ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

12 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/17107/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),
суддів: Малиш Н.І., Кругового О.О., 
за участю секретаря судового засідання Бурової А.Ю., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 р. (суддя Ніколайчук С.В.) в адміністративній справі №160/17107/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення, які були прийняті 05.05.2025 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області:
1) №0235220712, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 53 122 194,00 грн. (35 414 796,00 грн. - за податковим зобов`язанням та 17 707 398,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями);
2) №0235260712, яким застосовано штраф в розмірі 3400,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позовних вимог вказувалось на незгоду позивача із висновками податкової перевірки щодо заниження ним податку на додану вартість на суму 35 414 796 грн. та не здійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач наполягав на правомірності формування ним податкового кредиту по господарським взаємовідносинам з ТОВ «ХАЙТБУД» код 40673159; ТОВ «БІЛДІНГ-ІНДАСТРІС» код 42063618; ТОВ «ДІВАЙН ІНДАСТРІ» код 41136433; ТОВ «Дубравушка» код 35933083; ТОВ «ТОПСАЙД» код 42170082; ТОВ «СПАРТА ОХОРОНА» код 41634110; ТОВ «ВАНХЕЛЛОУ» код 42464294; ТОВ «АМПЕР-ГРУП» код 40752759; ТОВ «СКРОЛБУД» код 42175803; ТОВ «Легіон-Охорона» код 41189878; ТОВ «ВІНЕТ КОМПАНІ» код 42451065; ТОВ «МОРСЛЕТ ЛТД» код 42180195; ТОВ «МИЛАВИЦА» код 41706750; ТОВ «ВАТЕРБРІК» код 42169810; ТОВ «Вольф Стар» код 42778009; ТОВ «УКРГРУП БУД» код 42586723; ТОВ «Трейнком» код 42457093; ТОВ «БК «АРТІК» код 40015494, які мали реальний характер і підтверджені первісними документами, складеними у відповідності до закону. Також, позивач зазначав, що заміна боржника (виконавця) у зобов`язанні (договорі) не може позбавляти його, як замовника, права на податковий кредит, який сформований на підставі податкових накладних, складених первісним виконавцем після отримання авансового платежу від позивача.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2025 р., ухваленим за результатом розгляду справи в порядку загальгого позовного провадження, позовну заяву задоволено.
У поданій апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги скаржником наведені обставини, які були встановлені під час податкової перевірки позивача, щодо господарських взаємовідносин позивача із 18 контрагентами, перелічені порушення, які зафіксовані в акті перевірки та зазначено про те, що судом першої інстанції під час винесення рішення порушені норми матеріального права: п.198.1, п.198.3, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, тому спірні податкові повідомлення-рішення є законними та обґрунтованими та не підлягають скасуванню.
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване, зазначаючи про те, що заміна боржника у зобов`язаннях (договорах, укладених з ТОВ «Науково-Виробниче Об`єднання «Дніпропромремонт» та ТОВ «СОЛАРА») не призводить до нарахування податкового зобов`язання. Щодо господарських взаємовідносин із контрагентами, перелік яких наведений в акті перевірки, позивач вважає висновки контролюючого органу такими, що ґрунтуються на припущенні та спростовані документами, які підтверджують реальне виконання та використання у власній господарській діяльності отриманих товарів, робіт, послуг.
У судовому засіданні представник скаржника/відповідача підтримав вимоги та доводи апеляційної скарги. Представник позивача просив заперечив проти доводів скаржника.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. 
Судом першої інстанції встановлено такі обставини у справі:
На підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 02.09.2021 №4073-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ЛЮБИМІВКА», код ЄДРПОУ 30718177, була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» за період діяльності 01.01.2018-31.12.2020 з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів. За результатами проведення перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було складено акт про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ЛЮБИМІВКА» від 27.02.2025 №830/04-36-07-12/30718177.
За результатами розгляду заперечень ТОВ «ЛЮБИМІВКА» ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, наказу від 07.04.2025 №2294-п було призначено та проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ЛЮБИМІВКА», за результатами якої складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЛЮБИМІВКА» від 28.04.2025 №1907/04-36-07-12/30718177.
Згідно із актом перевірки від 28.04.2025 №1907/04-36-07-12/30718177 в ході проведення перевірки встановлено такі порушення:
1) пункту 5 розділу 4 статті 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 (зі змінами та доповненнями), п. 56.18. ст. 56, п. 198.5 ст.198, п.198.1, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-УІ (із змінами та доповненнями) підприємством допущено неправомірне заниження податку на додану вартість всього в сумі 35 414 796,00 грн. грн., у тому числі: липень 2018 року в сумі 479 947,00 грн., серпень 2018 року в сумі 6 062 519,00 грн., вересень 2018 - 4 588 093,00 грн., жовтень 2018 - 11 386 595,00 грн., листопад 2018 - 1 932 599,00 грн., січень 2019 - 877 059,00 грн., липень 2019 - 3 136 732,00 грн., серпень 2019 - 1 341 291,00 грн., вересень 2019 - 567 562,00 грн., листопад 2019 - 4 020 982,00грн., липень 2020 - 1 021 417,00 грн.
2) п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (зі змінами та доповненнями) не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами перевірки було прийнято такі податкові повідомлення-рішення від 05.05.2025: №0235220712 від 05.05.2025 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 53 122 194,00 грн. (35 414 796,00 грн. за податковим зобов`язанням та 17 707 398,00 грн. за штрафними санкціями); №0235260712 від 05.05.2025 року, яким застосовано штраф в розмірі 3400,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних.
Вважаючи ці податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовну заяву та скасовуючи спірні податкові повідомлення рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправне нарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування штрафу.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 цього ж Кодексу.
Як встановив суд першої інстанції, під час перевірки достовірності відображених показників у поданих податкових деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 встановив завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 32 154 301 грн., (арк. 16-117 акту перевірки), в т.ч: червень 2018 року - 178343,00 грн., липень 2018 року - 3458741,00 грн., серпень 2018 року - 2900810,00 грн., вересень 2018 року - 7454162,00 грн., жовтень 2018 року - 7338795,00 грн., листопад 2018 року - 1689205,00 грн., січень 2019 року 108 935,00 грн., березень 2019 року 120784,00 грн., червень 2019 року - 468594,00 грн., липень 2019 року - 3032676,00 грн., серпень 2019 року - 2295089,00 грн., вересень 2019 року - 128 350,00 грн., жовтень 2019 року - 306 000,00 грн., листопад 2019 - 1652400,00 грн., липень 2020 року - 1021417,00 грн. внаслідок фіктивності надання послуг, виконання робіт та постачання товарів контрагентами позивача ТОВ «ХАЙТБУД», ТОВ «БІЛДІНГ-ІНДАСТРІС», ТОВ «ДІВАЙН ІНДАСТРІ», ТОВ «Дубравушка», ТОВ «ТОПСАЙД», ТОВ «СПАРТА ОХОРОНА», ТОВ «ВАНХЕЛЛОУ», ТОВ «АМПЕР-ГРУП», ТОВ «СКРОЛБУД», ТОВ «Легіон-Охорона», ТОВ «ВІНЕТ КОМПАНІ», ТОВ «МОРСЛЕТ ЛТД», ТОВ «МИЛАВИЦА», ТОВ «ВАТЕРБРІК», ТОВ «Вольф Стар», ТОВ «УКРГРУП БУД», ТОВ «Трейнком» та ТОВ «БК «АРТІК», та нереальності зазначених господарських операцій.
Суд першої інстанції дійшов висновку про те, що господарські взаємовідносини позивача з наведеними контрагентами мали реальний характер, тому позивач формував податковий кредит з дотриманням податкового законодавства.
Суд першої інстанції правильно встановив характер спірних правовідносин, які регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.198.1. ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту не відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
Згідно п. 200.1. статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4. статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
У постанові від 18 жовтня 2022 р. у справі №804/6410/14 Верховний Суд дійшов висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (п. 41). Роблячи висновки щодо законності чи незаконності формування даних податкового обліку платником податків слід детально досліджувати саму суть господарських операцій та в залежності від суті таких визначати відповідний комплект документів, що повинен був складатися у ході такої господарської діяльності. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце (п.46).
Доводи скаржника /відповідача в цій частині зводяться до неможливості підтвердження походження придбаного товару по ланцюгу постачання, фігурування контрагентів в рамках кримінальних проваджень, неможливість виконання робіт у зв`язку із відсутністю трудових ресурсів. Однак, його апеляційна скарга не містить обґрунтування констатованих апелянтом «невірного застосування судом першої інстанції норм матеріального права» (арк. скарги 2) та «порушення п.198.1, п.198.3, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України». Апеляційна скарга зводиться до відтворення змісту акту податкової перевірки; в ній не здійснено аналіз висновків суду першої інстанції, не наведені конкретні доводи щодо порушення, які допущені судом при встановленні обставин у справі, та/або дослідженні доказів, та/або неврахуванні тих чи інших доводів контролюючого органу. 
Колегія суддів зазначає, що правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. Такий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 12 червня 2018 р. у справі № 826/11879/13-а, від 08 травня 2018 р. у справі № 815/3526/17, від 23 травня 2018 р. у справі №804/2551/13-а.
Також, за висновком Верховного Суду, сформульованим у постанові від 28 травня 2021 р. у справі №804/5965/16, податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача, як доказ нереальності здійснення господарських операцій, є безпідставною, оскільки остання носить виключно інформативний характер, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Використання контролюючим органом податкової інформації має бути підтверджена іншими засобами доказування в розумінні приписів Кодексу адміністративного судочинства України.
У постанові від 07 грудня 2022 р. у справі № 200/6156/20-а Верховний Суд зазначив, що суд не може обмежити право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
У постановах від 06.02.2018 у справах № 804/4940/14, 816/166/15-а Верховний Суд вказував на те, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відповідачем належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або фіктивності його постачальників не надано та не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення контрольного заходу таких обставин не встановлено.
Відхиляє колегія суддів і доводи скаржник/відповідача про наявність кримінальних проваджень, фігурантами в яких є контрагенти позивача. Відсутність вироку у кримінальних справах, який набув законної сили, унеможливлює врахування наведених скаржником обставин в якості доказу у справі.
Суд першої інстанції здійснив перевірку обґрунтованості наведених висновків податкової перевірки, надав правову оцінку доводам позивача, викладеним в позовній заяві, та доводам відповідача, викладеним в відзиві на позов, застосував норми чинного законодавства, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції в частині відсутності підстав для нарахування податкового зобов`язання з ПДВ по господарським угодам з ТОВ «ХАЙТБУД», ТОВ «БІЛДІНГ-ІНДАСТРІС», ТОВ «ДІВАЙН ІНДАСТРІ», ТОВ «Дубравушка», ТОВ «ТОПСАЙД», ТОВ «СПАРТА ОХОРОНА», ТОВ «ВАНХЕЛЛОУ», ТОВ «АМПЕР-ГРУП», ТОВ «СКРОЛБУД», ТОВ «Легіон-Охорона», ТОВ «ВІНЕТ КОМПАНІ», ТОВ «МОРСЛЕТ ЛТД», ТОВ «МИЛАВИЦА», ТОВ «ВАТЕРБРІК», ТОВ «Вольф Стар», ТОВ «УКРГРУП БУД», ТОВ «Трейнком» та ТОВ «БК «АРТІК».
Щодо нарахування податку на додану вартість (ПДВ) на суму 2 392 107, 00 грн.
Суд першої інстанції встановив, що ТОВ «ЛЮБИМІВКА», як замовник мало взаємовідносини з ТОВ НВО «Дніпропромремонт» та ТОВ фірма «СОЛАРА» на умовах договорів підряду. Після перерахування попередньої оплати на користь цих підрядників були укладені угоди про заміну сторони в зобов`язанні.
Між виконавцем ТОВ НВО «Дніпропромремонт» та замовником ТОВ «ЛЮБИМІВКА» було укладено договор про надання послуг №1111/1 від 11.11.2016. 
18.12.2017 між ТОВ «ЛЮБИМІВКА», ТОВ НВО «Дніпропромремонт», як первісним виконавцем та ТОВ «УКРБУД-ХОЛДИНГ», як новим виконавцем було укладено угоду про заміну боржника у зобов`язанні. Сторони цього договору погодили замінити одну із сторін договору про надання послуг №1111/1 від 11.11.2016 року укладеного між ТОВ «ЛЮБИМІВКА» та ТОВ НВО «Дніпропромремонт», а саме передати новому виконавцю усі права та обов`язки первісного виконавця за договору про надання послуг №1111/1 від 11.11.2016 року. Після підписання ТОВ «УКРБУД-ХОЛДИНГ» (новий виконавець) стає стороною договору про надання послуг №1111/1 від 11.11.2016р. і є повним правонаступником первісного виконавця відносно його прав та обов`язків за договором про надання послуг №1111/1 від 11.11.2016.
