ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

головуючий суддя у першій інстанції: Юзьків М.І.

18 червня 2026 року	м. Львів	Справа № 500/6463/25 пров. № А/857/17780/26	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Бруновської Н.В.
суддів: Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року у справі № 500/6463/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕХ АГРО ЗАХІД" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -
ВСТАНОВИВ :
12.11.2025р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ТЕХ АГРО ЗАХІД" (далі – ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД") звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому, просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області № 13420066/44034238 від 05.11.2025р., яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 594 від 22.08.2025р.;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №594 від 22.08.2025р. за датою її фактичного подання.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 17.02.2026р. позов задоволено.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Тернопільській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 17.02.2026р .скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" з 23.03.2021р. зареєстроване як юридична особа, основним видом діяльності є КВЕД 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, перебуває на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі ЄДР). Позивач є платником податку на додану вартість (далі ПДВ).
27.05.2025р. ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" та Фермерське господарство "АГРО ЕКОЛАН" (ІПН 381950419043) уклали Договір поставки № 2705/25-69 за умовами якого отримано передоплату в сумі 514 740,00 грн. в т.ч. ПДВ 85 790,00 грн. згідно рахунку № 341 від 21.08.2025р. за товар, а саме: Добриво складне азотно-фосфорно-калійне марки 15-15-15 3105 20 10 00.
Вищевказаний товар придбано в постачальника ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА" (ІПН 354292226553) за Договором поставки товару № 188 від 14.01.2025р. та видаткової накладної № 6128 від 24.07.2025р. 
Відповідно до акту звірки взаєморозрахунків між позивачем та постачальником уся сума за купівлю товару була сплачена. Товар зберігався на складі позивача в м. Ланівці. Реалізацію вказаного товару здійснено 02.09.2025р. згідно видатковою накладною № 551 від 02.09.2025р. Транспортування товару здійснювалось із залучення перевізника ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) за ТТН № 551 від 02.09.2025р. Розвантаження здійснено на склад контрагента ТОВ "АГРО ЕКОЛАН" в смт. Гусятин, Гусятинського р-ну, Тернопільської обл. 
На підставі отриманої від покупця передоплати за правилом першої події виписано та відправлено на реєстрацію податкову накладну № 594 від 22.08.2025р. виписану на отримувача (покупця) Фермерське господарство "АГРО ЕКОЛАН" (код ЄДРПОУ 38195043), щодо поставки добриво складне азотно-фосфорно-калійне марки 15-15-15 3105 20 10 00, код товару згідно з УКТ ЗЕД - 3105201000, на загальну суму 514740,00 грн ПДВ - 85790,00 грн.
Комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації зупинено реєстрацію спірної накладної № 594 від 22.08.2025р. ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" з наступним мотивуванням: "ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.6808%, "Рпоточ"=19245.64 
Водночас, контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зокрема, надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових формі галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/ або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі."
ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" подав до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрації яких зупинено від 16.09.2025р., а саме: Договір поставки товару № 188 від 14.01.2025р., Акт звірки взаєморозрахунків за період січень 2025 року – жовтень 2025 року, штатний розпис Товариства від 01.10.2025р., Витяг з Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального, заключна виписка за період з 14.03.2025р. - 14.03.2025р.; Акт надання послуг № 203 від 31.12.2024р.; Акт надання послуг № 204 від 31.12.2024р.; Договір оренди № 1912/24-1 від 19.12.2024р.; Договір № 1912/24-2 суборенди майна від 19.12.2024р.; Наказ № 5-К від 16.04.2025р.; Заява за формою № 20-ОПП; Заява за формою № 20-ОПП; Виписка за рахунками за 15.07.2025р.; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 24.07.2025р. – 30.09.2025р.; Оборотно сальдова відомість по рахунку 631 за 24.07.2025р. – 30.09.2025р.; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 24.07.2025р. – 30.09.2025р.; Товарно-транспортна накладна SEA-NPK-426 від 24.07.2025р.; Акт надання послуг № 94 від 25.07.2025р.; Видаткова накладна № 6128 від 24.07.2025р.; Виписка за рахунками за 22.08.2025р.; Рахунок № 341 від 21.08.2025р.; Акт звірки взаємних розрахунків по стану за період 01.08.2025р. – 29.09.2025р.; Товарно-транспортна накладна № 551 від 02.09.2025р.; Видаткова накладна № 551 від 02.09.2025р.; Договір № 2705/25-69 поставки товару від 27.05.2025р.; Додаток 4 ДФ Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору; Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
28.10.2025р. повідомленням контролюючого органу проінформовано позивача про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
У відповідь на повідомлення від 28.10.2025р. №13397472/44034238 контролюючого органу ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" 30.10.2025р. на повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних разом із такими додатками надано повторно документи, які вже надсилалися платником податків на розгляд Комісії Повідомленням № 6 від 24.10.2025р.. Додатково надано Акт взаємозвірки за період січень 2025 - жовтень 2025 між ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" та ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА", Витяг з Єдиного реєстру ліценціатів та місць обігу пального термін дії з 01.05.2025 та Штатний розпис з 01.10.2025р.
Комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 13420066/44034238 від 05.11.2025р. про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкової накладної № 594 від 22.08.2025р. у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація: платником не надано пояснення щодо достатності трудових ресурсів (послуги навантаження/розвантаження); не надано належним чином оформлені ОСВ по 281,631,361 рахунках, акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів; картки складського обліку запасів; сертифікати якості; наявне чинне рішення ГУ ДПС про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п.8 критеріїв, ризики не спростовано.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
п.201.10 ст.201 ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його ПН та/або РК до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Крім того, п.201.10. ст.201 ПК України якщо надіслані ПН/РК сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації ПН/РК надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
п.201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
В п.1 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 (далі - Порядок №1165), видно, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Згідно п.7, п.10, п.11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.
У разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються: 1) номер та дата складення ПН/РК; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/ РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії регіонального рівня повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Відповідно до п.25 Порядку №1165 комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Так, у додатку №1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Колегія суддів звертає увагу апелянта на ту обставину, що реєстрація спірних податкових накладних була зупинена на підставі п.201.16 ст.201 ПК України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації податкову накладну в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Однак, суд апеляційної інстанції зазначає, п.4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2029р. №520 ( далі Порядок –№ 520) визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
В п.3-п.5 Порядку №520 видно, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені п.9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому ст.42 глави 1 розділу II Кодексу.
п.9 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п.4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п.4 цього Порядку:
-або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
-або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
-або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017р. №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017р. №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01.06.2020 №261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
п.10 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Судом апеляційної інстанції встановлено, а наявними у матеріалах справи письмовими доказами підтверджено, що до контролюючого органу від ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" надійшли пояснення та відповідні документи для підтвердження реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Суд апеляційної інстанції вказує, що контролюючим органом у квитанціях не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкових накладних.
Водночас, незважаючи на відсутність конкретизації контролюючого органу стосовно документів, які має надати платник податків, позивач після зупинення реєстрації ПН подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарських операцій, щодо яких складено спірні ПН.
Із змісту наявних у матеріалах справи письмових доказів видно, що 27.05.2025р. між ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" та Фермерським господарством "АГРО ЕКОЛАН" (ІПН 381950419043) укладено Договір поставки № 2705/25-69 за умовами якого отримано передоплату в сумі 514 740,00 грн. в т.ч. ПДВ 85 790,00 грн. згідно рахунку № 341 від 21.08.2025р. за товар, а саме: Добриво складне азотно-фосфорно-калійне марки 15-15-15 3105 20 10 00.
Вищевказаний товар придбано в постачальника ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА" згідно Договором поставки товару № 188 від 14.01.2025р. та видаткової накладної № 6128 від 24.07.2025р.
Відповідно до акту звірки взаєморозрахунків між позивачем та постачальником уся сума за купівлю товару сплачена. Товар зберігався на складі позивача в м. Ланівці. Реалізацію вказаного товару здійснено 02.09.2025р. згідно видатковою накладною № 551 від 02.09.2025р. Транспортування вказаного товару здійснювалось із залучення перевізника ФОП ОСОБА_1 згідно з ТТН № 551 від 02.09.2025р . Розвантаження здійснено на склад контрагента ТОВ "АГРО ЕКОЛАН" в смт. Гусятин, Гусятинського р-ну, Тернопільської обл.
Крім того, позивач надав повні та обґрунтовані пояснення з підтверджуючими документами.
Колегія суддів критично оцінює наведену у оскаржуваному рішенні підставу для відмови ненадання платником податків копії документів щодо достатності трудових ресурсів (послуги навантаження/розвантаження); ненадання належним чином оформлені ОСВ по 281, 631, 261 рахунках; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів; картки складського обліку запасів; сертифікати якості; наявне чинне рішення ГУ ДПС про відповідність платника податку критеріям ризиковості за пунктом 8 Критеріїв, ризики не спростовано.
