ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 червня 2026 р.	Справа № 440/11919/25	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.,
представника відповідача - Кремер Л. Ю., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2026, головуючий суддя І інстанції: А.Б. Головко, м. Полтава, повний текст складено 30.03.26 по справі № 440/11919/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" 
до  Головного управління ДПС у Закарпатській області   
про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" (далі по тексту – ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ», позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі по тексту – ГУ ДПС у Закарпатській області, відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області № 334 від 13.08.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 року по 28.12.2028 року, видану ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100.
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність рішення ГУ ДПС у Закарпатській області 
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність та безпідставність винесеного ГУ ДПС у Закарпатській області рішення № 334 від 13.08.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 по 28.12.2028, виданої ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100, оскільки всупереч вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (Інструкція - № 281/171/578/155), контролюючим органом не було здійснено зняття фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах, а Акт перевірки не містить ані фактів встановлення зберігання необлікованого пального, ані фактів реалізації необлікованого пального, а тому висновок контролюючого органу про порушення позивачем порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, є недоведеним.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2026 по справі № 440/11919/25 адміністративний Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" (вул. Чкалова, буд. 213, м. Кременчук, Полтавська область, 39623; код ЄДРПОУ 44702151) до Головного управління ДПС у Закарпатській області (вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000; код ЄДРПОУ 44106694) про визнання протиправним та скасування рішення задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №334 від 13.08.2025 року про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 року по 28.12.2028 року, видану ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3028,00 грн.
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2026 у справі № 440/11919/25 та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив про прийняття оскаржуваного рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, з викладенням висновків, що не відповідають фактичним обставинам по справі, що є підставою для його скасування.
Повідомив, що в діях контролюючого органу відсутні будь-які ознаки протиправності, оскільки під час проведення фактичної перевірки встановлено, що у проміжку часу з 10 год 50 хв по 13 год 04 хв, а саме: о 12 год 14 хв 59 с, о 12 год 15 хв 07 с, о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с оператором АЗС позивача було здійснено операцію з приймання пального (паливо дизельне «ДП-Л-Євро5-ВО» в кількості 10800 літрів на загальну суму 528984,00 грн, бензин автомобільний «А-95 Євро5-Е5» в кількості 2860 літрів на загальну суму 145802,80 грн, газ «нафтовий скраплений» в кількості 2000 літрів на загальну суму 66560,00 грн, газ «нафтовий скраплений» в кількості 450 літрів на загальну суму 19976,00 грн), але фактично пальне не отримувалось (бензовозів на АЗС не було), що в свою чергу, свідчить про штучне збільшення залишків пального в даних Х-звіту з РРО у часовому проміжку між 10 год 31 хв (час контрольної розрахункової операції, проведеної посадовою особою ГУ ДПС у Закарпатській області), та 13 год 04 хв (час роздрукування Х-звіту за 22.05.2025 з реєстратора розрахункових операцій), що правомірно слугувало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Зауважив, що за змістом акцизних накладних доставка і відвантаження пального здійснювалась автомобільним транспортним засобом з державним номерним знаком НОМЕР_1 . Разом з цим, згідно з отриманою відповіддю від Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області, рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_1 за маршрутом м. Ужгород – м. Мукачево - с. Гребля не зафіксовано.
Таким чином, встановлено порушення ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (надлишок пального) станом на 10 год 50 хв 22.05.2025 на загальну суму 761322,80 грн., в тому числі: палива дизельного «ДП-Л-Євро5-ВО» в кількості 10800 літрів на загальну суму 528984 грн.; бензину автомобільного «А-95 Євро5-Е5» в кількості 2860 літрів на загальну суму 145802,80 грн; газу нафтового скрапленого в кількості 2000 літрів на загальну суму 66560,00 грн; грн газу нафтового скрапленого в кількості 450 літрів на загальну суму 19976,00 грн.
Звернув увагу, що за змістом наданих до перевірки товарно-транспортних накладних, автомобіль з причіпом (державний номерний знак НОМЕР_1 ) для злиття палива дизельного та бензину автомобільного на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд.100, рухався: із села Холмок Ужгородського району, здійснюючи перевезення палива дизельного «ДП-Л-Євро5 ВО» в секції № 1 автоцистерни та з села Яноші Берегівського району, палива дизельного «ДП-Л-Євро5-ВО» в секції № 1 автоцистерни, з м. Мукачево, вул. Пряшівська, буд. 2-б, бензину автомобільного «А-95 Євро 5-Е5» в секції № 1 автоцистерни. Однак, згідно з технічними характеристиками, автомобіль DAF XF 105.460 є сідельним тягачем і не обладнаний ємністю для перевезення рідких вантажів. Отже, весь вантаж за даними ТТН мав знаходитися у причепі, тобто відомості, вказані в ТТН не відповідають технічним характеристикам причепу. 
З огляду на те, що бензин і дизельне пальне мають різні фізико-хімічні властивості та різні коди УКГ ЗЕД, їх перевезення в одному відсіку (секція 1) призвела б до змішування, що дає підстави вважати про відсутність фактичного перевезення, а ТТН та дані РРО мають формальний характер. 
До того ж, сумарний об`єм у 13660 л (4800+6000+2860) для першої секції є аномальним, адже у середньому секція № 1 становить 5000-8000 літрів. Секція понад 10000 л у стандартному причепі, що складається з дев`яти секцій, не зустрічається, оскільки це порушує правильний розподіл навантаження на осі автомобіля. Враховуючи вищевикладене, суперечливі дані в ТТН (різні види пального та нереальний об`єм в одній секції) свідчать про відсутність у позивача належного доказу щодо приймання пального о 12 год 14 хв 59 с, о 12 год 15 хв 07 с, о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с, а самі по собі дані РРО не можуть вважатися належними доказами, якщо вони не підтверджені іншими допустимими доказами.
Просив врахувати, що рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 04.12.2025 у справі № 440/11925/25, яке набрало чинності 20.02.2026 за позовною заявою ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» до ГУ ДПС у Закарпатській області встановлено, що автомобіль з причіпом (державний номерний знак НОМЕР_1 ) знаходився на АЗС ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» за адресою: Закарпатська область, Хустський район, с. Гребля, вул. без назви, 341 та зливав пальне згідно з чеками приймання пального о 12 год 19 хв 50 с, о 12 год 20 хв 01 с, о 12 год 20 хв 12 с.
Враховуючи преюдиційність встановленої у справі № 440/11925/25 обставини, автомобіль з причіпом (державний номерний знак НОМЕР_1 ) не міг одночасно зливати пальне і на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд.100, о 12 год 14 хв 59 с, о 12 год 15 хв 07 с, о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с, оскільки відстань між с. Гребля Хустського району та м. Мукачево становить приблизно 53 км тобто приблизно 1 година 37 хв часу їзди. Зазначена обставина, яка не спростована висновками судів у справі №440/11925/25, на переконання апелянта, також вказує на відсутність приймання пального на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд.100 та свідчить про штучні маніпуляції з даними РРО ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ».
У надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 22.06.2026 контролюючий орган зазначив, що надані позивачем ТТН від 22.05.2025 № 82406, № 82410 та №82399 не можуть вважатися належними та допустимими доказами в розумінні ст. 73, 74 КАС України, оскільки містять неусувні технічні та фізико-хімічні суперечності, що спростовують факт реального здійснення операцій з перевезення та приймання пального.
Щодо технічної неможливості транспортування зазначеного об`єму вантажу вказав, що створення секції об`ємом понад 13 000 літрів у стандартному багатосекційному причепі є технічно неможливим через критичне порушення вагових параметрів та правил розподілу навантаження на осі транспортного засобу.
До того ж, дизельне пальне та бензин автомобільний є різними нафтопродуктами, які мають відмінні фізико-хімічні властивості (фракційний склад, температуру спалаху, густину) та класифікуються за різними кодами УКТ ЗЕД. Транспортування зазначених товарів у межах однієї герметичної технологічної ємності (Секції № 1) неминуче призвело б до їхнього змішування та повної втрати товарних якостей нафтопродуктів (створення непридатної до використання суміші). Водночас, за даними реєстраторів розрахункових операцій позивача, на АЗС (м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд. 100) відбулося оприбуткування та приймання пального як окремих, чистих, кондиційних продуктів. Перевіркою не встановлено наявність резервуарів на АЗС із змішаним пальним.
