П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 червня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 400/8560/23	

Категорія 108080100	Головуючий у суді І інстанції: Величко А.В. час і місце ухвалення: спрощене провадження, м. Миколаїв	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача	Семенюк Г.В.	
суддів: 	Федусик А.Г.	
 	Шляхтицький О.І.	

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 р. у справі № 400/8560/23 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, мотивуючи його тим, що наказ про проведення перевірки є протиправним, перевірка проведена без правових на те підстав з порушенням порядку її проведення, а прийняте за результатами перевірки податкове повідомлення-рішення суперечить нормам чинного законодавства. Перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Отримання інформації з власних програм контролюючого органу за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.03.2023 р №141214290707, прийняте Головним управлінням ДПС у Миколаївській області на підставі акту перевірки від 13.03.2023 року № 836/14/29/07/1983815649. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволені адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області зазначає, що податкове повідомлення – рішення від 29.03.2023 №141214290707 прийнято у повній відповідності до вимог чинного законодавства України, а тому підстави для скасування відповідних податкових повідомлень-рішень відсутні.
Позивач надав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу у якому вважає її необґрунтованою, побудованою на помилковому однобічному на користь суб`єкта владних повноважень застосуванні норм матеріального права та за відсутності доказів, що спростовують мотивувальну частину рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.10.2025 року.
На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області “Про проведення фактичної перевірки” від 22.02.2023 № 188-п проведено фактичну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за адресою здійснення діяльності: АДРЕСА_1 . 
Перевірку розпочато 01.03.2023 тривалістю 10 діб, за період ведення діяльності з 23.09.2021 по дату закінчення перевірки. За результатами проведеної перевірки складено акт від 13.03.2023 №836/14/29/07/1983815649, яким встановлено наступні порушення: 
п. 1 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР),а саме : проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції на суму 349435,88грн. (згідно з даними банківських виписок за період 01.01.2022 - 10.03.2023) та 4629,00грн. (за результатами інвентаризації коштів під час перевірки 01.03.2023); 
п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: видача 03.01.2022 о 17:45:50 (дата і час розрахункової операції) розрахункового документа при продажі 1 пляшки горілки “Хортиця срібна прохолода”, 0,375л на суму 71,00 грн. без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України); п. 2 ст. З Закону №265/95-ВР, а саме: видача в період з 01.01.2022 по 10.03.2023 (не враховуючи першу розрахункову операцію від 03.01.2022(час розрахункової операції 17:45:50) розрахункових документів без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України);
п.11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: проведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО без використання режиму попереднього програмування найменування та без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизного товару; 
п. 12 ст.3 Закону №265/95-ВР, а саме: ведення з порушеннями обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. 
На підставі акту від 13.03.2023 №836/14/29/07/1983815649 винесено податкове повідомлення рішення від 29.03.2023 №141214290707 та застосовано фінансові санкції у сумі 554139,60грн. за порушення норм п. 1, п. 2, п. 11, п. 12 Закону №265/95- ВР.
Згідно з додатком до акта фактичної перевірки від 13.03.2023 № 836/14/29/07/1983815649 “розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за результатами фактичної перевірки до позивача застосовано наступні штрафні (фінансові) санкції:
-405,08 грн. - за порушення п. 1 ст. З ЗУ № 265/95-ВР (проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 -10.03.2023 р.). Сума, на яку виявлено порушення - 405,08 грн. Фінансова санкція - 100 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене перше п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
-531 097,32 грн. - за порушення п. 1 ст. З ЗУ № 265/95-ВР (проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції на суму 349 435,88 грн. (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 -10.03.2023 р.) та 4 629,00 грн. (за результатами інвентаризації коштів під час перевірки 01.03.2023 р.). Сума, на яку виявлено порушення - 354 064,88 грн. Фінансова санкція - 150 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене вдруге п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
-71,00 грн. - за порушення п. 2 ст. З ЗУ № 265/95-ВР (видача 03.01.2022 р. о 17:45:50 (дата і час розрахункової операції) розрахункового документа при продажі 1 пляшки горілки “Хортиця срібна прохолода” 0,375 л на суму 71,00 грн. без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України). Сума, на яку встановлено порушення - 71,00 грн. Фінансова санкція - 100 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом товарів (робіт, послуг) за порушення вчинене вперше п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
-16 593,30 грн. - за порушення п. 2 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР (видача 01.01.2022 р. по 10.02.2023 р. (не враховуючи першу розрахункову операцію від 03.01.2022 (час розрахункової операції 17:45:50) розрахункових документів без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України). Сума, на яку встановлено порушення - 11 062,20 грн. Фінансова санкція - 150 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом товарів (робіт, послуг) за порушення вчинене вдруге п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
-5100,00 грн. - за порушення п. 11 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР (проведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО без використання режиму попереднього програмування найменування та без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизного товару. Фінансова санкція - 300 X 17,00 грн. п. 7 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР застосовуються фінансові санкції у розмірі трьохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
- 872,90 грн. - за порушення п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР (ведення з порушеннями обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Сума, на яку встановлено порушення - 872,90 грн.. Фінансова санкція - 100 % вартості товарів (за цінами реалізації) ст. 20 ЗУ № 265/95-ВР.
