ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

04 червня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/7237/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),
суддів: Суховарова А.В., Головко О.В., 
за участю секретаря судового засідання Личкатої Н.О. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2025 року (суддя Сіпака А.В.) в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АМБАР ЕКСПОРТ БКВ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АМБАР ЕКСПОРТ БКВ» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просить: визнати протиправним і скасувати прийнятого Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкового повідомлення-рішення № 00015670701 від 25.01.2022 (форма «Р») про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання на 23 066 873 грн за платежем податок на додану вартість та на 5 766 718,25 грн за штрафними санкціями.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2025 року позовну заяву відповідно до ч.13 ст.171 Кодексу адміністративного судочинства України залишено без руху та надано строк для усунення недоліків позовної заяви. Також у підготовчому засіданні оголошено перерву до 01.12.2025
19.11.2025 до Запорізького окружного адміністративного суду від представника позивача надійшла на виконання вимог ухвали суду від 10.11.2025 заява про поновлення строку звернення до суду.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 01 грудня 2025 року задоволено заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АМБАР ЕКСПОРТ БКВ» про поновлення строку звернення до суду.
Визнано поважними підстави, вказані у заяві про поновлення строку звернення до суду та поновлено Товариству з обмеженою відповідальністю «АМБАР ЕКСПОРТ БКВ» строк звернення до суду із позовною заявою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
У задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Запорізькій області про залишення позову без розгляду відмовлено.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2025 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області №00015670701 від 25.01.2022.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АМБАР ЕКСПОРТ БКВ» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 24224,00 грн. (двадцять чотири тисячі двісті двадцять чотири гривні 00 копійок).
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог. 
Апеляційну скаргу обґрунтовано, зокрема, тим, що позивач, у порушення норм, передбачених Кодексом адміністративного судочинства, а саме, частини 2 статті 79 КАС України, звертаючись до суду з позовною заявою не надав докази, у тому числі: попередній договір купівлі-продажу нерухомого майна від 01.06.2021 (далі – Попередній договір), укладений між ТОВ «Амбар Експорт БКВ» (Покупець) та ТОВ «Алоінс-Агро» (Продавець) – (на якій є посилання на стор. 2, 5 позовної заяви); платіжні документи, відповідно до яких ТОВ «Амбар Експорт БКВ» 19 (девятнадцятима) платежами у період з 09.06.2021 до 11.06.2021 сплатив покупцю 225 000 000 грн. (на які є посилання на стор. 2 позовної заяви).
Відповідачем не вилучалися будь-які документи, у тому числі документи, на які позивач посилався у позовній заяві як докази. Також, під час проведення перевірки, позивач добровільно не надавав відповідачу будь-які документи або їх копії. Отже, по закінченню перевірки, відповідач був позбавлений доступу до будь- яких документів позивача або їх копій.
Долучення позивачем до матеріалів цієї справи копії Попереднього договору тільки у січні 2025 року разом з відповіддю на відзив вимусило відповідача витратити більше часу, ніж було встановлено судом для підготовки та подання Заперечень на Відповідь на відзив.
Скаржник посилаючись на положення Господарського кодексу України у змісті Попередньому договорі не визначені назва об`єкту нерухомого майна (приміщення механізованого току), складові частини об`єкта нерухомого майна (вагова, склад, сушарка, сарай, басейн, вбиральня, огорожа, замощення), відсоток його зносу (у різних об`єктах відсоток зносу різний), що свідчить про його якість. Також, у Попередньому договорі не зазначено, що на момент його укладання предмет договору був об`єктом обтяження, про що свідчить номер запису 29897677 у Державному реєстрі іпотек.
Скаржник зазначає, що факт обтяження впливає на можливість укладення Основного договору по передачу майна, оскільки законодавством такі дії заборонені. Так, згідно з статтею 5 Закону України «Про іпотеку» від 05.06.2003 № 898-IV (зі змінами) відчуження предмету іпотеки забороняється, крім випадків надання згоди іпотекодержавця на таке відчуження.
Також скаржник посилається на пропуск строку звернення до суду з позовом.
Зазначає, що позивач помилково посилався як підставу поновлення строку, на те, що позивач планував оскарження ППР, які оскаржуються в цій справі в межах справи про банкрутство № 908/3411/21 позивача та легітимно чекав на розгляд заяви відповідача в межах розгляду цієї справи.
Проте, відповідно до постанови Великої Палати Верховного Суду від 13 квітня 2023 року у справі №320/12137/20 змінилася підсудність справ.
Скаржник зазначає, що позивач звернувся до суду з позовною заявою у цій справі 01.08.2024, тобто після спливу майже 16 місяців з моменту прийняття постанова Великої Палати Верховного Суду від 13 квітня 2023 року у справі №320/12137/20 щодо зміни предметної юрисдикції за позовами суб`єкта господарювання (відносно якого відкрито провадження у справі про банкрутство) до органу державної податкової служби.