Щодо приймання газу «нафтовий скраплений» в кількості 2000 літрів на загальну суму 66560,00 грн, газу «нафтовий скраплений» в кількості 450 літрів на загальну суму 19976,00 грн о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с 22.05.2025 за даними РРО, то в даному випадку ТТН від 22.05.2025 № 000021792 містить неповні відомості, а саме відсутні години навантаження 22.05.2025 газу «нафтовий скраплений» в кількості 2450 літрів з пересувного акцизного складу ВО4117XF у пункті: с. Чистилів, Тернопільська область, та відсутні години розвантаження 22.05.2025 у пункті: Закарпатська область, м. Мукачево, вул.Галицького,100, що не дає можливість підтвердити реальне здійснення господарської операції щодо приймання пального до приходу посадових осіб ГУ ДПС у Закарпатській області на АЗС, враховуючи відстань (приблизно 300 км) між вказаними пунктами та час перебування у дорозі. Наведені факти безапеляційно доводять, що відомості в ТТН не відповідають об`єктивній дійсності.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Представник позивача в судове засідання не прибув, про дату, час та місце проведення такого був повідомлений заздалегідь та належним чином, про причини неявки не повідомив.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримала правову позицію, викладену у апеляційній скарзі, просила її задовольнити.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа (код ЄДРПОУ 44702151).
Господарська діяльність ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, зокрема, на АЗС з магазином за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд.100.
На підставі наказу Головного управління ДПС у Закарпатській області №433-п від 15.05.2025 року проведена фактична перевірка ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" за адресою здійснення господарської діяльності: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, буд. 100.
За результатами фактичної перевірки контролюючим органом складений акт від 02.06.2025 року № 9686/Ж5/716/1603/РРО/44702151, яким встановлено порушення: - п. 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
13.08.2025 Головним управлінням ДПС у Закарпатській області прийнято рішення №334 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 року по 28.12.2028 року, видану ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100.
Позивач не погодився із рішенням Головного управління ДПС у Закарпатській області №334 від 13.08.2025 року про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029 та оскаржив його до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та протиправності рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області № 334 від 13.08.2025 року про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 року по 28.12.2028 року, видану ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100, як такого, що прийнято відповідачем не на підставі, що визначені Конституцією та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, за відсутності доведеності факту здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029, зберігання та/або реалізації необлікованого пального, об`єм якого перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара.
За висновком суду, залученими до матеріалів справи доказами підтверджується, що позивач оприбуткував відповідний товар шляхом внесення відомостей про прийняті об`єми пального до РРО, на підтвердження чого до матеріалів справи залучені копії Х-звіту, Z-звіту, змінних звітів, у той час як вказана в акті фактичної перевірки та у відзиві відповідача відмінність залишків пального згідно Х-звіту та фактичними залишками пального обґрунтовується виключно математичними обрахунками відповідача, згідно з якими останнім не враховано об`єм пального, що надійшов на АЗС 22.05.2025.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі - ПК України).
Як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом № 265/95-ВР.
Відповідно до абзацу 1 статті 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України, пунктом 80.1 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Згідно з пунктом 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
З аналізу вказаних положень убачається, що посадові особи контролюючого органу уповноважені розпочати проведення фактичної перевірки за умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Колегією суддів встановлено, що керуючись підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпунктами 80.2.2, 80.2.3, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у зв`язку з наявною інформацією та інформацією, отриманою від покупців (споживачів), яка свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації, на підставі наказу від 15.05.2025 № 433-ПП та направлень на перевірку, проведено фактичну перевірку позивача, за наслідками якої складено Акт від 30.05.2025 № 9686/Ж5/716/1603/РРО/ НОМЕР_2 .
Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем не заперечується правомірність призначення та проведення фактичної перевірки, однак останній не згодний з її результатами.
Надаючи оцінку фактичним обставинам, які зафіксовані в акті перевірки, та стали підставою прийняття оскаржуваного рішення, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно із пунктом 44.1 статі 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
27.07.2024 набрав чинності Закон № 3817-IX, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України.
За визначенням, наведеним у пункті 40 частини 1 статті 1 Закону № 3817-ІХ, ліцензія - право суб`єкта господарювання на провадження відповідного виду (кількох видів) господарської діяльності.
Згідно з пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону № 3817-ІХ підставами для прийняття органом ліцензування рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності є:
факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, - зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або в рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара;
факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання необлікованого пального, встановлений контролюючим органом в ході перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або у рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 10 відсотків обсягу залишків пального.
Об`єм необлікованого пального визначається в літрах та/або кілограмах.
Методика визначення об`єму необлікованого пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Колегією суддів встановлено, що підставою для прийняття спірного рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності – роздрібної торгівлі пальним контролюючим органом за пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону № 3817-ІХ слугували висновки Акту перевірки про встановлення порушення ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, зокрема палива дизельного «ДП-Л-Євро5-ВО» в кількості 10800 літрів на загальну суму 528984 грн.; бензину автомобільного «А-95 Євро5-Е5» в кількості 2860 літрів на загальну суму 145802,80 грн; газу нафтового скрапленого в кількості 2000 літрів на загальну суму 66560,00 грн; грн. газу нафтового скрапленого в кількості 450 літрів на загальну суму 19976,00 грн.
Так, за висновками контролюючого органу, згідно з чеками приймання пального встановлено, що в проміжку часу з 10 год 50 хв по 13 год 04 хв, а саме: о 12 год 14 хв 59 с, о 12 год 15 хв 07 с, о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с оператором АЗС було здійснено операцію з приймання пального : Паливо дизельне "ДП-Л-Євро5-ВО" в кількості 10800 літрів на загальну суму 528984,00 грн, бензин автомобільний "А-95 Євро5-Е5" в кількості 2860 літрів на загальну суму 145802,80 грн, газ "нафтовий скраплений" в кількості 2000 літрів на загальну суму 66560,00 грн, газ "нафтовий скраплений" в кількості 450 літрів на загальну суму 19976,00 грн, але фактично пальне не отримувалось (бензовозів на АЗС не було).
Колегія суддів зауважує, що відповідно до пункту 232.1 статті 232 ПК України у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та умовним кодом ведеться окремо облік обсягів пального або спирту етилового, що: оподатковуються акцизним податком, у тому числі окремо за кожною відмінною ставкою податку; оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; не підлягають оподаткуванню; звільняються від оподаткування.
Обсяги ввезеного на митну територію України пального або спирту етилового обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в такій послідовності:
1) зараховуються автоматично на підставі оформлених належним чином митних декларацій у розрізі платників податку та умов оподаткування пального або спирту етилового за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД;
2) розподіляються між акцизними складами пересувними, що використовуються під час такого ввезення, або акцизними складами, які є ліцензійними митними складами, на яких здійснюється митне оформлення, на підставі акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, складених платником податку - розпорядником таких акцизних складів пересувних/акцизних складів.
Ведення обліку обсягів пального або спирту етилового у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, розміщує на своєму офіційному веб-сайті відомості щодо зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового акцизних складів з уніфікованими номерами та адресами їх місцезнаходження.
Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20° C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.
Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового забезпечує автоматичний облік у розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:
обсягів пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних;
обсягів пального або спирту етилового, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок, які оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;
обсягів пального або спирту етилового, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального або спирту етилового за рахунок коштів, сплачених до бюджету, в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;
сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального та спирту етилового;
обсягів залишків пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового працює постійно (24 години щоденно), крім часу, необхідного для її технічного обслуговування.
Технічне обслуговування системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового проводиться у часові проміжки з незначною кількістю звернень до неї платників акцизного податку.
Інформація про запланований час технічного обслуговування cистеми електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового розміщується на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше ніж за 24 години до початку проведення технічного обслуговування.
Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового та реєстрації платників податків - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних, акцизних складів/акцизних складів пересувних у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового встановлюється Кабінетом Міністрів України.
