ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2026 року	м. Львів	Справа № 140/11106/24 пров. № А/857/5837/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі :

головуючого судді : Кухтея Р.В.,
суддів : Носа С.П., Шевчук С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2025 року (ухвалене головуючим-суддею Костюкевичем С.Ф. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Луцьку) у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

в с т а н о в и в :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №4491 від 24.05.2024 та зобов`язати виключити його з переліку ризикових платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 16.01.2025 позовні вимоги задоволені повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та ухвалити постанову, якою відмовити ФОП ОСОБА_1 у задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що комісією було прийнято рішення №4491 про відповідність ФОП ОСОБА_1 пункту 8 Критеріїв ризиковості, підстава: 01 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 04 - постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів; 13 - придбання товарів (послуг) у платника податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Зазначає, що Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Вказує, що комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, проте ФОП ОСОБА_1 контролюючому органу не було подано доказів та документальних підтверджень на спростування ризиковості здійснення господарської операції.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що позивач зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 07.02.2018, основний вид діяльності КВЕД 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво.
Для здійснення господарської діяльності підприємець згідно договору оренди нерухомого майна №1 від 01.08.2020 використовує орендоване нерухоме майно загальною площею 413,7 кв.м, яке знаходиться за адресою : АДРЕСА_1 . Також, згідно договору оренди транспортного засобу від 01.08.2020, позивач використовує в господарській діяльності вантажний автомобіль марки “ЗІЛ” модель 131Н.
У трудових відносинах з ФОП ОСОБА_1 згідно штатного розпису знаходиться 7 працівників, з них 2 - на 0,5 окладу з 4-годинним робочим днем.
З метою забезпечення господарської діяльності позивачем, згідно укладених договору купівлі-продажу товару №04/03/22-2 від 04.03.2022 з Державним підприємством «Волинський військовий лісгосп», договору купівлі-продажу необробленої деревини №06/03/ФОП від 01.03.2022 з Державним підприємством «Ковельське лісове господарство», закуплялась необроблена деревина (сосна).
Для забезпечення виробництва позивачем укладено договір з постачання електроенергії № 726-1905000 від 01.06.2021 з ТзОВ «Волиньелектрозбут».
Також, для здійснення господарської діяльності позивач, згідно договору поставки №5/1 від 10.01.2022 здійснював закупівлю у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 необхідні комплектуючі запчастини, гвинти, болти, гайки, шурупи з квадратною головкою (глухарі), гачки з різьбою, заклепки, шпонки, шплінти, шайби (включаючи пружинні шайби) та аналогічні вироби, із заліза або сталі, а також, згідно договору купівлі-продажу №91 від 21.10.2020, укладеного з ТзОВ «Ліс та сад», деталі, аксесуари та мастила для ремонту та обслуговування обладнання.
Отримані в результаті виробництва розпилені лісоматеріали, заготовку для європіддонів позивач реалізовував, згідно укладеного договору купівлі-продажу товару №08-08/2022 від 08.08.2022, покупцю ТзОВ «Черемшина».
24.05.2024 Комісією ГУ ДПС було прийнято рішення №4491 про відповідність платника податків ФОП ОСОБА_1 пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Підставою для прийняття вказаного рішення слугували наступні коди податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку: 01 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; 04 - постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів; 13 - придбання товарів (послуг) у платника податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У графі «інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано: 1) тип операції – придбання; період здійснення господарської операції з 01.12.2022 по 31.12.2022; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова – 8002400000; податковий код платника податку, задіяного в ризиковій операції - 43584444, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-»; 2) тип операції: придбання, період здійснення господарської операції: з 01.12.2022 по 31.12.2022, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 2710198100, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 43584444, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-»; 3. тип операції: придбання, період здійснення господарської операції: з 01.12.2022 по 31.12.2022, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 7318155, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 43584444, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-»; 4. тип операції: придбання, період здійснення господарської операції: з 01.12.2022 по 31.12.2022, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 7318158890, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 2513814770, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-»; 5. тип операції: придбання, період здійснення господарської операції: з 01.12.2022 по 31.12.2022, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 7318166090, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 2513814770, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-»; 6. тип операції: придбання, період здійснення господарської операції: з 01.12.2022 по 31.12.2022, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 4407, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 44690576, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – «-». В графі «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» вказано: «Відсутні акт звірки взаєрозрахунків з контрагентами ДП «Волинський військовий лісгосп» та ДП «Ковельське лісове господарство», товаросупровідні документи, документи щодо навантаження/розвантаження товару. Виявлено невідповідність визначених платником податку видів діяльності наявним у платника податку основним засобам та трудовим ресурсам, первинні документи щодо навантаження продукції, первинні документи щодо розвантаження продукції, первинні документи щодо транспортування, первинні документи щодо постачання/придбання продукції.
Вважаючи оспорюване рішення протиправним, ФОП Шевчук звернувся до адміністративного суду з вимогою про його скасування та зобов`язання вчинити дії по виключення з переліку ризикових платників.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що опорюване рішення не містить належних обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, та суду не надано належних доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості здійснення операцій, що зумовило включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою КМУ № 1165 від 11.12.2019 на виконання вимог п. 201.16 ст.201 ПК України був затверджений Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Згідно п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів «б» і «в» підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з п.8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі технічними засобами електронних комунікацій з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;
інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що: виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку; відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків на додану вартість, зазначених у Додатку 1 до Порядку № 1165, одним із таких критеріїв є: “У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризикованість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування”.
З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів зазначає, що законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, а саме: рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
При цьому встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Таким чином, на переконання колегії суддів, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання Товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеного у постанові від 23.06.2022 по справі №640/6130/20.
Разом з тим, як видно з матеріалів справи, оспорюване рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість прийнято не за наслідками подання ним податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування. У рішенні податковим органом не зазначено, яка саме операція та по якій податковій накладній була предметом дослідження та віднесена ним до ризикової.
Судом встановлено, що підставою для прийняття оспорюваного рішення слугувала відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у зв`язку із наявністю наступної податкової інформації: коди 01, 03, 04, 13. 
Фактично, таке рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.
Колегія суддів звертає увагу на те, що Верховний Суд неодноразово в своїх постановах наголошував, що податкова інформація не є безумовною підставою для висновків про нездійснення господарських операції за умови наявності інших документів, що підтверджують реальність постачання товарів чи надання послуг і не є безперечним доказом на підтвердження доводів податкової інспекції про нереальність/безтоварність господарських операцій. Податкова інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону і сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень. Процес аналізу інформаційних баз даних ДПС України та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань й податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 18.03.2024 по справі №480/1798/22.
Таким чином, оспорюване рішення прийняте лише у зв`язку з наявною податковою інформацією, що у свою чергу свідчить про порушення податковим органом вимог Порядку №1165 в частині встановлення послідовності прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якому має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Враховуючи те, що збір податкової інформації, відповідно до статті 72 ПК України, є різноманітним, а сама інформація є об`ємною, зазначення в рішенні Комісії підстави його прийняття має бути чітким, що надаватиме платнику податків можливість визначитися з переліком документів для надання Комісії на спростування вказаного рішення, а у разі неприйняття позитивного для платника рішення - оскаржити його з наведенням відповідних мотивів.
Суд першої інстанції слушно зауважив, що у ході розгляду справи відповідачем не надано жодних доказів, які б досліджувалися на засіданні комісії та які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення про включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, зокрема, доказів на підтвердження неможливості прослідкувати ланцюг походження товару, який постачався, відсутності необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування, відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, факту постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів
Крім того, в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань, які надавались ФОП ОСОБА_1 відповідачу до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості на розгляд Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 15.05.2024, зокрема, договір оренди нежитлового приміщення №1 від 01.08.2020, договір оренди транспортного засобу від 01.08.2020, договір купівлі-продажу товару №04/03/22-2 від 04.03.2022, договір купівлі- продажу необробленої деревини №06/03/ФОП від 01.03.2022, договір по постачанню електроенергії № 726-1905000 від 01.06.2021, договір поставки №5/1 від 10.01.2022, видаткові накладні №20 від 12.01.2022, №206 від 14.03.2022, №332 від 11.05.2022, №628 від 26.12.2022, договір купівлі-продажу №91 від 21.10.2020, видаткові накладні №118 від 16.02.2022, №190 від 15.04.2022, №243 від 15.04.2022, №344 від 11.05.2022, №497 від 27.06.2022, №716 від 08.09.2022, №943 від 10.11.2022, договір купівлі-продажу товару №08-08/2022 від 08.08.2022, видаткові накладні №114 від 08.08.2022, №115 від 12.09.2022, №116 від 23.09.2022, №17 від 03.10.2022, №118 від 05.10.2022, №121 від 18.10.2022, №120 від 17.10.2022, банківські виписки по рахунку про перерахування коштів, виписки оборотно-сальдових відомостей по рахунках 104 (машини та обладнання), 112 (малоцінні активи), 631, 361 (розрахунки з вітчизняними постачальниками), (склад), штатний розпис станом на 2022, рішення Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області про невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №2790 від 30.12.2022, податкового повідомлення-рішення №0125742407 від 11.10.2023.