Відповідно до правового висновку Великої Палати Верховного Суду по справі № 500/2276/24, строк звернення з позовом до адміністративного суду щодо оскарження податкових повідомлень-рішень становить 1 місяць з дня отримання відповіді на заперечення, подані до податкового органу та 6 місяців з дня, коли платник податків отримав податкові повідомлення- рішення, або дізнався про них.
Податкове повідомлення-рішення № 00015670701, яке прийняте Головним управлінням 25.01.2022 вручене представнику позивача 26.01.2022, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення представнику позивача поштового відправлення 69005 12159713. Отже, з 26.01.2022 позивач дізнався про прийняття контролюючим органом рішення.
Також зазначає, що позивачем не було вжито жодних, передбачених законодавством заходів, щодо визнання незаконними оскаржуваних податкових-рішень в межах справи про банкрутство, про що позивачу було зазначено суддею господарського суду під час розгляду справи про банкрутство.
Відповідач вважає, що процедури провадження у справі про банкрутство не заважали ТОВ «Амбар Експорт БКВ» у відведений строк звернутися з позовом до адміністративного суду щодо оскарження в судовому порядку зазначеного податкового повідомлення-рішення.
Крім того, у справі № 908/3411/21 про банкрутство, відповідач звернувся з грошовими вимогами до ТОВ «Амбар Експорт БКВ» 04 травня 2023 року, у яких заявив до визнання та грошового зобов`язання з податку на додану вартість за ППР від 25.01.2022 № 00015670701. ТОВ «Амбар Експорт БКВ» прив`язує таку подію з виключним повідомленням ліквідатору позивача про такі грошові вимоги та підставу їх виникнення, хоча ліквідатор у справі № 908/3411/21 набув повноважень 02 червня 2022 року після визнання позивача банкрутом.
Отже, позивач звернувся до суду з позовом щодо оскарження ППР тільки 01 серпня 2024 року, тобто майже через 16 місяців після обізнаності ліквідатора, як керівника позивача про обставини, що мають значення для добросовісної реалізації належного йому права для звернення до суду.
Також скаржник зазначає, що за результатами документальної перевірки позивача (акт від 19.11.2021 № 11339/08-01-07-01/40921939), службовими особами Головного управління відносно головного бухгалтера ТОВ «Амбар Експорт БКВ» - ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) складений протокол про адміністративне правопорушення від 31.01.2022 № 335, яким, у тому числі встановлено порушення порядку ведення податкового обліку підприємства, у тому числі включення до складу податкового кредиту з ПДВ суми перерахованих коштів, яку слід кваліфікувати, як поворотну фінансову допомогу, надання якої не є об`єктом оподаткування ПДВ та не впливає на податковий кредит / податкові зобов`язання, чим порушено вимоги п.44.1 ст.44, п. 198.1 п.198.2 п.198.3 п.198.6 ст.198 п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), у результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 23 066 873 грн, у тому числі за червень 23 066 873 грн., чим вчинила адміністративне правопорушення, передбачене ч.1 ст.163-1 КУпАП.
Постановою Орджонікідзевського районного суду міста Запоріжжя від 15 лютого 2022 року у справі № 335/1153/22, ОСОБА_1 визнано винною у скоєнні адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.163-1 КУпАП і накладене стягнення у вигляді адміністративного штрафу у розмірі 85,00 грн. у доход держави. Постанова суду набрала законної сили 28.02.2022.
Отже, доведеність вини ОСОБА_1 підтверджена матеріалами справи, у тому числі актом документальної планової перевірки від 19.11.2021 № 11339/08-01-07-01/40921939.
Скаржник зазначає, що в укладеному між позивачем та ТОВ «Алоінс-Агро» 01.06.2021 Попередньому договорі купівлі-продажу нерухомого майна відсутні істотні умови його виконання, а саме:
-умова про підготовку документів для укладення основного договору (необхідно чітко визначити для кожної зі сторін повний перелік документів, які необхідно буде підготувати - ті, які підтверджують право власності на нерухомість, погодження другого з подружжя тощо).
-умова про порядок повідомлення сторонами одна одну про готовність укласти договір (встановити терміни повідомлень, порушення яких буде підставою для застосування санкцій, а також форму для повідомлень (наприклад, цінний лист з повідомленням на конкретну адресу і т.д.).
-умова про відповідальність сторін.
-умова про порядок внесення змін до попереднього договору.
-істотні умови основного договору.
Отже, виходячи з викладених вище умов договору у ТОВ «Алоінс-Агро» не виникло обов`язку передати нерухоме майно, а у ТОВ «Амбар Експорт БКВ – обов`язку здійснити попередню оплату за таке майно, оскільки умовами договору передбачено лише укладання у майбутньому договору, умови якого передбачатимуть зокрема і певний порядок розрахунків.
Попередній договір купівлі-продажу нерухомого майна не є договором купівлі-продажу, оскільки ним не опосередковано передачу даного об`єкту нерухомості у власність покупця (не встановлено обов`язок продавця передати товар, а покупця – сплатити кошти за такий товар).
Відповідно до положень Попереднього договору від 01.06.2021, продаж об`єктів нерухомого майна буде здійснюватися на підставі договору купівлі-продажу , який повинен бути укладений Сторонами не пізніше 31 грудня 2021 року.
Виходячи з викладених вище умов договору та норм ЦК України, ГК України у ТОВ «Алоінс-Агро» не виникло обов`язку передати нерухоме майно, а у ТОВ «Амбар Експорт БКВ» – обов`язку здійснити попередню оплату за таке майно, оскільки умовами договору передбачено лише укладання у майбутньому договору, умови якого передбачатимуть зокрема і певний порядок розрахунків.
Також скаржник посилається на те, що згідно з витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна, об`єкт нерухомого майна є об`єктом обтяження, а саме – іпотеки, зареєстрованого в державному реєстрі реєстрації іпотек 17.01.2019 за №29897677 (витяг додається).
Попередній договір купівлі- продажу нерухомого майна не є договором купівлі-продажу, оскільки ним не опосередковано передачу даного об`єкту нерухомості у власність покупця (не встановлено обов`язок продавця передати товар, а покупця – сплатити кошти а такий товар).
Оскільки перерахування коштів не передбачено договором купівлі-продажу, у складі платежу відсутня сума податку, сплачена у зв`язку з придбанням товарів та послуг. Відповідно, і дата операції з перерахування коштів у розмірі 255 000 000 грн. не є датою списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг.
Вказана операція не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.
Зазначає, що обов`язок з перерахування коштів ТОВ «Амбар Експорт БКВ» не передбачений наданими до перевірки документами, зокрема і попереднім договором купівлі-продажу нерухомого майна від 01.06.2021.
У бухгалтерському обліку ТОВ «Амбар Експорт БКВ» за наслідками вказаної операції перед ТОВ «Алоінс Агро» виникла дебіторська заборгованість.
Таким чином, суму перерахованих коштів слід кваліфікувати як поворотну фінансову допомогу, надання якої не є об`єктом оподаткування ПДВ та не впливає на податковий кредит/податкові зобов`язання, у зв`язку із тим, що Попередній договір купівлі-продажу нерухомого майна від 01.06.2021 не є договором купівлі-продажу, оскільки ним не передбачено передачу даного об`єкту нерухомості у власність покупця (не встановлено обов`язок продавця передати товар, а покупця – сплатити кошти за такий товар). Крім того, відповідно до Витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно встановлено, що нерухоме майно є предметом іпотеки. 
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити її без задоволення, а рішення суду залишити без змін.
В обґрунтування зазначено, зокрема, що  згідно із Попереднім договором (« 1.9. Покупець, на підтвердження своїх намірів придбати нерухоме майно у строк до 30.06.2021 року зобов`язується сплатити Продавцю 225 000 000 (двісті двадцять п`ять мільйонів гривень 00 копійок) що є попередньою оплатою за нерухоме майно. Оплата здійснюється безготівково платіжним дорученням на банківський рахунок Продавця, що вказаний в цьому Договорі. Підставою для платежу є цей Договір»), позивач, як покупець, перерахував ТОВ «АЛОІНС-АГРО», як продавцю, 19 (дев`ятнадцятьма) платежами у період з 09.06.2021 до 11.06.2021 225 000 000,00 грн.
Реєстрація ТОВ «АЛОІНС-АГРО» податкових накладних в ЄРПН і їх отримання позивачем є достатньою підставою для нарахування останнім сум податку.
Враховуючи те, що у документах, в т.ч. зареєстрованих податкових накладних, визначено загальну суму ПДВ у розмірі 37 500 000,00 грн, позивач набув право включити цю суму до податкового кредиту.
Керуючись вищезгаданими нормами, позивач включив до податкового кредиту червня 2021 року ПДВ в розмірі 23 101 333 грн і склав Декларацію з ПДВ за червень 2021 року з урахуванням включення до податкового кредиту ПДВ вказаної суми. Даний факт також визнається відповідачем в Акті перевірки.
З урахуванням викладеного, включення позивачем до податкового кредиту червня 2021 року ПДВ у сумі 23 101 333 грн за фактами сплати позивачем попередньої оплати, реєстрації ТОВ «АЛОІНС-АГРО» за фактом отримання попередньої оплати податкових накладних у ЄРПН і їх (податкових накладних) отримання позивачем, є правомірним.
Відсутність доказів того, що сплачена позивачем сума коштів була чимось іншим ніж «попередньою оплатою», зумовлює безпідставність висновку відповідача та обґрунтованість і законність висновків суду у рішенні.
