ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

28 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/8296/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),
суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року (суддя Семененко М.О.) 
у справі №280/8296/25 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД»
до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України 
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №13217934/40297125 від 28.08.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 20.06.2025 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних надіслану засобами електронного зв`язку - податкову накладну №5 від 20.06.2025;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №13217937/40297125 від 28.08.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 24.07.2025 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних надіслану засобами електронного зв`язку - податкову накладну №3 від 24.07.2025.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України складено податкові накладні №5 від 20.06.2025 та№3 від 24.07.2025 і направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте їх реєстрацію було зупинено з огляду на відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У подальшому позивачем надавались контролюючому органу всі необхідні документи на підтвердження реальності здійснення операцій за відповідними податковими накладними. Рішеннями відповідача-1 відмовлено в реєстрації податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Позивач вказує, що в оскаржених рішеннях не вбачається конкретної підстави відмови, тому ці рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24.11.2025 позов задоволено.
Суд за встановлених у справі обставин, зважаючи на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарської операції, враховуючи специфіку господарської операції (події), у зв`язку з якою складено відповідні податкові накладні, а також зважаючи на те, що, запропонувавши подати підтверджуючі документи щодо обставин які були платником підтверджені, контролюючий орган не вказав їх конкретного переліку та, у подальшому, не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкових накладних на підставі поданих позивачем документів, дійшов висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкових накладних № 5 від 20.06.2025 та № 3 від 24.07.2025 були відсутні. У зв`язку з цим суд також зазначив, що у Державної податкової служби України виник обов`язок зареєструвати податкові накладні позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області (відповідач-1) подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Скаржник зазначає, що Комісією прийняті оскаржені рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних - саме за результатом розгляду первинних документів, поданих позивачем згідно Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. При цьому, у надісланих ТОВ «ЗТрЗ» повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, було зазначено вичерпний перелік документів, які додатково необхідно було подати платнику. Оскаржувані рішення ухвалені Комісією регіонального рівня на виконання покладених на неї функцій щодо контролю за правомірністю відшкодування податку на додану вартість. Відповідач-1 вважає, що судом першої інстанції не враховано характер повноважень комісії контролюючого органу, які були реалізовані нею у спірному рішенні. За таких обставин, до оспорюваних рішень застосовною є ч. 3 ст. ст. 72 Закону України «Про адміністративну процедуру», відповідно до якої адміністративний акт, складений за результатами проведення контрольних заходів, може не містити посилання на фактичні обставини справи і результати дослідження доказів та інших матеріалів справи.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» зареєстровано у якості юридичної особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань з 24 лютого 2016 року за № 11031020000039591. Основним видом діяльності товариства є ремонт і технічне обслуговування інших транспортних засобів (код за КВЕД 33.17).
Між TOB «Запорізький тепловозоремонтний завод» (Підрядник) та TOB «ТЕХРЕМПОСТАВКА» (Замовник) укладений Договір підряду №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, згідно з умовами якого Підрядник приймає на себе зобов`язання на свій ризик і за завданням Замовника виконати з власних матеріалів роботи з поточного ремонту в об`ємі ПР-2 локомотиву серії ТГМ6А №1941. Безпосередній перелік, об`єм, вартість робіт узгоджуються Сторонами в Додатках, що є невід' ємними частинами Договору (пп. 1.2 Договору). 
Згідно з пп. 1.3 Договору, Замовник зобов`язується прийняти і сплатити Підряднику виконані відповідно до умов Договору роботи. 
Відповідно до пп 2.1.2 Договору підтвердженням виконання робіт у відповідний строк є підписаний Сторонами акт виконаних робіт на території Замовника, після проведення колійних випробувань. 
Загальна сума Договору складає 1 440 000,00 грн., в тому числі ПДВ - 240 000,00 грн. (пп. 3.2 Договору). 
Кінцева вартість капітального ремонту визначається після складання і підписання сторонами дефектного Акту. Вона може бути як менше, так і більше Загальної суми договору. Проведення додаткових робіт або використання запасних частин і матеріалів проводиться Підрядником за наявності погодження із Замовником об`єму таких робіт, запасних частин і матеріалів на підставі відповідної додаткової угоди (пп 3.3 Договору).
Згідно п 3.5. Договору Замовник здійснює оплату робіт за Договором шляхом безготівкового перерахування грошових коштів на поточний рахунок Підрядника у наступному Порядку: Замовник здійснює попередню оплату частини вартості робіт у розмірі 40% від загальної вартості робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін цього Договору на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com. (п.п 3.5.1 Договору). Замовник здійснює оплату частини вартості Робіт у розмірі 50% від загальної вартості Робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін Акта приймання-передачі виконаних робіт та на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com. (п.п 3.5.2 Договору). Замовник здійснює оплату частини вартості робіт у розмірі 10% від загальної вартості Робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін Акту введення локомотива в експлуатацію та на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com (п.п 3.5.3 Договору).
Додатком №1 до Договору підряду №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 сторони узгодили Технічне завдання за закупку робіт (послуг) з: ремонт тепловозу серії ТГМ6А №1941 в об`ємі ПР-2 (т.1 а.с.85-88).
Додатком №2 до Договору підряду №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 сторони узгодили калькуляцію вартості робіт та матеріалів на ремонт устаткування тепловозу ТГМ6А -1941 при виконанні робіт в обсязі ПР-2.
На підставі Договору підряду №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 позивачем виписаний рахунок на оплату № 16 від 31.03.2025 «поточний ремонт в об`ємі (ПР-2) локомотиву серії ТГМ-6А №1941 на суму 576 000,00 грн, у тому числі ПДВ 96 000,00 грн.
31.03.2025 на розрахунковий рахунок TOB «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» від TOB «ТЕХРЕМПОСТАВКА» надійшли грошові кошти в сумі 576 000,00 грн, в тому числі ПДВ 96000,00 грн, призначення платежу «передоплата 40%вартості послуг поточного ремонту тепловоза, зг.дог.2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 ПДВ 96000,00((3926530))», що підтверджується інформаційним повідомленням про зарахування коштів № 3926530 від 31.03.2025.
21.05.2025 сторонами підписана Додаткова угода №1 до Договору №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, якою внесені зміни до Договору, зокрема: пп. 3.2 Договору викладено в редакції: «Загальна сума цього Договору складає 4 908 331,86 грн., крім того ПДВ 981 666,37 грн, разом - 5 889 998,23 грн. 
Відповідно до п. 1.4 додаткової угоди №1 до Договору змінено п. 3.5 Договору та викладено його в наступній редакції: Замовник здійснює оплату робіт за Договором шляхом безготівкового перерахування грошових коштів на поточний рахунок Підрядника у наступному Порядку:
3.5.1 Замовник здійснює попередню оплату частини вартості Робіт у розмірі 10% від загальної вартості робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін цього Договору на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com.;
3.5.2 Замовник здійснює передоплату частини вартості робіт у розмірі 50% від загальної вартості Робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін Додаткової угоди та на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com; 
3.5.3 Замовник здійснює оплату частини вартості робіт у розмірі 40% від загальної вартості робіт впродовж 10 календарних днів з дати підписання уповноваженими представниками Сторін Акта приймання-передачі виконаних робіт та на підставі відповідного рахунку, виставленого Підрядником. Під датою виставлення Підрядником рахунку на оплату Сторони розуміють дату отримання такого рахунку Замовником на адресу електронної пошти litovtsevav@dtek.com.
На підставі Договору підряду №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, з урахуванням Додаткової угоди №1 від 21.05.2025, позивачем виписаний рахунок на оплату № 36 від 04.06.2025 «поточний ремонт в об`ємі (ПР-2) локомотиву серії ТГМ-6А №1941 на суму 2 957 998,94 грн, у тому числі ПДВ 492 999,82 грн. 
20.06.2025 на розрахунковий рахунок TOB «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» від TOB «ТЕХРЕМПОСТАВКА» надійшли грошові кошти: 1) в сумі 282 207,12 грн, в тому числі ПДВ 47 034,52 грн, призначення платежу: «передопл.поточн.рем.локом. за дог.2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, ДУ1, рах.35від04.06.25р. ПДВ 47034,52((4057264))», про що свідчить інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 4057264 від 20.06.2025; 2) в сумі 2 112 792,00 грн, в тому числі ПДВ 352 132,00 грн, призначення платежу: «передопл.поточн.рем.локом. за дог.2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, ДУ1, рах.35від04.06.25р. ПДВ 352132,00((4057265))», про що свідчить інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 4057265 від 20.06.2025; 3) в сумі 550 000,00 грн, в тому числі ПДВ 91 666,67 грн, призначення платежу: «передопл.поточн.рем.локом. за дог.2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, ДУ1, рах.35від04.06.25р. ПДВ 91666,67((4057266))», про що свідчить інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 4057266 від 20.06.2025.
Сукупно сума отриманих позивачем від контрагента коштів 20.06.2025 складає 2 944 999,12 грн, в тому числі ПДВ 490 833,19 грн.
Після завершення виконання робіт, сторонами підписано Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №42 від 24.07.2025 «поточний ремонт в об`ємі (ПР-2) локомотиву серії ТГМ-6А №1941» на загальну суму 5 889 998,23 грн, утому числі ПДВ 981 666,37 грн.
Позивачем виписано рахунок на оплату №44 від 24.07.2025 на суму 2 368 999,11 грн, у тому числі ПДВ 394 833,18 грн (с.1 а.с.143).
01.08.2025 на розрахунковий рахунок TOB «ЗАПОРІЗЬКИЙ ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД» від TOB «ТЕХРЕМПОСТАВКА» надійшли грошові кошти в сумі 2 368 999,11 грн, у тому числі ПДВ 394 833,18 грн, призначення платежу: «оплата за поточний ремонт локомотиву ТГМ6А №1941, зг.дог.2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025, ПДВ 394833,19((4117507))», про що свідчить інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 4117507 від 01.08.2025;
На виконання вимог ПК України, позивачем складено та направлено для реєстрації в ЄРПН податкові накладні №5 від 20.06.2025 на суму 2 944 999,12 грн, в тому числі ПДВ 490 833,19 грн (т.1 а.с.14) та №3 від 24.07.2025 на суму 2 368 999,11 грн. , в т.ч. ПДВ 394 833,18 грн (т.1 а.с.39).
Відповідно до отриманих позивачем квитанцій, реєстрація означених податкових накладних зупинена із зазначенням підстав: податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).
Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, утому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;
Позивач скористався своїм правом та направив до Комісії регіонального рівня повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме:
- повідомлення №4 від 20.08.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №5 від 20.06.2025 (т.1 а.с.17-29), до якого долучено: письмові пояснення вих.№20.08/2025-4 від 20.08.2025, витяг з ЄДР; витяг платника ПДВ; дозвіл №141.22.23 від 19.05.2022р.; дозвіл №140.22.23 від 19.05.2022р.; атестат виробництва № UA 2.276.340.01-22 від 06.12.2022р.; сертифікат № UA.QМ.8O107.273.01-22 від 30.09.2022; атестат виробництва від 04.02.2025 №UA.АТ.188.0033-25; атестат виробництва від 04.02.2025 №UA.АТ.188.0035-25; декларація МТБ від 15.06.2022 під реєстровим №4233; оборотно сальдова відомість по рахунку 10; сертифікат виробництва від 07.02.2025 №UA.PN.188.2153-25; сертифікат Відповідності від 04.02.2025 №UA.PN.188.2143-25; атестат виробництва УЗ №070-25 від 20.05.2025; протокол №1/07-2017 від 18.07.2017р.; наказ №б/н від 11.10.2017; штатний розпис підприємства від 01.01.2024 р.; договір майнового найму №1 від 26.06.2021р.; договір оренди площі виробничих приміщень, орендодавця №09-22 від 26.09.2022р.; відомості до оподаткування; протокол 1 от 24.02.2016р.; протокол 2 от 28.03.2016р.; договір №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 року.; оборотно сальдова відомість по рахунку 6811; квитанція до ПН №5 від 20.06.2025; податкова накладна №5 від 20.06.2025; рахунок №36 від 04.06.2025; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057264; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057265; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057266; акт потреби в виконанні додаткових робіт ремонту тепловозу ТГМ6А №1941 від 13.05.2025 з додатком 1; додаткова угода №1 від 21.05.2025 з додатками; лист на дефектування ТГМ6А №1941 на 13.05.2025;акт приймання передачі від 11.04.2025; накладна від 11.04.2025;
- повідомлення №5 від 20.08.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №3 від 24.07.2025 (т.1 а.с.42-57), до якого долучено: письмові пояснення вих.№20.08/2025-5 від 20.08.2025, витяг з ЄДР; витяг платника ПДВ; дозвіл №141.22.23 від 19.05.2022р.; дозвіл №140.22.23 від 19.05.2022р.; атестат виробництва № UA 2.276.340.01-22 від 06.12.2022р.; сертифікат № UA.QМ.8O107.273.01-22 від 30.09.2022; атестат виробництва від 04.02.2025 №UA.АТ.188.0033-25; атестат виробництва від 04.02.2025 №UA.АТ.188.0035-25; декларація МТБ від 15.06.2022 під реєстровим №4233; оборотно сальдова відомість по рахунку 10; сертифікат виробництва від 07.02.2025 №UA.PN.188.2153-25; сертифікат Відповідності від 04.02.2025 №UA.PN.188.2143-25; атестат виробництва УЗ №070-25 від 20.05.2025; протокол №1/07-2017 від 18.07.2017р.; наказ №б/н від 11.10.2017; штатний розпис підприємства від 01.01.2024 р.; договір майнового найму №1 від 26.06.2021р.; договір оренди площі виробничих приміщень, орендодавця №09-22 від 26.09.2022р.; відомості до оподаткування; протокол 1 от 24.02.2016р.; протокол 2 от 28.03.2016р.; договір №2-ТРП_ДЛТ від 24.03.2025 року.; оборотно сальдова відомість по рахунку 6811; квитанція до ПН №5 від 20.06.2025; податкова накладна №5 від 20.06.2025; рахунок №36 від 04.06.2025; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057264; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057265; інформаційне повідомлення про зарахування коштів №4057266; акт потреби в виконанні додаткових робіт ремонту тепловозу ТГМ6А №1941 від 13.05.2025 з додатком 1; додаткова угода №1 від 21.05.2025 з додатками; лист на дефектування ТГМ6А №1941 на 13.05.2025;акт приймання передачі від 11.04.2025; накладна від 11.04.2025; акт здачі-приймання виконаних робіт № 42 віл 24.07.2025; акт проведення колійних випробувань від 23.07.2025; акт передачі тепловоза серії ТГМ6Л №1941 з ремонту від 23.06.2025;. накладна від 15.07.2025; акт форми ТУ-25 про перевірку технічного стану локомотива моторовагонного поїзда, призначених для пересилки в недіючому стані від 08.07.2025; платіжна інструкція № 1281 від 11.07.2025; податкова накладна №5723 від 11.07.2025; накладна-вимога № 0000-000029 від 24.07.25; приватний підприємець ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ). договір №1506/2021 ЦСВ від 15.06.2021; КРАН-ТЕХНОЛОГІЯ ЗПТО ТОВ (ЄДРПОУ 36712055); видаткова накладна №РН-0000019 від 09.07.2025; платіжна інструкція №995 від 09.07.2025; платіжна інструкція №1309 від 15.07.2025; товаро транспортна накладна № 09072025 від 09.07.2025; прибутковий ордер (М-4) № 1339 від 09.07.2025; оборотно сальдова відомість рахунку 631; податкова накладна №1 від 02.06.2025; податкова накладна №2 від 09.07.2025р; ОСОБА_2 ФОН (ЄДРПОУ 2943802715); видаткова накладна № 67 від 23.06.2025; платіжна інструкція №1141 від 23.06.2025; прибутковий ордер (М-4)№ 1270 від 23.06.2025; оборотно сальдова відомість рахунку 631; Хімрезерв-Запоріжжя TOB (ЄДРПОУ 31105147); видаткова накладна №949 від 26.05.2025; платіжна інструкція №965 від 26.05.2025; прибутковий ордер (М-4) № 986 від 26.05.2025; оборотно сальдова відомість рахунку 631; податкова накладна №189 від 26.05.2025; Запорізький механічний завод TOB (ЄДРПОУ 01056280); видаткової накладної №Р11-00000208 від 09.06.2025; платіжна інструкція №988 від 30.05.2025; прибутковий ордер (М-4) № 1068 від 09.06.2025; оборотно сальдова відомість рахунку 631; податкова накладна №61 від 30.05.2025; ТЕХКОМ TOB ГД (ЄДРІІОУ 34411761); видаткової накладної №111 від 08.05.2025; платіжна інструкція №889 від 08.05.2025; прибутковий ордер (М-4) № 871 від 08.05.2025; оборотно сальдова відомість рахунку 631; податкова накладна №10 від 08.05.2025.
За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів, Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- від 22.08.2025 №13199949/40297125 щодо податкової накладної №5 від 20.06.2025, яким запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. В розділі додаткова інформація зазначено: «Надати пояснення та документальне підтвердження щодо придбання/наявності ТМЦ необхідних для проведення ремонтних робіт. У зв`язку із тим, що причина зупинення реєстрації ПН № 5 від 20.06.2025 відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної - «п.8 Критеріїв ризиковості платника податку» існує необхідність щодо надання додаткових пояснень та спростування інформації зазначеної у квитанції.» (т.1 а.с.30-32);
- від 22.08.2025 №13199951/40297125 щодо податкової накладної №3 від 24.07.2025, яким запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. В розділі додаткова інформація зазначено: «Надати пояснення та документальне підтвердження щодо придбання/наявності ТМЦ необхідних для проведення ремонтних робіт. У зв`язку із тим, що причина зупинення реєстрації ПН № 3 від 24.07.2025 відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної - «п.8 Критеріїв ризиковості платника податку» існує необхідність щодо надання додаткових пояснень та спростування інформації зазначеної у квитанції» (т.1 а.с.58-60).
25.08.2025 позивач направив на адресу контролюючого органу додаткові пояснення до податкової накладної №5 від 20.06.2025 (т.1 а.с.33-38), в яких, крім іншого, щодо надання пояснень та документального підтвердження щодо придбання /наявності ТМЦ, необхідних для проведення ремонтних робіт, повідомлялось що відповідно до п. 201.1, 201.10 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановленій цим Кодексом термін, тому податкова накладна №5 від 20.06.2025. на суму 2 944 999,12 грн, в тому числі ПДВ 490 833,19 грн, була виписана по першій події - передплаті. На підтвердження зазначеного факту надавалося до Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 4 від 20.08.2025р., інформаційні повідомлення про зарахування коштів №4057264, № 4057266 та №4057265.
25.08.2025 позивач направив на адресу контролюючого органу додаткові пояснення до податкової накладної №3 від 24.07.2025 (т.1 а.с.61-64), в яких, крім іншого, повідомив, що відповідні пояснення та первинні документи щодо придбання ТМЦ надавалися до «Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №5 від 20.08.2025».
Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, прийнято:
- рішення №13217934/40297125 від 28.08.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 20.06.2025 в ЄРПН, відповідно до якого підставою для відмови в реєстрації податкової накладної вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
В Розділі «Додаткова інформація» зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (т.1 а.с.37-38);
- рішення №13217937/40297125 від 28.08.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 24.07.2025 в ЄРПН, відповідно до якого підставою для відмови в реєстрації податкової накладної вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
В Розділі «Додаткова інформація» вказано, ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (т.1 а.с.65-66).
Не погодившись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Відповідно до п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
За правилами абз.1 п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) - абз.3 п.5 Порядку № 1165.
Відповідно до абз.1 п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів "б" і "в" підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3 Порядку № 520, в редакції на час прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до п.9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
При цьому Порядок № 520 передбачає можливість подання платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
В спірному випадку, як встановлено вище, реєстрація податкових накладних зупинена у зв`язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток №1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
В даному випадку в квитанціях про зупинення податкових накладної контролюючий орган, пославшись на відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, разом з тим, не навів жодного обґрунтування щодо застосування цього пункту Критеріїв ризиковості платника податку. Наведене свідчить про порушення контролюючим органом принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки підстави та причини віднесення позиваа до категорії ризиковості платника податку відповідачем-1 не визначені. 
При цьому, суд звертає увагу, що в силу положень пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, чого в даному випадку немає.
Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, судом з`ясовано, що надіслані позивачеві квитанції про зупинення податкових накладних містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без зазначення конкретної пропозиції щодо документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
В той же час наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження дійсності вчинення операцій, за якими складено вказані вище податкові накладні, 
Також позивач, отримавши від контролюючого органу повідомлення, надав на розгляд Комісії додаткові пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. 
При цьому, суд враховує, що в повідомленнях про надання пояснень та / або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування від 22.08.2025 №13199949/40297125 та від 22.08.2025 №13199951/40297125 контролюючий орган просив надати пояснення та документальне підтвердження щодо придбання/наявності ТМЦ, необхідних для проведення ремонтних робіт.
Разом із тим, податкова накладна № 5 від 20.06.2025 складена позивачем за фактом надходження коштів в якості передплати за поставлені роботи (послуги), отже, вимога контролюючого органу щодо документального підтвердження придбання/наявності ТМЦ, необхідних для проведення ремонтних робіт, є безпідставною, оскільки на момент настання першої події відповідні роботи ще не були виконані.
Крім того, судом встановлено, що разом із повідомленням №5 від 20.08.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №3 від 24.07.2025 позивач надав документи на підтвердження взаємовідносин з контрагентами щодо придбання товарно-матеріальних цінностей, які використані для проведення ремонтних робіт, що залишено контролюючим органом без уваги. У відповідь на повідомлення про надання пояснень та / або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, від 22.08.2025 №13199951/40297125 позивач направив пояснення, в яких звернув увагу контролюючого органу на вказану обставину.
Приймаючи рішення про відмову в реєстрації означених вище податкових накладних, контролюючий орган послався на ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
В Розділі «Додаткова інформація» зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Виходячи із наведеного у вказаних рішеннях мотивування та з огляду на надані позивачем документи і відповідні пояснення, в тому числі додаткові, суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючим органом не зазначено, в чому полягає неповнота поданих позивачем первинних документів, не вказано, які саме документи, що підтверджують господарські операції за вказаними вище податковими накладними, не подано контролюючому органу в повному обсязі та не наведено обґрунтувань, чому відсутність певних документів унеможливлює реєстрацію податкових накладних, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення з первинними документами на підтвердження здійснення господарських операцій, відображених у цих податкових накладних. 
Суд апеляційної інстанції також зауважує, що надіслання платнику податку Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, є результатом наданої контролюючим органом оцінки поданим платником податку поясненням та документам з огляду на зміст та суть відображеної в податковій накладній інформації, і в будь-якому випадку додатково запитувані пояснення та документи мають підтверджувати інформацію, зазначену у податковій накладній, а не стосуватися господарської діяльності платника податку в цілому. 
Таким чином, сам по собі факт ненадання/часткове надання платником податку в повному обсязі конкретно визначених контролюючим органом в Повідомленні документів не може бути безумовною підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних відповідно до п.10 Порядку № 520 без відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
В даному випадку посилання контролюючого органу на відсутність (ненадання/часткове надання) документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації відповідної податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарської операції, за якою складено податкову накладну.
Відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №5 від 20.06.2025 та №3 від 24.07.2025, позбавляє ці рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.
В той же час, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що відповідач-1 жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданим податковим накладним, були достатніми для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції враховує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 стосовно того, що принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
В спірному випадку, виходячи з виду господарської діяльності, яка здійснюється позивачем, та суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, за результатами яких позивачем складено податкові накладні № 5 від 20.06.2025 та № 3 від 24.07.2025, сукупність наданих позивачем документів не дає підстав для висновку про їх недостатність для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що Головним управлінням ДПС у Запорізькій області не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржених рішень, тому такі рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованим, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч. 2 ст. 2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними і підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції також вважає правильним висновок суду першої інстанції, що в даному випадку належним способом захисту порушеного права є не лише скасуванняспірних рішення ГУ ДПС у Запорізькій області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
При цьому, зобов`язання контролюючого органу вчинити дії по реєстрації податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваних рішень, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.
Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-
УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року у справі №280/8296/25 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк 

суддя Я.В. Семененко 

суддя А.В. Суховаров