Не погоджуючись із вказаним вище податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що у відповідача відсутні докази правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 р. №141214290707, внаслідок чого вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне: 

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, обов`язки та повноваження посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За приписами п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (окрім НБУ), у тому числі і після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок і звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, що встановлений законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій і опитування посадових, уповноважених осіб та/чи працівників платника податків відповідно до ст.39 цього Кодексу.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75 ПК України).
За змістом пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Дана перевірка здійснюється контролюючим органом стосовно дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів закріплені у ст.80 ПК України, в якій передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків.
При цьому, у відповідності до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або ж його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності відповідних підстав.
Зокрема, однією з таких підстав є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України).
При цьому, згідно п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки виключно лише за наявності чітких і конкретних підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або ж об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі та найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (ПІБ фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника чи уповноваженої особи) контролюючого органу, а також скріплення мокрою печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу).
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Відповідно до п.81.2 ст.81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.
Отже, податковим законодавством чітко визначено порядок та підстави для призначення відповідної перевірки платника податків, вимоги щодо змісту та форми наказу про проведення перевірки, а також процедуру допуску до проведення фактичної перевірки.
Відповідно до п.58.1 ст.58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян).
Як зазначено в розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, за порушення п. 1 ст. З ЗУ № 265/95-ВР (проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 -10.03.2023 р.) на суму 405,08 грн. застосовано фінансову санкцію - 100 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене перше п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР. Сума штрафних санкцій склала 405,08 грн.
Як зазначено в розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, розмір штрафних (фінансових) санкцій (штрафі) та/або пені, застосовано у розмірі 531 097,32 грн. теж за порушення п. 1 ст. З ЗУ № 265/95-ВР (проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції на суму 349 435,88 грн. (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 - 10.03.2023 р.) та 4 629,00 грн. (за результатами інвентаризації коштів під час перевірки 01.03.2023 р.), тобто на суму виявленого порушення в розмірі 354 064,88 грн. Фінансову санкцію застосовано у розмірі 150 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене вдруге п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
Як вказується в змісті п. 2 розділу 2.2.14. описової частини акту перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649 під час перевірки продавцем ОСОБА_2 було знято Х-звіт (додаток 5 до першого примірника акту перевірки), та у відповідності з п.п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПКУ в присутності працівників контролюючого органу продавцем ОСОБА_2 було проведено інвентаризацію коштів ФОП- ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 , результати якої оформлено описом готівкових коштів (додаток 6 до першого примірника акту перевірки). За даними Х-звіту 01.03.2023 р. о 15:33:40 сума продажів склала 92,00 грн., а за даними опису - 4 721,00 грн., що свідчить про не проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій MINI-T 400МЕ, заводський № ПБ4101451866, фіскальний № 3000931620 на загальну суму 4 629,00 грн., що є порушенням п. 1 ст. З ЗУ № 265.
В подальшому контролюючий орган в цьому розділі акту перевірки вказує, що згідно з банківськими виписками (додаток 8 до першого примірника акту перевірки), наданими ФОП ОСОБА_1 , надходження на її поточний рахунок по еквайрінгу за період з 01.01.2022 р. по 10.03.2023 р. склали 349 840,96 грн., в той же час за даними СОД РРОДПС України (додаток 7 до першого примірника акту перевірки) розрахунки з покупцями проводилися тільки в готівковій формі, що свідчить про проведення розрахунків через банківський термінал без одночасного проведення розрахунків через реєстратор розрахункових операцій, що є порушенням п. 1 ст. З ЗУ № 265).
Таким чином, як слідує із змісту в акті перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649, а саме в описовій частині п. 2) розділу 2.2.14., відсутні відомості про встановлений факт порушення п. 1 ст. 3 ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР, та обґрунтування про вчинення вперше на суму 405,08 грн., за яким застосовано суму штрафних санкцій в розмірі 405,08 грн.
Контролюючим органом не описано обставини, при яких було операцію без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 -10.03.2023 р.) на суму 405,08 грн., найменування товару, дата та час вчинення такого порушення тощо, або інші відомості, що надавали б можливості ідентифікувати подію та визначити обставини. А відтак є незрозумілим, на підставі чого застосовано фінансову санкцію - 100 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене перше п. 1 ст. 17 ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР, що привело до нарахування суми штрафних санкцій в розмірі 405,08 грн.
З аналогічних підстав є незрозумілим за які обставини вчинення правопорушення застосовано фінансову санкцію у розмірі 150 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення вчинене вдруге п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР на суму 531 097,32 грн., тобто теж за нібито за порушення п. 1 ст. 3 ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР (проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції на суму 349 435,88 грн. (згідно з даними банківських виписок за період з 01.01.2022 - 10.03.2023 р.) та 4 629,00 грн. (за результатами інвентаризації коштів під час перевірки 01.03.2023 р.), тобто на суму виявленого порушення в розмірі 354 064,88 грн. Також банківські виписки не можуть бути доказом для висновків даної фактичної перевірки та притягнення позивача до відповідальності згідно п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР за порушення п. 1 ст. З ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР з огляду й на те, що банківські виписки відображають лише надходження коштів на банківський рахунок платника податків, проте не відображаються найменування товару, кількість, вартість та іншу інформацію.
Пункт п. 12. розділу II. “Прикінцеві положення” ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів. 
Пунктом 13 цих прикінцевих положень зазначено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану або обставин непереборної сили: проведення розрахункових операцій, що здійснюються в режимі офлайн, та використання фіскальних номерів із діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, можуть здійснюватися з перевищенням строків, встановлених абзацами третім і четвертим статті 5 цього Закону; зупинити дію абзацу сьомого статті 5 цього Закону.
Акт перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649 не містить інформації та доказів про те, що штрафні санкції за порушення вимог ЗУ від 06.07.1995 № 265/95-ВР застосовані саме за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, а не інших.
Як зазначено в розрахунку сум штрафних (фінансових) санкцій до акту перевірки № 836, контролюючим органом виявлено порушення п. 2 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР, а саме: видача 03.01.2022 о 17:45:50 (дата і час розрахункової операції) розрахункового документа при продажі 1 пляшки горілки “Хортиця срібна прохолода”, 0,375 л на суму 71,00 грн. без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України), за що застосовано фінансову санкцію в сумі 71,00 грн. - 100 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом товарів (робіт, послуг) згідно з п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР як за порушення, вчинене вперше.
Як вказано в розрахунку сум штрафних (фінансових) санкцій до акту вказаного акту, контролюючим органом виявлено порушення п. 2 ст. З ЗУ № 265/95-ВР, а саме: видача в період з 01.01.2022 по 10.03.2023 (не враховуючі першу розрахункову операцію від 03.01.2022 (час розрахункової операції 17:45:50) розрахункових документів без зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (згідно з даними СОД РРО ДПС України), а суму 11 062,20 грн., за що застосовано штрафну санкцію на суму 16 593,30 грн. - 150 % вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), вчинене вдруге, згідно п. 1 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР.
Як вказується в п.1) розділу 2.2.14 акту перевірки №836, під час здійснення контрольної розрахункової операції співробітниками контролюючого органу було встановлено факт проведення розрахункової операції без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку та назви товару в магазині ФОП ОСОБА_1 , за адресою: АДРЕСА_2 при продажі підакцизного товару, а саме: пляшки настоянки “КгоІ” 0,5 л 37,5 об.% вартість 92,00 грн. з 01.03.2023 р. о 15 год. 32 хв., що є порушенням п. 2 ст. 3 Закону № 265. Згідно з даними СОД РРО ДПС України встановлено, що в магазині ФОП ОСОБА_1 , за адресою: АДРЕСА_2 при проведенні розрахункових операцій через РРО (фіскальний № 3000931620) в період з 01.01.2022 по 10.03.2023 р. були випадки видачі розрахункових документів без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на суму 11 133,20 грн., що є порушенням п. 2 ст. 3 Закону № 265.
Окрім того, згідно розрахунку сум штрафних (фінансових) санкцій контролюючим органом за порушення п. 11 ст. З ЗУ № 265/95-ВР, а саме проведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО без використання режиму попереднього програмування найменування та без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизного товару застосовано штраф згідно п. 7 ст. 17 ЗУ № 265/95-ВР в розмірі 300% неоподаткованих мінімумів доходів громадян у розмірі 5 100,00 грн.
Зі змісту акту фактичної перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649 вбачається, що порушення пункту 1, 2, 11 ст.3 ЗУ “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР встановлено контролюючим органом на підставі аналізу даних інформаційної системи СОД РРО ДПС України за період з 01.01.2022 р. по 10.03.2022 р. щодо розрахункових операцій, проведених через реєстратори розрахункових операцій і програмні реєстратори розрахункових операцій за адресою здійснення господарської діяльності: в магазині ФОП ОСОБА_1 , за адресою АДРЕСА_2 (п. 7 до акту фактичної перевірки).
Крім того, як вбачається з акту фактичної перевірки, встановлюючи порушення п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР від 06.07.1995 року, а саме - застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, контролюючий орган також керувався даними системи СОД РРО ДПС України за період з 01.01.2022 по 10.03.2023 роки.
Відтак, порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
В акті перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649 контролюючим органом не доведено виявлення під час перевірки факту реалізації товару, який не відображений в даних бухгалтерського обліку позивача.
Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, у відповідача відсутні докази правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 29.03.2023 р. №141214290707, внаслідок чого вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню. 
Крім того, санкція пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР передбачає відповідальність саме за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, а не за роздрукування та надання розрахункового документа невстановленої форми. Проте під час перевірки належними доказами не встановлено, що в період з 01.01.2022 по 10.03.2022 розрахункові документи не роздруковувалися та не надавалися покупцям.
В акті перевірки відсутні будь-які інші відомості, добуті контролюючим органом самостійно в результаті перевірки. 
За таких обставин, вчинення порушення позивачем у вигляді проведення розрахункової операції через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та помер), а так само застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів не доведено належними та достовірними доказами.
Більш того, ані Законом №265/95-ВР від 06.07.1995, ані Положенням від 05.11.2014 № 705, так і Положенням від 21.01.2016 № 13 недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний до відсутності розрахункового документа як такого.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2019 року у справі №804/2182/13-а. постанові Вищого адміністративного суду України в постанові від « 30» березня 2016 р. К/9991/17757/12.
Крім того, у спірних правовідносинах при оцінці дій платника податків за будь-яких обставин слід враховувати викладений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Як неодноразово зазначав Верховний Суд у своїх постановах, встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
За змістом Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» правопорушенням є здійснення розрахункових операцій за відсутності розрахункового документа як такого, а не здійснення таких операцій на підставі розрахункових документів, що містять окремі недоліки, які не впливають ні на зміст розрахункової операції, ні на зміст платіжної операції.
Навіть формальна відсутність рядку 9 у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції. До того ж рядок 9 фіскального чека є по суті інформацією, що конкретизує операцію з купівлі-продажу конкретних товарів, а саме - алкогольних напоїв, що у випадках, визначених законом маркуються марками акцизного податку.
Оскільки в період з 01.01.2022 по 10.03.2023 розрахункові операції в безготівковій формі відбувалися з видачею розрахункових документів, Відповідачем не доведено наявність правових підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 1, 5 статті 17 Закону №265/95-ВР (за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа.
Статтею 17 Закону № 265/95-ВР не передбачено відповідальності за порушення правил оформлення розрахункових документів, а отже, застосування до Позивача штрафних санкцій є незаконним.
Вказана позиція узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія Вестберга таксі Актіеболаг та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що ...адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
В той час, матеріали фактичної перевірки не містять доказів, що б підтверджували обставини вчинення ФОП ОСОБА_1 правопорушень, передбачених п. 1, п. 2, п. 11 ст. 3 ЗУ №265/95-ВР, та були підставою для притягнення Позивача до відповідальності за ст. 17 цього Закону.
Як зазначено в розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, встановлено порушення п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР (ведення з порушеннями обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку) на суму 872,90 грн., та застосовано фінансову санкцію – 100 % вартості товарів (за цінами реалізації) ст. 20 ЗУ № 265/95-ВР.
Згідно п. 12. ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» від 06.07.1995 року №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише товарів (послуг), що відображаються в такому обліку. 
Статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР встановлено, що застосування до суб`єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковуються у встановленому порядку, фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менш десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян. 
Таким чином, застосування штрафних санкцій у подвійному розмірі вартості товару відповідно до ст. 20 Закону України № 265/95-ВР можливе лише за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Відповідно до ст. 6 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.
Національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044), яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності. 
Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. 
Відповідно до приписів частин 1, 2 та 5 статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. 
Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.
В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" покладено на уповноважену особу. 
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Аналогічні правові висновки наведені у постановах Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 30.01.2018 у справі № 810/1148/17.
Отже, обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій передбачених статтею 20 Закону №265/95-ВР є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження), а розмір штрафних санкцій залежить від ціни фактично реалізованого товару , який не облікований належним чином. 
В акті перевірки від 13.03.2023 р. № 836/14/29/07/1983815649 контролюючим органом не доведено виявлення під час перевірки факту реалізації товару, який не відображений в даних бухгалтерського обліку Позивача.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області, - залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2025 року по справі № 400/8560/23, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
Судді	  	О.І. Шляхтицький   А.Г. Федусик