СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
08 червня 2026 року Справа № 480/5031/24
Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Соп`яненка О.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/5031/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень,-
В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, в якій просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 13.03.2024 № 267518280706 та від 13.03.2024 № 267318280706.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами фактичних перевірок, проведених ГУ ДПС у Сумській області у період з 08.02.2024 по 09.02.2024 за місцями здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР та прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 267318280706 та від 13.03.2024 № 267518280706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 73786,00 грн та у розмірі 80086,00 грн відповідно.
Позивач не погоджується із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, та/або ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Вказує, що облік товарних запасів ним ведеться у встановленому законодавством порядку, а наявні первинні документи підтверджують походження, рух та облік товарів. При цьому, на його думку, подані документи не були належним чином враховані контролюючим органом ні під час проведення перевірки, ні під час розгляду заперечень на акти перевірки, у зв`язку з чим застосовані штрафні санкції є безпідставними.
Крім того, позивач зазначає про незаконність призначення та проведення фактичних перевірок, оскільки, на його думку, ГУ ДПС у Сумській області не мало передбачених законом підстав для їх проведення. Зокрема, позивач стверджує, що ним належним чином виконувався обов`язок щодо подання до контролюючого органу по дротових та бездротових каналах зв`язку інформації у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків про використання програмних реєстраторів розрахункових операцій, що підтверджується звітами з програмного реєстратора Checkbox з квітня 2023 р. по лютий 2024 р. 
З огляду на викладене, позивач вважає, що зазначена в наказах про призначення перевірок підстава не була належним чином обґрунтована, а тому у контролюючого органу були відсутні правові підстави як для призначення фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 , так і для їх проведення.
За наведених підстав, просить позовні вимоги задовольнити.
Ухвалою суду від 14.06.2024 позовна заява прийнята до розгляду, відкрито провадження по справі № 480/5031/24, розгляд справи вирішено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, встановлені строки для подання відзиву, відповіді на відзив та заперечень.
Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнав, зазначивши, що за результатами фактичних перевірок ГУ ДПС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.03.2024 року № 267518280706, № 267318280706, про застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі підпункту 4.3.3 пупку 54.3 статті 54 ПК України та згідно з статтею 20 Закону № 265 у розмірі 153 872,00 грн. за фактом не обліковування у встановленому порядку, та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Щодо законності призначення та проведення фактичних перевірок, представник відповідача зазначає, що підставою їх проведення стало встановлення контролюючим органом фактів неподання ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу по дротових та бездротових каналах зв`язку інформації у формі електронних копій розрахункових документів та електронних фіскальних звітних чеків щодо використання програмних реєстраторів розрахункових операцій за фіскальними номерами 4000480477 та 4000480480 за 03 та 04 квітня 2023 року, а також фактів подання звітності щодо використання ПРРО з нульовими показниками (18 та 13 випадків відповідно).
Крім того, звертає увагу суду, що позивач не надавав свої заперечень та додаткових документів під час перевірки, що в свою чергу підтверджує згоду з метою проведення фактичної перевірки.
Разом із тим під час проведення фактичних перевірок, за запитом посадових (службових) осіб ГУ ДПС у Сумській області, ФОП ОСОБА_1 не було надано первинних документів, передбачених Порядком № 496, зокрема: опису залишків товарів на початок обліку, накладних, транспортних документів, митних декларацій, актів закупівлі, фіскальних та товарних чеків, а також інших документів, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість і вартість товару, а також Форму обліку товарних запасів (у паперовій та/або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів. Факт ненадання зазначених документів зафіксовано відповідним актом, зареєстрованим у Головному управлінні ДПС у Сумській області 09.02.2024 за № 135/С/18-28-07-06.
Відтак, на думку представника відповідача, оскільки під час фактичних перевірок встановлено порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, контролюючим органом обґрунтовано прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.03.2024 № 267318280706 та № 267518280706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 73 786,00 грн та 80 086,00 грн відповідно.
Від представника позивача надійшли додаткові пояснення, в яких представник додатково наголосив на незаконності проведення фактичних перевірок, за наслідками яких були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення (а.с.208-212).
Від представника відповідача також надійшли додаткові пояснення, в яких представник виклав доводи, аналогічні доводам відзиву (а.с.213-218).
Дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в ній докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом, на підставі наказу Головного управління ДПС у Сумській області від 05.02.2024 № 298-кн (а.с.26-27) у зв`язку з неподанням до контролюючого органу по дротових або бездротових каналах зв`язку інформації у формі електронних копій розрахункових документів-електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків про використання програмного реєстратора розрахункових операцій за фіскальним і номером 4000480480, згідно наявної інформації, що міститься в Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яка свідчить про можливі порушення законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій на підставі, підпунктів 80.2.2 та 80.2.4 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України Головним управлінням ДПС у Сумській області вирішено провести фактичну перевірку господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 . 
У період з 08.02.2024 по 09.02.2024 була проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за місцем здійснення господарської діяльності у магазині за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснюється продаж товарів непродовольчого призначення, у тому числі складними побутовими товарами (смартфонами та мобільними телефонами) у готівковій та безготівковій формі, за результатами якої складено акт від 09.02.2024 № 1403/18/ 19/РРО/ НОМЕР_1 (далі - Акт 1) (а.с.28-33).
Перевіркою встановлено, що на торговому об`єкті (магазин за адресою: АДРЕСА_1 ) не ведеться в порядку встановленому законодавством облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: до перевірки не надано жодні документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та надходження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті). Згідно опису фактичних залишків до акту фактичної перевірки на загальну суму 73786,00 грн.
Також, у період з 08.02.2024 по 09.02.2024 була проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за місцем здійснення господарської діяльності у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснюється продаж товарів непродовольчого призначення, у тому числі складними побутовими товарами (смартфонами та мобільними телефонами) у готівковій та безготівковій формі, за результатами якої складено акт від 09.02.2024 № 1401/18/19/РРО/ НОМЕР_1 (далі - Акт 2) (а.с.17-22).
Перевіркою встановлено, що на торговому об`єкті (магазин за адресою: АДРЕСА_2 ) не ведеться в порядку встановленому законодавством облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: до перевірки не надано жодні документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та надходження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки находились у місці продажу (господарському об`єкті). Згідно опису фактичних залишків до Акту фактичної перевірки на загальну суму 80086,00 грн.
Не погоджуючись з висновками актів перевірок, 22.02.2024 ФОП ОСОБА_1 подано заперечення на акт перевірки від 09.02.2024 № 1403/18/ 19/РРО/ НОМЕР_1 (а.с.34-36) на акт перевірки від 09.02.2024 № 1401/18/19/РРО/ НОМЕР_1 (а.с. 23-25). 
За результатом розгляду заперечень висновки актів фактичних перевірок від 09.02.2024 № 1401/18/19/РРО/ НОМЕР_1 та від 09.02.2024 № 1403/18/19/РРО/ НОМЕР_1 контролюючим органом залишено без змін.
Водночас, у зв`язку з встановленим порушенням п.12 ст. 3 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування га послуг», Головним управлінням ДПС у Сумській області було прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 13.03.2024 № 267318280706, відповідно до якого до ФОП ОСОБА_1 було застосовано штрафи) (фінансову) санкцію у розмірі 73786,00 грн, на підставі Акту перевірки від 09.02.2024 . № 1403/18/19/РРО/ НОМЕР_1 щодо перевірки торгової точки у АДРЕСА_1 (а.с.39);
- від 13.03.2024 № 267518280706, відповідно до якого до ФОП ОСОБА_1 було застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 80086,00 грн, на підставі Акту перевірки від 09.02.2024 № 1401/18/19/РРО/ НОМЕР_1 щодо перевірки торгової точки у АДРЕСА_2 (а.с.37).
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями ФОП ОСОБА_1 оскаржила їх у адміністративному порядку до ДПС України. Рішенням про результати розгляду скарги від 24.05.2024 № 15395/6/99-00-06-03-02-06 (а.с. 41-45) оскаржувані податкові повідомлення-рішення були залишені без змін, а скарга ФОП ОСОБА_1 без задоволення.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Сумській області протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із наступного.
Щодо підстав проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , суд зазначає, що згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України, підпунктом 19-1.1.4, пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи виконують, зокрема, такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.
Способом здійснення податкового контролю є перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пункт 75.1 статті 75 ПК України визначає, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
За приписами підпунктів 80.2.2, 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення платниками податків податкової дисципліни у сферах здійснення розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації.
За висновком Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 року у справі №420/9909/23, у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, з підстав незазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Отже, одним з питань, яке слід вирішити у даному спорі, є правомірність (підставність) проведення фактичної перевірки позивача, враховуючи, що таке визначене позивачем як підстава його позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Так, судовим розглядом встановлено, що за змiстом наказу про проведення фактичної перевiрки від 05.02.2024 № 298-кн (а.с. 26-27), перевiрка ФОП ОСОБА_1 була призначена на пiдставi, зокрема, пп. 80.2.2 та 80.2.4 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тобто згідно наявної інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства контроль за якими покладено на контролюючі органи, неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками.
У преамбулi наказу мiститься посилання як на юридичнi пiдстави проведення перевірки - посилання на норми ПК України, так i фактичнi - неподання по дротових та бездротових каналах зв`язку інформації у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітних чеків про використання реєстратора розрахункових операцій з фіскальним номером 4000480480).
З метою підтвердження наявності та законності фактичних підстав для призначення і проведення перевірки на підставі підпунктів 80.2.2 та 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 ПК України відповідачем до суду було надано доповідну записку щодо необхідності проведення фактичної перевірки, затверджену начальником ГУ ДПС у Сумській області 02.02.2024 (а.с. 198-200).
Згідно зі змістом зазначеної доповідної записки у розділі "Стислий зміст інформації щодо можливих порушень чи інше" зазначено, що контролюючим органом встановлено факти неподання ФОП ОСОБА_1 по дротових та бездротових каналах зв`язку інформації у формі електронних копій розрахункових документів та електронних фіскальних звітних чеків щодо використання програмних реєстраторів розрахункових операцій за фіскальними номерами 4000480477 (дата реєстрації - 03.04.2023) та 4000480480 (дата реєстрації - 03.04.2023) за 03 та 04 квітня 2023 року.
Крім того, відповідно до вказаної доповідної записки та доданого до неї витягу із Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, контролюючим органом також встановлено факти подання до контролюючого органу по дротових або бездротових каналах зв`язку обов`язкової звітності про використання ПРРО (електронних фіскальних звітів та електронних звітних чеків) із нульовими показниками, а саме: ПРРО з фіскальним номером 4000480477 (дата реєстрації 03.04.2023) - 18 випадків; ПРРО з фіскальним номером 4000480480 (дата реєстрації 03.04.2023) - 13 випадків.
Таким чином, зазначена доповідна записка, на підставі якої було призначено фактичну перевірку позивача, у розумінні підпунктів 80.2.2 та 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка надає контролюючому органу право на призначення та проведення фактичної перевірки.
Водночас, на обґрунтування відсутності належних правових підстав для призначення фактичної перевірки позивач зазначає, що 03 та 04 квітня 2023 року ним не відкривалися робочі зміни, у зв`язку з чим технологічні повідомлення про відкриття змін до контролюючого органу не надсилалися. Відтак, на думку позивача, у нього був відсутній обов`язок щодо подання фіскальних звітних чеків про використання програмних реєстраторів розрахункових операцій за фіскальними номерами 4000480477 та 4000480480 за вказані дати.
Разом із тим суд зазначає, що за результатами аналізу відомостей, які містяться у Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, контролюючим органом було отримано інформацію про можливе неподання ФОП ОСОБА_1 фіскальних звітних чеків. При цьому положення підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України надають контролюючому органу право на проведення фактичної перевірки за наявності інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Отже, для призначення фактичної перевірки не вимагається наявності беззаперечних доказів вчинення порушення або податкової інформації, яка однозначно підтверджує факт такого порушення. Достатньою є наявність інформації, що свідчить про можливість вчинення порушення та потребує перевірки в межах здійснення податкового контролю. Відповідно, така інформація може бути як підтверджена, так і спростована за результатами проведення перевірки. 
За таких обставин, доводи позивача про відсутність обов`язку щодо подання фіскальних звітних чеків 03 та 04 квітня 2023 року не спростовують факту наявності у контролюючого органу інформації, яка на момент прийняття наказу про проведення перевірки могла свідчити про можливе порушення податкового законодавства, а відтак не свідчать про відсутність правових підстав для її призначення. 
Крім того, призначення фактичної перевірки позивача було зумовлено не лише інформацією про можливе неподання фіскальних звітних чеків, а й встановленими контролюючим органом фактами подання звітності щодо використання програмних реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками, що відповідно до підпункту 80.2.4 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України є самостійною та достатньою підставою для проведення фактичної перевірки.
Відтак, суд дійшов висновку, що у контролюючого органу були передбачені законом підстави для призначення та проведення фактичної перевірки позивача, призначеної наказом від 05.02.2024 № 298-кн.
Щодо виявлених під час проведення перевірки порушень вимог законодавства, внаслідок чого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суд вказує на наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до ст. 20 Закону № 265/95 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Правила ведення обліку товарних запасів поширюються на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).
Згідно пункту 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Отже документами, що є підставою для внесення записів до товарних запасів є накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи тощо.
В свою чергу законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для обліку товарних запасів.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-ХIV (далі - Закон № 996-ХIV).
Відповідно до статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Згідно з п. 85.2 ст. 82 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Суд констатує, що положення Закону № 265/95-ВР не визначають порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а лише вказують на обов`язок суб`єктів господарювання вести такий облік.
Так, згідно підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Відповідно до положень статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Таким чином, фізичні особи-підприємці при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.
З системного аналізу вищенаведених норм вбачається, що на позивача як на суб`єкта господарювання покладено обов`язок проводити розрахункові операції в порядку, встановленому законодавством, а також вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Так, з матеріалів справи вбачається, що посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області при проведенні фактичних перевірок господарської діяльності позивача виявлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Загальна вартість товарів, необлікованих у встановленому законодавством порядку згідно опису наявних товарних запасів, що знаходяться в реалізації: у магазині за адресою: Сумська обл., м. Суми, вул. Іллінська, буд. 8 склала 80 086,00 грн та у магазині за адресою: Сумська обл., м. Суми, вул. Харківська, буд. 4 склала 73 786,00 грн.
При цьому слід зауважити, що такий висновок відповідача ґрунтується лише на неподанні таких документів при проведенні перевірки та не наданні їх на запит контролюючого органу 08.02.2024, про що складено акт про ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) документів, що становлять предмет перевірки від 09.02.2024 № 135/С/18-08-07-06 (а.с.202).
Однак, суд з вказаним висновком податкового органу не погоджується, враховуючи наступне.
Так дійсно норми чинного законодавства передбачено, що суб`єкт господарювання може здійснювати реалізацію товару за умови належного його обліку.
Крім того нормами статті 44 ПК України визначено порядок подання документів на підтвердження господарських операцій, та наслідки їх неподання.
За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України 44.6 у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Водночас абзацом 2 пункту 44.6 ст.44 ПК України встановлено, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 86.7. ст. 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно з пунктом 86.7.1. статті 86 ПУ України акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.7.5 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.
Враховуючи зазначене, суд констатує, що позивач не позбавлений можливості подати будь-які належні та допустимі докази (необхідні документи) до заперечень на акт перевірки і такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення про притягнення (чи не притягнення) суб`єкта господарювання до відповідальності.
Верховний Суд у постанові від 21.09.2023 у справі № 280/1310/22 зазначив, що документи, надані разом із запереченнями, є наданими «під час проведення перевірки», тому мають бути враховані при прийнятті рішення: «До заперечень на акт перевірки позивач надав підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів […]. Заперечення на акт перевірки і додані до них документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки і мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення в силу пункту 86.1., підпункту 86.7.4. пункту 86.7. статті 86 ПК України. Наведене підтверджує, що саме під час проведення перевірки суб`єкт господарювання надав контролюючому органу у паперовій формі документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».
Неврахування контролюючим органом при прийнятті податкового повідомлення-рішення своєчасно поданих обґрунтованих заперечень на Акт перевірки з належними доказами є підставою для їх скасування.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 у справі №200/4704/21.
У контексті вищенаведеного, суд звертає увагу на ту обставину, що необхідні документи (товарні накладні, книги ведення обліку товарних запасів, накладні на переміщення товарів) були долучені позивачем до заперечень на акт перевірки від 09.02.2024 № 1403/18/ 19/РРО/2912007087 (а.с.34-36) та на акт перевірки від 09.02.2024 № 1401/18/19/РРО/2912007087 (а.с. 23-25). 
Разом із тим податковим органом під час розгляду заперечень позивача не було надано оцінки зазначеним первинним документам, долученим до заперечень на акти перевірки. У рішенні, прийнятому за результатами їх розгляду, контролюючий орган обмежився посиланням на їх відсутність на момент проведення перевірки.
Водночас із матеріалів справи вбачається, що позивачем до заперечень на акти перевірки, а також до матеріалів справи в суді надано документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, що реалізовувалися у місцях здійснення господарської діяльності за адресами: м. Суми, вул. Іллінська, буд. 8 та м. Суми, вул. Харківська, буд. 4 (а.с. 68-182). Зокрема, з товарних накладних (а.с. 80-113) та Книги обліку товарних запасів (а.с. 68-79, 114-117) вбачається, що позивачем здійснювалося придбання товарів у постачальників з подальшою їх реалізацією у відповідних господарських одиницях.
Зазначені обставини спростовують доводи відповідача щодо відсутності у позивача документів, які підтверджують облік та походження товарних запасів.
Суд звертає увагу, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Порядку №496 не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
У постановах від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 04.09.2020 у справі № 2а-12445/11/2670 Верховний Суд також дійшов висновку, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів (накладні на отримання скрапленого газу, що знаходився в реалізації) за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари (нафтопродукти) належним чином обліковані товариством відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Таким чином, з урахуванням встановлених обставин справи суд дійшов висновку, що доводи контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР не знайшли свого підтвердження, в зв`язку із чим, оскаржувані податкові повідомлення рішення від 13.03.2024 № 267318280706 та від 13.03.2024 № 267518280706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 73786,00 грн та 80086,00 грн відповідно підлягають скасуванню, як протиправні.
Стосовно інших посилань відзиву/позову, то суд зазначає, що згідно п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Крім того, судом враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд вважає, що ключові аргументи позовної заяви отримали достатню оцінку.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно ч.1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (ч. 1 ст. 90 КАС України).
Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку, що з наведених у позовній заяві мотивів і підстав, позовні вимоги підлягають задоволенню.
Згідно із ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відтак, на користь позивача підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені ним судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1538,72 грн. 
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень – задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 13.03.2024 № 267518280706.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 13.03.2024 № 267318280706.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, Сумська область, 40009, код ЄДРПОУ 43995469) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ), судовий збір у розмірі 1538,72 грн. 
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя   О.В. Соп`яненко