В бухгалтерському обліку позивачем переведення боргу від ТОВ НВО «Дніпропромремонт» на ТОВ «УКРБУД-ХОЛДИНГ» відображено в квітні 2018 року по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» (644КТ – 1577107,42 грн.)
Між виконавцем ТОВ фірма «СОЛАРА» та замовником ТОВ «ЛЮБИМІВКА» було укладено договір підряду № 0208/1 від 02.08.2017
16.01.2019 між ТОВ фірма «СОЛАРА», як первісним боржником, ТОВ «ТРЕЙНКОМ», як новим боржником, ТОВ «ЛЮБИМІВКА» було укладено договір №1601-2019 про заміну боржника у зобов`язанні (переведення боргу). Відповідно договору первісний боржник переводить свій борг на нового боржника, внаслідок чого новий боржник заміняє первісного боржника як зобов`язану сторону у договорі підряду № 0208/1 від 02.08.2017, укладеному між ТОВ фірма «СОЛАРА» (первісний боржник) і ТОВ «ЛЮБИМІВКА» (кредитор). За цим договором ТОВ «ТРЕЙНКОМ» стає зобов`язаним здійснити замість ТОВ фірма «СОЛАРА» роботи в порядку на умовах визначенні договором-підряду №0208/1 від 02.08.2017 року. По цьому договору, в періоді, який був охоплений перевіркою роботи виконані не були та рахувалась дебіторська заборгованість.
В бухгалтерському обліку позивачем переведення боргу від ТОВ «СОЛАР» на ТОВ «ТРЕЙНКОМ» відображено по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» (644КТ – 815 000грн.)
В акті перевірки від 28.04.2025 №1907/04-36-07-12/30718177 зазначено, що після переведення боргу кредитор отримуватиме послуги/товару від нового боржника, такий кредитор втрачає право на раніше сформований податковий кредит із ПДВ на підставі податкової накладної, складеної та зареєстрованої в ЄРПН первісним боржником. У цьому випадку кредитор зобов`язаний зменшити суму ПДВ, включену до складу податкового кредиту, шляхом нарахування податкових зобов`язань із ПДВ, складання та реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної за правилами, визначеними п. 198.5 ПК України. Контролюючий орган прийшов до висновку, що ТОВ «ЛЮБИМІВКА» в порушення п. 198.5 ст.198 ПК України не нарахувало податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму - 2 392 107 грн., а саме за квітень 2018 року в сумі 1 577 107 грн. та січень 2019 року - 815 000 грн.
Суд першої інстанції, у свою чергу, дійшов висновку, що укладення договору з переведення боргу не призводить до податкових наслідків щодо ПДВ, оскільки за ним передається зобов`язання, яке не є товаром чи послугами.
Колегія суддів звертає увагу, що укладення угоди про переведення боргу дійсно не призводить до податкових наслідків з ПДВ, оскільки за нею передається зобов`язання, яке не є товаром чи послугами, і ця обставина відповідачем не заперечується.
Однак, у випадку заміни боржника у первісному зобов`язанні з надання послуги (постачання товару) кредитор (замовник) буде отримувати послуги (товар) від нового боржника. Відтак, кредитор (замовник) втрачає право на податковий кредит із ПДВ на підставі податкової накладної, отриманої від первісного боржника (виконавця), оскільки за перерахованим кредитором (замовником) авансом надання послуг (постачання товару) від первісного боржника не відбулось. У цьому випадку кредитор зобов`язаний зменшити суму ПДВ, включену до складу податкового кредиту, шляхом нарахування податкових зобов`язань із ПДВ, складання та реєстрації в ЄРПН зведеної податкової накладної за правилами, визначеними п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Згідно цієї норми платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п.189.1 ст.189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Згідно п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;
Підпунктом 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Враховуючи вищевикладене колегія суддів вважає обґрунтованим висновок податкової перевірки про те, що позивач в порушення п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України внаслідок не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ занизив показник у рядку 4.1 (колонка Б) та, як слідство, показник 9 (колонка Б) декларації з ПДВ на загальну суму ПДВ 2 392 107 грн., у тому числі за квітень 2018 року на суму 1 557 107 грн., січень 2019 року на суму 815 000 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення від №0235260712 від 05.05.2025, яким застосовано штраф у сумі 3 400 грн.
Застосований цим податковим повідомленням-рішенням штраф на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України - нездійснення реєстрації податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 11 960 535,00 грн. (ПДВ 2 392 107 грн.), став наслідком описаного вище порушення п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Відповідно абз. 4 п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
Судом першої інстанції встановлено відсутність порушення з боку позивача п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, однак колегія суддів вважає такий висновок помилковим з мотивів, наведених вище, у зв`язку із чим наявні підстави для застосування до позивача штрафу на суму 3400 грн.
За результатом перегляду справи в апеляційному порядку колегія суддів дійшла висновку про те, що оскаржене рішення суду першої інстанції підлягає частковому скасуванню у відповідності до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України.
Податкове повідомлення-рішення № 0235220712 від 05.05.2025 є правомірним в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 2 392 107,00 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 196 053,50 грн. (по операціям з переведення товарного боргу). 
В частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 33 022 689,00 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 16 511 344,50 грн. (по операціям, які визнані контролюючим органом нереальними), податкове повідомлення-рішення № 0235220712 від 05.05.2025 обґрунтовано визнано судом першої інстанції протиправним.
Податкове повідомлення-рішення № 0235260712 від 05.05.2025, яким застосовано штраф на суму 3400 грн., визнається правомірним, тому його скасування судом першої інстанції є помилковим.
Рішення суду першої інстанції від 11 вересня 2025 р. скасовується в частині визнання протиправним та скасування № 0235260712 від 05.05.2025 та ухвалюється в цій частині нове судове рішення про відмову позивачу у задоволенні позову. 
Рішення суду першої інстанції скасовується в частині визнання протиправним податкового повідомлення-рішення № 02352200712 від 05.05.2025 на суму збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 2 392 107,00 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 196 053,50 грн. 
Рішення суду першої інстанції також скасовується в частині здійсненого розподілу судових витрат.
Колегією суддів апеляційна скарга Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольняється частково та ухвалюється нове судове рішення про відмову Товариству з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0235260712 від 05.05.2025 та відмову у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0235220712 від 05.05.2025 на суму збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 2 392 107,00 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 196 053,50 грн. 
Колегією суддів також здійснюється розподіл судових витрат.
За приписами статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. 
Згідно матеріалів справи, позивачем понесені судові витрати по сплаті судового збору за подачу позову до суду першої інстанції – 30280 грн. Зважаючи на часткове задоволення позову, судові витрати підлягають відшкодуванню у наступному пропорційному розмірі:
Заявлено позовні вимоги на загальну суму 53 125 594,00 грн. (53 122 194,00 (ППР№ 0235220712) + 3400,00 грн. (ППР№ 0235260712).
Задоволено позовні вимоги на загальну суму 49 534 033,50 грн. по ППР № 0235220712 (33 022 689 грн. (ПДВ) + 16 511 344,50 грн. (санкції)), що складає 93,23 %.
Судові витрати, які підлягають відшкодуванню позивачу: 30280 грн. х 93,23 % = 28 230,04 грн.
Керуючись статтями 315, 316, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 р. в адміністративній справі № 160/17107/25 – скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0235260712 від 05.05.2025 та в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 02352200712 від 05.05.2025 на суму збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 2 392 107 (два мільйони триста дев`яносто дві тисячі сто сім) грн. 00 коп. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 196 053 (один мільйон сто дев`яносто шість тисяч п`ятдесят три) грн. 50 коп., прийнятих Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» в цій частині – відмовити.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮБИМІВКА» (код ЄДРПОУ 30718177) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) судові витрати зі сплати судового збору на суму 28 230 (двадцять вісім тисяч двісті тридцять) грн. 04 коп.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 р. в адміністративній справі № 160/17107/25 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 12 травня 2026 р. і може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови складено 12 травня 2026 р.

Головуючий - суддя А.В. Шлай 

суддя Н.І. Малиш 

суддя О.О. Круговий