ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

11 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/24389/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року (суддя Серьогіна О.В.)
у справі №160/24389/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничої компанії «Рендпако»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України
про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничої компанії «Рендпако» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області; Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09.06.2025 №12953839/20298773 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 31.08.2024;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Українсько-угорського Товариства з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничої компанії «Рендпако» №3 від 31.08.2024 датою її подання на реєстрацію.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в квитанції №2 від 18.09.2024 відповідачем, всупереч принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, не зазначено обґрунтувань підстав та причин віднесення операцій за податковою накладною від 31.08.2024 до п.1 Критеріїв ризиковості операцій. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 31.08.2024 даних про розрахунковий показник критерію ризиковості здійснення операцій не наведено. Недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації такої податкової накладної, не є правомірним. Крім того, відповідачем безпідставно не враховано надані позивачем таблиця, пояснення та документи. Будь-якої оцінки відповідач вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної позивачем, не проводив.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09.06.2025 №12953839/20298773 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 31.08.2024.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Українсько-угорського Товариства з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничої компанії «Рендпако» №3 від 31.08.2024 датою її подання на реєстрацію.
Суд за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що оскаржуване рішення Головного управління ДІІС в Дніпропетровській області не відповідає критеріям щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень. 
Також суд першої інстанції зазначив, що зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є належним способом захисту порушеного права та дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 Головне управлінням ДПС у Дніпропетровській області подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Скаржник зазначає, що комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області в межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений законом, надано оцінку тим документам, які були подані платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтується оскаржувані рішення, йому було відмовлено у такій реєстрації. Відповідач-1 вказує на ненадання платником документів на повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної. 
З приводу рішення суду про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, яка була зупинена, відповідач-1 зазначає, що суд першої інстанції фактично взяв на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів, здійснення автоматичної перевірки податкових накладних та/або розрахунку коригування в ЄРПН.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничої компанії «Рендпако» (код ЄДРПОУ 20298773) зареєстроване як юридична особа 25.05.1994 за № 12241200000009426 та як платник податків перебуває на обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
Основним видом діяльності позивача є «Виробництво плит, листів, труб і профілів із пластмас» - код за КВЕД 22.21.
Згідно Договору на постачання електричної енергії №62/2023-Е від 13 вересня 2023 року споживачу Товариству з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничій компанії «Рендпако» (позивач) Товариство з обмеженою відповідальністю «ТВІЙ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНИК» продає електричну енергію для забезпечення електроустановок споживача.
Між позивачем та ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО» (код ЄДРПОУ 43277101) укладений договір оренди нежитлових приміщень №0102/20 від 01 лютого 2020 року.
Пунктом 3.1 договору оренди передбачено, що розмір орендної плати за договором за один місяць складає 74633,47 грн. з розрахунку 34,8 грн за 1 м.кв. приміщення.
Згідно п.3.2 договору до складу орендної плати не входить вартість послуг з постачання електроенергії, опалення, що оплачуються орендарем окремо на підставі наданих орендодавцем рахунків.
Згідно п.3.3 договору орендар здійснює оплату за електроенергію, опалення згідно рахунку орендодавця до 05 числа місяця, наступного за розрахунковим шляхом банківського переказу на розрахунковий рахунок орендодавця.
Згідно додаткової угоди №2 від 01.08.2020 до договору позивач передав в оренду орендарю (ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО») нежитлові приміщення загальною площею 2992,64 м.кв.
01 лютого 2020 року та 01 серпня 2020 року між позивачем та ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО» (код ЄДРПОУ 43277101) підписано акти передання-прийняття.
Згідно додаткової угоди №1 від 30.12.2021 строк договору продовжено до 31.12.2024.
31.08.2024 року між позивачем та ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО» підписано акт надання послуг № від 31.08.2024 року про відшкодування комунальних послуг за серпень 2024 року на суму 1515797,44 гривень, в тому числі ПДВ 252 466, 24 грн.
За серпень 2024 року на підставі виставлених рахунків орендодавця (позивача) орендарем (ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО») згідно платіжних інструкцій №000-001259 від 06.08.2024 на суму 284776,66 грн., №000-001335 від 15.08.2024 на суму 284776,66 грн., №70 від 07.08.2024 на суму 284776,66 грн., №72 від 14.08.2024 на суму 594 818,98 грн., №75 від 20.08.2024 на суму 7053,92 грн., №76 від 20.08.2024 ТОВ «РЕНДПАКО-ЕКО» сплачено за активну електроенергію та на відшкодування комунальних послуг 1766117,26 грн., в тому числі ПДВ.
За правилом першої події, відповідно до п. 187.1 ст.187 ПК України, позивачем зменшено суму зобов`язання, яке сплачено в липні 2024 року в розмірі 208598,81 грн. та складено податкову накладну №3 від 31.08.2024 на загальну суму 1 557 518,45 грн, яку подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до отриманої позивачем квитанції реєстрація означеної податкової накладної зупинена із зазначенням підстав: обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). 
Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних,: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Позивач, скориставшись своїм правом, направив на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області таблицю даних платника податку на додану вартість, Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних від 27.05.2025 №1 та копії документів щодо податкової накладної №3 від 31.08.2024, а саме: договір оренди нежитлового приміщення з додатками, акт передання-приймання, платіжні інструкції, акти наданих послуг, документи про право власності на нерухоме майно. При цьому ТОВ ВК «Рендпако» (20298773) пояснило, що основний вид діяльності 22.21 (виробництво плит, листів, труб і профілів із пластмас), має дві орендовані ділянки землі. Державна реєстрація прав користувача на земельні діляни № 868 від 10.04.2001 (м,Дніпро Запорізьке шосе 30Д) та № 271 від 15.06.2023 (м.Дніпро Запорізьке шосе 25). На цих ділянках землі знаходяться власні виробничі, складські, офісні та інші будови. Частину приміщень здає у оренду та надає комунальні послуги ТОВ «Рендпако-ЕКО».
В отриманій позивачем квитанції №2 від 01.06.2025 щодо документу «J1360102 Документ для подання сканкопій», Файл: 04620020298773J1360102100000000310520250462.XML, Реєстраційний номер документа: 9149979347, зазначено, що документ, який доставлено до районного рівня 27.05.2025, не прийнято. Запропоновано при необхідності виправити документ та надіслати його знову.
Виявлено помилки/зауваження: документ не може бути прийнятий - документ в електронному вигляді не відповідає затвердженому формату (стандарту) через відсутність заявлених у пакеті пов`язаних документів (порушено цілісність пакету).
Державна податкова служба України ДПС інформує, що позивач можете скористатися онлайн-сервісом «Повторного (дистанційного) формування сертифікатів за електронним запитом» до завершення терміну чинності кваліфікованих сертифікатів відкритих ключів за посиланням https://ca.tax.gov.ua/manage-certificates.
В той же час, за поясненнями відповідача-1 у відзиві на позов та апеляційній скарзі на надані платником документи у відповідь на квитанцію про зупинення відповідно до форми, наведеної у Додатку 2 до Порядку №520, у Повідомленні від 29.05.2025 № 12916112/2029877 контролюючим органом зазначено, які саме первинні документи необхідно додати для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкових накладних, а саме: копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, зокрема проставлено відмітки у таких графах:
Х- інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У графі додаткових пояснень заначено: «Надані первинні документи не відповідають податковій накладній. Також надати документи, які б підтверджували наявність приміщень, які здаються в оренду та бухгалтерські реєстри 361,631,10. Надати по всім комунальним витратам, які перевиставляються орендарю.»
В матеріалах справи міститься Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.05.2025 № 12916112/20298773, за змістом якого Товариству з обмеженою відповідальністю і іноземними інвестиціями Виробничій компанії «Рендпако» у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. Додаткова інформація: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Додаткова інформація: надані первинні документи ек відповідають податковій накладній. Також надати документи, які б підтверджували наявність приміщень, які здаються в оренду та бухгалтерські реєстри 361,631,10. Надати по всім комунальним витратам, які перевиставляються орендарю.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 12953839/20298773 від 09.06.2025 позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №3 від 31.08.2024 у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». В графі рішення «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): відповідачем зазначено « - ».
Вважаючи вказане рішення від 09.06.2025 № 12953839/20298773 про відмову у реєстрації податкової накладної протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Відповідно до п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
При цьому Порядок № 520 передбачає можливість подання платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
В спірному випадку, як встановлено вище, зупинення реєстрації спірної податкової накладної зумовлена тим, обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку №1165).
У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв в редакції на час виникнення спірних правовідносин: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Надіслана позивачеві квитанція про зупинення податкової накладної містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, із загальним переліком документів без конкретної пропозиції щодо документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
При цьому контролюючий орган в установленому порядку не довів відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у вказаних вище податкових накладних господарської операції (поставка продукції) критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.
Також відповідачем-1 не підтверджений факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості реалізації позивачем продукції, зазначеній у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач 27.05.2025 направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операцій, за якою складено податкову накладну, зазначив про наявність відповідних умов та ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, а також розкрив суть господарської операції, за якою складено податкову накладну від 31.08.2024 № 3. 
Як встановлено судом вище, відповідач-1 склав Повідомлення від 29.05.2025 № 12916112/20298773 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В той же час докази направлення цього Повідомлення платнику податку – позивачу в матеріалах справи не містяться. Разом з тим, позивачем 01.06.2025 отримана друга квитанція, відповідно до якої документ, який доставлено до районного рівня 27.05.2025, не прийнятий - документ в електронному вигляді не відповідає затвердженому формату (стандарту) через відсутність заявлених у пакеті пов`язаних документів (порушено цілісність пакету).
Приймаючи рішення про відмову в реєстрації означеної вище податкової накладної, контролюючий орган послався на ненадання/ часткове додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». В графі рішення «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): відповідачем зазначено « - »..
Отже, матеріали справи свідчать, що документи контролюючого органу стосовно складеної позивачем податкової накладної від 31.08.2024 № 3 містять суперечливі дані, не дають підстав для висновку про дотримання контролюючим органом законодавчо встановленої процедури реєстрації податкових накладних в ЄРПН, визначеної Порядком № 520. 
Також з огляду на наведене у вказаному рішенні мотивування, суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючим органом не наведено обґрунтувань, чому відсутність певних документів унеможливлює реєстрацію податкової накладної, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення з первинними документами на підтвердження здійснення господарської операції, відображеної у податковій накладній, а також пояснення з їх документальним підтвердженням, щодо наявності ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності.
Суд апеляційної інстанції при цьому зауважує, що надіслання платнику податку Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, є результатом наданої контролюючим органом оцінки поданим платником податку поясненням та документам з огляду на зміст та суть відображеної в податковій накладній інформації. 
В даному випадку, таке Повідомлення сформовано контролюючим органом 29.05.2025, тоді як друга квитанція з повідомленням про неприйняття в контролюючому органі електронного документа, доставленого 27.05.2025, сформована 01.06.2025. 
За таких підстав посилання контролюючого органу на відсутність (ненадання/часткове надання) документів не може бути є підставою для відмови в реєстрації податкової накладної. 
Крім того, відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 31.08.2024 позбавляє рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
В той же час, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної вбачається, що відповідач-1 жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарської операції по поданій податковій накладній, були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції враховує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 стосовно того, що принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
В спірному випадку, виходячи з виду господарської діяльності, яка здійснюється позивачем, та суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складено податкову накладну №3 від 31.08.2024, сукупність наданих позивачем документів не дає підстави для висновку про їх недостатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відповідачем-1 не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, тому такі рішення не можливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч. 2 ст. 2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними і підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
В спірних правовідносинах зобов`язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкових накладних не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд.
В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.
Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року у справі №160/24389/25- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров