П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 червня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 400/10796/24	

Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М.
Місце та час укладення судового рішення « 12:56», м. Миколаїв
Повний текст судового рішення складений 18.06.2025

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Крусяна А.В.,
суддів Шечук О.А., Яковлєва О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Бандурський олійноекстрактний завод» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 
В С Т А Н О В И В:
14.11.2024 товариство з обмеженою відповідальністю (надалі - ТОВ) «Бандурський олійноекстрактний завод» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.07.2024: №№1628814290702 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 140305грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 112244грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 28061грн.; 1629214290702 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1667180,75грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 1333687грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 333421,75грн.; 1628514290702 про застосування штрафу у розмірі 13000грн. за порушення ст.120-1 Податкового кодексу України; 1628614290702 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на 295925грн., за 1 квартал 2019 року на 295925грн., за півріччя 2019 року на 623580грн., за 3 квартали 2019 року на 623580грн., за 2019 рік на 623580грн., за 1 квартал 2022 року на 1384400грн., за півріччя 2022 року на 1384400грн., за 3 квартали 2022 року на 1384400грн., за 2022 рік на 1384400грн., за 1 квартал 2023 року на 1384400грн., за півріччя 2023 року на 14057926грн., за 3 квартали 2023 року на 17370595грн., за 2023 рік на 23806581грн.; 1629314290702 про зменшення від`ємного значення з суми податку на додану вартість за грудень 2023 року на 506891грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки податкового органу є безпідставними та спростовуються первинними документами бухгалтерської і податкової звітності, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28.05.2025 позов задоволений оскільки позивач здійснював господарську діяльність у відповідності до вимог податкового законодавства.
Не погоджуючись з ухваленим у справі судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на порушення судом першої інстанції, при вирішенні справи норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову в цій частині.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено, що в період з 21.05.2024 по 24.06.2024 посадовими особами відповідача, на підставі наказу від 29.04.2024 №814-п та направлень від 20.05.2024 №№1247/14-29-07-10, 1248/14-29-07-10, 1249/14-29-07-10, 1250/14-29-07-10, від 24.05.2024 №1316/14-29-07-10, від 29.05.2024 №№1347/14-29-07-10, 1348/14-29-07-10, проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2023, за результатами якої складено акт перевірки від 02.07.2024 №11840/14-29-07-02/32390305. 
Перевіркою встановлено порушення позивачем: п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п.п.138.3.1 п.138.3 ст.138, п.п.140.4.4 п.140.4 ст.140, з урахуванням п.п.14.1.13, п.п.14.1.36, п.п.14.1.191, п.п.14.1.202, п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 112244грн.;
п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.138.3.1 п.138.3 ст.138, п.п.140.4.4 п.140.4 ст.140, з урахуванням п.п.14.1.13, п.п.14.1.36, п.п.14.1.191, п.п.14.1.202, п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 23986581грн.;
п.44.1, ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1, ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.3, абз. г) п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.2 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в періоді, що перевірявся на суму 1333687грн.;
п.44.1, ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1, ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.3, абз. г) п.198.5 ст.198, п.200.1, абз. в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся на суму 506891грн.; 
абз. г) п.198.5 ст.198, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. /т.1 а.с.11-156/
Листом ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» направлено Головному управлінню ДПС у Миколаївській області заперечення від 10.07.2024 №550. /т.2 а.с.112-115/
Листом Головного управління ДПС у Миколаївській області від 24.07.2024 №17619/6/14-29-07-02-025 повідомлено ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» про те, що у зв`язку з встановленими технічними помилками було внесено зміни до висновку акта перевірки від 02.07.2024 №11840/14 29-07-02/32390305, в зв`язку з чим п.2 р.4 «Висновок» викладено у наступній редакції: « 2. п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п 134.1 ст.134, п.п.138.3.1 п.138.3 ст.138, п.п.140.4.4 п.140.4 ст.140, з урахуванням п.п.14.1.13, п.п.14.1.36, п.п.14.1.191, п.п.14.1.202, п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 23806581грн.». /т.2 а.с.115-134/
За результатом розгляду акту перевірки, податковим органом винесені податкові повідомлення-рішення від 30.07.2024: №№1628814290702 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 140305грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 112244грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 28061грн.; 1629214290702 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1667180,75грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 1333687грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 333421,75грн.; 1628514290702 про застосування штрафу у розмірі 13000грн. за порушення ст.120-1 Податкового кодексу України; 1628614290702 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на 295925грн., за 1 квартал 2019 року на 295925грн., за півріччя 2019 року на 623580грн., за 3 квартали 2019 року на 623580грн., за 2019 рік на 623580грн., за 1 квартал 2022 року на 1384400грн., за півріччя 2022 року на 1384400грн., за 3 квартали 2022 року на 1384400грн., за 2022 рік на 1384400грн., за 1 квартал 2023 року на 1384400грн., за півріччя 2023 року на 14057926грн., за 3 квартали 2023 року на 17370595грн., за 2023 рік на 23806581грн.; 1629314290702 про зменшення від`ємного значення з суми податку на додану вартість за грудень 2023 року на 506891грн. /т.2 а.с.150-157/
Листом ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» від 15.08.2024 №612 направлено скаргу на вищезазначені податкові повідомлення-рішення. /а.с.134-138/
Рішенням Державної податкової служби України від 04.10.2024 №30/08/6/99-00-06-01-01-06 вищезазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін. /т.2 а.с.139-148/
Не погоджуючись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіривши матеріали справи, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позовних вимог виходячи з наступного.
Щодо заниження доходів на вартість електроенергії, що не була реалізована ДП «Гарантований покупець» та використана на власні потреби за квітень 2023 року на суму 1420696 грн., колегія суддів приходить до наступного. 
Як вбачається з матеріалів справи, одним із видів діяльності ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» є виробництво електричної енергії «зелений тариф» (когенераційна установка на біомасі). 
06.04.2023 між ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» (продавець) та ДП «Гарантований покупець» (покупець) укладено договір №№682/07/23, згідно умов якого продавець зобов`язується продавати, а покупець зобов`язується купувати всю відпущену електричну енергію продавцем за «зеленим» тарифом. Продавець має право вимагати від продавця за «зеленим» тарифом продажу всієї відпущеної електричної енергії, за винятком обсягу електричної енергії, необхідного для забезпечення власних потреб об`єкта електроенергетики. 
Пунктом 2 ст.30 Закону України «Про ринок електричної енергії в Україні» передбачено, що виробники продають та купують електричну енергію на ринку електричної енергії відповідно до положень цього закону, правил ринку «на добу наперед» та внутрішньодобового ринку, інших нормативно-правових актів, що регулюють функціонування ринку електричної енергії. 
Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (надалі– НКРЕКП) від 31.03.2023 №592 «Про встановлення «зелених» тарифів на електричну енергію та надбавки до «зелених» тарифів за дотримання рівня використання обладнання українського виробництва для суб`єктів господарювання» встановлено «зелений» тариф для виробленої ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» на рівні 483,66 грн за 100 кВт/год без ПДВ . 
Податковим органом встановлено, що ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» протягом періоду з 01.04.2023 по 31.12.2023 самостійно відображало доходи від операцій з електричної енергії (продукція власного виробництва), що не була реалізована ДП «Гарантований покупець» та яка була використана на власні потреби за тарифами, встановленими НКРЕКП. В регістрах бухгалтерського обліку платником доходи від операцій з електричної енергії (продукція власного виробництва), що не була реалізована, а використана на власні потреби, відображені наступним чином: Дт рах. 281 «Товари на складі» Кт рах. 719 «Інші доходи від операційної діяльності». У зв`язку з тим, що відповідно Закону України «Про ринок електричної енергії в Україні» вся вироблена в Україні електрична енергія повинна бути продана та враховуючи, що НКРЕКП для ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» встановлено ціни на «зелений» тариф, платник відображав у бухгалтерському обліку доходи щодо кількості та вартості використаної електричної енергії на власні потреби за «зеленим» тарифом. Перевіркою наданих первинних бухгалтерських документів, відповідно до складеного платником акта про виробіток та відпуск електричної енергії за квітень 2023 року (з 19.04.2023 по 30.04.2023), встановлено:
виробіток електричної енергії - 2925785 кВт*годин;
власні потреби - 295324 кВт*годин;
відпуск електричної енергії - 2630459кВт*годин. 
Відповідно до МСБО 18 «Дохід», виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, дохід визначено як збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження або збільшення корисності активів чи зменшення зобов`язань, що веде до збільшення власного капіталу, крім випадків, пов`язаних із внесками учасників власного капіталу. Дохід включає як дохід від звичайної діяльності, так і прибуток від інших операцій. 
Відповідно до п.22 МСФЗ №15 «Дохід від договорів з клієнтами», виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, на момент укладення договору суб`єкт господарювання оцінює товари або послуги, обіцяні в договорі з клієнтом, та визначає як зобов`язання щодо виконання кожну обіцянку передати клієнтові або (а) товар чи послугу (або сукупність товарів чи послуг), які є відокремленими; або (б) серію відокремлених товарів або послуг, які по суті є однаковими та передаються клієнтові за однією і тією самою схемою (див. пункт 23). Серія відокремлених товарів або послуг передається клієнтові за однією й тією самою схемою, якщо виконуються обидва такі критерії: (а) кожний відокремлений товар або послуга в серії, яку суб`єкт господарювання обіцяє передати клієнтові, з часом відповідатиме зазначеному в пункті 35 критерію зобов`язання щодо виконання; та (б) відповідно до пунктів 39 - 40, для оцінки прогресу суб`єкту господарювання на шляху до повного задоволення обов`язку щодо виконання, а саме обов`язку передати кожний відокремлений товар або послугу в цій серії клієнтові використовуватиметься один і той самий метод (п.23 МСФЗ №15). В договорі з клієнтом, як правило, чітко стверджується, які товари або послуги суб`єкт господарювання обіцяє передати клієнту. Тим не менш, зобов`язання щодо виконання, визначені у договорі з клієнтом, не можуть обмежуватися лише товарами або послугами, про які чітко сказано в цьому договорі. Причиною цього є те, що договір з клієнтом може також включати обіцянки, які випливають зі звичайної практики ведення бізнесу суб`єкта господарювання, оприлюдненої політики чи конкретних заяв, якщо на момент укладення договору ці обіцянки створюють у клієнта обґрунтоване очікування того, що суб`єкт господарювання передасть товар або послугу клієнтові (п.24 МСФЗ №15). 
Пунктом 33 МСФЗ №15 зазначено, що товари та послуги є активами, навіть якщо лише на мить, коли вони отримані та використані (як у випадку багатьох послуг). Контроль над активом означає здатність керувати використанням активу та отримувати практично всю решту вигід від нього. Контроль включає в себе спроможність заборонити іншим суб`єктам господарювання керувати використанням активу та отримувати вигоди від нього. Вигоди від активу - це потенційні грошові потоки (надходження грошових коштів або економія грошових коштів, які вибувають), які можуть бути отримані безпосередньо чи опосередковано багатьма способами, наприклад, шляхом: (а) використання активу для виробництва товарів або надання послуг (у тому числі державних послуг); (б) використання активу для підвищення вартості інших активів; (в) використання активу для погашення зобов`язання або зменшення витрат.
Таким чином, в квітні 2023 року дохід від оприбуткування електричної енергії, що використана на власні потреби позивача повинен складати 1428364,058грн. (295324*4,8366). 
При цьому, податковим органом встановлено та позивачем не спростовується, що у його бухгалтерському обліку по кредиту рах. 719 «Інші доходи від операційної діяльності» за квітень 2023 року відображено дохід у сумі 7670,85 грн .
Тобто, відхилення складає 1420693,21грн., що призвело до заниження доходу за 2023 рік на суму 1420693,21грн., що свідчить про порушення позивачем порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу (надалі – ПК) України, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», із урахуванням п.п.3,7,8,9,10,14 МСБО 18 «Дохід», п.22, п.28, п.33, п.77 МСФЗ №15 «Дохід від договорів з клієнтами», виданих Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
Щодо завищення витрат по виробленій електроенергії, яка була використана на власні потреби у сумі 12994784 грн., колегія суддів приходить до наступного.
Податковим органом встановлено, що відповідно до складених платником актів про виробіток та відпуск електричної енергії з ДП «Гарантований покупець» за період з 19.04.2023 по 31.12.2023, позивачем було використано власно вироблену електричну енергію на власні потреби у кількості 5036032кВт. Згідно первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку електрична енергія, яка була власно вироблена та використана ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» на власні потреби, списана на собівартість за «зеленим» тарифом від 4,83 до 4,9 за 1 кВт. При цьому, відповідно до рах.232 «Допоміжне виробництво» виробнича собівартість виробленої електричної енергії складає від 0,93 до 2,44 грн за 1 кВт, оскільки готова продукція власного виробництва (електрична енергія) має свою виробничу собівартість. 
Так, відповідно до п.6 МСБО 2 «Запаси», виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, зі змінами та доповненнями, терміни, що використовуються в цьому Стандарті, мають такі значення: Запаси - це активи, які: а) утримуються для продажу у звичайному ході бізнесу; б) перебувають у процесі виробництва для такого продажу або в) існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг. Відповідно до пункту 8 МСБО 2 «Запаси», запаси включають також готову вироблену продукцію або незавершене виробництво суб`єкта господарювання й основні та допоміжні матеріали, призначені для використання в процесі виробництва. 
Згідно п.10 МСБО 2 «Запаси» собівартість запасів повинна включати всі витрати на придбання, витрати на переробку та інші витрати, понесені під час доставки запасів до їх теперішнього місцезнаходження та приведення їх у теперішній стан. Тобто, собівартість виробленої електроенергії складається із складових понесених витрат (заробітної плати, амортизаційних відрахувань, витрати на обслуговування процесу виробництва, тощо) та акумулюється платником на рах.232 «Допоміжне виробництво». 
Пунктом 95 МСФЗ 15 «Виручка від договорів з клієнтами» передбачено, якщо витрати, понесені при виконанні договору з клієнтом, не належать до сфери дії іншого Стандарту суб`єкт господарювання визнає актив внаслідок витрат, понесених з метою виконання договору, тільки якщо ці витрати відповідають усім таким критеріям: (а) витрати відносяться безпосередньо до договору або очікуваного договору, який суб`єкт господарювання може чітко окреслити. (б) витрати генерують або покращують ресурси суб`єкта господарювання, які будуть використовуватися при задоволення (або у процесі задоволення) зобов`язань щодо виконання у майбутньому; та (в) очікується, що витрати будуть відшкодовані. 
Відповідно до п.97 МСФЗ 15 до витрат, пов`язаних безпосередньо з договором (або конкретним очікуваним договором), належать: (а) прямі трудові витрати (наприклад, заробітна плата працівників, які надають обіцяні послуги безпосередньо клієнту); (б) прямі витрати на матеріали (наприклад, сировина та матеріали, що використовуються у наданні обіцяних послуг клієнту); (в) розподіл витрат, безпосередньо пов`язаних з договором або з діяльністю за договором; (ґ) інші витрати, понесені тільки тому, що суб`єкт господарювання уклали договір. 
Згідно п.98 МСФЗ 15 суб`єкт господарювання визнає як витрати у момент їх виникнення (в) витрати, що відносяться до задоволених зобов`язань щодо виконання (або частково задоволених зобов`язань щодо виконання) в договорі (тобто витрати, які відносяться до минулої діяльності); і (г) витрати, щодо яких суб`єкт господарювання не може відокремити, чи відносяться витрати до незадоволених зобов`язань щодо виконання, чи до задоволених зобов`язань щодо виконання (або частково задоволених зобов`язань щодо виконання). 
Колегія суддів зазначає, що позивач не купував електричну енергію на ринку електричної енергії за цінами «на добу наперед» відповідно до правил ринку, положень Закону «Про ринок електричної енергії в Україні», яку було власно вироблено та використано на власні потреби; в актах купівлі-продажу електроенергії, складених та підписаних з ДП «Гарантований покупець», відсутні обсяги електроенергії, що була вироблена та використана платником на власні потреби; позивач не витрачав кошти на придбання електроенергії у кількості 5036032 кВт, а тому списання вартості цієї електроенергії на витрати (собівартість) повинно здійснюватися за виробничою собівартістю.
Таким чином, на порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.134.1 ст.134 ПК України із урахуванням п. 10 МСБО 2 «Запаси», п.95, п.97 МСФЗ 15 «Виручка від договорів з клієнтами» позивачем завищено собівартість реалізованої готової продукції при списанні з балансу виробленої електричної енергії, що використана підприємством на власні потреби на суму 12994784грн., що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на суму 14415477грн.
Щодо заниження доходу на вартість фузу олійного, отриманого після зачищення цистерн в кількості 206741кг., нарахування податкових зобов`язань та відсутність реєстрації податкової накладної, колегія суддів приходить до наступного.
Податковим органом встановлено, що фуз олійний, згідно актів про переведення олії нерафінованої в фуз олійний (форма 45)) відображено в Довідках про залишки та рух сировини, готової та попутної продукції, відходів (форма 28) за період жовтень 2018 року, травень 2019 року, лютий 2022 року щодо його оприбуткування та відвантаження Замовнику ТОВ «Кернел-Трейд». 
Відповідач звернув увагу на те, що в Актах про переведення олії нерафінованої в фуз олійний (форма 45) не зазначено номер баку (ємності), з якого було переведено олію нерафіновану в фуз олійний, зазначено лише «від цеху добування олії». При складанні акта зачистки баків (ємностей) (форма 44) конкретно зазначено номер баку, а саме: відповідно до Акта зачищення баку (ємностей) (форма 44) від 25.10.2018 було проведено очищення баків Т-2 37380 кг; для олії нерафінованої та виявлено «Фузу олійного» відповідно до Акта зачищення баку (ємностей) (форма 44) від 11.05.2019 було проведено очищення баків Т-3 для олії нерафінованої та виявлено «Фузу олійного» 65531 кг; відповідно до Акта зачищення баку (ємностей) (форма 44) від 16.02.2022 було проведено очищення баків Т-4 для олії нерафінованої та виявлено «Фузу олійного нестандартного» 103830 кг. 
Фуз олійний, виявлений в результаті зачищення баків (ємностей) в загальній кількості 206741 кг не відображено в Довідках про залишки та рух сировини, готової та попутної продукції, відходів (форма 28) за період жовтень 2018 року, травень 2019 року, лютий 2022 року щодо його оприбуткування та відвантаження замовнику ТОВ «Кернел-Трейд». 
На підставі чого, перевіркою встановлено отримання ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» фузу олійного (після зачищення цистерн) в кількості 206741 кг, що утворився в результаті переробки насіння соняшника в рамках виконання договорів про надання послуг по прийманню, переробці насіння соняшника та видачі продуктів переробки від 22.08.2017 №11-ПНС-БОЕЗ, від 15.08.2019 № 12-ПНС, укладених з ТОВ «Кернел-Трейд», який відповідно до Довідок про залишки та рух сировини, готової та попутної продукції, відходів (форма 28) за період жовтень 2018 року, травень 2019 року, лютий 2022 року не оприбутковано та не передано Замовнику. 
