 000,00 грн, у 2022 році на суму 450 000,00 грн,
- ФОП ОСОБА_1 у 2021 році на суму 7 963 656,00 грн, у 2022 році на 2 545 472,00 грн, у 2023 році на суму 2 592 932,00 грн та 274 374,00 грн,
- ФГ «КУЛЕВЧА» у 2023 році на суму 405 900,00 грн,
а також внаслідок заниження доходу з контрагентами-нерезидентами:
- DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ) у 2021 році на суму 380 797,00 грн,
- JMK TRADING LLC (ОАЕ) у 2021 році на суму 2 764 377 грн,
- ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) на суму 34 015 грн.
Крім того, завищення витрат сталося внаслідок списання дебіторської заборгованості по взаємовідносинам з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ» у 2022 році на суму 1 661 683,00 грн, по якій не минула позовна давність, а також віднесення до витрат 1 220 000,00 грн по взаємовідносинам з ТОВ «Фінансова компанія «СІГМА ІНВЕСТ» у 2021 році за відсутності обставин понесення таких витрат у цьому періоді.
З огляду на положення статей 134,135 ПК України з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку платник податку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Згідно з пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Тому збільшенням активу підприємства, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, визнається доходом такого підприємства.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток, законодавець передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Щодо правомірності дій позивача по віднесенню до витрат Товариства вартості операцій з ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ» по придбанню олії соняшникової у 4 кварталі 2020 року на суму 24 599 960,00 грн, суди зазначили, що твердження контролюючого органу про завищення витрат та, як наслідок, заниження доходу за 2020 рік ґрунтуються на висновках про нереальність операції. Проте, оскільки суди прийшли до висновку про підтвердження реальності операцій Товариства з ТОВ «АНВФ «КРИНИЦЯ», з чим також погодилася колегія суддів, обґрунтованими є твердження судів про правомірність формування витрат Товариства за рахунок цієї операції.
Наступне, встановлене в ході перевірки порушення, полягає у заниженні доходу внаслідок наявності станом на 31 січня 2023 року безнадійної кредиторської заборгованості перед ФОП ОСОБА_1 по операціям з придбання послуг на суму 2 592 923,00 грн щодо якої минув строк позовної давності. Також стверджено, що позивачем завищено витрати за рахунок здійснення у 2021 році оплати послуг ФОП ОСОБА_1 у розмірі 7 963 656,00 грн через непідтвердження наданих послуг.
Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 19 лютого 2021 року між ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець) укладено договір про надання послуг №19/02 та додаток № 1 до нього, предметом якого є надання послуг з :
- консультування замовника щодо відповідності за органолептичними показниками наданих зразків сировини (виноматеріалів) вимогам державних стандартів, а також технологічних інструкцій, під якими для замовника буде проводитися алкогольна продукція;
- консультування замовника про допустимість використання наданих зразків сировини (виноматеріалів) у виробництві готової алкогольної продукції, виробленої для замовника, за органолептичними показниками;
- консультування замовника щодо відповідності наданих зразків готової алкогольної продукції, виробленої для замовника, вимогам державних стандартів, а також технологічних інструкції, під якими вироблено продукцію, за органолептичними показниками.
Додатком №2 від 19 лютого 2021 року до договору про надання послуг №19/02 сторони затвердили шкалу еквівалентності виноробної продукції, які будуть застосовуватися при оцінювані органолептичних показників зразків при проведенні дегустацій.
На вимогу п.2.1 договору за період березень 2021 року - січень 2023 року щомісяця складені та підписані акти приймання-передачі наданих послуг. В акті приймання-передачі наданих послуг вказаний перелік фактично наданих послуг, їх вартість та термін надання.
Так, в актах приймання-передачі наданих зазначено, що виконавець надав замовнику наступні послуги :
1) Консультування замовника щодо відповідності за органолептичними показниками наданих зразків сировини (виноматеріалів) вимогам державних, стандартів, а також технологічних інструкцій, під якими для замовника виробляється алкогольна продукція.
2) Надання висновку замовнику про допустимість використання наданих зразків сировини (виноматеріалів) у виробництві готової алкогольної продукції, яка виробляється для замовника, за органолептичними показниками.
3) Консультування замовника щодо відповідності наданих зразків готової алкогольної продукції, виробленої для замовника, вимог державних стандартів, а також технологічних інструкцій, під якими вироблена продукція, за органолептичними показниками.
4) Надання висновку замовнику про відповідність чи невідповідність наданих зразків готової алкогольної продукції, виробленої для замовника, вимогам державних стандартів, а також технологічних інструкцій, під якими вироблено продукцію, за органолептичними показниками.
Згідно з п.3 актів приймання-передачі наданих послуг, підписанням кожного з актів замовник підтверджує, що послуги, передбачені додатком №1 до договору, надані виконавцем належним чином, у повному обсязі та відповідно до умов договору, та претензії щодо наданих виконавцем послуг у замовника відсутні. До актів приймання-передачі наданих послуг додані звіти виконавця про надані послуги. 
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суди прийшли до обґрунтованого висновку, що акти приймання-передачі наданих ФОП ОСОБА_1 послуг разом із додатками містять обсяг виконаних робіт, в них деталізовано зміст наданих послуг. 
Доводи ж контролюючого органу, що у зазначених актах не деталізований час, який витрачений на виконання послуг, судами визнано безпідставними, оскільки така вимога до форми актів наданих послуг у діючому законодавстві відсутня. 
Також судами стверджено, що наявність у Товариства виробничої лабораторії жодним чином не спростовує необхідність в правовідносинах з ФОП ОСОБА_1 , послуги якого неможливо замінити механізованою діяльністю лабораторії. Представником позивача було надано пояснення, що за рішеннями ОСОБА_1 , як відомого винороба, приймались, у тому числі, рішення про надання згоди на приймання того чи іншого виноматеріалу для виробництва готової продукції. Його рішення було остаточним та давало гарантію якості. Вказане підтверджує наявність ділової мети у позивача в залученні даного спеціаліста до виконання зазначених спеціалізованих послуг.
Встановлено судами й факт часткової оплати послуг, наданих Товариству ОСОБА_1 .
Враховуючи викладене, судами констатовано реальність господарських операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , що не спростовано контролюючим органом жодними доказами. 
Щодо висновків контролюючого органу про заниження доходу внаслідок наявності станом на 31 січня 2023 року безнадійної кредиторської заборгованості перед ФОП ОСОБА_1 по операціям з придбання послуг на суму 2 592 923,00 грн, щодо якої минув строк позовної давності, судами попередніх інстанцій встановлено, що з акту перевірки вбачається, що така заборгованість виникла станом на 31 січня 2023 року; згідно актів послуги ФОП ОСОБА_1 були надані у період з 01 березня 2021 року по 31 січня 2023 року.
Згідно з пп. «а» пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України дебіторська заборгованість за зобов`язаннями вважається безнадійною, якщо щодо неї минув строк позовної давності.
Відповідно до ст.257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Пунктом 12 Перехідних положень Цивільного кодексу України, в редакції Закону № 540-IX від 30.03.2020, який набрав чинності з 01 квітня 2020 року, строки, визначені, зокрема ст.257 цього Кодексу, продовжуються на строк дії карантину. Крім того, пунктом 19 Перехідних положень ЦК України, в редакції Закону № 3450-IX від 08 листопада 2023 року, у період дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, перебіг позовної давності, визначений цим Кодексом, зупиняється на строк дії такого стану.
Відтак, суди зауважили, що кредиторська заборгованість за договором з ФОП ОСОБА_1 буде вважатися безнадійною після спливу трьох років з моменту виникнення, але не раніше закінчення військового стану в Україні. Тому на час складання акту перевірки (25 грудня 2023 року) кредиторська заборгованість перед ФОП ОСОБА_1 не була та не могла вважатися безнадійною, оскільки щодо неї не минув строк позовної давності.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що доводи контролюючого органу про заниження позивачем доходу внаслідок наявності станом на 31 січня 2023 року безнадійної кредиторської заборгованості перед ФОП ОСОБА_1 по операціям з придбання послуг на суму 2 592 923,00 грн є безпідставними.
Щодо правовідносин з ФОП ОСОБА_2 , то судами встановлено, що 02 серпня 2017 року між ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» (Замовник) та ФОП ОСОБА_2 (Виконавець) укладено договір про надання послуг №02/08, предметом якого є надання наступних послуг:
- нагляд за наявністю у магазинах продукції, що виготовляється замовником під торговельними марками «Французький бульвар», « ІНФОРМАЦІЯ_1 », вчасним заповненням полиць такою продукцією;
- нагляд за дотриманням належного товарного вигляду продукції;
- інформування замовника у разі виявлення продукції неналежного товарного вигляду;
- послуги з консультування покупців та відвідувачів фірмового магазину замовника, розташованого за адресою: м.Одеса, Французький бульвар, 10, щодо продукції, яка реалізується у магазині, з метою її продажу та організації продажу;
- інші послуги, погоджені сторонами у додатках до цього договору.
Додатками №1-15 до договору про надання послуг №02/08 від 02 серпня 2017 року сторони погодили найменування послуг, строк надання послуг, розмір винагороди виконавця за надані послуги та порядок оплати винагороди. Зокрема, додатками визначений перелік магазинів та торгових мереж у м.Одесі, Одеській області, м.Києві, Київській області.
Додатковими угодами №№ 1-4, укладеними у період з 29 грудня 2017 року по 18 червня 2020 року, уточнено найменування послуг та місце їх надання у фірмових магазинах замовника із зазначенням їх адрес замість раніше визначених у додатках магазинах та торгових мереж.
У відповідності до п.2.1 договору про надання послуг №02/08 від 02 серпня 2017 року сторонами складені та підписані помісячно акти приймання-передачі наданих послуг за період з 01 жовтня 2020 року по 28 лютого 2022 року на загальну суму 3 825 000,00 грн, в яких перелічені надані послуги, місце їх надання та розмір винагороди.
Оплата послуг за договором № 02/08 від 02 серпня 2017 року підтверджується виписками по рахунку за період з 20 січня 2021 року по 18 січня 2022 року, за період з 19 жовтня 2020 року по 16 лютого 2022 роки, за 17 грудня 2021року у загальній сумі 2 762 005,00 грн.
Суди вказали, що доводи контролюючого органу, що в актах відсутні дані щодо деталізації виконаних послуг спростовуються їх змістом. 
Аналізуючи наведені обставини, колегія суддів вважає правильними висновки судів першої та апеляційної інстанцій про підтвердження належними документами взаємовідносини позивача з ФОП ОСОБА_2 , та як наслідок, правомірність формування витрат 2020-2022 років за рахунок вартості господарських операцій з цим контрагентом.
Щодо взаємовідносин позивача з ФГ «Кулевча» перевіркою встановлено завищення позивачем у квітні 2023 року податкового кредиту на суму 81180,00 грн та завищення витрат на суму господарської операції у розмірі 405 900,20 грн. 
Як встановлено судами та вбачається з акту перевірки, 01 лютого 2023 року між ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» (замовник) та ФГ «Кулевча» (виконавець) укладено договір про надання послуг № ОВП-1. Додатковою угодою до даного договору від 01 лютого 2023 року внесено зміни до п.1.1 договору, відповідно яких виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з благоустрою та поточного ремонту підсобних та виробничих приміщень на загальну суму 487 80,26 грн, у т.ч. ПДВ 81 180,04 грн, а саме: послуги навантажувача; послуги ГА353; послуги автокрана; послуги трактора; стропальник-розвантаження плит; прибирання території; демонтаж плит; встановлення електричних стовпів; розбивка штукатурки; встановлення опалубки; заливання стека бетоном; встановлення паркану; заміна розеток тощо.
На підтвердження надання послуг виконавцем складено акт наданих послуг від 30 квітня 2023 року №439, відповідно до додатку № 1 якого виконавцем надані замовнику послуги з будівельно-монтажних робіт, перелік яких визначений додатковою угодою, загальна вартість яких складає 487 080,26 грн, в т.ч. ПДВ 20% 81 180,04 грн.
На підставі акту наданих послуг №439 від 30 квітня 2023 року виконавцем на адресу замовника був виписаний рахунок-фактура №35 від 30 квітня 2023 року на загальну суму 487 080,26 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 81180,04 грн.
Контролюючий орган вважав непідтвердженою реальність виконаних будівельно-монтажних робіт ФГ «Кулевча» у зв`язку із відсутністю довідок про вартість будівельних робіт, які містять інформацію про дату, види, обсяги та вартість виконаних робіт, обчислення прибутку, з обґрунтуванням вартості та підтвердженням витрат матеріальних ресурсів, кількості залучених осіб та витрачених годин форми КБ-2, КБ-3, інших звітів щодо виконання робіт тощо. Крім того, в акті перевірки зазначено про неможливість виконання вказаним господарством послуг згідно договору, оскільки його основним видом діяльності є вирощування зернових. Також відсутня інформація щодо наявності спецтехніки: автокрана та навантажувача.
Судами враховано пояснення Товариства про помилкове зазначення в акті про виконання ФГ «Кулевча» будівельно-монтажних робіт, в той час як останнім були надані саме послуги з благоустрою, що і було предметом додаткової угоди до договору № ОВП-1 від 01 лютого 2023 року та для цих робіт залучалися працівники ФГ «Кулевча».
Відтак, у зв`язку із фактичним наданням послуг із благоустрою, сторонами за договором № ОВП-1 від 01 лютого 2023 року не складались довідки про вартість будівельних робіт та акти форми КБ-2, КБ-3. Відповідно до пункту 4.1 договору передбачено, що факт належного надання робіт фіксується в акті приймання-передачі виконаних робіт.
Судами попередніх інстанцій зауважено, що про вказані обставини позивач повідомляв у ході перевірки, проте контролюючий орган не надав їм належної оцінки.
З огляду на викладене, суди дійшли висновку, що позивачем підтверджено належними первинними документами отримання послуг від ФГ «Кулевча» та правомірно віднесено 81 180,04 грн суми ПДВ до податкового кредиту травня 2023 року та валових витрат 405 902,00 грн у 2 кварталі 2023 року.
Загалом усі доводи відповідача про неможливість здійснення контрагентом позивача господарських операцій ґрунтуються виключно на відомостях інформаційно-аналітичних систем контролюючого органу без надання належних і допустимих доказів на їх підтвердження. Аналіз зазначених доказів у їх сукупності дав підстави судам попередніх інстанцій дійти висновку, що контрагент позивача мав реальну можливість та фактично здійснював виконання відповідних робіт, а господарські операції з позивачем супроводжувалися змінами у структурі активів і зобов`язань сторін.
З урахуванням цих обставин, суди попередніх інстанцій констатували підтвердженість фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентом.
За таких обставин суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що доводи відповідача про нереальність операцій спростовуються матеріалами справи та ґрунтуються виключно на формальному підході до оцінки окремих документів без урахування їх економічного змісту.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Отже, колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації щодо останнього, оскільки такі доводи досліджено судами попередніх інстанцій і надано їм правову оцінку, до того ж такі доводи містяться лише в акті перевірки і не підтверджені відповідною доказовою базою.
Усталеним є підхід Верховного Суду, за яким платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку; зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача або суб`єкти господарювання, з якими мав відносини контрагент позивача, в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.
Надавши оцінку поданим під час судового розгляду доказам, суди першої та апеляційної інстанцій вважали їх сукупність достатньою для цілей підтвердження фактичного здійснення операцій між позивачем і його контрагентами.
Вважаючи помилковими ці висновки відповідач у касаційній скарзі покликається на неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду, зміст яких фактично зводиться до того, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів (фактичне здійснення операцій), що є обов`язковою умовою для формування податкової вигоди.
Разом з тим, застосування норм права судами попередніх інстанцій у цій справі не вказує про те, що при вирішенні спору не враховано цих висновків, навпаки суди попередніх інстанцій досліджували обставини фактичного здійснення операцій з контрагентами та з урахуванням всієї сукупності обставин, наведених у судовому процесі, наданих під час судового розгляду та перевірки документів та доказів дійшли висновку про документальне підтвердження їх здійснення.
Водночас, цитуючи у касаційній скарзі абзаци з текстів постанов Верховного Суду, контролюючий орган посилається на висновки Верховного Суду, які пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, та відображають загальний сформований Верховним Судом підхід до оцінки обставин, які можуть свідчити на користь реальності/нереальності господарських операцій платника податку, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права, без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду.
Суд вважає за необхідне зазначити і те, що у справі, яка переглядається, контролюючим органом не надано належних та достатніх доказів на підтвердження обставин в обґрунтування власної позиції за наведеними вище, на думку контролюючого органу, порушеннями.
Доводи відповідача, викладені у касаційній скарзі, є тотожними аргументам, наведеним ним під час розгляду справи судами попередніх інстанцій, та фактично зводяться лише до незгоди з мотивами, якими керувалися суди першої та апеляційної інстанцій при оцінці доказів і встановленні фактичних обставин справи. При цьому касаційна скарга не містить жодних належних, конкретних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували зроблені судами попередніх інстанцій висновки або свідчили про неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.
Доводи, які на думку контролюючого органу, вказують на те, що суди при розгляді справи допустили порушення норм процесуального права, а саме, не дослідили зібрані у ній докази, не спростовують встановлених судами попередніх інстанцій фактів та сформованих на їх підставі висновків та зводяться до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів, додаткової перевірки доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.
Суд касаційної інстанції не має права здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди попередніх інстанції при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі №925/698/16).
Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій. Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16 січня 2019 року у справі № 373/2054/16-ц (провадження № 14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об`єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17 вересня 2020 року у справі № 908/1795/19).
Щодо завищення позивачем витрат по операціям з ТОВ «Фінансова компанія «СІГМА ІНВЕСТ» та заниження доходу по взаємовідносинам з контрагентами-нерезидентами DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ), JMK TRADING LLC (ОАЕ), ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) та контрагентом ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ».
Судами зазначено, що в ході перевірки встановлено відображення в бухгалтерському обліку операцій за Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» та Кт 39 «Витрати майбутніх періодів» у 4 кварталі 2021 року суми 1 220 000,00 грн вартості послуг гаранта ТОФ «ФК «СІГМА ІНВЕСТ» згідно договору гарантії від 02 квітня 2018 року № 002-18.
З матеріалів справи, а також додатково наданих позивачем документів встановлено, що протягом 2018 року позивачем як принципалом укладено з ТОФ «ФК «СІГМА ІНВЕСТ» як гарантом чотири договори гарантії:
- 02 січня 2018 року договір № 001-18/2, відповідно до п.1 якого гарант зобов`язувався у строк до 01 липня 2018 року виконати обов`язок принципала перед ТОВ «Альянс Дістрібьюшн» оплати за договором поставки від 15 липня 2016 року № 15/07/16;
- 30 січня 2018 року договір № 010-18, відповідно до п.1 якого гарант зобов`язувався у строк до 01 квітня 2018 року виконати обов`язок принципала перед ПАТ «Коблево» оплати за контрактом від 01 грудня 2014 року №П-01/12-14;
- 02 квітня 2018 року № 002-18, відповідно до п.1 якого гарант зобов`язувався у строк до 31 грудня 2018 року виконати обов`язок принципала перед ПАТ «Коблево» оплати за контрактом від 01 грудня 2014 року №П-01/12-14;
- 02 квітня 2018 року договір № 003-18, відповідно до п.1 якого гарант зобов`язувався у строк до 31 грудня 2018 року виконати обов`язок принципала перед ТОВ «Торговий дім «Інкерман» оплати за договором поставки від 02 червня 2014 року № 1.
Згідно п.2 договору № 001-18/2 розмір гарантії складає 11 242 360,03 грн, вартість послуг гаранта 305 000,00 грн, які підлягають оплаті до 10 лютого 2018 року незалежно від порушення зобов`язання принципалом та звернення бенефіціара до гаранта з вимогою про сплату коштів гарантії.
Аналогічні вимоги містять інші договори гарантії, а саме за договором № 010-18 розмір гарантії складає 12 579 514,37 грн, вартість послуг гаранта - 305 000,00 грн, які підлягають оплаті до 10 лютого 2018 року, за договором № 002-18 розмір гарантії 20 064 656,00 грн, послуги гаранта - 360 000,00 грн, які підлягають оплаті до 10 квітня 2018 року, за договором № 003-18 розмір гарантії 15 333 598,00 грн, послуги гаранта - 250 000,00 грн, які підлягають оплаті до 10 квітня 2018 року.
На виконання умов п.2.2 зазначених договорів позивач оплатив послуги гаранта у загальному розмірі 1 220 000,00 грн у період з 11 січня 2018 року по 04 квітня 2018 року.
Суд апеляційної інстанції погодився з твердженням контролюючого органу, що з урахуванням положень п.п. 5-7 П(С)БО 16 «Витрати» оплачена сума послуг гаранта у розмірі 1 220 000,00 грн мала бути віднесена до витрат підприємства у 2018 році. За відсутності обставин понесення таких витрат у 2021 році позивачем неправомірно списана вартість послуг гаранта у 4 кварталі 2021 року, як витрати майбутніх періодів.
Доводи позивача, що сума послуг гаранта віднесена до витрат майбутніх періодів у грудні 2021 році, коли позивачем самостійно погашена кредиторська заборгованість перед постачальниками товарів перед ТОВ «Альянс Дістрібьюшн», ПАТ «Коблево» та ТОВ «Торговий дім «Інкерман», визнано судом апеляційної інстанції помилковими. 
Визначення витрат майбутніх періодів наведено у п. 2.36 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну України від 28 березня 2013 року № 433, та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30 листопада 1999 року № 291, зареєстрованого в Мінюсті України за № 893/4186 від 21 грудня 1999 року, - це витрати поточного або попередніх звітних періодів, що належать до наступних звітних періодів.
До витрат, облік яких ведеться на рахунку 39 "Витрати майбутніх періодів", відносяться витрати, пов`язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості; з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхового поліса; оплата торгового патенту; передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо.
З урахуванням наведеного судова колегія суду апеляційної інстанції дійшла обґрунтованого висновку, що витрати, які понесені Товариством при сплаті послуг гаранта у 2018 році (1 220 000,00 грн), не є витратами майбутні періодів, оскільки сплачені за умовами договорів одним платежем, у тому ж місяці, в якому укладались договори гарантії. Отже, за рахунок таких витрат мав бути зменшений фінансовий результат за 2018 рік, а не за 2021 рік, у тому числі, шляхом подання уточнюючого розрахунку до декларації з податку на прибуток за 2018 рік.
Відтак, апеляційний суд ствердив, що доводи контролюючого органу про заниження доходу у 2021 році на суму 1 220 000,00 грн по договорам гарантії з ТОВ «ФК «Сігма Інвест» є підтвердженими.
Щодо взаємовідносин з контрагентами-нерезидентами DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ), JMK TRADING LLC (ОАЕ), ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн), судом встановлено, що протягом 2021-2022 років позивач експортував товар зазначеним контрагентам.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду, визначено п.140.5 ст.140 ПК України.
Згідно з підпунктом 140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь:
нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;
нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
Як встановлено в ході розгляду справи та визнається сторонами, експортні операції Товариства із зазначеними контрагентами-нерезидентами не є контрольованими. Вказані контрагенти-нерезиденти за організаційно-правовою формою та територією розташування відповідають переліку, затвердженому постановою Кабміну № 480 від 04 липня 2017 року та постановою Кабміну від 27 грудня 2017 року № 1045 в редакції, чинній на час здійснення господарських операцій.
На підставі викладеного апеляційний суд дійшов висновку про підтвердження висновків акту перевірки, що позивач у 2021 та 2022 роках мав збільшити фінансовий результат на 30% вартості експортованих товарів, а саме: по контрагенту DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ) у 2021 році на 380 797 грн, по контрагенту JMK TRADING LLC (ОАЕ) у 2021 році на 2 764 377 грн, по контрагенту ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) у 2022 році на 34 015 грн, всього на суму 3 179 189 грн.
Щодо декларування взаємовідносин з контрагентом ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ». перевіркою встановлено завищення позивачем витрат внаслідок списання дебіторської заборгованості по взаємовідносинам з цим контрагентом у 2022 році на суму 1 661 683,00 грн по якій не минула позовна давність.
Відповідно до пп.139.2.2 п.139.2 ст.139 ПК України 139.2.2. фінансовий результат до оподаткування зменшується:
на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), що відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Підпункт 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПУ України визначає поняття безнадійної заборгованості, яка відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими.
Проаналізувавши наведені правові норми з урахуванням обставин справи, суд апеляційної інстанції вказав, що списати дебіторську заборгованість на витрати позивач мав у разі закінчення строку позовної давності по операціям з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ».
Контролюючим органом в ході перевірки встановлено, що позивач поставляв ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ» продукцію на підставі договору від 01 квітня 2015 року № 25829, який розірваний за ініціативою постачальника на підставі повідомлення від 14 листопада 2019 року з 13 грудня 2019 року.
На підставі наказу від 27 грудня 2022 року № 27-а дебіторська заборгованість по ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ» у розмірі 1 661 683,47 грн проінвентаризована ПрАТ «ОДЕСАВИНПРОМ» та списана у зв`язку із закінченням строку позовної давності шляхом віднесення її до витрат звітного періоду (2022 рік). Згідно довідки до акта інвентаризації від 31 грудня 2022 року строк позовної давності вказаної кредиторської заборгованості обраховувався з 27 листопада 2019 року.
Як вже зазначалось раніше, строки, визначені ст.257 Цивільного кодексу, на законодавчому рівні продовжені на строк дії карантину, що запроваджений Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), на час дії воєнного стану.
Суд апеляційної інстанції виснував, що оскільки строки позовної давності по дебіторській заборгованості з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ» не закінчилися на момент введення в дію карантину, тобто до 01 квітня 2020 року, така заборгованість буде вважатися безнадійною після спливу трьох років з моменту виникнення, але не раніше закінчення військового стану в Україні.
Отже, обґрунтованими, як ствердив апеляційний суд, є висновки контролюючого органу про помилковість дій позивача щодо віднесення дебіторської заборгованості з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ» до безнадійною та включення її до витрат 2022 року та, як наслідок, заниження фінансового результату на суму заборгованості.
В ході апеляційного розгляду судом від контролюючого органу було витребувано розрахунок нарахованого зобов`язання за податковим повідомленням-рішенням № 23734000701, яким позивачу зменшено від`ємне значення з податку за прибуток за 2 квартали 2023 року на суму 26 108 188 грн в розрізі виявлених правопорушень.
Проаналізувавши наданий відповідачем розрахунок завищення збитків за результатами планової перевірки з урахуванням поступового зменшення від`ємного значення з податку на прибуток, як то визначено пп.140.4.4 п.140.4 ст.140 ПК України, суд апеляційної інстанції констатував, що такий не дає змоги відокремити підтверджені порушення податкового законодавства, а саме визначити який розмір становлять правопорушення по взаємовідносинам з ТОВ «ФК «Сігма Інвест», з контрагентами-нерезидентами DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ), JMK TRADING LLC (ОАЕ), ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) та з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ», які мали місце у 2020-2022 роках, у від`ємному значенні з податку на прибуток за 2 квартали 2023 року.
Контролюючим органом до касаційної скарги надано розрахунок завищення збитків за результатами планової перевірки, в якому відокремлені підтвердженні порушення податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «ФК «Сігма Інвест», з контрагентами-нерезидентами DASHMESH INTERNATIONAL TRADING FZE (ОАЕ), JMK TRADING LLC (ОАЕ), ВММІ SHIPPING SERVICES CO BSC public (Бахрейн) та з ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНИ», який останній просить врахувати при ухваленні рішення Верховним Судом.
Колегія суддів наголошує, що Верховний Суд є судом права, а не факту, тому діючи у межах повноважень та порядку, визначених статтею 341 КАС України, не може встановлювати обставини справи, збирати й перевіряти докази та надавати їм оцінку.
Враховуючи наведене, оскільки податкове повідомлення-рішення №23734000701 є непідтвердженим у частині, яку, як констатовано судом апеляційної інстанції, неможливо відокремити, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду, що воно підлягає скасуванню у повному обсязі
З огляду на усе вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що твердження відповідача не спростовують обґрунтованості висновків судів першої та апеляційної інстанцій і не містять належних аргументів щодо наявності підстав для їх скасування.
Суд звертає увагу на те, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, що прямо випливає із положень статті 77 КАС України.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів дійшла висновку, що доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків судів попередніх інстанцій. За таких обставин, з урахуванням наведеного у сукупності Суд не знайшов передбачених КАС України підстав для задоволення касаційної скарг відповідача та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів попередніх інстанцій без змін, а касаційної скарги без задоволення.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
У Х В А Л И В : 
Касаційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2024 року, змінене постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2025 року, та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 березня 2025 року у справі №420/14968/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко Л.І. Бившева   І.А. Васильєва