Цей висновок позивача повністю узгоджується з позицією податкового органу викладеної у ІПК від 10.07.2018 року № 3046/6/99-99-15-03-02-15 згідно, якої якщо умовами попереднього договору передбачено, що кошти у вигляді попередніх (авансових) платежів зараховуються в оплату майна, то така сума платежів збільшує базу оподаткування податком на додану вартість у платника, і навпаки якщо умовами договору передбачено, що платежі виконують виключно функцію забезпечення виконання зобов`язання та підлягають поверненню після підписання основного договору, то така сума не збільшує базу оподаткування ПДВ.
Крім того, аналогічного висновку дійшов Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі № 813/6462/15 від 23.01.2020. 
Сторонами Попереднього договору не визначено переданні грошові кошти у розмірі 225 000 000,00 грн як забезпечувальний платіж, а навпаки визначено їх як попередню оплату, то перераховані грошові кошти у розмірі 225 000 000,00 грн є авансом, що відповідно до вище зазначеного призводить до збільшення бази оподаткування податком на додану вартість.
Позивач зазначає, що відповідач під час перевірки був ознайомлений зі змістом Попереднього договору і платіжних документів про перерахування позивачем попередньої оплати, як також описані в Акті перевірки. 
Щодо посилання скаржника на відсутність у Попередньому договорі предмету основного договору та істотних умов, якими відповідач визначає назву об`єкта, його складові частини і відсоток зносу, нормативно не обґрунтовані, відсутність яких (за наявності відомостей про назву об`єкту, його адреси, площі та реєстраційного номеру в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно) не завадило відповідачу ідентифікувати щодо якого саме об`єкту (нерухомого майна) мав укладатись основний договір купівлі-продажу.
Так само недоречним вважає зауваження відносно перебування об`єкту під обтяженням (в іпотеці у банку), адже це не заважало укладанню Попереднього договору, а відповідно до підпунктів 1.6.1. та 1.6.3. продавець був зобов`язаний вжити заходів для підготовки і надання усіх документів, необхідних для укладання основного договору, а також для припинення прав третіх осіб відносно нерухомого майна, що мало відчужуватись за основним договором.
Щодо посилання скаржника на порушення строку звернення з позовом, позивач зазначає, що станом на момент прийняття відповідачем ППР (25.01.2022), відносно позивача уже було відкрито провадження у справі про банкрутство (Ухвала Господарського суду Запорізької області від 11.01.2022 року у справі № 908/3411/21 про відкриття провадження у справі про банкрутство, реєстраційний № в ЄДРСР – 102547362), а Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 16.08.2022 по справі № 908/3411/21 позивача ліквідовано (реєстраційний № в ЄДРСР – 105860669)
До ліквідації позивача відповідач не подав заяви кредитора з грошовими вимогами у рамках справи про банкрутство.
Оскарження позивачем ППР у порядку адміністративного судочинства за обставин відкритого провадження про банкрутство виключалось на час їх прийняття.
Враховуючи положення КУзПБ та висновки вищої судової інстанції України, саме у рамках справи про банкрутство мала бути досліджена обґрунтованість ППР і заперечення позивача, як боржника, проти неї.
Оскільки Постановою Господарського суду Запорізької області від 02.06.2022 по справі №908/3411/21 (реєстраційний № якої в ЄДРСР – 104634042) позивача визнано банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру, то у силу ч. 1 ст. 59 КУзПБ повноваження його керівника – ОСОБА_2 було припинено відповідно до ч. 1 ст. 59 Кодексу України з процедур банкрутства.
Керівник позивача опинився в окупації трохи більше ніж через місяць після прийняття ППР, а після звільнення території від окупації його повноваження, як керівника позивача, уже припинились.
Постановою Центрального апеляційного господарського суду від 20.02.2023 у рамках справи про банкрутство позивача скасовано Ухвалу від 16.08.2022 про ліквідацію позивача, а справу про банкрутство направлено на розгляд на стадію ліквідаційної процедури (реєстраційний № в ЄДРСР – 109237703).
Лише після повернення справи на стадію ліквідаційної процедури відповідач 04.05.2023 звернувся до Господарського суду Запорізької області з Заявою про грошові вимоги в межах справи про банкрутство позивача, де заявив обґрунтовані ППР грошові вимоги до позивача. Лише після звернення відповідача із вказаною заявою ліквідатору позивача стало відомо про існування ППР.
З урахуванням приписів КУзПБ та усталеної практики Верховного Суду, ліквідатор позивача заперечував проти заявлених відповідачем вимог у рамках справи про банкрутство шляхом подачі відповідних заперечень.
Після зміни усталеної практики суду, позивач звернувся з позовом.
Суд, заслухавши представників сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області у період з 01.10.2021 по 29.10.2021 і з 01.11.2021 по 12.11.2021 проведено планову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2018 по 30.06.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2018 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2018 по 30.06.2021, іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 30.06.2021.
Перевірку проведено відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.77.1 ст.77 ПК України згідно з планом-графіком проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 19.11.2021 № 11339/08-01-07-01/40921939.
Згідно з висновками в акті перевірки, встановлено, крім іншого, порушення позивачем: п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п. 198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (із змінами і доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді (червень 2021 року) на загальну суму 24 995 241 грн.
З акту перевірки слідує, що перевіркою операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей позивачем за період з 01.10.2018 по 30.06.2021, відповідач встановив порушення позивачем п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 ПК України вважаючи що позивачем завищено показники у рядку 10.1 Декларацій "Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України" за червень 2021 на суму 23 101 333 грн, оскільки позивач сформував податковий кредит по операціях щодо придбання нежитлового приміщення (механізованого току) у ТОВ «АЛОІНС-АГРО».
На підставі висновків акта перевірки податковим органом прийнято податкового повідомлення-рішення № 00015670701 від 25.01.2022 (форма «Р») про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання на 23 066 873 грн за платежем податок на додану вартість та на 5 766 718,25 грн за штрафними санкціями.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до положень підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до положень підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.
Цей підпункт застосовується для цілей статті 39 цього Кодексу, в тому числі при доведенні обставин, що свідчать про відсутність ділової мети, у випадках, визначених пунктом 140.5 статті 140 цього Кодексу, які передбачають застосування відповідних положень статті 39 цього Кодексу;
Підпунктами 16.1.2, 16.1.4-16.1.5 п. 16.1 статті 16 вказаного Кодексу встановлено, що платник податків зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи; подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.
Відповідно до підпункту 36.1 статті 36 ПК України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно з пунктом 44.1, 44.2 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Юридичні особи - платники єдиного податку, які відповідають критеріям, визначеним підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат з метою обрахунку об`єкта оподаткування за методикою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
За пунктом 46.1 статті 46 ПК України, Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.
За приписами пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
За приписами п. 187.11 ст. 187 ПК України, попередня (авансова) оплата вартості товарів, що вивозяться за межі митної території України чи ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкових зобов`язань платника податку, такого експортера або імпортера.
Відповідно до положень пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою збільшення податкового кредиту орендаря (лізингоотримувача) для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу таким орендарем.
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Згідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статі 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У пункті 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.7 статті 201 зазначеного Кодексу, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 цього Кодексу, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV) (у редакції на час виникнення правовідносин): активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
За частиною 1, 2 статті 3 Закону № 996-XIV, Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. 
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. 
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.4, 2.5, 2.14, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі – Положення № 88), господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.
Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці первинні документи.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
Таким чином, підставою для відображення господарських операцій у податковому обліку є фактичне здійснення таких операцій у межах господарської діяльності та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, які розкривають суть та зміст операцій та відображають їх реальне вчинення. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податкового кредиту. 
У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. За відсутності ж факту придбання товарів чи послуг відповідні суми не можуть включатись до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб`єкт підприємницької діяльності повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Вищезазначене відповідає сталої судової практики (зокрема, постанова Верховного Суду України від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, постанови Верховного Суду від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16, від 04 грудня 2025 року у справі № 300/1207/23 тощо), а саме, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.
Так, 01.06.2021 року між ТОВ «АЛОІНС-АГРО», як продавцем, і позивачем, як покупцем, укладено попередній договір купівлі-продажу нерухомого майна у якому зокрема погоджено, що на умовах попереднього договору продавець бере на себе зобов`язання продати покупцю в майбутньому належне йому на праві власності нежитлове приміщення з усіма складовими частинами, загальною площею 3 549,1 кв.м, що розташоване за адресою: АДРЕСА_1 , реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно: 38084523227.
Договором передбачено, що основний договір купівлі-продажу нерухомого майна повинен бути укладений не пізніше 31.12.2021 і його умови, у т.ч. ціна нерухомого майна становить 225 млн.грн, а умови оплати – попередня оплата. 
На підтвердження намірів придбання нерухомого майна покупець має перерахувати продавцю як попередню оплату вказану суму не пізніше 30.06.2021. 
Продавець зобов`язується не пізніше 31.12.21 отримати за свій рахунок усі документи, які необхідні та вимагаються згідно із законодавством для укладання основного договору, підготувати майно для продажу, погасити заборгованість тощо. 
Визначено момент передачі технічного паспорту та ключів від нерухомого майна, хто несе витрати по нотаріальному посвідченню договору тощо. Сторонами також засвідчено наявність усіх істотних умови, відносно яких Сторони бажали домовитися.
Матеріали справи підтверджують перерахування позивачем попередньої оплати у сумі 225 млн.грн.
У Єдиному реєстру податкових накладних здійснено реєстрацію ТОВ «АЛОІНС-АГРО» податкових накладних з отриманих від позивача платежів.
З витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно щодо вищезазначеного об`єкта нерухомості слідує, що нежитлове приміщення, щодо якого сторони мали укласти договір купівлі-продажу, є предметом іпотеки. 
Позивачем включено позивачем до податкового кредиту червня 2021 року суми податку на додану вартість у загальній сумі 23 101 333 грн та у липні 2021 року на 14 398 667 грн.
Колегія суддів зазначає, що наявні у цій справі копії первинних документів, які скріплені печаткою підприємства, містять реквізити, визначені статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», тому є первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, та у відповідності до статті 94 КАС України є належними та допустимими доказами.
Відповідно до матеріалів справи у позивача наявні податкові накладні, отримані від контрагентів, належним чином зареєстровані в ЄРПН, які є обов`язковою обставиною для визначення правильності формування податкового кредиту
Щодо посилання скаржника на відсутність у попередньому договорі істотних умов основного договору, неможливість виникнення у позивача за попереднім договором зобов`язань із перерахування попередньої оплати і те, що здійснена позивачем господарська операція не є об`єктом оподаткування ПДВ, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 4 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (в редакції, чинній до 9 жовтня 2022 року ) встановлено, що державній реєстрації прав підлягають: 1) право власності та право довірчої власності як спосіб забезпечення виконання зобов`язання на нерухоме майно, об`єкт незавершеного будівництва; 2) речові права на нерухоме майно, похідні від права власності: право користування (сервітут); право користування земельною ділянкою для сільськогосподарських потреб (емфітевзис); право забудови земельної ділянки (суперфіцій); право господарського відання; право оперативного управління; право постійного користування та право оренди (суборенди) земельної ділянки; право користування (найму, оренди) будівлею або іншою капітальною спорудою (їх окремою частиною), що виникає на підставі договору найму (оренди) будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), укладеного на строк не менш як три роки; право довірчої власності (крім права довірчої власності як способу забезпечення виконання зобов`язань); інші речові права відповідно до закону; 4) обтяження речових прав на нерухоме майно, об`єкт незавершеного будівництва: заборона відчуження та/або користування; арешт; іпотека; вимога нотаріального посвідчення договору, предметом якого є нерухоме майно, встановлена власником такого майна; податкова застава, предметом якої є нерухоме майно, об`єкт незавершеного будівництва; інші обтяження відповідно до закону.
Відповідно до статті 182 ГК України за попереднім договором суб`єкт господарювання зобов`язується у певний строк, але не пізніше одного року з моменту укладення попереднього договору, укласти основний господарський договір на умовах, передбачених попереднім договором. Попередній договір повинен містити умови, що дозволяють визначити предмет, а також інші істотні умови основного договору. До укладення попередніх договорів не застосовується загальний порядок укладення господарських договорів. Відносини щодо укладення попередніх договорів регулюються Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом.
Відповідно до статті 635 ЦК України попереднім є договір, сторони якого зобов`язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах встановлених попереднім договором.
Згідно з попереднім договором купівлі-продажу нерухомого майна ціна предмету договору становила 225 млн.грн, які позивач на підтвердження своїх намірів придбати нерухоме майно мав перерахувати в якості попередньої оплати у строк до 30.06.2021. Позивач перерахував у період з 09.06.2021 до 11.06.2021 здійснивши 19 платежів, а ТОВ «АЛОІНС-АГРО» отримавши вказані платежі зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні, а позивач набув право включити цю суму до податкового кредиту.
Зміст попереднього договору не суперечить вимогам ЦК України і ГК України, а доказів його нікчемності чи недійсності матеріали справи не містять.
Матеріали справи відсутні докази того, що перерахована позивачем ТОВ «АЛОІНС-АГРО» сума в розмірі 225 млн.грн є поворотною фінансовою допомогою або чимось іншим, ніж попередньою оплатою за нерухоме майно, про яке ідеться мова в попередньому договорі.
Так, відповідно до висновків Верховного Суду у складі Касаційного господарського суду у постанові від 08.02.2018 року у справі 910/11491/17, що сплачена до укладання основного договору сума є авансом, а також Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 23.01.2020 року у справі 813/6462/15, що не є об`єктом оподаткування ПДВ ті суми, що відповідно до умов попереднього договору є забезпечувальними платежами.
Колегія суддів проаналізувавши договір встановила, що передбачена договором попередня оплата сплачується з метою забезпечення виконання Покупцем своїх зобов`язань, передбачених договором, та не є поворотною фінансовою допомогою.
Щодо посилання скаржника на наявність обтяження нерухомого майна, колегія суддів зазначає, що зазначені обставини не встановлюють заборону його відчуження, а передбачають отримання згоди від відповідної особи під час укладення договору. При цьому, такої згоди при укладанні попереднього договору законодавством не вимагається.
Отже, первинні документи надані до перевірки та суду, оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996 та Положенням № 88 та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.
З матеріалів справи вбачається, що наявний договір та усі необхідні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку складені на їх виконання, виписані з додержанням вимог статті 9 Закону № 996-XIV та п. 2.4 Положення № 88, які є належними доказами правомірності формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з його контрагентами та декларування показників. 
Щодо посилання скаржника на пропуск позивачем строку звернення до суду з позовом, колегія суддів зазначає наступне. 
Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з пунктом 58.19 статті 58 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Верховний Суд у своїй постанові від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19 зробив висновок про те, що норма пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України.
Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Верховний Суд у вищезазначеній постанові зазначив про відступ від висновку про застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постанові Верховного Суду від 03.04.2020 у справі №2540/2576/18, у частині того, що строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду, у тому числі після використання процедури адміністративного оскарження, становить 1095 днів з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено.
Таким чином, процесуальний строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних санкцій) у випадку, якщо платником податків не використовувалася процедура досудового вирішення спору (адміністративного оскарження) визначається частиною другою статті 122 КАС України становить шість місяців і обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 (адміністративне провадження №К/9901/19455/20) дійшов висновку, що аналіз статті 102 ПК України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом. Верховний Суд у складі судової палати вважає, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні. Крім того, зміст правовідносин щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу, якими цим органом платнику податків визначаються грошові зобов`язання, свідчить про те, що вони об`єктивно не можуть існувати як спірні протягом 1095 днів (або у відповідних випадках 2555 днів) з дня отримання відповідного податкового повідомлення-рішення.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 (адміністративне провадження №К/9901/19455/20), з урахуванням наведеного відступив від висновку про застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постанові Верховного Суду від 3 квітня 2020 року у справі №2540/2576/18, у частині того, що строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду, у тому числі після використання процедури адміністративного оскарження, становить 1095 днів з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено, і вважав за необхідне сформулювати такий правовий висновок. Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 27.01.2022 у справі № 160/11673/20.
У подальшому, Велика Палата Верховного Суду надаючи оцінку строкам звернення до суду з позовами про оскарження податкових повідомлень-рішень за різних обставин, у постанові від 16 липня 2025 року у справі №500/2276/24, зробила такі висновки:
1) якщо платник податків не оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку - строк звернення до суду становить 6 місяців (частина друга статті 122 КАС України);
2) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке не стосується нарахування грошових зобов`язань (наприклад, блокування ПН; присвоєння ризикового статусу тощо), - строк звернення до суду становить 3 місяці (частина четверта статті 122 КАС України);
3) якщо платник податків оскаржував рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку, яке передбачає нарахування грошових зобов`язань (наприклад, податкове повідомлення-рішення), - строк звернення до суду становить 1 місяць (пункт 56.19 статті 56 ПК України).
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 13 квітня 2023 року у справі №320/12137/20 зауважила, що частинами другою та третьою статті 122 КАС України чітко визначено момент, з яким пов`язано початок відліку строку звернення до адміністративного суду, а саме з дня, коли особа дізналась або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Порівняльний аналіз словоформ «дізналася» та «повинна була дізнатися» дає підстави для висновку про презумпцію можливості та обов`язку особи знати про стан своїх прав. Незнання про порушення через байдужість до своїх прав або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду.
Поважними причинами визнаються лише ті обставини, які були об`єктивно непереборними, тобто не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов`язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
Відтак, для визначення початку перебігу строку для звернення до суду необхідно встановити час коли позивач дізнався або повинен був дізнатись про порушення своїх прав, свобод та інтересів. Позивачу недостатньо лише послатись на необізнаність про порушення його прав, свобод та інтересів; при зверненні до суду він повинен довести той факт, що він не міг дізнатися про порушення свого права й саме із цієї причини не звернувся за його захистом до суду протягом шести місяців від дати порушення його прав, свобод чи інтересів чи в інший визначений законом строк звернення до суду.
Поновлення встановленого процесуальним законом строку для звернення до адміністративного суду здійснюється у розумних межах та лише у виняткових, особливих випадках, виключно за наявності обставин об`єктивного і непереборного характеру (підтверджених доказами), які істотно ускладнили або унеможливили своєчасну реалізацію права звернення до адміністративного суду за захистом порушених прав, свобод або законних інтересів.
Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо захисту соціальних прав у постанові від 31.03.2021 у справі № 240/12017/19 вказав, що поважними причинами пропуску строку звернення до суду можуть бути визнані лише ті обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи та пов`язані з дійсними істотними перешкодами та труднощами для своєчасного вчинення відповідних дій та підтверджені належними доказами. За висновком Суду, чітко визначені та однакові для всіх учасників справи строки звернення до суду, здійснення інших процесуальних дій є гарантією забезпечення рівності сторін та інших учасників справи, а для цього має бути також виконано умову щодо недопустимості безпідставного поновлення судами пропущеного строку. 
Отже, пропущений строк звернення до суду з позовом може бути поновлений за наявністю поважних причин, проте позивач не зазначив об`єктивно непереборних обставин, які б не залежали від його волевиявлення або пов`язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами, що позбавили позивача можливості звернутися до адміністративного суду з даним позовом у встановлений процесуальним законодавством строк.
Велика Палата Верховного Суду у постановах від 16 лютого 2023 року у справі №803/1149/18, від 13 квітня 2023 року у справі № 320/12137/20 зробила висновок, що зміна правового регулювання, зміна Верховним Судом способу захисту порушеного права та підтверджені у встановленому порядку фактичні обставини щодо неможливості реалізації права особою, перелік спрямованих нею на досягнення цієї мети заходів підлягають оцінці судом за заявою позивача про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду в кожному конкретному випадку при з`ясуванні поважності причин пропуску цього строку.
Матеріали справи свідчать, що позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення, прийняте відповідачем в січні 2022 року. 
Копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення 6900512159713 підтверджується, що уповноваженою особою позивача оскаржуване рішення було отримано 26.01.2022. 
Доказів оскарження рішення контролюючого органу в досудовому (адміністративному) порядку суду не подано. 
До суду з цим позовом про скасування оскаржуваного рішення позивач звернувся 01.08.2024, тобто з пропуском шестимісячного строку звернення до суду.
В обґрунтування поважності причин пропущеного строку звернення до суду представник позивача посилається на те, що на момент прийняття оскаржуваного рішення у позивача у відповідності до положень Кодексу України з процедур банкрутство та сформованих правових висновків Верховного Суду виключалась доцільність і можливість оскарження податкового повідомлення – рішення поза рамками справи про банкрутство боржника. Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 14.06.2023, між іншим, визнано грошове зобов`язання відповідача з податку на додану вартість за податковим повідомленням – рішенням від 25.01.2022 № 00015670701. За наслідками розгляду апеляційної скарги на ухвалу Господарського суду Запорізької області від 14.06.2023, апеляційний господарський суд у постанові від 09.09.2024 зазначив, що викладені в апеляційній скарзі доводи, фактично зводяться до оскарження правомірності дій контролювального органу під час ухвалення податкового повідомлення - рішення, на якому ґрунтуються грошові вимоги контролювального органу у даній справі. Водночас, згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду, викладеними у постанові від 01.11.2023, прийнятої за результатами розгляду справи № 908/129/22 (908/1332/22), вимоги платника податків (також й після відкриття провадження у справі про банкрутство та визнання його банкрутом з відкриттям щодо нього ліквідаційної процедури) щодо правомірності рішень, дій чи бездіяльності контролюючого органу стосуються насамперед перевірки законності дій суб`єкта владних повноважень, що свідчить про публічно-правовий характер такого спору, в якому суб`єкт владних повноважень реалізує свої владно-управлінські функції, а тому цей спір віднесено до розгляду саме за правилами адміністративного судочинства. Таким чином, надання оцінки правомірності податкового повідомлення-рішення не належить до юрисдикції господарського суду, оскільки це б суперечило вищевказаному висновку Великої Палати Верховного Суду, у зв`язку з чим апеляційний господарський суд не надає оцінку доводам скаржника у цій частині.
Так у постанові від 26 листопада 2020 року, і в постанові від 27 січня 2022 року Верховний Суд звертав увагу на те, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
У постановах від 23 вересня 2021 року у справі № 640/11650/21, а в подальшому від 27 січня 2022 року у справі № 160/11673/20 Верховний Суд роз`яснив зміст вищенаведеного висновку. Суд зазначив, що у перехідний період для забезпечення реалізації права особи на звернення до суду у вказаних умовах їй має бути забезпечений певний розумний строк, достатній для формулювання правової позиції і вчинення дій з підготовки відповідного позову та його подання до суду. Новий підхід Верховного Суду у питанні визначення строку звернення до суду з позовами може застосовуватися для нових позовів, поданих після ухвалення постанови від 26 листопада 2020 року, однак, під час вирішення питання поновлення строку звернення з позовом істотне значення мають такі обставини: строк, який сплинув після зміни судової практики і до моменту звернення до суду з позовом; причини, які заважали звернутися до суду з позовом у максимально короткий термін після зміни судової практики; чи є підставі вважати, що позивачем було допущено необґрунтовані зволікання.
У постанові від 30 червня 2022 року у справі № 1.380.2019.004460 Верховний Суд зауважив, що задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.
Колегія суддів, надаючи оцінку вказаним обставинам, погоджується з висновками суду першої інстанції, що враховуючи ту обставину, що відбулась зміна усталеної судової практики підсудності майнових спорів із податковими органами тих боржників, щодо яких відкрито провадження у справі про банкрутство, а також незмінність положень Кодексу України з процедур банкрутство щодо підсудності майнових спорів боржника, спростування ліквідатором обґрунтованості та законності податкового повідомлення - рішення, у рамках справи про банкрутство позивача, позивач мав достатньо обґрунтовані правомірні очікування, що строк звернення до суду ним був дотриманий, оскільки, як вже зазначалось, не знав та не міг бути обізнаним про те, що в липні 2025 року судова практика зазнає змін в частині застосування строків звернення до суду у справах подібної категорії.
Подібна правова позиція викладена у судових рішеннях Верховного Суду від 27 січня 2022 року у справі №160/11673/20 тощо.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова 

суддя А.В. Суховаров 

суддя О.В. Головко