У розумінні підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.
Для цілей статей 230-233 цього Кодексу скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15°С.
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:
обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;
добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;
добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15° С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників.
Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, затверджено Інструкцію (далі - Інструкція №281/171/578/155) про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції № 281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.
Відповідно до вимог підпункту 10.3.1 пункту 10.3 розділу 10 Інструкції №281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.
На виконання вимог пункту 14.3 Інструкції № 281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік. Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
У відповідності до пункту 14.7 Інструкції № 281/171/578/155, для оперативного контролювання за наявністю нафти і нафтопродуктів у резервуарах, з яких здійснювався відпуск нафтопродуктів, матеріально відповідальні особи повинні здійснювати вимірювання кількості нафтопродуктів щодоби, у інших резервуарах - за встановленим на підприємстві порядком. Якщо в результаті перевірки між обліковим залишком і фактичним залишком нафти і нафтопродуктів виявлені розбіжності, які перевищують норми природних втрат (v0040400-86) та границі відносної похибки вимірювання, матеріально відповідальна особа повинна письмово повідомити про це керівника підприємства для прийняття рішення з визначення причин розбіжності. У разі потреби керівник підприємства своїм розпорядженням призначає вибіркову інвентаризацію.
Отже суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією від 20.05.2008 № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України. 
Аналогічна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі № 826/18483/13-а (адміністративне провадження № К/9901/3580/18, а також послідовно і в постановах від 19 квітня 2023 року у справі № 360/2657/20 (адміністративне провадження К/9901/3580/18), від 12 грудня 2018 року у справі № 819/1026/13-а (К/9901/19561/18).
Отже, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Аналогічна позиція викладена і, зокрема, в постанові Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі № 823/1917/16 (адміністративне провадження №К/9901/36400/18).
До того ж, послідовно і при розгляді адміністративних справ, викладених у постановах від 14.05.2020 у справі № 823/1918/16, від 08.09.2020 у справі № 823/990/16, від 18.09.2020 у справі № 823/1977/16, від 28.09.2020 у справі № 823/1978/16, від 08 грудня 2021 року у справі № 640/7415/19 Верховний Суд указав, що співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).
Таким чином, під час проведення фактичної перевірки у посадових осіб контролюючого органу є обов`язок проведення фактичного вимірювання залишків пального в резервуарах та зазначення в акті перевірки та додатку до нього інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає Інструкція від 20.05.2008 № 281/171/578/155.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09.12.2025 по справі № 580/4269/24, яка в силу частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковою для врахування.
Разом з цим, дослідивши Акт перевірки, колегією суддів встановлено, що останній не містить відомостей про методи та способи, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає Інструкція від 20.05.2008 № 281/171/578/155.
Даних про те, яким чином проводилось зняття залишків та скільки разів проведено вимірювання в Акті перевірки також не відображено. Доказів того, що складався акт зняття залишків пального до матеріалів справи відповідачем не надано.
Фактично, висновок контролюючого органу про допущення позивачем порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР базується виключно на власних математичних розрахунках та припущень перевіряючих про відсутність поставки нафтопродуктів 22.05.2025.
Так, колегією суддів встановлено, що згідно з відомостями, вказаними у Х-звіті за 22.05.2025, (до 12 год 22 хв) обсяг нафтопродуктів на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100 становив: резервуар 4 (дизельне пальне) - 15236,04 л; резервуар 5 (бензин А-95) – 8796,58 л; резервуар 6 (скраплений газ) – 5270,14 л.
За змістом змінних звітів на АЗС № 0622 (з 12 год 22 хв до 20 год 09 хв), залишок :
- газу скрапленого залишок на початок зміни становить 3478,23 л, надходження – 2000 л, відпущено – 208,09 л, залишок на кінець зміни – 5270,14 л;
- бензину А-95 залишок на початок зміни становить 8796,58 л, відпущено – 191,97 л, залишок на кінець зміни – 8604,61 л;
- палива дизельного залишок на початок зміни становить 15236,04 л, відпущено – 739,62 л, залишок на кінець зміни 14495,42 л.
Відповідно до товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) від 22.05.2025 № 82410, № 82406, № 82399 та журналів обліку нафтопродуктів, позивачу 22.05.2025 відвантажено:
- палива дизельного ДП-Л-Євро-5-ВО – 4800 л та 6000 л;
- бензину автомобільного А-95-Євро 5-Е5 – 2860 л;
- газу нафтового скрапленого – 2450 л.
При цьому, перелічені документи надавались ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» контролюючому органу під час проведення перевірки, що не спростовується останнім.
Крім того, контролюючим органом не заперечувалась і та обставина, що дані про кількість пального, що надійшла та оприбуткована 22.05.2025 міститься в базах даних СОД РРО податкового органу.
Відтак, з урахуванням зазначених контролюючим органом даних про фактичні залишки пального відповідно до Х-звітів, різниця (надлишки та/або нестача) між фактичною кількістю пального, що знаходиться в резервуарах та кількістю пального за обліковими даними АЗС станом на 22.05.2025 – відсутня.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів констатує, що позивач оприбуткував відповідний товар шляхом внесення відомостей про прийняті об`єми пального до РРО, на підтвердження чого до матеріалів справи залучені копії Х-звіту, Z-звіту. Про належне оприбуткування пального позивачем також свідчать залучені до матеріалів справи копії змінних звітів; відповідні відомості відображені позивачем і в бухгалтерському обліку.
У свою чергу, лист ТУ БЕБ Закарпатській області від 02.06.2025 № 23.6/05.2.61/5520-25, на який посилається апелянт в якості підтвердження відсутності факту поставки позивачу 22.05.2025 пального, не може слугувати єдиним доказом інкримінованого правопорушення, адже будь-яких доказів розміщення стаціонарних засобів відстеження дорожнього руху ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття» безпосередньо на маршруті транспортних засобів, що здійснювали поставку нафтопродуктів, до матеріалів справи не надано. Також, не містять матеріали справи і доказів безперебійної роботи ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття», особливо з урахуванням діючого на території України воєнного стану.
Покликання апелянта на встановлені у справі № 440/11925/25 обставини перебування автомобіля з причіпом (державний номерний знак НОМЕР_1 ) за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул.Данила Галицького, буд.100, о 12 год 14 хв 59 с, о 12 год 15 хв 07 с, о 12 год 15 хв 13 с, о 12 год 57 хв 21 с, що нібито унеможливлює його одночасне перебування у с. Гребля Хустського району, не спростовують відсутність будь-яких розбіжностей у фактичних залишках пального у даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, які саме і є належними доказами оприбуткування нафтопродуктів у розумінні Інструкції від 20.05.2008 № 281/171/578/155.
У свою чергу, ймовірне зазначення у ТТН помилкових відомостей про транспортний засіб, який здійснював поставку нафтопродуктів, не є предметом спору у даній справі.
Доводи апелянта про те, що автомобіль, який перевозив нафтопродукти, не обладнаний ємністю для перевезення рідких вантажів, а тому весь вантаж за даними ТТН мав знаходитися у причепі, тобто відомості, вказані в ТТН не відповідають технічним характеристикам причепу, є виключно припущенням контролюючого органу, яке не підтверджується жодними доказами по справі.
У зв`язку з вищевикладеним, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючим органом належними та допустимими доказами не доведено факту здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029, зберігання та/або реалізації необлікованого пального, об`єм якого перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара, що відповідно свідчить про протиправність застосування до позивача наслідків пункту 28 частини 2 статті 46 Закону № 3817-ІХ.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №334 від 13.08.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №07020314202300029 терміном дії з 28.12.2023 року по 28.12.2028 року, видану ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Данила Галицького, 100, прийняте відповідачем не на підставі, що визначені Конституцією та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, є протиправним та підлягає скасуванню, що має наслідком прийняття рішення про відмову у задоволенні вимог апеляційної скарги.
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -.

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2026 по справі № 440/11919/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	С.П. Жигилій   Я.М. Макаренко   	
Повний текст постанови складено та підписано 02.07.2026