Вищевказаними документами підтверджується, що з метою забезпечення господарської діяльності позивачем закуплялась необроблена деревина (сосна) (договір купівлі-продажу №04/03/22-2 від 04.03.2022 з ДП «Волинський військовий лісгосп», договір купівлі-продажу необробленої деревини №06/03/ФОП від 01.03.2022 з ДП «Ковельське лісове господарство»), крім того, здійснювалась закупівля – необхідних комплектуючих запчастин, зокрема, гвинтів, болтів, гайок, шурупів з квадратною головкою (глухарі), гачків з різьбою, заклепки, шпонок, шплінтів, шайб (включаючи пружинні шайби) та аналогічних виробів із заліза або сталі, деталей, аксесуарів та мастила для ремонту й обслуговування обладнання (договір купівлі-продажу №91 від 21.10.2020 з ТзОВ «Ліс та сад», договір поставки №5/1 від 10.01.2022 з ФОП ОСОБА_2 ), а також для забезпечення виробництва ФОП ОСОБА_1 укладено договір по постачанню електроенергії № 726-1905000 від 01.06.2021 з ТзОВ «Волиньелектрозбут». Отримані в результаті виробництва розпилені лісоматеріали, заготовки для європіддонів позивач реалізовував покупцю ТзОВ «Черемшина», згідно укладеного договору купівлі-продажу товару №08-08/2022 від 08.08.2022. Розрахунки за придбані та реалізовані товари між сторонами укладених договорів купівлі-продажу проведені у безготівковій формі, про що засвідчують вищевказані банківські виписки по рахунку.
Таким чином, позивачем надано відповідачу повний пакет документів, які підтверджують придбання та оплату товару у контрагентів.
В той же час, прийняте відповідачем рішення, крім загальної інформації про встановлення операцій з реалізації товарів (послуг) за період з 01.12.2022 по 31.12.2022, не містить допустимих підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Обов`язок щодо розшифрування в рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яка саме податкова інформація стала фактичною підставою для прийняття такого рішення, відповідачем не виконаний.
Щодо тверджень відповідача на відсутність у позивача необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, то в оспорюваному рішенні відповідачем не надано пояснень щодо доказів, якими підтверджено наявність вказаних підстав.
При цьому суд вірно врахував, що недостатність персоналу, відсутність власних транспортних засобів, виробничо-складських приміщень не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
Вказана позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 02.07.2020 по справі № 814/1792/17, від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 11.09.2018 у справі № 804/4787/16, від 10.11.2020 у справі № 440/3779/18, від 13.08.2020 у справі № 520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19
З цього приводу суд першої інстанції вірно зазначив, що позивачем для забезпечення виконання господарської діяльності було укладено договір оренди нерухомого майна №1 від 01.08.2020 (приміщення загальною площею 413,7 кв.м, яке знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ), договір оренди транспортного засобу від 01.08.2020 (вантажний автомобіль марки ЗІЛ модель 131Н), що відображено позивачем в повідомленнях про об`єкти оподаткування пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться господарська діяльність за формою 20-ОПП, які подані до податкового органу. Крім того, у трудових відносинах з ФОП ОСОБА_1 згідно штатного розпису станом на 2022 рік знаходиться 7 працівників.
Крім того, постачання товарів, відмінних від придбаних, за відсутності умов та/або матеріальних ресурсів для виробництва таких товарів, то як вірно встановлено судом, позивачем здійснювалась реалізація для ТзОВ «Черемшина» згідно договору купівлі-продажу товару №08-08/2022 від 08.08.2022 заготовок для європіддонів та розпилених лісоматеріалів, отриманих в результаті виробництва, згідно з наданими відповідачу первинними господарськими документами. 
На переконання колегії суддів, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, комісія контролюючого органу має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. Такий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 30.01.2021 у справі № 340/1098/20.
Крім того, суд вірно не врахував твердження відповідача, як підставу для віднесення позивача до ризикових платників податку, про придбання товарів (послуг) ФОП ОСОБА_1 у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, оскільки лише сам факт проведення позивачем господарської операції із контрагентом, відносно якого існує рішення контролюючого органом про відповідність такого контрагента критеріям ризиковості, не є підставою для віднесення платника податку до ризикових в розумінні додатку № 1 до Порядку №1165, і відповідно не є достатньою самостійною підставою для віднесення позивача до платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
При цьому, як видно з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості на розгляд Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 15.05.2024 було надано рішення про невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Ліс та Сад» (код ЄДРПОУ 4358444) критеріям ризиковості платника податку №2790 від 30.12.2022, що спростовує вказану в оскаржуваному рішенні інформацію.
Відповідачем також не надано доказів того, що позивач задіяний у проведенні ризикових операцій.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 по справі №822/1817/18 та від 02.04.2019 по справі №822/1878/18.
Колегія суддів зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для прийняття певного рішення, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
У справі «Рисовський проти України» Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Згідно з частиною другою статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи контролюючим органом не доведено правомірність прийняття спірного рішення.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ГУ ДПС виключити позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, колегія суддів зазначає наступне.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав, тому належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання ГУ ДФП виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Крім того, вимога щодо зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, не є втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, а є гарантією того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
З огляду на наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо обґрунтованості даного позову.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2025 року по справі №140/11106/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук