П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
^————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 вересня 2026 р. | м. Одеса | Справа № 420/37961/25
Перша інстанція: суддя Лебедєва Г.В.,
повний текст судового рішення
складено 21.01.2026, м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Казанчук Г.П.
суддів – Градовського Ю.М., Єщенка О.В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 січня 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВИКЛАД ОБСТАВИН :

ОСОБА_1 звернувся до Одеського окружного адміністративного суду до Головного управління ДПС в Одеській області з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Одеській області від 19.05.2025 року № 3474949-2408-1511-UA51060030000044366 про сплату орендної плати з фізичних осіб на суму 67778,89 грн.
Обґрунтовуючи заявлені позовні вимоги, позивач зазначає, що 14.05.2024 року він на підставі договору купівлі-продажу серія та номер 25509 отримав право власності на нерухоме майно - нежитлову будівлю, загальною площею 542,5 кв.м, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 . Ставши власником нерухомого майна, ОСОБА_1 звернувся до Болградської міської ради для здійснення реконструкції нежитлової будівлі в житлову, та оформлення права власності на земельну ділянку. Після перемовин з цього питання, сторони домовились про укладання договору оренди з наступним викупом земельної ділянки. 
23.07.2024 року між ОСОБА_1 (Орендар) та Болградською міською радою (Орендодавець) був укладений договір оренди №307/2024, згідно якого Орендодавець надає, а Орендар приймає у строкове платне користування (оренду) земельну ділянку для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови з кадастровим номером 5121410100:02:003:0479, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 . Згідно пункту 5 Договору оренди, нормативна грошова оцінка земельної ділянки на дату укладання договору становить: 480620,56 грн. Відповідно до пункту 9 Договору оренди, право оренди земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації такого права. Пунктом 11 Договору оренди передбачений розмір орендної плати, а саме, 9% від нормативної грошової оцінки земель, що становить 43255,85 грн. на рік, визначивши, що орендна плата сплачується з дня виникнення права користування земельною ділянкою. Також згідно з пунктом 12 Договору оренди, обчислення орендної плати за земельну ділянку державної або комунальної власності здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, за затвердженими Кабінетом Міністрів України формами, що заповнюються під час укладення або зміни умов договору оренди чи продовження його дії. Пункт 17 Договору оренди визначено цільове призначення земельної ділянки 03.15 будівництво та обслуговування інших будівель громадської забудови. 
Водночас, позивач наголошує, що на теперішній час договір оренди землі №307/2024 від 23.07.2024 р. у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень не зареєстрований, право оренди не зареєстроване, що підтверджується витягом з відповідного реєстру (номер інформаційної довідки 450131081 від 31.10.2025 р.), а тому позивач не може вважатися платником орендної плати, у тому числі в розумінні п. 11 Договору оренди.
Також позивач вказує, що 08.08.2025 на підставі рішення Болградської міської ради №3025- VIII від 26.06.2025 відбулася зміна виду цільового призначення спірної земельної ділянки, з реєстрацією відповідних змін у Державному земельному кадастрі. Отже з 08.08.2025 код виду цільового призначення змінився з 03.15 (хоча у ППР код 03.15 застосовується у розрахунку за весь 2025 рік) на 02.01 Для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд зі ставкою орендної плати 3% відповідно до рішення Болградської міської ради №1177-VIII від 30.06.2022 «Про встановлення ставок орендної плати за земельні ділянки на території Болградської територіальної громади в Одеській області»; зі ставкою земельного податку 0,5% відповідно до рішення Болградської міської ради №1176-VIII від 30.06.2022 «Про встановлення ставок та пільг із сплати земельного податку на території Болградської територіальної громади Одеської області». 
ГУ ДПС в Одеській області (надалі – відповідач) поданий відзив на позовну заяву, в якому просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі, оскільки пунктом 288.1 ст. 288 ПК України визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни. Згідно із п. 288.4. ст. 288 ПК України розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Відповідно до п. 288.7 ст. 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу. Згідно п. 287.1 ст. 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році. Базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік (п.285.1 ст. 285 ПК України). Болградською міською радою листом від 24.04.2025 №0003К/02-12/25/910 надано перелік орендарів, з якими укладено договори оренди на землі комунальної власності на території Болградської міської ради Одеської області, згідно якого ОСОБА_2 на підставі договору оренди №307/2024 від 23.07.2024 є орендарем земельної ділянки площею 0,2099 га, кадастровим номером 5121410100:02:003:0479, розташованої за адресою: АДРЕСА_1 , нормативною грошовою оцінкою (далі-НГО) земельної ділянки у розмірі 753 098,81 грн., орендною платою- 9 % від НГО. Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено нарахування позивачу орендної плати за землю з фізичних осіб за 2025 року та винесене ППР від 19.05.2025 № 3474949-2408-1511-UA51060030000044366 про визначення суми податкового зобов`язання у розмірі 67 778,89 грн. 
Позивач подав відповідь на відзив на позовну заяву, в якій позивач наголошує, що з аналізу норм ПК України та ЗК України слідує, що договір оренди є підставою для нарахування орендної плати, однак, момент (строк) виникнення обов`язку землекористувача (орендаря) зі сплати плати за землю у формі орендної плати визначений п.п. 287.1 ПК України – з дня виникнення права користування земельною ділянкою, що, відповідно до ст. 125 ЗК України означає, з дня державної реєстрації права оренди земельної ділянки. Оскільки право користування (оренди) земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації такого права оренди в порядку Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень". 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21 січня 2026 року адміністративний позов ОСОБА_1 задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області форми «Ф» від 19.05.2025 року №3474949-2408-1511-UA51060030000044366.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 968 грн 96 коп. 
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій ставиться питання про скасування судового рішення та ухвалення нового рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апелянт зазначає, що Позивачем під час розгляду справи в суді першої інстанції усно під запис було підтверджено, що земельною ділянкою він дійсно користується з моменту підписання договору оренди 23.07.2024 року та по теперішній час. Отже, Позивач не заперечує факт, того що користується земельною ділянкою, а орендну плату платити відмовляється. 
Крім того апелянт вказує, що оскільки станом на винесення податкових повідомлень-рішень орендарем (землекористувачем) земельної ділянки державної власності загальною площею 0,2099 га, кадастровим номером 5121410100:02:003:0479, розташованої за адресою: АДРЕСА_1 є ОСОБА_1 , то саме на нього відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України покладено обов`язок щодо сплати орендної плати згідно з договором оренди землі.
Рух справи в апеляційній інстанції:
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2026 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області та витребувано адміністративну справу.
Ухвалою колегії суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2026 року призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.
Ухвалами колегії суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.06.2026 року та від 06.07.2026 року витребувані додаткові докази.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За правилами частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, суд апеляційної інстанції, -

УСТАНОВИВ :

Судом першої інстанції з`ясовано та підтверджено під час апеляційного розгляду, що 14.05.2024 року Болградською міською територіальною громадою в особі Болградської міської ради (Продавець) та ОСОБА_1 (Покупець) за результатами електронного аукціону, оформленого протоколом про результати електронного аукціону № SPD001-UA-20240401-27632 від 09.04.2024 року, який затверджений протоколом № 17 засідання Органу приватизації комунальної власності Болградської міської ради VIIІ скликання від 17.04.2024 року, укладено договір купівлі-продажу об`єкта малої приватизації нежитлової будівлі (крім акцій, частки). 
Цей договір укладено за результатами електронного аукціону (в тому числі з умовами, без умов, із зниженням стартової ціни, за методом покрокового зниження стартової ціни та подальшого подання цінових пропозицій, повторного за методом покрокового зниження стартової ціни та подальшого подання цінових пропозицій), за умовами якого Болградська міська територіальна громада в особі Болградської міської ради зобов`язується передати у власність ОСОБА_1 , а ОСОБА_1 , прийняти об`єкт малої приватизації літера А, А1, ц/п – нежитлова будівля, літера Б нежитлова будівля, літера В нежитлова будівля, літера Г вбиральня, літера Д сарай, літера Е навіс, літера Ж погріб, загальною площею 542,5 кв.м., надвірні споруди за № 1, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 та розташовані на земельній ділянці Болградської міської ради, Болградська ОТГ, Болградського району, Одеської області, кадастровий номер 5121410100:02:003:0479, розміром 0,2099 га, а продавець зобов`язується прийняти Об`єкт приватизації, виконати визначені в Договорі умови, що підтверджується договором купівлі-продажу об`єкта малої приватизації нежитлової будівлі (крім акцій, частки), за результатами електронного аукціону (в тому числі з умовами, без умов, із зниженням стартової ціни, за методом покрокового зниження стартової ціни та подальшого подання цінових пропозицій, повторного за методом покрокового зниження стартової ціни та подальшого подання цінових пропозицій) від 14.05.2024 року, посвідченим приватним нотаріусом Болградського районного нотаріального округу Одеської області Агбун М.І., зареєстрованим в реєстрі за № 2550 (договір розміщено за посиланням https://prozorro.sale/planning/RES001-UA-20240514-20000/).
Відповідно до Витягу з Державного реєстру речових прав №378491602 право власності на нежитлову будівлю, загальною площею 542,5 кв.м., яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , за позивачем зареєстроване 14.05.2024 року. 
23.07.2024 року між Болградською міською радою (Орендодавець) та ОСОБА_1 (Орендар) був укладений договір оренди землі №307/2024 (далі по тексту Договір), за умовами якого Орендодавець надає, а Орендар приймає у строкове платне користування (оренду) земельну ділянку для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови з кадастровим номером 5121410100:02:003:0479, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 (пункт 1 Договору).
Відповідно до пунктів 2-5 Договору, в оренду передається земельна ділянка загальною площею 0,2099 га, (за земельними угіддями: капітальна одноповерхова - 0,0624 га, капітальна одноповерхова - 0,0082 га, капітальна одноповерхова -0,0008 га, капітальна одноповерхова - 0,0021 га, під проїздами, проходами та площадками - 0,1364 га).
На земельній ділянці розміщені об`єкти нерухомого майна: нежитлова будівля.
Земельна ділянка передається в оренду: без будівель та споруд.
Нормативна грошова оцінка земельної ділянки на дату укладення договору становить: (кадастровий номер - 5121410100:02:003:0479) 480620,56 грн. (чотириста вісімдесят тисяч шістсот двадцять гривень, 56 коп.).
Пунктами 8, 9 договору передбачено, що Договір укладено на 49 (сорок дев`ять) років.
Дата закінчення дії договору оренди обчислюється від дати його укладання. Право оренди земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації такого права.
Згідно пункту 11 Договору, орендна плата вноситься Орендарем у грошовій формі та в розмірі 9 % від нормативної грошової оцінки земель, що становить у сумі 43 255,85 грн. на рік.
Орендна плата сплачується з дня виникнення права користування земельною ділянкою.
Пунктом 12 договору встановлено, що обчислення розміру орендної плати за земельну ділянку державної або комунальної власності здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, за затвердженими Кабінетом Міністрів України формами, що заповнюються під час укладання або зміни умов договору оренди чи продовження його дії.
Згідно пункту 16 Договору земельна ділянка передається в оренду для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови.
Пунктом 17 договору передбачено, що цільове призначення земельної ділянки 03.15 будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови.
Зміни цільового призначення земельної ділянки можлива тільки після відповідного рішення Болградської міської ради, прийнятого у встановленому законом порядку на підставі розробленого проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки.
Державна реєстрація Договору оренди проведена не була, що підтверджується довідкою з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, індексний номер 450131081 від 31.10.2025 року. 
27.01.2025 року проведено нормативну грошову оцінку земельної ділянки з кадастровим номером 5121410100:02:003:0479, яка склала 753098,81 грн., що підтверджується витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку від 13.08.2025 року № НВ-1400515032025.
Болградською міською радою листом від 24.04.2025 №0003К/02-12/25/910 надано до Головного управління ДПС в Одеській області перелік орендарів, з якими укладено договори оренди на землі комунальної власності на території Болградської міської ради Одеської області, зокрема, щодо укладеного з позивачем договору.
ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ф» від 19.05.2025 року №3474949-2408-1511-UA51060030000044366, яким визначено ОСОБА_1 суму податкового зобов`язання за платежем «орендна плата з фізичних осіб» за земельну ділянку, розташовану за адресою: АДРЕСА_1 , вид цільового призначення (03.15) для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови, кадастровий номер 5121410100:02:003:0479, за податковий період 2025 рік на суму 67778,89 грн (надалі – спірне рішення).
Відповідно до детального розрахунку орендної плати з фізичних осіб за 2025рік річна сума податкового зобов`язання з орендної плати за землю склала 67778,89 грн (753098,81 * 9% = 67778,89 грн, а саме: 753098,81 грн - нормативна грошова оцінка по орендній платі за земельну ділянку; 9% - розмір ставки орендної плати за землю). 
Рішення Болградської міської ради №3025-VIII від 26.06.2025 року «Про затвердження землевпорядної документації щодо земельної ділянки площею 0,2099 га (кадастровий номер 5121410100:02:003:0479), місце розташування: Одеська область, Болградський район, м. Болград, вулиця Інзовська, 205, та зміни цільового призначення зазначеної земельної ділянки», затверджено землевпорядну документацію «Проект землеустрою щодо відведення земельної ділянки кад. номер 5121410100:02:003:0479, цільове призначення якої із земель для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови змінюється на землі для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) за адресою: АДРЕСА_1 (в межах населеного пункту)», щодо земельної ділянки площею 0,2099 га (кадастровий номер 5121410100:02:003:0479), місце розташування: АДРЕСА_1 ; змінено цільове призначення земельної ділянки комунальної власності площею 0,2099 га (кадастровий номер 5121410100:02:003:0479) для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови змінюється на землі для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка), місце розташування: АДРЕСА_1 . 
На вказане податкове повідомлення рішення позивачем була подана скарга до Державної податкової служби України від 26.08.2025 року б/н (вх. ДПС № 3842/С/6 від 27.08.2025).
Державна податкова служба України розглянула зазначену скаргу та прийняла рішення №30825/6/99-00-06-01-02-06 від 24.10.2025 року, яким залишила податкове повідомлення-рішення форми «Ф» від 19.05.2025 року №3474949-2408-1511-UA51060030000044366 без змін, а скаргу - без задоволення.
Отже, законність та справедливість спірного рішення є предметом спору, переданого на вирішення адміністративного суду.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (надалі ПК України).
Спірним ППР позивачу нараховане податкове зобов`язання із орендної плати з фізичних осіб за 2025 рік.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав, що позивач не є платником орендної плати у 2025 році з огляду на відсутність чинного договору оренди, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення форми «Ф» від 19.05.2025 року №3474949-2408-1511-UA51060030000044366.
Колегія суддів не погоджується з таким висновку, з огляду на таке.
У ст. 265 ПК України визначено, що податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.
Згідно ст. 270 ПК України об`єктами оподаткування є: 270.1.1. земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; 270.1.2. земельні частки (паї), які перебувають у власності.
Відповідно до п.271.1 – 271.2 ст.271 ПК України базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
Рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Відповідно до п. 288.1 ст.288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.
У п.288.4 ст.288 ПК України визначено, що розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (крім випадків консервації таких земельних ділянок або визнання земельних ділянок забрудненими (потенційно забрудненими) вибухонебезпечними предметами).
Відповідно до п.288.5 - п.288.7 ст.288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: 
288.5.1. не може бути меншою за розмір земельного податку:
для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено, - у розмірі не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області;
288.5.2. не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.
288.7. Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
У п.286.1 ст. 286 ПК України визначено, що підставою для нарахування земельного податку є, зокрема: а) дані державного земельного кадастру.
Згідно ст. 285 ПК України визначено, що базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік.
Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Відповідно до п. п. 14.1.72 п. 14.1 ст. 14, п. 269.1 ст. 269, п. 270.1 ст. 270 ПК України земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється, зокрема, з власників земельних ділянок. Платниками плати за землю є платники земельного податку, зокрема, власники земельних ділянок. Об`єктом оподаткування земельним податком є, зокрема, земельні ділянки, які перебувають у власності.
Спірним у даній справі є, зокрема, як на думку позивача, нарахування земельного податку, оскільки він не є, в розумінні Земельного Кодексу України користувачем земельної ділянки, так як договір оренди земельної ділянки не зареєстрований, тобто є не укладеним.
Згідно з положеннями пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), землекористувачі.
У відповідності до положень пункту 270.1 статті 270 ПК України об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.
Відповідно до пункту 287.1 статті 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
За змістом положень частин першої та другої статті 120 Земельного кодексу України у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об`єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об`єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд розглядав питання обов`язку сплати фізичними та юридичними особами податку на земельну ділянку та підстав і моменту виникнення такого обов`язку. Суд звертає увагу, що у розумінні положень підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1, пункту 269.2 статті 269, підпунктів 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті 270, пункту 287.6 статті 287 ПК України платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов`язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.
Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, що розташовані на орендованій земельній ділянці, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача. Відповідно з моменту набуття права власності на об`єкт нерухомого майна, обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об`єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду.
Незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право власності чи користування земельною ділянкою під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК, обов`язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Аналогічна правова позиція вже була висловлена Верховним Судом України у постановах від 07.07.2015 у справі № 826/12388/13-а, від 08.06.2016 у справі № 21-804а16, від 12.09.2017 у справі № 21-3078а16, а також Верховним Судом у постановах від 31.01.2018 у справі № 825/308/17, від 19.06.2018 у справі № 822/2696/17, від 17.12.2019 у справі № 804/4739/16.
Таким чином, на усіх власників чи користувачів земельними ділянками покладається обов`язок із плати за землю, зокрема, у вигляді земельного податку. При цьому, у разі набуття права власності чи оренди на нерухоме майно обов`язок із сплати земельного податку або орендної плати покладається на власника/орендаря нерухомого майна, незалежно від факту оформлення права власності чи користування відповідною земельною ділянкою.
З урахуванням вказаних положень чинного законодавства, принципу єдності юридичної долі земельної ділянки та розташованих на ній будівель і споруд, колегія суддів зазначає, що обов`язок із сплати земельного податку виникає у особи в силу фактичного використання земельної ділянки (в тому числі, з огляду на користування нею внаслідок набуття права власності на нерухоме майно, на ній розташоване) незалежно від дотримання такою особою вимог земельного чи цивільного законодавства щодо порядку оформлення права землекористування та підстав набуття прав користування, оскільки ПК України як спеціальний акт, що регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначає об`єктом оподаткування саме земельну ділянку, яка перебуває у власності та/або користуванні, не встановлюючи імперативних умов щодо відповідного оформлення відповідного права щодо неї для виникнення обов`язку з плати за землю.
Колегія суддів вказує, що обов`язок із сплати земельного податку пов`язується для особи саме із виникненням права власності або користування земельною ділянкою, а не із обставинами присвоєння такій земельній ділянці кадастрового номеру. При цьому, згідно з пунктом 271.1 статті 271 ПК України базою нарахування земельного податку є нормативна грошова оцінка земельної ділянки або її площа, у разі якщо нормативна грошова оцінка не проведена.
Зазначене відповідає правовим висновкам викладеним у постановах Верховного Суду від 28.05.2019 у справі № 816/352/17, від 03.08.2020 у справі № 826/13307/18, від 22.10.2025 у справі № 640/21409/21 та від 29.01.2026 № 640/21005/19.
Слушним, як на думку колегії, є доводи апелянта, що позивач в судовому засіданні визнав факт користування ним земельною ділянкою.
Згідно з положеннями підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до пунктів 286.1, 286.5 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.
Безспірним є факт не реєстрації позивачем договору оренди земельної ділянки.
Водночас, як уже зазначалось, наведене не звільняє позивача від обов`язку сплачувати земельний податок, який виник у нього у зв`язку з фактичним використання спірної земельної ділянки (з огляду на користування нею внаслідок набуття права власності на нерухоме майно, що на ній розташоване). Про що також обґрунтовано зазначив апелянт.
Згідно ч.4 ст.9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
У справі, що розглядається, апеляційний суд, користуючись принципом офіційного з`ясування обставин справи, визначеним статтею 9 КАС України, витребував інформацію щодо ставок земельного податку та нормативно грошової оцінки земельної ділянки, на якій розташований об`єкт нерухомого майна.
Іще одним доводом позову, є факт зміни коду цільового призначення земельної ділянки, що безпосередньо впливає на розмір ставки земельного податку, визначеного рішенням Болградської міської ради.
Цьому доводу взагалі не надано правової оцінки судом першої інстанції.
Рішенням Болградської міської ради Одеської області №3025-VІІІ від 26.06.2025 «Про затвердження землевпорядної документації щодо земельної ділянки площею 0,2099 (кадастровий номер 5121410100:02:003:0479), місце розташування: Одеська область, Болградський район, м. Болград, вулиця Інзовська,205, та зміни цільового призначення зазначеної земельної ділянки» змінено цільове призначення земельної ділянки комунальної власності площею 0,2099 га (кадастровий номер 5121410100:02:003:0479) для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови для будівництва та обслуговування інших будівель громадсько забудови змінюється на землі для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) (а.с.163-164). 
Зі змісту листа Головного управління Держгеокадастру в Одеській області від 13.07.2026 № 9-15-0.62-4186/2-26 НГО земельної ділянки 5121410100:02:003:0479 станом на 01.01.2025 року згідно Витягу НВ-9915669902025 становила 753098,81 грн, а згідно Висновку від 16.08.2025 №НВ-9974453172025 НГО становить 1075855,46 грн. Відмінність у НГО у 2025 році відбулись за рахунок зміни 13.08.2025 у Державному земельному кадастрі цільового призначення земельної ділянки з цільового призначення 03.15 Для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови на 02.01 Для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка), яка була здійснена на підставі Проекту землеустрою та затверджена рішенням сесій Болградської міської ради від 26.06.2025 №3025-VIII (а.с.156-158, 163-164).
При цьому, колегія суддів акцентує увагу на тому, що станом на день винесення спірного податкового повідомлення-рішення (19.05.2025) не був змінений код цільового призначення земельної ділянки, тобто об`єктивно, про такі обставини, податковий орган не міг бути обізнаним.
Згідно з положеннями підпункту 12.3.3 пункту 12.3 статті 12 ПК України орган місцевого самоврядування у десятиденний строк з дня затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель направляє в електронній формі до контролюючого органу інформацію про нормативну грошову оцінку земель. Контролюючі органи не пізніше 10 липня поточного року складають зведену інформацію про нормативну грошову оцінку земель. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, не пізніше 15 липня поточного року оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті зведену інформацію про проведену нормативну грошову оцінку земель.
У листі Болградської міської ради Одеської області, на виконання вимог ухвали апеляційного суду, №1/02-12/26/1369 від 09.07.2026 зазначено, що протягом періоду з 01.01.2023 і по теперішній час для визначення ставок орендної плати за земельні ділянки на території Болградської територіальної громади діє рішення Болградської міської ради №1177-VIII від 30.06.2022 «Про встановлення ставок орендної плати за земельні ділянка на території Болградської територіальної громади в Одеській області».
Принагідно колегія суддів звертає увагу на те, що предметом оскарження є ППР, яке було винесене 19 травня 2025 року. За правилами адміністративного судочинства, слід здійснювати перевірку правомірності спірного рішення станом на день його винесення.
Згідно п.286.5 ст.286 ПК України платники плати за землю мають право письмово або в електронній формі засобами електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) звернутися до контролюючого органу за своїм місцем реєстрації у контролюючих органах або за місцем знаходження земельних ділянок, у тому числі право на яку фізична особа має як власник земельної частки (паю), для проведення звірки даних щодо:
розміру площ та кількості земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності та/або користуванні платника податку;
права на користування пільгою зі сплати податку з урахуванням положень пунктів 281.4 і 281.5 статті 281 цього Кодексу;
розміру ставки земельного податку;
нарахованої суми плати за землю.
У разі виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником плати за землю на підставі оригіналів відповідних документів або належним чином засвідчених копій таких документів, зокрема документів на право власності, користування пільгою, а також у разі зміни розміру ставки плати за землю контролюючий орган, до якого звернувся платник плати за землю, проводить протягом десяти робочих днів перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Доказів звернення позивача до відповідача із заявою про проведення звірки даних щодо розміру ставки земельного податку, матеріали справи не містять.
Натомість, у матеріалах справи наявна копія скарги в порядку апеляційного оскарження ППР від 19.05.2025 №3474949-2408-1511UA51060030000044366 у якій позивач повідомляв ДПС України про зміну ставки податку через зміну цільового призначення. 
Принагідно колегія суддів зазначає, що доводи позову містять у собі доводи, які за своїм змістом є майже взаємовиключними, оскільки позивач доводить, що він не є платником орендної плати, водночас стверджує, що сума податкового зобов`язання обрахована не вірно через зміну коду цільового призначення землі.
У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції встановлено, що протягом 2025 року була змінена категорія землі житлової та громадської забудови з 03.15 на 02.01, що відповідно потягло за собою зміну і ставку земельного податку з 9% до 3%. Проте, на переконання колегії суддів, вказані зміни жодним чином не можуть бути підставою для звільнення особи від сплати орендної плати, як і не можуть створювати додатковий тягар у вигляді надмірної суми орендної плати. У зв`язку з чим, у межах цієї справи, слід здійснити перевірку відповідності арифметичного нарахування земельного податку.
Здійснюючи перевірку відповідності визначеного розміру грошового зобов`язання, колегія суддів зазначає таке.
Так, податковий період є 2025 року, який розділяється з 01.01.2025 по 12.08.2025 (7 місяців 12 днів) – ставка податку 9%, та з 13.08.2025 по 31.01.2025 (4 місяця 19 днів) – ставка податку 3%.
Спірним податковим повідомленням-рішенням визначено податкове зобов`язання в розмірі 67778,89 грн за 12 місяців, розмір податку за 1 місяць становить 5648,24 грн (67778,89/12), а за 1 календарний день 182,20 грн (5648,24/31). Отже, за період з 01.01.2025 по 12.08.2025 розмір земельного податку становить 41724,08 грн (5648,24 х 7 + 182,20 х 12).
Водночас, з 13.08.2025 року НГО земельної ділянки змінена у зв`язку із зміною коді цільового призначення на 1 075 855,46 грн. При цьому, ставка податку з 01.01.2023 року, згідно рішення Болградської міської ради, становить 3%, а відтак орендна плата за землю за рік складає 32275,66 грн, за один місяць 2689,64 грн (32275,66/12), за 1 календарний день 86,76 грн (2689,64/31). Отже, за період з 13.08.2025 по 31.12.2025 розмір орендної плати становить 12407,00 грн (2689,64 х 4 + 86,76 х 19).
Отже, колегія суддів, у межах даної справи, дійшла висновку, що за 2025 рік вірною сумою орендної плати є 54131,08 грн, а тому спірне податкове повідомлення-рішення в частині нарахування орендної плати в розмірі 13647,81 грн є протиправним, а тому в цій частині податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню. Натомість спірне рішення в частині визначення орендної плати в розмірі 54131,08 грн відповідає розмірі орендної плати за землю, а тому в цій частині слід відмовити у задоволенні позову.
Судом першої інстанції, всупереч вимогам щодо офіційного з`ясування обставин справи, не було встановлено зазначених обставин, що призвело до невірного вирішення справи.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, дійсно, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення покладається на відповідача. Водночас, згідно з частиною першою статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
У контексті спірних правовідносин слід враховувати, що право на податкову пільгу, якою б позивача було звільнено від сплати орендної плати, є винятком із загального правила оподаткування, а тому платник податків, який претендує на таке звільнення, має підтвердити свою відповідність встановленим ПК України для такої пільги критеріям. Відтак, оскільки про наявність у нього права на таку звільнення від оподаткування, як стверджує саме Позивач, - він повинен підкріпити ці твердження відповідними доказами.
Враховуючи зазначене, апеляційний суд зазначає, апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин справи, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Рішення суду першої інстанції не відповідає вказаним критеріям.
Враховуючи наведене, у зв`язку з порушенням судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов до висновку про часткове задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду та прийняття постанови про часткове задоволення позовних вимог.
Відповідно до ч. 6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір в розмірі 968,96 грн. Позовні вимоги у цій справі заявлені 67778,89 грн, а задоволенню підлягають позовні вимоги на 13647,81 грн (20,1357%), а тому на користь позивача слід стягнути судовий збір відповідно до частини задоволених позовних вимог в розмірі 195,11 грн (968,96 х 20,1357/100) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 січня 2026 року у справі №420/37961/25 скасувати.
Ухвалити нову постанову, якою адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044, код ЄДРПОУ ВП: 44069166) задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області форми «Ф» від 19.05.2025 року №3474949-2408-1511-UA51060030000044366 в частині нарахування орендної плати з фізичних осіб в розмірі 13647,81 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 195,11 гривень.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуюча суддя Г.П. Казанчук

Суддя Ю.М. Градовський

Суддя О.В. Єщенко