При цьому, наявність фузу олійного (після зачищення цистерн) в кількості 206741кг не підтверджена щомісячними інвентаризаційними описами готової та попутної продукції, відходів, отриманих від переробки сировини замовника ТОВ «Кернел-Трейд», не відображена на балансових та позабалансових бухгалтерських рахунках ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод».
Суд першої інстанції зазначив, що фуз списувався як повернення в межах виконання договору давальницької сировини.
Відповідно до пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею. 
Відповідно до п.п.14.1.41.п.14.1 ст.14 ПК України давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі.
Відповідно до п.п.14.1.134. п.14.1 ст.14 ПК України операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції. 
Таким чином, підлягає включенню до складу доходів вартість фузу олійного (після зачищення цистерн) в кількості 206741кг, реалізованого на адресу ТОВ «Кернел-Трейд» на загальну суму 2007980грн., а тому позивачем занижено податок на прибуток на суму 112244грн., завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на суму 1384400грн. та занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 401596грн.
Вищезазначене порушення призвело не здійснення реєстрації позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних - за жовтень 2019 року на обсяг постачання 295925,12грн., крім того ПДВ 59185,02грн.; за травень 2019 року обсяг постачання 327655грн., крім того ПДВ 65531грн.; за лютий 2022 року обсяг постачання 1384399,65грн., крім того ПДВ 276879,93грн., що свідчить про порушення позивачем порушення абз. г) п.198.5 ст.198, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України.
Щодо взаємовідносин з ТОВ «ТСК «Групп Україна», колегія суддів приходить до наступного.
Підпунктом 14.1.18 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Згідно із пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.
Відповідно до п.п.198.1, 198.2 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно із п.198.6 ст.198 ПК України - не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно із п.201.11 ст.201 Кодексу).
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності.
Відтак, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Предметом доказування у цьому спорі є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на врахування витрат, понесених у зв`язку із здійсненням цих господарських операцій при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток та сум податкового кредиту при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.
Доводи податкового органу про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на віднесення певних витрат до складу валових витрат з податку на прибуток чи віднесення до складу податкового кредиту певних сум податку на додану вартість.
За змістом ст.3 Закону України від 16.07.1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ст.9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Так, 10.06.2020 між ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» (замовник) та ТОВ «ТСК «Групп Україна» (підрядник) укладено договір підряду №10/06-2020, предметом якого було виконання підрядником робіт по влаштуванню теплоізоляції котлів, обладнання, газоходів та трубопроводів котельного залу на об`єкті «Реконструкція системи паропостачання заводу з монтажем когенераційної установки потужністю 13,315 Мвт за адресою Миколаївська область, Первомайський район, с. Бандурка, вул. Центральна, 40», а саме влаштування теплоізоляції 2-х елетрофільтрів та витяжної труби Н=45м, влаштування теплоізоляції трубопроводів Котельного та Машинного залу (галереї), підключення існуючого технологічного обладнання. 
Згідно з додатку №1 до вищезазначеного договору охорона об`єкту здійснюється за 24 годинним графіком.
Тобто, вільний прохід працівників та проїзд транспорту на територію ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» заборонено, що регламентується внутрішніми наказами позивача.
В свою чергу позивачем надані листи, складені ТОВ «ТСК «Групп Україна» на адресу ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» щодо надання дозволу для проходження його працівників (із зазначенням ПІБ) на територію останнього через пункт охорони для виконання робіт по договорам підряду. 
Водночас, згідно наданих ТОВ «ТСК «Групп Україна» до державної податкової інспекції за місцем обліку податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), за період 2 квартал – 4 квартал 2020 року, а також податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, додаток 4ДФ до нього «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» та додатках 1 «Відомості про нарахування заробітної плати (доходу), грошового забезпечення застрахованим особам», за період 1 квартал 2021 року, зазначено працівників з ПІБ, іншими, ніж вказані в листах ТОВ «ТСК «Групп Україна» щодо надання дозволу для проходження його працівників на територію позивача та в журналах реєстрації вступного інструктажу з питань пожежної та техногенної безпеки, відповідно до яких на територію позивача працівники через пункт охорони проходили зазначені як ТОВ «ТСК «Групп Україна» в період документально оформленого виконання ними робіт. 
Тобто, обґрунтованим є висновок податкового органу про не допуск до території ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» працівників ТОВ «ТСК «Групп Україна» для виконання певних робіт за договором підряду від 10.06.2020 №10/06-2020. 
Тобто, документи, складені ТОВ «ТСК «Групп Україна» на підтвердження виконання робіт за договором підряду від 10.06.2020 №10/06-2020, не можуть бути документами, які підтверджують вчинення господарської операції у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». 
Також, позивачем надані листи ТОВ «ТСК «Групп Україна» на адресу ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» щодо надання дозволу для в`їзду на територію останнього через пункт охорони для виконання робіт по договору підряду від 10.06.2020 №10-06/20 автомобілів ГАЗЕЛЬ ВВ 7810 АО, РЕНО НОМЕР_1 /причіп НОМЕР_2 , ГАЗЕЛЬ НОМЕР_3 , Мерседес НОМЕР_4 , FAW НОМЕР_5 , РЕНО НОМЕР_6 , Мерседес Спринтер 313 НОМЕР_7 , ПЕЖО ЕКСПОРТ ВЕ 3680 МК/причіп НОМЕР_8 та ввезення матеріалів та обладнання (ножиці лекальні, шуруповерти, пояси страхувальні, стяжи будівельні, кожухи зі сталі оцинкованої, лист оцинкований, зварювальний апарат, зварювальні маски, переноски, кутник, листозгиб, листозгибочний станок, машина отбортовочна, лист гладкий на витяжну трубу =45 м, вироби зі сталі оцинкованої, профлист, автовишка тошо). 
Однак, ТОВ «ТСК «Групп Україна» у формі 20-ОПП, що подавалася державній податковій інспекції за місцем обліку, не зазначає про наявність машин та механізмів, транспортних засобів. 
Відповідно до бази даних ЄРПН встановлено взаємовідносини ТОВ «ТСК «Групп Україна» в частині транспортних перевезень з ФОП ОСОБА_1 . 
Протягом періоду 2 квартал 2020 року – 3 квартал 2021 року ТОВ «ТСК «Групп Україна» у формі 1ДФ та додатках до неї декларує відносини з перевізником ФОП ОСОБА_1 за ознакою 157, але відповідно ЄРПН даний ФОП здійснює послуги перевезення вантажу автомобілем з наведенням марки та державного номеру автомобілів, які не співпадають з вищезазначеними автомобілями (ГАЗЕЛЬ ВВ 7810 АО, РЕНО ВЕ 0988 ВК/причіп НОМЕР_2 , ГАЗЕЛЬ НОМЕР_3 , Мерседес НОМЕР_4 , FAW НОМЕР_5 , РЕНО НОМЕР_6 , Мерседес Спринтер 313 НОМЕР_7 , ПЕЖО ЕКСПОРТ ВЕ 3680 МК/причіп НОМЕР_8 ), перелік яких наведено в листах ТОВ «ТСК «Групп Україна» на адресу ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» для надання дозволу для в`їзду на територію останнього через пункт охорони для виконання робіт по договору підряду від 10.06.2020 №10-06/20. 
Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку про не підтвердження факту виконання робіт ТОВ «ТСК «Групп Україна» за договором підряду від 10.06.2020 №10-06/20 з огляду на наступне:
згідно наданих документів не підтверджено виконання робіт саме працівниками ТОВ «ТСК «Групп Україна», так як вони не заходили на територію позивача та не виконували роботи, зазначені в актах виконаних будівельних робіт;
для виконання вказаних робіт з влаштування теплоізоляції потрібна відповідна кваліфікація;
в жодному з наданих до перевірки документів не зазначено інформацію про залучення ТОВ «ТСК «Групп Україна» субпідрядників;
до перевірки не надано документи щодо надання позивачем дозволів про залучення ТОВ «ТСК «Групп Україна» субпідрядників;
до перевірки не надано документи щодо згоди позивача на проходження через пункт охорони осіб, прізвища яких зазначено в листах ТОВ «ТСК «Групп Україна»;
в наданих до актах приймання виконання будівельних робіт відсутня інформація щодо роботи машин та механізмів, вартості опалубки та пристроїв, вартості основних та витратних матеріалів, необхідних для виконання робіт;
ТОВ «ТСК «Групп Україна» здійснювало послуги з будівництва, монтажу, реконструкції житлових та нежитлових об`єктів відповідно до зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних в інших регіонах України при наявності незначної кількості працівників – 26 осіб, які зазначені у податкових звітах 1ДФ з відповідними додатками, при відсутності придбання вказаних послуг в ЄРПН від третіх осіб.
Таким чином, на порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.138.3.1 п.138.3 ст.138 ПК України, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.15 та п.2.16, п.3.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» завищено собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) на суму нарахованих амортизаційних відрахувань на основні засоби, балансову вартість яких збільшено на суму робіт, документально оформлених від ТОВ «ТСК «Групп Україна» на загальну суму 429564грн. 
Також в порушення п.198.1, п.198.3 ст.198 ПК України позивачем віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ по операціям з ТОВ «ТСК «Групп Україна», фактичне придбання яких у межах господарської діяльності перевіркою не встановлено за відсутності відповідного документального підтвердження, на загальну суму 710246грн., що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації), чим порушено п.200.1, абз. в) п.200.4 ст.200 ПК України. 
Щодо завищення витрат на вартість послуг по розробці проєктної документації нового будівництва цеху на суму 7577140,25грн, колегія суддів приходить до наступного.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем на отримання послуг з розробки проєктної документації та інжинірингових послуг по новому будівництву: «Нове будівництво цеху рафінації, цеху фасування з влаштуванням олієбакової дільниці, складу готової продукції, складу витратних матеріалів та допоміжних будівель та споруд на території ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» за адресою: Україна, Миколаївська область, Первомайський район, с. Бандурка, вул. Центральна, 40» укладено контракти та договори: 1) ПР/04.05 від 26.05.2020 з ТОВ «Дерффер» (код ЄДРПОУ 38950672); 2) ПР/04.05/01 від 26.10.2020 з ТОВ «Дерффер (код ЄДРПОУ 38950672); 3) №01/2021/ЕNG від 27.01.2021 з ANDREOTTI IMPIANTI S.p.A. (Італія); 4) б/н від 23.02.2021 з Компанією SIPA SpA (Італія).
Під час податкової перевірки позивачем також надано акт приймання – передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 16.03.2021 № 36, відповідно до якого ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_9 ) виконала організацію перевезення вантажу на загальну суму 8359,25грн., що відображено на бухгалтерському рах.151 «Капітальне будівництво». 
Як було встановлено податковим органом на не заперечується позивачем будівництво цеху рафінації та цеху фасування олії платником не здійснювалось.
В свою чергу, ТОВ «Бандурський олійноекстрактний завод» у другому кварталі 2023 року (травень 2023 року) здійснило списання вартості послуг по розробці проєктної документації нового будівництва цеху рафінації та цеху фасування, інші витрати пов`язані з даним будівництвом та зазначених послуг, що відображено в регістрах бухгалтерського обліку на рах. 9771 «Інші витрати звичайної діяльності» на загальну суму 7577140,25грн.
Пунктом 44.1 ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Відповідно до п.44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Відповідно до п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати – сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигад у вигляді набуття активів або збільшення зобов`язань, в наслідок чого відбувається зменшення власного капіталу. 
Підпунктами 14.1.36, 14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. 
Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. 
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби та їх розкриття в фінансовій звітності визначає Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) «Основні засоби» зі змінами та доповнення (надалі - МСБО 16). Метою цього Стандарту є визначення облікового підходу до основних засобів, щоб користувачі фінансової звітності могли розуміти інформацію про інвестиції суб`єкта господарювання в його основні засоби та зміни в таких інвестиціях. Основні питання обліку основних засобів - це визнання активів, визначення їхньої балансової вартості та амортизаційних відрахувань, а також збитків від зменшення корисності, які слід визнавати у зв`язку з ними. В
Відповідно до п.6 МСБО 16 «Основні засоби» терміни, що використовуються в цьому Стандарті, мають такі значення: балансова вартість - це сума, за якою актив визнають після вирахування будь-якої суми накопиченої амортизації та накопичених збитків від зменшення його корисності. собівартість - це сума сплачених грошових коштів чи їх еквівалентів або справедлива вартість іншої форми компенсації, наданої для отримання активу на час його придбання або створення або (якщо прийнятно) сума, яку розподіляють на цей актив при первісному визнанні згідно з конкретними вимогами інших МСФЗ.» 
Відповідно до п.7 МСБО 16 «Основні засоби» собівартість об`єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо: а) є ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов`язані з об`єктом, надійдуть до суб`єкта господарювання; б) собівартість об`єкта можна достовірно оцінити». 
В п.10 МСБО 16 «Основні засоби» суб`єкт господарювання оцінює згідно з цим принципом визнання всі свої витрати на основні засоби на час їх виникнення. Ці витрати складаються з витрат, понесених спочатку на придбання або спорудження об`єкта основних засобів, та витрат, понесених у подальшому на його збільшення, заміну його частини або на обслуговування». 
Відповідно до п.16 МСБО 16 «Основні засоби» собівартість об`єкта основних засобів складається з: а) ціни його придбання, включаючи імпортні мита та не відшкодовуванні податки на придбання після вирахування торговельних знижок та цінових знижок; б) будь-яких витрат, які безпосередньо пов`язані з доставкою активу до місця розташування та приведення його в стан, необхідний для експлуатації, у спосіб, визначений управлінським персоналом; в) первісної попередньої оцінки витрат на демонтаж, переміщення об`єкта та відновлення території, на якій він розташований, зобов`язання за якими суб`єкт господарювання бере або коли купує цей об`єкт, або коли використовує його протягом певного періоду з метою, яка відрізняється від виробництва запасів протягом цього періоду.» Слід зазначити, що витрати на будівництво, виготовлення, придбання і поліпшення об`єктів основних засобів з початку і до закінчення зазначених робіт та введення об`єктів в експлуатацію визнаються незавершеними капітальними інвестиціями. Усі витрати на будівництво, виготовлення , створення і поліпшення об`єктів групуються за такими напрямками робіт (витрат): проєктно-вишукувальні роботи; будівельні роботи; роботи з монтажу устаткування; придбання устаткування, що не потребує монтажу; придбання інструментів та інвентарю; інші капітальні роботи і витрати. 
Таким чином, витрати на виготовлення проєктно-кошторисної документації, тобто, проєктування будівництва є однією із складових формування балансової вартості основного засобу та визнаються незавершеними капітальними інвестиціями. 
Відповідно до МСБО 1: п.99 суб`єкт господарювання повинен подавати аналіз витрат, визнаних у прибутку чи збитку, із застосуванням класифікації, яка базується або на характері витрат або на їхній функції суб`єкта господарювання, залежно від того, який аналіз забезпечує надійну та більш доречну інформацію, п.101 витрати поділяють на підкласи з метою виділення компонентів фінансових результатів діяльності, які можуть різнитися за періодичністю, потенціалом прибутку або збитку та передбачуваністю. Цей аналіз подають в одній з двох форм, п.102 перша форма аналізу - це «метод характеру витрат». Суб`єкт господарювання об`єднує витрати у прибутку або збитку згідно з їх характером (наприклад, амортизація, придбання матеріалів, транспортні витрати, виплати працівникам, витрати на рекламу) і не перерозподіляє їх за функціями в межах суб`єкта господарювання, п 103 друга форма аналізу - це метод «функції витрат» або «собівартості реалізації», згідно з яким витрати класифікують відповідно до їх функцій як частини собівартості чи, наприклад, витрат на збут або адміністративну діяльність. Згідно з цим методом, суб`єкт господарювання розкриває, як мінімум, інформацію про собівартість реалізації окремо від інших витрат. Цей метод може надавати більш доречну інформацію користувачам, ніж класифікація витрат за характером, але розподіл витрат на функції може вимагати довільного розподілу та значного судження, п. 104 Суб`єкт господарювання, який класифікує витрати за функцією, повинен розкривати додаткову інформацію про характер витрат, пунктом 105 передбачено, що вибір між методом функції витрат та методом характеру витрат залежить від історичних і галузевих чинників, а також від характеру суб`єкта господарювання. Обидва методи вказують на ті витрати, які можуть змінитися (прямо чи непрямо), якщо зміниться рівень реалізації або виробництва суб`єкта господарювання. Оскільки кожен метод подання має переваги для різних типів суб`єктів господарювання, цей Стандарт вимагає від управлінського персоналу обирати подання, яке є достовірним і більш доречним. 
Пунктом 14 МСБО 12 передбачено, якщо податковий збиток використовується для відшкодування поточного податку попереднього періоду, суб`єкт господарювання визнає вигоду як актив у тому періоді, у якому виник податковий збиток, оскільки є ймовірність отримання вигоди суб`єктом господарювання і цю вигоду можна достовірно оцінити. 
Проте, у другому кварталі 2023 року (травень 2023 року) позивачем здійснено безпідставне списання вартості послуг по розробці проєктної документації нового будівництва цеху рафінації та цеху фасування, інші витрати пов`язані з даним будівництвом та зазначених послуг, що відображено в регістрах бухгалтерського обліку на рах.9771 «Інші витрати звичайної діяльності» на загальну суму 7577140,25грн., тобто, завищено інші операційні витрати у рядку 2270 «Інші витрати» Звіту про фінансові результати форми №2 на загальну суму 7577140 грн., що свідчить про порушення п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, з урахуванням п.п.14.1.36, п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, з урахуванням п. 7, п. 16 МСБО 16 «Основні засоби», п.101, п.103 МСФЗ №15 «Доходи від договорів з клієнтами», п.3 МСБО 36 «Зменшення корисності активів», підприємством 
Також, в порушення абз. г) п.198.5 ст.198 та абз. г) п.198.5 ст.198, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, позивачем не нараховано та не задекларовано податкові зобов`язання на вартість вищезазначених послуг, що призвело до заниження податку на додану вартість у травні 2023 року на суму 728736,20грн. та не здійснено реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за травень 2023 року на обсяг постачання 3643681грн., в тому числі ПДВ 728736,20грн. 
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що свідчить про безпідставність позовних вимог.
На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи неповно з`ясовано обставини справи, неправильно застосовано норми матеріального права, рішення суду першої інстанції в порядку ст.317 КАС України підлягає скасуванню.
Судові витрати розподіляються відповідно до ст.139 КАС України, якою передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.
Керуючись ст.ст.139, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, - 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 травня 2025 року скасувати.
Ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю «Бандурський олійноекстрактний завод» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Судові витрати за подання апеляційної скарги покласти на Головне управління ДПС у Миколаївській області.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

Суддя-доповідач 		А.В. Крусян	
Судді	  	О.А. Шевчук   О.В. Яковлєв