ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

09 червня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 340/3128/25 (суддя Притула К.М., м Кропивницький)	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач),
суддів: Іванова С.М., Шальєвої В.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2025 року у справі №340/3128/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ: 

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 14 травня 2025 року звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області, згідно з яким, просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 14.11.2024 форми «Р»: 
№0000176262404 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 301 645,83 грн, а також нарахована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 69 813,71 грн;
- №0000176282404 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір за результатами річного декларування у сумі 25137,15 грн, а також нарахована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 5 817,81 грн;
- №0000176302404 про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 191 250,00 грн, а також нарахована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 95 625,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 14.11.2024: 
№0000176322404 форми «Н», яким застосовано штраф у загальній сумі 13 400,00 грн;
№0000176382404 форми «Ш», яким застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 18 223,26 грн.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що висновки акта перевірки податкового органу, на підставі яких було прийнято оскаржувані рішення, є необґрунтованими та такими, що складені без врахування усіх обставин господарської діяльності позивача. На думку позивача, перевірка податковим органом проводилась поверхнево та без дослідження усіх показників господарської діяльності позивача.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2025 року позов задоволено частково.
Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176262404 від 14.11.2024 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 181474,84 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 52635,51 грн.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176282404 від 14.11.2024 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір за результатами річного в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 15077,91 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 4386,29 грн.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176302404 від 14.11.2024 форми «Р» яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 177842 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 88921 грн.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176322404 форми «Н» від 14.11.2024 в частині застосування штрафу в розмірі 6603 грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Рішення суду мотивовано тим, що відповідачем доведено лише частково правомірність оскаржених повідомлень-рішень та рішень. Обставини справи свідчать про наявність підстав для часткового задоволення вимог позивача. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, в частині задоволених позовних вимог, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі зазначає обставини проведення перевірки та її висновки.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що ГУ ДПС у Кіровоградській області згідно з наказом від 16.08.2024 року № 587-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 » та наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2024 № 683-п «Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 », було проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово – господарської діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.
За наслідками проведеної перевірки складено акт від 11.10.2024 №15217/11-28-24-04/ НОМЕР_1 (т.1 а.с. 20-74).
За висновками вказаного акта, документальною плановою виїзною перевіркою встановлено наступні порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пункту 177.2, підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України, в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 301645,83 грн, в тому числі за 2019 рік – 106227,12 грн, за 2020 рік – 76033,34 грн, за 2021 рік – 85985,08 грн, за 2022 рік – 21020,84 грн, за 2023 рік – 12379,45 грн;
- підпунктів 1.1 – 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» ПК України, в частині заниження суми податкового зобов`язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 25137,15 грн, в тому числі за 2019 рік – 8852,26 грн, за 2020 рік – 6336,11 грн, 2021 рік – 7165,42 грн, 2022 рік – 1751,74 грн, 2023 рік – 1031,62 грн;
- пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 «г» статті 198 ПК України, в частині заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 191250 грн, в т.ч. за грудень 2019 року на суму 94161 грн, грудень 2020 року на суму 84481 грн, квітень 2023 року на суму 513 грн, липень 2023 року на суму 1095 грн, серпень 2023 року на суму 33 грн, вересень 2023 року на суму 10967 грн;
- підпункту 16.1.5, підпункту 16.1.12 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.3 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, в частині не надання на перевірку книги обліку доходів і витрат фізичної особи – підприємця;
- частини 2 пункту 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині заниження суми податкового зобов`язання по єдиному внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 71531,06 грн за 2022 рік;
- пункту 63.3 статті 63 ПК України, в частині неподання відомостей про об`єкти оподаткування до контролюючого органу;
- пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 ПК України, несвоєчасна сплата податкового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, визначеного у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2018 та 2023 рік;
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201, пункту 89 підрозділу 2 Розділу ХХ «Перехідні положення» та пункту 69.1 статті 69 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 191250 грн, в т.ч. за грудень 2019 року на суму 94161 грн, грудень 2020 року на суму 84481 грн, квітень 2023 року на суму 513 грн, липень 2023 року на суму 1095 грн, серпень 2023 року на суму 33 грн, вересень 2023 року на суму 10967 грн. 
Не погоджуючись із актом перевірки, ФОП ОСОБА_1 24.10.2024 подані заперечення на вказаний акт (т.1 а.с.75-77).
Як зазначає позивач, після розгляду заперечень, на його адресу надійшла відповідь про розгляд заперечень та, зокрема, податкові повідомлення-рішення від 14.11.2024:
- № 0000176262404 форми «Р», за порушення пункту 177.2 підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України, яким визначено (збільшено) грошове зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування на суму 371 459,54 грн, з яких 301 645,83 грн за податковим зобов`язанням та 69 813,72 грн. за штрафними санкціями (т.1 а.с.78-79);
- № 0000176282404 форми «Р», яким за порушення підпункту 1.1 - 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» ПК України, визначено (збільшено) грошове зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується за результатами річного декларування на суму 30 954,96 грн, з яких 25 137,15 грн за податковим зобов`язанням та 5 817,81 грн. за штрафними санкціями (т.1 а.с.80-81);
- № 0000176302404 форми «Р», яким за порушення пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 «г» статті 198 ПК України, визначено (збільшено) грошове зобов`язання за платежем з податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 286 875,00 грн, з яких 191 250,00 грн за податковим зобов`язанням та 95 625,00 грн. за штрафними санкціями (т.1 а.с.82-83);
- № 0000176382404 форми «Ш», яким за порушення пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 ПК України, застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 1822,33 грн (т.1 а.с. 84-85);
- № 0000176322404 форми «Н», яким за порушення, пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 69.1 статті 69 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, застосовано штраф у загальній сумі 13 104,00 грн (т.1 а.с.86-87);
Законність та обґрунтованість вищезазначених податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, враховуючи положення частини 1 статті 308 КАС України, згідно з якою суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, виходить з наступного.
Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України, платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України, об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Підпунктами 164.1.1-164.1.3 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, окрім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, здійснюється за правилами, визначеними статтею 177 ПК України.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України визначено, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб та збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності на підставі документального підтвердження факту їх сплати.
Згідно з пп. 14.1.138 ст. 14 ПКУ, основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік)
Як вбачається з акта перевірки відповідачем зроблено висновок, що в результаті допущених порушень в зв`язку із заниженням загального оподатковуваного доходу за 2019 рік та завищенням понесених витрат за 2019-2023 роки ФОП ОСОБА_1 занижено чистий оподаткований дохід на загальну суму 1675810,15 грн, в тому числі за 2019 рік на суму 590150,66 грн, за 2020 рік на суму 422407,45 грн, за 2021 рік на суму 477694,87 грн, за 2022 рік на суму 116782,43 грн, за 2023 рік на суму 68774,74 грн, чим порушено вимоги п.177.2, пп.177.4.1 п.177.4 ст.177 ПК України та визначено до сплати податок на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності на загальну суму 301645,83 грн, в тому числі за 2019 рік – 106227,12 грн, за 2020 рік – 76033,34 грн, за 2001 рік – 85985,08 грн, за 2022 рік – 21020,84 грн, за 2023 рік – 12379,45 грн. 
Як правильно встановлено судом першої інстанції та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, згідно з накладними на внутрішнє переміщення товару: № АМ-0000155 від 31.05.2019 на загальну суму 13 089,61 грн без ПДВ; № АМ-0000154 від 31.12.2019 на загальну суму 105 912,62 грн без ПДВ; № АМ-0000149 від 30.06.2019 на загальну суму 10 567,80 грн без ПДВ; № АМ-0000156 від 24.04.2019 на загальну суму 10 928,52 грн без ПДВ; № АМ-0000153 від 30.04.2019 на загальну суму 55 727,34 грн без ПДВ; № АМ-0000105 від 30.04.2019 на загальну суму 27 280,19 грн без ПДВ; № АМ-0000152 від 30.06.2019 на загальну суму 46 880,56 грн без ПДВ; № АМ-0000104 від 30.03.2019 на загальну суму 30 779,41 грн без ПДВ; № АМ-0000144 від 30.03.2019 на загальну суму 21 505,74 грн без ПДВ; № АМ-0000151 від 27.04.2019 на загальну суму 24 782,59 грн без ПДВ; № АМ-0000148 від 30.04.2019 на загальну суму 7 542,41 грн без ПДВ; № АМ-0000146 від 30.06.2019 на загальну суму 2 949,40 грн без ПДВ; № АМ-0000147 від 30.07.2019 на загальну суму 10 696,63 грн без ПДВ; № АМ-0000107 від 30.12.2019 на загальну суму 55 682,23 грн без ПДВ; № АМ-0000145 від 30.09.2019 на загальну суму 10 763,41 грн без ПДВ; №АМ-0000106 від 30.09.2019 на загальну суму 32 967,92 грн без ПДВ, що в загальному грошову еквіваленті за 2019 рік становить 468 056,48 грн без ПДВ, та за 2020 рік: № АМ-0000107 від 31.01.2020 на загальну суму 21 804,17 грн без ПДВ; № АМ-0000106 від 20.06.2020 на загальну суму 57 945,83 грн без ПДВ; № АМ-0000105 від 31.03.2020 на загальну суму 136 004,30 грн без ПДВ; № АМ-0000103 від 31.12.2020 на загальну суму 16 577,08 грн без ПДВ; № АМ-0000102 від 31.12.2020 на загальну суму 45 428,69 грн без ПДВ; № АМ-0000093 від 31.10.2020 на загальну суму 30 189,26 грн без ПДВ; № АМ-0000097 від 30.10.2020 на загальну суму 46 145,84 грн без ПДВ; № АМ-0000091 від 31.10.2020 на загальну суму 16 839,05 грн без ПДВ; № АМ-0000098 від 30.10.2020 на загальну суму 49 420,42 грн без ПДВ, що в загальному грошову еквіваленті становить 426 687,84 грн без ПДВ. 
Отже, придбані товари фактично використані позивачем в своєй господарській діяльності, вони були переведені до складу основних засобів, що підтверджується накладними на внутрішнє переміщення.
Враховуючи зазначене, позивачем занижено чистий оподаткований дохід, у зв`язку з «нестачею» товарів у 2019 році в сумі 2748,48 грн (470804,96 грн – 468056,48 грн) та у 2020 році у сумі 2052,94 грн (433407,45 грн – 420354,51 грн) та враховуючи, що інших первинних документів позивачем не надано, судом першої інстанції зроблено обгрунтований висновок про заниження позивачем у 2019 та 2020 роках чистого оподатковуваного доходу у розмірі 124147,12 грн (119 345,70 грн + 2748,48 грн +2052,94 грн). 
При цьому, суд першої інстанції обгрунтовано погодився з доводами позивача про те, що донарахування відповідачем суми чистого оподатковуваного доходу за 2022 рік у розмірі 116782,43 грн є неправомірним, враховуючи те, що позивачем задекларовано вартість придбаних ТМЦ за 2022 рік в розмірі 1461533,23 грн, натомість відповідачем, при проведенні перевірки сум банківських виписок щодо документального підтвердження витрат, пов`язаних з господарською діяльністю позивача за 2022 рік зазначено, що позивач поніс витрати у розмірі 1344750,80 грн. 
Водночас цей висновок податкового органу не знайшов свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки позивачем додано до матеріалів справи копії банківських виписок за 2022 рік, які пітверджують витрати позивача у 2022 році в розмірі 1457744,51 грн (без ПДВ), що відповідає задекларованій вартісті придбаних ТМЦ.
Щодо застосування штрафних санкцій, в розмірі 50 % від суми донарахованого податкового зобов`язання слід зазначити наступне.
08 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533- IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 533).
У зв`язку із набранням чинності Закону № 533 (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Водночас до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу Російської Федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» (далі - Закон № 2118), який набрав чинності 07 березня 2022 року.
Законом № 2118 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
Надалі Верховна Рада України прийняла Закон України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі - Закон № 2260), яким передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку.
Закон № 2260 підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отож, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Таким чином, штрафні санкції за 2020 та 2021 рік за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування не застосовуються.
Враховуючи наведене, штрафні санкції в цьому випадку становлять 17178,20 грн (122094,18 х 18% = 21976,95 та 68774,74 х 18% = 12379,45; 21976,95 + 12379,45 = 34356,40; 34356,40 х 50% = 17178,20).
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176262404 від 14.11.2024 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування є протиправним та підлягає скасуванню в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 181474,84 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 52635,51 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176282404 від 14.11.2024 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір за результатами річного декларування.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Інші перехідні положення» ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. 
Відповідно до вказаної норми ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування.
Водночас враховуючи те, що судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в 2019 році занижено дохід в сумі 122 094,18 грн, в 2020 році в сумі 2 052,94 грн, в 2021 році в сумі 477694,87 грн. та в 2023 році в сумі 68774,74 грн, основне податкове зобов`язання за платежем військовий збір за результатами річного декларування, в цьому випадку становить 10059,24 грн (122 094,18 х 1,5 % = 1 831,41 грн; 2 052,94 х 1,5% = 30,79 грн; 477 694,87 х 1,5 % = 7 165,42 грн; 68 774,74 х 1,5 % = 1 031,62 грн). 
Як зазначалось раніше, за п. 123.3 ст.123 ПК України застосовується штраф 50 % від суми донарахованого податкового зобов`язання.
Враховуючи, що штрафні санкції за 2020 та 2021 рік не застосовуються, то в цьому випадку вони становлять 1431,52 грн (1 831,41 х 50 % = 915,71; 1 031,62 х 50=515,81 грн).
З урахуванням цих обставин справи колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції відносно того, що податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176282404 від 14.11.2024 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір за результатами річного декларування є протиправним та підлягає скасуванню в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 15077,91 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 4386,29 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення №0000176302404 від 14.11.2024 форми «Р» яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 191 250,00 грн, а також нарахована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 95 625,00 грн судом першої інстанції правильно встановлено наступне.
Так, судом першої інстанції встановлено, що нестача придбаних товарно-матеріальних цінностей у 2019 році становить 2748,48 грн (сума ПДВ від виявленої нестачі ТМЦ становить 458,08 грн) та у 2020 році - 2052,94 грн (сума ПДВ від виявленої нестачі ТМЦ становить 342,16 грн).
Відповідно до акта перевірки, згідно з наданими на перевірку банківськими виписками та даними Єдиного реєстру податкових накладних за перевіряємий період встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 12607,67 грн, у тому числі за звітні податкові періоди.
ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 13408 грн, в тому числі за звітні податкові періоди: грудень 2019 року на суму 458 грн; грудень 2020 року на суму 342 грн; квітень 2023 року на суму 513 грн; липень 2023 року на суму 1095 грн; серпень 2023 року на суму 33 грн; вересень 2023 року на суму 10967 грн. 
Таким чином, матеріалами справи підтверджено відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого п.201.1, 201.10 ст.201, п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних на постачання товарів/послуг на загальну суму 13408 грн.
Відповідно до п. 123.3 ст.123 ПК України застосовується штраф 50 % від суми донарахованого податкового зобов`язання, а отже штраф, в даному випадку становить 6704 грн.
Враховуючи встановлені судом обставини, податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176302404 від 14.11.2024 форми «Р» яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) є протиправним та підлягає скасуванню в частині збільшення суми основного грошового зобов`язання в розмірі 177842 грн та застосованих штрафних санкцій в розмірі 88921 грн. 
Щодо вимоги про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176322404 форми «Н», від 14.11.2024 яким застосовано штраф у загальній сумі 13 400,00 грн, оскільки перевіркою встановлено відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних протягом граничного строку визначеного ст.201 ПК України та на підставі абзаців 1 та 4 пункту 120-1.2 ст. 120-1 ПК України за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, суд першої інстанції правильно зазначив наступне.
Так, за змістом абз. 1 пункту 120-1.2 ст. 120-1 ПК України за відсутність реєстрації податкових накладних у ЄРПН застосовуються штрафні санкції у розмірі 50% від суми ПДВ. 
ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 13408 грн, в тому числі за звітні податкові періоди: квітень 2023 року на суму 513 грн; липень 2023 року на суму 1095 грн; серпень 2023 року на суму 33 грн; вересень 2023 року на суму 10967 грн. 
Таким чином, сума штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних за перевіряємий період на підставі абз. 1 пункту 120-1.2 ст.120-1 ПК України складає 6 304 грн.
За змістом абз.4 пункту 120-1.2 ст. 120-1 ПК України у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
При цьому, як правильно встановлено судом першої інстанції, заниження ПДВ у ФОП ОСОБА_1 внаслідок нестачі товарів виникло у грудні 2019 року на суму 458 грн та у грудні 2020 року на суму 342 грн, тому на підставі абзацу 4 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПКУ штрафні санкції складають 201 грн (грудень 2019: сума заниженого ПДВ – 458 грн, обсяг постачання без ПДВ = 458 : 0,20 = 2290 грн, штраф (5% від обсягу) = 2290 х 5% = 114,5 грн ? 115 грн; грудень 2020 року: сума заниженого ПДВ – 342 грн, обсяг постачання без ПДВ = 342 : 0,20 = 1710 грн, штраф (5% від обсягу) = 1710 х 5% = 85,5 грн ? 86 грн).
Враховуючи зазначене колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області №0000176322404 форми «Н», від 14.11.2024 яким застосовано штраф у загальній сумі 13 400,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню в частині застосування штрафу в розмірі 6603 грн.
Щодо доводів відповідача викладених в апеляційній скарзі, та які зводяться до незгоди з судовим рішенням слід зазначити, що повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватись для виправлення судових помилок та недоліків правосуддя, але не для здійснення нового судового розгляду. Перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду.
Всі інші аргументи апеляційної скарги не є доречними і важливими аргументами, оскільки не спростовують висновок суду про наявність підстав для часткового задоволення позову. 
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2025 року у справі №340/3128/25 – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 09 червня 2026 року.

Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко 

суддя С.М. Іванов 

суддя В.А. Шальєва