ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 червня 2026 року	Львів	Справа № 500/7045/24 пров. № А/857/9087/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Іщук Л.П., Обрізка І.М.
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2025 року (головуючий суддя Баб`юк П.М., м. Тернопіль) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Агро-Культура» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 

В С Т А Н О В И В :

приватне підприємство «Агро-Культура» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11888140/38543563 від 09.10.2024 року, якими відмовлено ПП «Агро-Культура» у реєстрації податкової накладної №2 від 28.07.2024;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 26.07.2024 року подану ПП «Агро-Культура».
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2025 року, з урахуванням ухвали Тернопільського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року про виправлення описки, позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.10.2024 №11888140/38543563, яким відмовлено Приватному підприємству «Агро-Культура» у реєстрації податкової накладної №1 від 26.07.2024.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 26.07.2024, подану на реєстрацію Приватним підприємством «Агро-Культура», датою її фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області та Державної податкової служби України на користь Приватного підприємства «Агро-Культура» судовий збір у сумі по 1514 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) гривень 00 коп з кожного.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить таке скасувати, та прийняти нове яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно матеріалів справи ПП «Агро-Культура» надало для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну №1 від 26.07.2024р., виписану на ТОВ «ОВАЛ» (код ЄДРПОУ 32537732) на суму 3 971 261,87 грн. в т.ч. ПДВ 487698,83 грн.
Частиною 201.16 статтею 201 Податкового кодексу України встановлено: реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.22.2019 року №1165 затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Постанова №1165).
П.6 Постанови №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/ розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Постанови №1165) .
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. N 520.
Відповідно до Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідно до протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №46 від 16.04.2020р. (Витяг в матеріалах справи), ПП «Агро-Культура» віднесено до переліку ризикових платників за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником за п.8 Критеріїв ризиковості відповідно Додатку 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.19 №1165.
Комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації зупинено реєстрацію спірної накладної №1 від 26.07.2024 року ПП «АГРО-КУЛЬТУРА» з наступним мотивуванням: « ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=2.9926%, «Рпоточ»=0 . Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»
У ПП «АГРО-КУЛЬТУРА» була відсутня врахована контролюючим органом таблиця даних платника податку на додану вартість. За період з 09.11.2023 року по 13.12.2023 року позивачем подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області Таблиці даних платника податку щодо яких прийнято Рішення про неврахування таблиць даних платника податку на додану вартість.
Таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
При цьому згідно з пунктом 3 цього Порядку, якщо у податковій накладній/ розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом, то податкова накладна, що подається для реєстрації в Реєстрі, відповідає ознакам безумовної реєстрації податкової накладної.
Також, ПП «Агро-Культура було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.
Відповідач вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку №520, який в свою чергу кореспондує із статтею 19 Конституції України, п.201.16 ст.201 ПК України, п.26 Порядку №1165.
Крім того, помилковим є твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком).
Відповідне інформування контролюючим органом платника про конкретний (вичерпний) перелік документів передбачений п. 85.4 ст.85 ПК України, однак така норма поширюється на дії уповноважених осіб контролюючого органу, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Контролюючий орган немає права згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі.
Перелік таких документів платнику відомий згідно пункту 5 Порядку №520.
Вибір конкретних документів, які підтверджуються реальність здійснення конкретної господарської операції можливий тільки платником.
На виконання п. 11 Порядку №1165, та у відповідності п.4 порядку №520 позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
Надано наступні документи:
Повідомлення від 20.09.2024; Договір оренди землі;Акти використання добрив та ЗЗР; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 та 27;Відомість про кількість працюючих; Квитанція про приймання врожаю;Акти використання садивного матеріалу та добрив;Видаткові накладні та ТТН на поставку ЗЗР;Договір купівлі нафтопродуктів із ТОВ «МАГІСТР-Д» від 01.02.2021р.; Договір купівлі, видаткова накладна та акти звірки від ТОВ «ТРЕЙД-АГРОХІМ» на придбання добрив;Довідки органу місцевого самоврядування про земельні ділянки; Договір оренди транспорту з екіпажем, рахунок, акт здачі-приймання робіт, акти приймання-передачі техніки із ПП АП «АГРО-ДРУЖБА»; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 27; Договір купівлі нафтопродуктів із ТОВ «МАГІСТР-Д» від 02.01.2024р.; Пояснення; Звіт про збирання врожаю форми 37сг; Договір купівлі-продажу нежитлового приміщення; ТТН за № №10-16 на перевезення ріпаку на ТОВ «ОВАЛ»; Договір та додаткова угода на поставку ЗЗР із ТОВ «АЛЬФА СМАРТ АГРО»; Договір оренди землі; ТТН за №№1-9 на перевезення ріпаку на ТОВ «ОВАЛ»; ТТН, видаткова накладна та банківська виписка на поставку і оплату ПММ від ТОВ «МАГІСТР-Д»; Звіт про посівні площі на 2024рік форми 4-сг; Договір від 23.07.2024 № 43-ТР-2024-р із ТОВ «ОВАЛ» на поставку ріпаку; Видаткова накладна, ТТН та банківська виписка на поставку і оплату ПММ від ТОВ «МАГІСТР-Д»; Банківська виписка про оплату за ріпак від ТОВ «ОВАЛ»; Банківська виписка про оплату за ЗЗР від ТОВ «АЛЬФА СМАРТ АГРО»; Банківська виписка про оплату за добрива віт ТОВ «ТРЕЙД-АГРОХІМ»; Видаткові накладні та довіреність на ріпак на ТОВ «ОВАЛ»;Договір із додатками та накладна на придбання насіння ріпаку із ТОВ «КОРТЕВА АГРІСАЄНС Україна»; Банківська виписка про оплату за насіння ріпаку; Банківська виписка про оплату послуг із перевезення ріпаку ПП АП «АГРО- ДРУЖБА».
Так, до повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено позивачем надано не повний пакет документів.
У відповідь на повідомлення від 27.09.2024 №11833039/38543563 контролюючого органу позивачем надано повідомлення про подання додаткових пояснень разом з додатками:
Лімітно-забірні картки на одержання ПММ та подорожні листи вантажного автомобіля; Пояснення додаткові; Лімітно-забірні картки на одержання ПММ та подорожні листи вантажного автомобіля (перевезення ріпаку до складу (обмолот)); Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-вересень 2024 року форми 21-заг.
Позивачем не надано в повному обсязі копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН №1 від 26.07.2024 року.
ГУ ДПС у Тернопільській області звертає увагу, що ПП «АГРО-КУЛЬТУРА» надано копії документів, що є недостатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відтак, 09 жовтня 2024 року Комісією прийнято оскаржуване Рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 11888140/38543563.
Щодо вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну, то апелянт вважає, що це є дискреційним повноваженням та виключною компетенцією уповноваженого органу - ДПС України.
Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань. 
Судом першої інстанції встановлено, що приватне підприємство «Агро-Культура» зареєстровано як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом його діяльності є: « 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур», є платником податку на додану вартість.
23.07.2024 між позивачем (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Овал» укладено договір поставки №43-ТР-2024-Р за умовами якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця ріпак (надалі іменується – «Товар») врожаю 2024 року насипом, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість (пункт 1.1. Договору).
Сторонами узгоджено терміни та умови поставки товару, його якість та інші умови договору, в тому числі ціну та порядок розрахунків за вказаним договором.
Так зокрема, згідно розділу 2 Договору, ціна за одну тону товару без ПДВ складає 19385,96 грн, ПДВ 2714,04 грн, всього з ПДВ складає 22100,00 грн. Загальна вартість товару по цьому Договору без ПДВ складає 5815788,00 грн, ПДВ - 814210,32 грн, всього з ПДВ складає 6629998,32 грн.
Умовами договору також визначено, що покупець здійснює оплату вартості поставленої партії товару на підставі отриманих від постачальника документів шляхом переказу грошових коштів на поточний рахунок постачальника. Покупець оплачує постачальнику 86% вартості партії товару при отриманні наступних документів: а) рахунку-фактури постачальника, із зазначенням кількості товару, ціни без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати. В рахунку повинні бути зазначені банківські реквізити, вказані в цьому Договорі, б) оригіналу видаткової накладної на Товар на повну суму його вартості; 14% решти суми оплачується покупцем після наданої податкової накладної, складеної в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством України та за умов надання покупцю оригіналу видаткової накладної. Датою здійснення оплати є дата списання грошових коштів з поточного рахунку покупця (розділ 3 Договору).
Сторони обумовили, що загальна кількість товару, що постачається по цьому договору складає 300 метричних тон (пункт 4.1. Договору).
Умовами договору визначено, що поставка товару по цьому договору здійснюється на умовах СРТ (доставлено на склад), який знаходиться за адресою, ст. Микулинці-Струсів (елеватор ТОВ «Дружбівський Деревообробний Завод», Тернопільська область, Тернопільський р-н, смт. Дружба, вул. Лесі Українки, 3 Ж), відповідно до правил Інкотермс (в редакції 2010 року) та положень цього договору. Постачальник зобов`язується скласти в електронному вигляді та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну в порядку та строк, що передбачені чинним законодавством України (розділ 5 Договору №12/12-23).
ПП «Агро-Культура» за результатами господарської операції купівлі-продажу було виписано на покупця Товариство з обмеженою відповідальністю «Овал» податкову накладну за №1 від 26.07.2024 на суму 3971261,87 грн в тому числі ПДВ у розмірі 487698,83 грн, яка була направлена до органів ДПС для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
За наслідками подання позивачем на реєстрацію в ЄРПН спірної податкової накладної, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Платник податку відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник «D» = 2.913370%, «Р2 = 0.
На виконання вказаних вимог, ПП «Агро-Культура2 подано до відповідача повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.
У даному повідомленні містились пояснення позивача, щодо проведення господарських операцій та долучено копії документів, зазначених в поясненнях.
Зокрема, у поясненнях зазначено, що ПП «Агро-Культура2 здійснює діяльність у сфері вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку паливно-мастильних матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки ґрунту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю.
У підтвердження оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення надано: довідку старости сіл Острівець Теребовлянської міської ради від 17.09.2024 №16/3-08/213 про те, що станом на 01.01.2024 року ПП «Агро-Культура» орендує на території села Острівець 207,9646 га; довідку старости с.Романівка від 23.03.2024 № 09-04/15/60 про те, що на території села Романівка в оренді 68,3345 га; довідку видану виконкомом Теребовлянської міської ради від 16.09.2024 № 16/12-08/139 ПП «Агро-Культура» орендує на території с. Вербівці 1,2078 га землі; довідку старости села Варваринці від 23.03.2024 № 84 про те, що станом на 01.01.2024 в оренді 12,3764 га землі. Загальною площею 289,8833 га землі, яку надають в оренду 121 орендарів.
У доказ про посів площ надано Звіт «Про посівні площі сільськогосподарських культур під врожай» за формою №4-сг (річна) за 2024 та квитанції про реєстрації звіту, звіт «Про реалізацію продукції сільськогосподарського господарства" за січень- вересень 2024» за формою №21-сг (місячна) за 2024 та квитанція про реєстрацію звіту, а також щодо підтвердження збору врожаю надано «Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур» за формою 37 - сг (місячна річна) станом на 01.10.2024 та квитанцію про реєстрацію звіту.
На підтвердження господарської діяльності ПП «Агро-Культура» надано наступні документи, які свідчать про закупку паливо-мастильних (ПММ) матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, придбання насіння кукурудзи:
щодо придбання паливно-мастильних матеріалів надано договір купівлі-продажу, укладений із ТОВ «Магістр-Д» №238 від 02.01.2024 (термін дії до 31 грудня 2026 року) а також договір укладений із ТОВ «Магістр-Д» №195 від 01.02.2024 (термін дії до 31 грудня 2023 року) про поставку нафтопродуктів; видаткову накладну ТОВ «Магістр-Д» №4205 від 17.08.2023 на загальну суму 329028,00 грн, ТТН щодо поставки нафтопродуктів від 17.08.2023, виписка по рахунку від 17.08.2023 про надходження коштів в сумі 431098,94 грн; видаткову накладну №1489 від 26.03.2024 на загальну суму 187200,00 грн, ТТН щодо поставки нафтопродуктів від 26.03.2024, видаткову накладну №1476 від 26.03.2024 на загальну суму 374400,00 грн, ТТН щодо поставки нафтопродуктів від 26.03.2024, виписку по рахунку від 22-25.04.2024 про надходження коштів;
щодо придбання засобів захисту рослин надано договір поставки засобів захисту рослин (ЗЗР) із ТОВ «Альфа Смарт Агро» № AS/280/02/2023 від 21.02.2023 та додаткова угода від 21.02.2023; видаткову накладну ТОВ «Альфа Смарт Агро» №4795 від 10.04.2023 на загальну суму 48262,32 грн та видаткову накладну №1902 від 13.03.2023 на загальну суму 499936,92 грн, а також ТТН про поставку ЗЗР, банківську виписку з 10.02.23 по 28.02.23 оплату коштів за дані засоби захисту рослин;
щодо придбання мінеральних добрив надано договір купівлі-продажу укладений із ТОВ «Трейд-Агрохім» №6/050123 від 05 січня 2023 року на поставку мінеральних добрив; акт приймання передачі товари від 09.02.2023; видаткову накладну ТОВ «Трейд-Агрохім» №47 від 09.02.2023 на загальну суму 370000,80 грн та видаткову накладну №11 від 17.01.2023 на загальну суму 997651,08 грн; банківську виписку з 01.01.23 по 25.01.23 оплату коштів; акт звірки з ТОВ 2Трейд-Агрохім» про поставку та оплата за отримані мінеральні добрива, отримання селітри і карбаміду;
щодо придбання насіння озимого ріпаку придбаного у ТОВ «Кортева Агрісаєнс Україна» відповідно до договору № 19571 від 22.04.2021 року і додаткової угоди від 20.07.2023 та додатку № 3802093465 від 20.07.2023 року надано видаткову накладну № 3807103704 від 03.08.2023 на отримання насіння та банківська виписка про оплату коштів за придбане насіння від 26.07.2023;
Для підтвердження посіву та вирощування ріпаку озимого надано наступні документи: облікові листи тракториста-машиніста про осінній обробіток землі під посів, культивацію, внесення мінеральних добрив та посів площі; акти витрати мінеральних добрив, насіння; облікові листи про підживлення ріпаку весною і дворазове обприскування культури гербіцидами та пестицидами, відповідно акти витрати мінеральних добрив та ЗЗР; приймальна квитанція на ріпак та журнал вагаря про зібраний врожай; про поступлення зерна на склад свідчить оборотно-сальдова відомість по рахунку 27; для зберігання зерна використовується приміщення переобладнане у зерновий склад, тому надано договір купівлі-продажу нежитлового приміщення, право власності 261730206 від 15.06.2021.
Повідомлено, що на підприємстві працює чотири штатні одиниці, яким нараховується та вчасно виплачується заробітна плата та сплачуються податки до бюджету; ПП «Агро-Культура» володіє певними основними засобами для ведення товарного сільськогосподарського виробництва; наявність транспортних засобів та сільськогосподарської техніки підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 10.
Відвантаження ріпаку згідно договору поставки від 23 липня 2024 року №43-ТР-2024-Р оформлено наступними видатковими та товаро-транспортними накладними:
видаткова накладна №-000000001 від 26.07.2024 на загальну суму 3971261,87 грн, в тому числі ПДВ 487698,83 грн, де кількість продукції становить 185,04 тон, та товаро-транспортні накладні: №9 від 26.07.2024, №8 від 26.07.2024, №7 від 26.07.2024, №6 від 26.07.2024, №5 від 26.07.2024, №4 від 26.07.2024, №3 від 26.07.2024, №2 від 20.07.2024, №1 від 26.07.2024;
видаткова накладна №-000000002 від 28.07.2024 на загальну суму 2641313,77 грн, в тому числі ПДВ 324371,87 грн, де кількість продукції становить 123,34 тон, та товаро-транспортні накладні: №11 від 28.07.2024, №10 від 28.07.2024, №12 від 28.07.2024, №13 від 28.07.2024, №13 від 28.07.2024, №14 від 28.07.2024, №15 від 28.07.2024, №16 від 28.07.2024.
Оплата за ріпак за договором поставки від 23 липня 2024 року №43-ТР-2024-Р в сумі 3000000,00 грн підтверджується випискою з АТ «Перший Український Міжнародний Банк»;
Перевезення ріпаку здійснювалось орендованою технікою ПП АП «Агро-Дружба» про що надано: договір оренди транспортних засобів з екіпажем; акт приймання- передачі техніки до відповідного договору перевезення від 26.07.2024, про передачу транспортних засобів; акт приймання-передачі техніки від 28.07.2024 про повернення техніки; акт здачі прийняття виконаних робіт, та банківська виписка про оплату.
За результатами розгляду поданих документів, 27.09.2024 відповідачем надано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач направив повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних повідомлення №2. Позивачем надано додаткові документи та пояснення, якими підтверджується правомірність та достовірність проведених операцій та реальність здійснення господарських операцій по вирощуванню сільськогосподарських культур:
копії Облікових листів, на підтвердження оранки та культивації площі під посів ріпаку, лімітно-забірні карти на використання ПММ, мінеральних добрив, насіння, а також подорожні листи на автомобіль, який вивозив добрива;
лімітно-забірні карти про видачу із складу мінеральних добрив та засобів захисту рослин для двохразового обприскування посівів у квітні, травні;
лімітно-забірні карти, на підтвердження заправки комбайна для обмолоту площі ріпаку, на заправку автомобіля для вивезення врожаю з поля у склад, а також шляхові листи вантажного автомобіля;
статистичну звітність за формою 21-заг, на підтвердження, що відповідна партія ріпаку була реалізована.
За результатом розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення №11888140/38543563 від 09.10.2024 щодо відмови у реєстрації податкової накладної №1 від 26.07.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Постановляючи рішення суд першої інстанції входив з того, що відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів "б" і "в" підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ “Перехідні положення” Кодексу).
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У даній спірній ситуації підставою для такого зупинення став пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У Додатку 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Зокрема, пункт 8 передбачає, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
При цьому суд слушно зауважив, що контролюючий орган у надісланій позивачу квитанції не зазначив конкретної інформації щодо ризиковості платника податку, достатньої для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН і на підставі якої зупинено реєстрацію спірної податкової накладної, натомість вказано лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Також вирішуючи спір суд правильно врахував, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність".
Відтак суд підставно вказав, що процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, при цьому питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, яка стосується саме поданої на реєстрацію податкової накладної, а не будь-якої іншої операції, щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.
Однака, відповідач зупиняючи реєстрацію податкової накладної з покликанням на те, що у контролюючих органах «наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій», що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації ПН/РК, зобов`язаний обґрунтувати на підставі якої інформації контролюючий орган дійшов такого висновку та (відповідно) надати належні та допустимі докази в підтвердження такої інформації.
Матеріал справи не містять доказів на підтвердження існування будь-якої податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній №2 від 28.07.2024.
Також суд вірно зазначив, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган не позбавлений права вимагати від платника податків документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, чітко вказавши, зокрема, які саме обставини належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Із змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, вбачається, що така містить загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів, - вказана без конкретизації їх переліку.
З огляду на це, правильним є твердження суду першої інстанції, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.
При цьому можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, що впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20.
Отже, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.
Враховуючи це суд вірно вважав, що таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Згідно пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі..
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування (пункт 6 Порядку №520).
При цьому суд слушно зауважив, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
У даному випадку контролюючим органом у квитанції не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.
Після зупинення реєстрації податкової накладної позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарської операції, щодо якої складено спірну податкову накладну, зокрема, основного договору поставки; видаткової накладної; рахунки фактури, акти прийому-передачі, інформацію про працівників, оренду земельних ділянок, придбання насіння, засобів захисту рослин, мінеральних добрив, паливно-мастильних матеріалів, товарно-транспортної накладної; виписки з банківського рахунку, складських документів, відомостей про основні засоби позивача.
Таким чином, після зупинення реєстрації податкової накладної платник податків подав документи, які стосуються безпосередньо господарської операції з постачання товарів контрагенту, по якій виписана та подавалася на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна.
Однак, у повідомленні Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області вказано про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній: а саме, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів; первинних документів щодо транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» акти списання пального: статистичну звітність.
Згідно матеріалів справи, позивачем окрім первинно наданих документів, надано копії лімітно-забірні картки на одержання ПММ та подорожні листи вантажного автомобіля; звіт про реалізацію продукції за січень вересень 2024 рік форми 21-заг.; пояснення додаткові; лімітно-забірні картки на одержання ПММ та подорожні листи вантажного автомобіля (перевезення ріпаку до складу (обмолот)).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу (пункт 3 Порядку №520).
Відповідно до вимог пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», 2Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №557 від 06.06.2017.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Із змісту оскаржуваного рішення вбачається, що Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області у реєстрації податкової накладної відмовлено у зв`язку із ненадання/частковим надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень.
Однак, суд підставно вказав, що у рішенні відсутнє обґрунтування, які конкретно документи не було подано позивачем для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, зокрема, й зважаючи на те, що документи про які додатково було вказано відповідачем у повідомленні від 15.04.2024 (про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН), а саме: документи щодо проведення лабораторного аналізу зерна, було надано позивачем.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
При цьому суд першої інстанції правильно вказав, що Верховний Суд у ряді своїх рішень звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та її зареєструвати в ЄРПН.
Судом встановлено, що податкову накладну, реєстрацію якої було зупинено, позивач сформував по першій подій даті відвантаження товару. Матеріали справи містять копії первинних документів, що подавались позивачем до контролюючого органу на підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній, та свідчать про здійснення поставки товару контрагенту, за яким складено таку податкову накладну.
Відповідно до викладеного наведені відповідачем доводи, в тому числі ненадання документів на придбання ТМЦ/послуг, що використовуються в господарській діяльності, - не спростовують настання першої із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України події передоплати покупцем поставленого товару, що підтверджується платіжними дорученнями та умовами договорів поставки.
Такий же підхід підтримано Верховним Судом у постановах від 7 грудня 2022 року по справі №500/2237/20, від 1 лютого 2023 року по справі №140/506/22 та підтримано у постанові від 29 червня 2023 року у справі №500/2655/22.
Таким чином, суд першої інстанції правильно вважав, що зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації. Відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.
При цьому, суд вірно врахував, висновок Верховного Суду викладений у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, про те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Оскільки предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, то всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених Податковим кодексом України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
За наведених вище обставин, суд дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної №1 від 26.07.2024.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, то судом вірно враховано, що відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Відтак правильним є твердження суду, що реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних матеріали справи не містять.
Відтак, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №2 від 28.07.2024 у ЄРПН датою фактичного її подання.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області - залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2025 року у справі №500/7045/24 - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	М.А. Пліш 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	І. М. Обрізко