Так, відповідно до матеріалів справи послуги навантаження і розвантаження товару здійснювалось із залученням техніки, а саме Навантажувача колісного, самохідного, фронтального, телескопічного JCB модель 536-60. Зазначений навантажувач позивач орендує в ПП "ТАЛЕКС ТРК" Договір оренди та акт надання послуг стосовно зазначеного навантажувача були надані на розгляд Комісії.
Також, Комісії позивач надав виписки з ОСВ по зазначених рахунках за періоди, що стосуються господарської діяльності, щодо якої зупинена реєстрація податкової накладної та Акт звірки взаємних розрахунків по стану за період 01.08.2025р. – 29.09.2025р. між ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" і ФГ "АГРО ЕКОЛАН" за Договором поставки № 2705/25-69 від 27.05.2025р.
Стосовно сертифікатів якості, обов`язковість таких не передбачено договорами поставки, а тому такі не надавалися Товариством до Комісії.
У постанові від 28.06.2022р. у справі № 380/9411/21 Верховний Суд вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Отже, лише зазначення про відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому має бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
При розгляді даної справи суд враховує правові позиції Верховного Суду у постанові від 07.12.2022р. у справі № 500/2237/20:
Верховний Суд звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Додатково апеляційний суд зауважує, що зазначені у повідомленні комісії документи не впливають на правомірність складення платником податків податкової накладної, реєстрація якої була зупинена, оскільки не підтверджують та не спростовують першої події, з існуванням якої приписи Податкового кодексу України пов`язують виникнення у платника обов`язку скласти та зареєструвати податкову накладну.
Контролюючим органом не було чітко зазначено, які саме документи необхідно надати платнику податків.
У постанові Верховного Суду від 25.06.2019р. у справі № 1940/1950/18 висловлена правова позиція, відповідно до якої зупинення реєстрації податкової накладної без чіткого визначення переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів, а тому, враховуючи норми ст.77 КАС України, позивач скористався наданим йому правом довести належними і допустимими доказами заявлені позовні вимоги у суді.
Верховний Суд у своїй постанові від 03.06.2021р. у справі № 2040/7098/18 зробив правовий висновок, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача, що і було зроблено судами попередніх інстанцій.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023р. у справі № 380/7648/22 зазначив, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 14.12.2022р. у справі № 560/11825/21.
Одночасно, суд апеляційної інстанції зазначає, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, зміст та обсяг господарської операції, печатки і підписи осіб, які засвідчують певну подію (факт) тощо. У цьому разі основні та суттєві відомості в товарно-транспортній накладній наявні.
Наявність або відсутність окремих документів, помилки в їх оформленні також не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що відбувався фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю.
Така позиція відображена у постановах Верховного Суду від 05 червня 2022 року у справі №803/1130/13-а, від 21 лютого 2018 року у справі №804/7470/16.
Верховний Суд у постанові від 27.04.2023р. у справі №460/8040/20, дійшов висновків, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючий орган зобов`язаний зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів. При цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що подані документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та були достатніми для реєстрації податкової накладної і в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.
Апеляційний суд також погоджується з висновками суду першої інстанції, що відсутність станом на час прийняття оспорюваного рішення правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН не вказано, чіткого переліку документів які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.
Тобто, з аналізу даних норм законодавства видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального покликання на п.8 Критерії ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів які необхідно надати є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Податковий орган не спростував доводи позивача стосовно реальності господарської операції по яким зупинена реєстрація податкової накладної. Наявність чи відсутність розбіжностей щодо виконання позивачем умов договору, податковому органу відповідно до вимог Податкового кодексу України слід з`ясовувати при проведенні документальної чи іншої податкової перевірки, а не під час вирішення питання про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної.
Доказів проведення контролюючим органом відповідної перевірки не надано суду.
В п.19, п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, видно, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Тобто, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, як зобов`язати податковий орган зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, у зв`язку з чим наявна обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
ст.13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Отже, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки податковий орган як суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Тернопільській області діяв не у спосіб передбачений законами та Конституцією України. В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не вказано чіткого переліку документів які були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Позивач дотримав вимоги чинного законодавства щодо складення та реєстрації податкової накладної, надав податковому органу пояснення та всі наявні первинні документи стосовно підтвердження наведеної в податковій накладній інформації.
ч.5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Висновки колегії суддів узгоджуються з позицією яка викладена в постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18 від 23.10.2018р., № 819/330/18 від 10.04.2020р., № 826/6528/18 від 18.09.2019р., № 815/2985/18 від 22.07.2019р.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспані`ї (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області – залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року у справі № 500/6463/25– без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель