ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 травня 2026 р. 	Справа № 520/22655/25	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Бегунца А.О. , П`янової Я.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 (головуючий суддя І інстанції: Спірідонов М.О.) по справі № 520/22655/25
за позовом Фермерського господарства "Сапфір К" 
до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області , Державної податкової служби України 
про визнання протиправним та скасування рішення комісії, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Фермерське господарство "Сапфір К" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 25.02.2025:
№ 12545501/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №66 від 25.01.2025;
№ 12545502/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №68 від 22.01.2025;
№ 12545505/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №69 від 22.01.2025;
№ 12545510/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №70 від 22.01.2025;
№ 12545509/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №71 від 22.01.2025;
№ 12545508/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №72 від 22.01.2025;
№ 12545506/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №74 від 25.01.2025;
№ 12545504/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №78 від 28.01.2025;
№ 12545503/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №81 від 30.01.2025;
№ 12545507/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №82 від 30.01.2025;
№ 12545500/45062334 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №86 від 31.01.2025;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних:
податкову накладну №66 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025; 
податкову накладну №68 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну № 69 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну №70 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025; 
податкову накладну №71 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025; 
податкову накладну №72 від 22.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну №74 від 25.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну №78 від 28.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025; 
податкову накладну №81 від 30.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну №82 від 30.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025;
податкову накладну №86 від 31.01.2025, датою її фактичного надходження – 10.02.2025.
В обґрунтування позову зазначило, що надало контролюючому органу відповідні пояснення і підтверджуючі документи, достатні для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, однак, оскаржуваними рішеннями позивачу безпідставно відмовлено в їх реєстрації.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 позов задоволено.
Головне управління ДПС у Кіровоградській області (далі – відповідач 1), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не взято до уваги не надання позивачем на запити податкового органу первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції, а саме: документального підтвердження щодо обробітку земельних ділянок, посіву, збирання врожаю, перевезення сільськогосподарської продукції з поля до місць зберігання, навантажувально розвантажувальних робіт; щодо наявності складських приміщень необхідних для зберігання значних обсягів сільськогосподарської продукції згідно наданої статистичній звітності; акти наданих послуг та належним чином завірені платіжні документи, що підтверджують придбання послуг оренди згідно договору від 01.05.2023 №01/05/23СП у 2024 році. 
Зауважує, що у повідомленнях також зазначено про недостатню кількість трудових ресурсів у ФГ «Сапфір К» для здійснення фінансово господарської діяльності, проте пояснень з цього приводу позивачем не надано.
Вважає, що не надання платником податку пояснень та жодних документів у відповідь на повідомлення податкового органу є самостійною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних згідно п. 10 Порядку № 520.
Крім того, просить врахувати, що ФГ «Сапфір К» станом на момент розгляду податковим органом документів перебувало у переліку ризикових платників податків.
Посилається на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
ДПС України (далі – відповідач 2) правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалась.
Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та апеляційним судом підтверджено, що 20.01.2025 ФГ «Сапфір К» (продавець) та ТОВ «Ленд Фарм Кепітал» (покупець) укладено договір купівлі-продажу № 695/01-С, за умовами якого продавець у порядку та на умовах, визначених Договором зобов`язується продати, передати у власність та поставити покупцеві продукцію Соя, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його відповідно до умов, визначених даним Договором. 
На виконання умов Договору, ФГ «Сапфір К» в період з 22.01.2025 до 31.01.2025 поставило ТОВ «Ленд Фарм Кепітал» партії сої врожаю 2024 р., про що складено видаткові накладні № РН-0000029 від 22.01.2025 на суму 837 412,99 грн; № РН-0000030 від 22.01.2025 на суму 649 187,14 грн; № РН-0000031 від 22.01.2025 на суму 799 959,89 грн; № РН-0000032 від 22.01.2025 на суму 1 468 993,97 грн; № РН-0000033 від 22.01.2025 на суму 1 259 809,78 грн; № РН-0000034 від 22.01.2025 на суму 403 981,34 грн; № РН-0000035 від 25.01.2025 на суму 661 031,28 грн; № РН-0000036 від 28.01.2025 на суму 409 743,36 грн; № РН-0000037 від 30.01.2025 на суму 404 621,57 грн; № РН-0000038 від 30.01.2025 на суму 2 583 303,84 грн; № РН-0000039 від 31.01.2025 на суму 905 916,96 грн, товарно-транспортними накладними.
Так, на підставі першої події, поставки товару, ФГ «Сапфір К» складено наступні податкові накладні:
- від 22.01.2025:
№ 66 на загальну суму 837 412,99 грн, в тому числі сума ПДВ 102 840,19 грн;
№ 68 на загальну суму 649 187,14 грн, в тому числі сума ПДВ 79 724,74 грн;
№ 69 на загальну суму 799 959,89 грн, в тому числі сума ПДВ 98 240,69 грн;
№ 70 на загальну суму 1 468 993,97 грн, в тому числі сума ПДВ 180 402,77 грн;
№ 71 на загальну суму 1 259 809,78 грн, в тому числі сума ПДВ 154 712,78 грн;
№ 72 на загальну суму 403 981,34 грн, в тому числі сума ПДВ 49 611,74 грн;
- від 25.01.2025 № 74 на загальну суму 661 031,28 грн, в тому числі сума ПДВ 81 179,28 грн;
- від 28.01.2025 № 78 на загальну суму 409 743,36 грн, в тому числі сума ПДВ 50 319,36 грн;
- від 30.01.2025:
№ 81 на загальну суму 404 621,57 грн, в тому числі сума ПДВ 49 690,37 грн;
№ 82 на загальну суму 2 583 303,84 грн, в тому числі сума ПДВ 317 247,84 грн;
- від 31.01.2025 № 86 на загальну суму 905 916,96 грн, в тому числі сума ПДВ 111 252,96 грн.
Після отримання вищенаведених податкових накладних, ГУ ДПС у Кіровоградській області складено квитанції про зупинення їх реєстрації та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
11.02.2025 ФГ «Сапфір К» на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних направило контролюючому органу пояснення та документи в підтвердження вчинення господарських операцій, зокрема: договір поставки від 20.01.2025, видаткові накладні (в тому числі № РН-0000029 від 22.01.2025; № РН-0000030 від 22.01.2025; № РН-0000031 від 22.01.2025; № РН-0000032 від 22.01.2025; № РН-0000033 від 22.01.2025; № РН-0000034 від 22.01.2025; № РН-0000035 від 25.01.2025; № РН-0000036 від 28.01.2025; № РН-0000037 від 30.01.2025; № РН-0000038 від 30.01.2025; № РН-0000039 від 31.01.2025), товарно-транспортні накладні, договір поставки з ФОП ОСОБА_1 , платіжні інструкції, договір поставки з ТОВ «Захід Агробізнес», договір від 16.05.2024 з ТОВ «ТД Украгроактив», договір від 26.03.2024 з ТОВ «Голд Оіл Компані», договір суборенди від 01.09.2024 з ТОВ «Сапфір-Агротех», акт наданих послуг, договір купівлі-продажу транспортного засобу від 16.02.2023, договір поставки з ТОВ «Оріджин Агро», акт приймання-передачі, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю, штатний розпис.
13.02.2025 відповідач 1, за наслідками розгляду поданих позивачем документів, направив йому повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, в якому запропонував надати копії первинних документів щодо придбання послуг, зберігання продукції, транспортування продукції, навантаження продукції, розвантаження продукції, складських документів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» зазначено: відсутня інформація та документальне підтвердження щодо обробітку земельних ділянок, посіву, збирання врожаю, перевезення сільськогосподарської продукції з поля до місць зберігання, навантажувально-розвантажувальних робіт; відсутнє документальне підтвердження наявності складських приміщень необхідних для зберігання значних обсягів сільськогосподарської продукції згідно наданої статистичній звітності; відсутні акти наданих послуг та належним чином завірені платіжні документи, що підтверджують придбання послуг оренди згідно договору від 01.05.2023 №01/05/23СП у 2024 році. Крім того, згідно відомостей інформаційно-аналітичних систем ДПС України встановлено недостатню кількість трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що 19.02.2025 позивач надав додаткові пояснення щодо господарських операцій, до яких долучило запитувані документи, а саме: штатний розпис, платіжні інструкції, що підтверджують оплату за оренду складських приміщень, транспортні послуги, договір перевезення від 22.01.2024 з ТОВ «Колір Т», договір про надання послуг із виконання польових робіт, пов`язаних з посівом сільськогосподарських культур від 10.12.2024 з ТОВ «Приватний Двір», акт здачі-прийняття робіт, договори суборенди складського приміщення від 01.09.2024, від 09.09.2023 з ТОВ «Сапфір-Агротех», акт прийому-передачі складського приміщення.
Вказані вище пояснення та документи доставлені до ДПС України 21.02.2025, що підтверджується квитанцією № 1.
25.02.2025 Комісія ГУ ДПС у Кіровоградській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення:
№ 12545501/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №66 від 25.01.2025;
№ 12545502/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №68 від 22.01.2025;
№ 12545505/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №69 від 22.01.2025;
№ 12545510/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №70 від 22.01.2025;
№ 12545509/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №71 від 22.01.2025;
№ 12545508/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №72 від 22.01.2025;
№ 12545506/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №74 від 25.01.2025;
№ 12545504/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №78 від 28.01.2025;
№ 12545503/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №81 від 30.01.2025;
№ 12545507/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №82 від 30.01.2025;
№ 12545500/45062334 про відмову у реєстрації податкової накладної №86 від 31.01.2025.
Підставою відмови в реєстрації податкових накладних слугувало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН, реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.
Не погодившись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем під час реєстрації ПН подані необхідні документи в підтвердження здійснення господарської операції, по якій вони складені, тоді як спірні рішення прийняті відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що реєстрація спірних податкових накладних зупинена на підставі підпункту 201.16 статті 201 ПК України з підстав того, що обсяг постачання товару/послуги 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку № 1165.
Так, згідно пункту 1 додатку 3 до Порядку № 1165 до ознак ризиковості здійснення операцій відносяться: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що зупинення реєстрації ПН/РК за цим пунктом відбувається у разі дотримання такої умови: обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги та обсягу його постачання.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Подібні висновки висловлені Верховним Судом у постановах від 27.04.2024 у справі № 460/8040/20, від 14.08.2024 у справі № 120/5503/23.
Відповідачами не заперечується, що надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та узагальнений перелік документів, необхідних щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.
Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.
Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20, від 29.01.2026 у справі № 160/29956/24.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Так, на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, позивач направив контролюючому органу пояснення та документи в підтвердження вчинення господарських операцій, а саме: договір поставки від 20.01.2025, видаткові накладні (в тому числі № РН-0000029 від 22.01.2025; № РН-0000030 від 22.01.2025; № РН-0000031 від 22.01.2025; № РН-0000032 від 22.01.2025; № РН-0000033 від 22.01.2025; № РН-0000034 від 22.01.2025; № РН-0000035 від 25.01.2025; № РН-0000036 від 28.01.2025; № РН-0000037 від 30.01.2025; № РН-0000038 від 30.01.2025; № РН-0000039 від 31.01.2025), товарно-транспортні накладні, договір поставки з ФОП ОСОБА_1 , платіжні інструкції, договір поставки з ТОВ «Захід Агробізнес», договір від 16.05.2024 з ТОВ «ТД Украгроактив», договір від 26.03.2024 з ТОВ «Голд Оіл Компані», договір суборенди від 01.09.2024 з ТОВ «Сапфір-Агротех», акт наданих послуг, договір купівлі-продажу транспортного засобу від 16.02.2023, договір поставки з ТОВ «Оріджин Агро», акт приймання-передачі, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю, штатний розпис.
За наслідками розгляду поданих позивачем документів, відповідач направив йому повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН в ЄРПН, в якому запропонував надати копії первинних документів щодо придбання послуг, зберігання продукції, транспортування продукції, навантаження продукції, розвантаження продукції, складських документів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі «Додаткова інформація» зазначено: відсутня інформація та документальне підтвердження щодо обробітку земельних ділянок, посіву, збирання врожаю, перевезення сільськогосподарської продукції з поля до місць зберігання, навантажувально розвантажувальних робіт; відсутнє документальне підтвердження наявності складських приміщень необхідних для зберігання значних обсягів сільськогосподарської продукції згідно наданої статистичній звітності; відсутні акти наданих послуг та належним чином завірені платіжні документи, що підтверджують придбання послуг оренди згідно договору від 01.05.2023 №01/05/23СП у 2024 році. Крім того, згідно відомостей інформаційно-аналітичних систем ДПС України встановлено недостатню кількість трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності.
За твердженням апелянта, позивач не надав пояснень та документів у відповідь на повідомлення, у зв`язку з чим податковим органом прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Разом з тим, ФГ «Сапфір К» надало суду апеляційної інстанції докази направлення до ДПС України повідомлення про надання додаткових пояснень із запитуваними документами: штатний розпис, платіжні інструкції, що підтверджують оплату за оренду складських приміщень, транспортні послуги, договір перевезення від 22.01.2024 з ТОВ «Колір Т», договір про надання послуг із виконання польових робіт, пов`язаних з посівом сільськогосподарських культур від 10.12.2024 з ТОВ «Приватний Двір», акт здачі-прийняття робіт, договори суборенди складського приміщення від 01.09.2024, від 09.09.2023 з ТОВ «Сапфір-Агротех», акт прийому-передачі складського приміщення.
Вказані вище пояснення та документи доставлені до ДПС України 21.02.2025, що підтверджується квитанцією № 1.
Доказів відмови у прийнятті пояснень та документів матеріали справи не містять і відповідачами таких не надано.
Колегія суддів враховує, що у квитанції зазначено «Документ буде оброблено у складі пакету пов`язаних документів», водночас зауважує, що наведені обставини не можуть свідчити про невиконання ФГ «Сапфір К» вимог податкового органу щодо необхідності надання додаткових документів.
В даному випадку, позивач скористався наданим йому правом на подання додаткових документів на запити відповідача 1, а отже не може нести негативні процесуальні наслідки через бездіяльність ДПС України, що полягає у необробці відповідних документів.
Колегія суддів також вказує, що частина із запитуваних документів надавалась позивачем під час зупинення реєстрації податкових накладних, зокрема, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур, звіти про збирання врожаю, договір суборенди складського приміщення від 01.09.2024 з ТОВ «Сапфір-Агротех» з актом наданих послуг.
Доводи апелянта щодо ненадання ФГ «Сапфір К» документів на підтвердження посіву, збирання врожаю, перевезення сільськогосподарської продукції з поля до місць зберігання, навантажувально-розвантажувальних робіт, наявності трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності колегія суддів вважає такими, що не є достатньою підставою для відмови у реєстрації податкових накладних, складених за подією відвантаження ФГ «Сапфір-К» товару його контрагенту.
Натомість, фактично всі запитувані податковим органом документи стосуються перевірки господарської операції на її реальність, що не охоплюється процедурою перевірки правомірності складання податкових накладних.
Тобто, посилаючись на відсутність документів, перелік яких міститься у повідомленнях, апелянт вказує на нереальність господарської операції позивача з його контрагентом-покупцем. Проте, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22.
Крім того, при вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд також не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.
Колегія суддів зазначає, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Верховний Суд у постановах від 03.06.2021 по справі № 2040/7098/18, від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22 вказував, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Тож оцінка реальності здійснення господарської операції за договором від 20.01.2025 може бути здійснена контролюючим органом в межах проведення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
В свою чергу, суд першої інстанції правильно зазначив, що позивачем подавались контролюючому органу як письмові пояснення, так і первинні документи в підтвердження вчинення господарських операцій, зокрема, договір поставки від 20.01.2025, видаткові накладні № РН-0000029 від 22.01.2025; № РН-0000030 від 22.01.2025; № РН-0000031 від 22.01.2025; № РН-0000032 від 22.01.2025; № РН-0000033 від 22.01.2025; № РН-0000034 від 22.01.2025; № РН-0000035 від 25.01.2025; № РН-0000036 від 28.01.2025; № РН-0000037 від 30.01.2025; № РН-0000038 від 30.01.2025; № РН-0000039 від 31.01.2025, товарно-транспортні накладні.
Згідно з п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі в разі ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення.
Як убачається з оскаржуваних рішень, підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних слугувало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, в обґрунтування оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, відповідач 1 обмежився лише проставлянням відмітки «Х» у відповідній графі без зазначення в графі «Додаткова інформація» яких саме документів позивач на запит податкового органу не надав.
Відтак, такі рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливають на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача.
Подібна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 12.02.2025 у справі № 160/34198/23.
Доводи апелянта щодо не надання позивачем жодного документу на запит податкового органу, що є самостійною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної спростовуються матеріалами справи, а саме повідомленням від 19.02.2025 та квитанцією від 21.02.2025.
Щодо доводів скаржника про перебування позивача в переліку ризикових платників з 07.06.2024 колегія суддів зазначає що прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в ЄРПН.
Водночас, факт можливого віднесення платника податків згідно рішення контролюючого органу до переліку ризикових платників податків автоматично не є підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, якщо в кожному конкретному випадку на вимогу контролюючого органу такий платник надасть первинні документи, які підтверджують операції, за наслідками якої складено податкові накладні по факту першої події, що мали місце, для їх реєстрації в ЄРПН.
В межах спірних правовідносин позивачем надано достатні документи на підтвердження події, за якою складено податкові накладні. 
Посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 колегія суддів вважає такими, що не спростовують правильності висновків суду першої інстанції, оскільки останні не суперечать висновкам Верховного Суду.
Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму.
Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо наявності підстав для реєстрації в ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Відповідно до сталої практики Верховного Суду, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
У справі, що розглядається, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України (поставка товару, про що складено видаткові накладні) і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подача їх на реєстрацію.
Таким чином, враховуючи встановлені обставини цієї справи колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані рішення відповідача підлягає скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 по справі № 520/22655/25 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова 	
Судді	   	А.О. Бегунц   Я.В. П`янова