ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 квітня 2026 року	Львів	Справа № 380/3396/25 пров. № А/857/248/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі :

головуючого судді : Кухтея Р.В.,
суддів : Нос С.П., Шевчук С.М.,
з участю секретаря судового засідання : Чупіль Д.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року (ухвалене головуючим-суддею Костецьким Н.В. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Львові) у справі за адміністративним позовом Приватної агрофірми “Дністер” до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень,

в с т а н о в и в :

Приватна агрофірма “Дністер” (далі - ПАФ “Дністер”, позивач) звернулася в суд із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС, відповідач), в якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення №50735/13-01-07-02, яким ПАФ “Дністер” збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на суму 9 723 016,25 грн (7 778 413 грн - за основним зобов`язанням та 1 944 603,25 - за штрафними санкціями).
Також, 21.03.2025 ПАФ “Дністер” до звернулася в суд із адміністративним позовом до ГУ ДПС (справа №380/5682/25), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №50739/13-01-07-02, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість 245227,50 грн, №50742/13-01-07-02, яким встановлено загальну суму штрафу 56920,62 грн, №50748/13-01-07-02, яким застосовано штраф у сумі 47411,67 грн, №50749/13-01-07-02, яким застосовано адміністративний штраф в сумі 2040 грн, №50751/13-01-07-02, на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Рентна плата на загальну суму 648526,90 грн, №50734/13-01-24-10 яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб в сумі 942 799,86 грн, №50736/13-01-24-10 на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір 64 509,57 грн, №50740/13-01-24-10 яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб за штрафними санкціями на суму 1020 грн, №50738/13-01-09-02, яким застосовано штрафні санкції на суму 1 000 000,00 грн.
Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 26.05.2025 у справі №380/5682/25 об`єднано в одне провадження адміністративну справу №380/5682/25 за позовом ПАФ “Дністер” до ГУ ДПС про скасування податкового повідомлення-рішення та адміністративну справу №380/3396/25 за позовом ПАФ “Дністер” до ГУ ДПС про скасування рішення. Присвоєно об`єднаній справі загальний номер №380/3396/25.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19.11.2025 позовні вимоги були задоволені частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС від 25.11.2024 за №50735/13-01-07-02, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на суму 9 723 016,25 грн (7 778 413 грн - за основним зобов`язанням та 1 944 603,25 - за штрафними санкціями), №50739/13-01-07-02, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість 245227,50 грн, №50742/13-01-07-02, яким встановлено загальну суму штрафу 56920,62 грн, №50749/13-01-07-02, яким застосовано адміністративний штраф в сумі 2040 грн, №50751/13-01-07-02, на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Рентна плата на загальну суму 648526,90 грн, №50734/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб в сумі 942 799,86 грн, №50736/13-01-24-10 на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір 64 509,57 грн, №50740/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб за штрафними санкціями на суму 1020 грн, №50738/13-01-09-02, яким застосовано штрафні санкції на суму 1 000 000,00 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції скаргу, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права просить його скасувати та ухвалити постанову, якою відмовити ПАФ “Дністер” у задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що платником занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 196182,00 грн, оскільки ПАФ “Дністер” не доведено використання паливно-мастильних матеріалів (ПММ) у господарській діяльності агрофірми. Також, встановлено порушення реєстрації (відсутності реєстрації) ПН/РК в ЄРПН. Вказує, що за лютий 2024 року не зареєстровано ПН на суму 231080,00 грн та за період з березня по червень 2024 року ПН були зареєстровані з порушенням термінів реєстрації в ЄРПН. Щодо акцизного податку, то в порушення вимог ч.47 ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” №481/95-ВР встановлено факт подання заявником недостовірних даних у заяві на отримання ліцензії на право зберігання пального (виключно для власного споживання та промислової переробки) за адресою : Львівська обл, м. Миколаїв, Північно-Східна околиця м. Миколаїв, кар`єр піску Миколаївського родовища. ПАФ “Дністер” отримало протягом року пальне в обсягах понад 1000 м3 (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) при цьому, акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового не було зареєстровано. Щодо рентної плати, то встановлено завищення на суму 518821,52 грн. Також встановлено порушення достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і негрошовій формах) до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, а також визначення бази оподаткування під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі та оподаткування окремих видів доходів, які мають свої особливості щодо їх нарахування (виплати) та оподаткування за період з 01.07.2021 по 30.06.2024. Крім того, встановлено порушення повноту та своєчасність перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб: ПАФ “Дністер” здійснювало закупку палива для заправок автомобілів працівникам фірми за спірний період у вихідні дні на загальну суму 234003,07 грн, які згідно табелів обліку робочого часу не працювали у вказані дати, шляхові листи на використання автотранспорту у зазначені дні відсутні, працівники не перебували у відрядженні, що свідчить про закупівлю палива та використання його у власних цілях. Загальна вартість пального, яке використане в позаробочий час і відповідно до отриманого доходу як додаткове благо становить 285369,09 грн, сума ПДФО не утриманого та не перерахованого до бюджету за ставкою 18% становить 51366,44 грн; надання ПАФ “Дністер” працівникам додаткових благ у негрошовій формі у вигляді забезпечення харчуванням (послуги харчування за принципом “шведського столу”) на загальну суму 3044640,00 грн. При цьому, на вимогу контролюючого органу про надання пояснення та копій документів, ПАФ “Дністер” не було представлено до перевірки персоніфіковану реєстрацію працівників. Крім того, в ході перевірки було встановлено перерахування коштів ФОПам за товар та послуги для фізичних осіб, а саме : на користь ТзОВ “Комплекс водних видів спорту” за відвідування спорткомплексу для ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 за тотальний ендопрез колінного суглобу цементної фіксації для ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 за тотальний ендопрез колінного суглобу для ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 за загальний масаж і оздоровчу фізичну культуру для ОСОБА_1 (загальна вартість товарів та послуг - 243902,00 грн, ПДФО - 43902,36 грн). Відтак, ПАФ “Дністер” порушило вимоги ПК України в частині не утриманого та не перерахованого ПДФО в сумі 763603,21 грн. Стосовно військового збору, апелянт зазначає, що відповідно до п.2.2.4 довідки перевірки, ПАФ “Дністер” надано додаткове благо у вигляді відшкодованих виплат за заправку автомобілів та харчування працівникам фірми, за придбаний товар/послуги фізичним особам на загальну суму 3478643,07 грн, не утримана сума військового збору з даних виплат в сумі 52179,65 грн. Перевіркою встановлено не відображення в Податковому розрахунку за формою 1ДФ та 4ДФ додаткового блага працівникам підприємства, фізичним особам ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 . Таким чином, висновки Акту перевірки грунтуються на наступному: занижено податок на прибуток 7778418,00 грн; занижено ПДВ на загальну суму 196182,00 грн; не складено та не зареєстровано вчасно ПН за лютий 2024 року; не зареєстровано акцизний склад; не утримано та не перераховано ПДФО із наданого додаткового блага працівникам підприємства та фізичним особам за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 в сумі 763603,21 грн; не утримано та не сплачено військовий збір у сумі 52179,65 грн.
Позивач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача Рошко А.Ю., який підтримав апеляційну скаргу, представника позивача Пастернака П.І., який заперечив проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, виходячи з наступного.
Судом встановлено, що ПАФ “Дністер” створена 23.07.1998, код ЄДРПОУ 03762064, є платником податку на прибуток на загальних підставах, є платником ПДВ (індивідуальний податковий номер 037620613215).
Основним видом діяльності ПАФ “Дністер” є добування піску, гравію, глин і каоліну (код КВЕД : 08.12). До інших видів діяльності підприємства відносяться : змішане сільське господарство, Оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва, Вантажний автомобільний транспорт, Надання в оренду вантажних автомобілів.
Для здійснення вказаної діяльності ПАФ «Дністер» отримано від Державної служби геології та надр України спеціальний дозвіл на користування надрами №3309 від 19.12.2003.
Відповідно до наказу Державної служби геології та надр України №419 від 01.12.2022 року, у зв`язку з надходженням подання Міністерства захисту довкілля та природних ресурсів України від 22.11.2022 за №25/4-17/16061-22, відповідно до підпункту 6 пункту 21 Порядку надання спеціальних дозволів на користування надрами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №615 від 30.05.2011 (в редакції згідно з постановою Кабінету Міністрів України №124 від 19.02.2020) та враховуючи пропозиції Робочої групи з питань надрокористування (протокол №14-РГ/2022 від 29.11.2022) було зупинено дію спеціального дозволу на користування надрами №3309 від 19.12.2003, наданого ПАФ “Дністер”.
Наказом Державної служби геології та надр України №512 від 04.10.2023 відповідно до частини сьомої статті 57 Кодексу України про надра, у зв`язку з наявністю підстав для поновлення дії спеціального дозволу на користування надрами та враховуючи лист ПАФ «Дністер» №108 від 26.09.2023, Висновок з оцінки впливу на довкілля №21/01-2022122810259/1 від 22.09.2023 планової діяльності «Подальша розробка Миколаївського родовища з метою видобутку та переробки корисних копалин (пісок та вапняк), та пропозиції Робочої групи з питань надрокористування (протокол №2023-43 від 02.10.2023) поновлено дію спеціального дозволу на користування надрами №3309 від 19.12.2003, наданого ПАФ «Дністер» (код ЄДРПОУ 03762064) з метою видобування піску, вапняку Миколаївського родовища, розташованого в Львівській області.
Відповідно до вимог п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20. п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст.77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за III квартал 2024 року, на підставі наказу ГУ ДПС №47964111 від 09.09.2024 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПАФ «Дністер» (код ЄДРПОУ 03762064), направлень від 24.09.2024 за №№10611 - 10620, працівниками ГУ ДПС було проведено планову виїзну документальну перевірку ПАФ «Дністер» (ЄДРПОУ 03762064) за період діяльності з 01.07.2021 по 30.06.2024. з метою дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державної податкової служби та за період діяльності з 01.07.2021 по 30.06.2024, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, про що складено Акт перевірки №44277/13-01-07-01/03762064 від 21.10.2024 (далі – Акт перевірки).
Згідно Акту перевірки, перевіркою встановлено порушення ПАФ «Дністер», а саме : п.п.134.1.1 п. 134.1 ПК України та пунктів 5, 6, 7, 19 П(С)БО 16 «Витрати» ПАФ «Дністер», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 7 778 413 грн, в т.ч. за 2 квартал 2022 року в сумі 247 912 грн, за 3 квартал 2022 року в сумі 1 786 089 грн, за 4 квартал 2022 року в сумі 590 007 грн, за 4 квартал 2023 року в сумі 1 200 145 грн, 1 квартал 2024 року в сумі 2 679 926 грн та за 2 квартал 2024 року в сумі 1 274 334 грн; п.198.5 ст.198 ПК України, в результаті чого ПАФ «Дністер» занижено податок на додану вартість на загальну суму 196 182 грн, в тому числі за лютий 2023 року в сумі 99 225 грн, березень 2023 року в сумі 96 957 грн; п.120-1.2 ст. 120-1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних зведену податкову накладну за ставкою 20% за лютий 2024 року; п. 201.10 ст. 201 ПК України ПАФ «Днісіер» несвоєчасно зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні/розрахунки коригувань за період лютий, березень, червень 2024 року; п. 44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, абз. 1 п. 121.1 ст. 121 ПК України у зв`язку з не представленням усіх первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, та інших документів для проведення планової документальної перевірки ПАФ «Дністер»; частини 47 статті 15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (із внесеними змінами та доповненнями); підпункту 230.1.2(б) пункту 230.1 статті 230 Кодексу, станом на 14.10.2024 ПАФ «Дністер», акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового не зареєстрований (відповідальність передбачена п. 128-1.2 ст. 128-1 Кодексу); пп. «б», «г» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, ст. 167, п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині не утриманого та не перерахованого податок на доходи фізичних осіб в сумі 763 603,21 грн із наданого додаткового блага працівникам підприємства та фізичним особам за період з 01.07.2021 но 30.06.2024; п.п. 168.1.2 п.168.1 ст.168; п.176.2 ст.176; п.п. 1.5 п.п.1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, встановленими Законом України «Пpo внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» №1621 від 31.07.2014, не утримано та не сплачено до бюджету військового збору у розмірі 52 179,65 грн; невідображення в Податковому розрахунку за формою 1ДФ та 4ДФ додаткового блага працівникам підприємства, фізичним особам ОСОБА_10 , ОСОБА_11 та ОСОБА_12 (за вартість компенсаційних витрат за харчування, заправка авто та товари/послуги), за ознакою доходу «126» період з 01.07.2021 по 30.06.2024; при поданні звітності, допущені помилки у податкових розрахунках за формою 4 ДФ за 2 та 4 квартали 2022 року, 1-2 квартали 2024 року, чим порушено п. 51.1 ст. 51. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України.
На підставі Акту перевірки, податковим органом винесено наступні податкові повідомлення-рішення, а саме : №50735/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на суму 9723016,25 грн (7778413 грн. за основним зобов`язанням та 1944 603,25 грн. за штрафними санкціями); №50739/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість 245227,50 грн. (296182 грн. за основним зобов`язанням та 49045,50 грн. за штрафними санкціями); №50742/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким встановлено загальну суму штрафу 56920,62 грн; №50748/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано штраф у сумі 47411,67 грн.; №50749/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано адміністративний штраф в сумі 2040,00 грн.; №50751/13-01-07-02 від 25.11.2024, на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Рентна плата на загальну суму 648526,90 грн. (518821,52 грн. за основним зобов`язанням та 129705,38 грн. за штрафними санкціями); №50734/13-01-24-10 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб в сумі 942799,86 грн. (763603,21 грн. за основним зобов`язанням, 140422,27 грн. за штрафними санкціями, 38774,38 грн. пеня); №50736/13-01-24-10 від 25.11.2024, на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір 64509,57 грн. (52179,65 грн. за основним зобов`язанням, 9595,54 грн - штрафні санкції, 2734,38 грн - пеня); №50740/13-01-24-10 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб за штрафними санкціями на суму 1020,00 грн; №50738/13-01-09-02 від 25.11.2024, яким застосовано штрафні санкції на суму 1000000 грн.
Не погоджуючись із оспорюваними ППР, ПАФ «Дністер» звернулося до суду з даним позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції щодо ППР №50735/13-01-07-02 від 25.11.2024 зазначив, що долученими до матеріалів справи копіями первинних документів підтверджено факт здійснення позивачем починаючи з липня 2021 року господарської діяльності з реалізації раніше видобутих корисних копалин (до 01 липня 2021 року) та виконання за допомогою спеціальної техніки та автомобільної техніки робіт зі складування відкритим способом (на території кар`єру) вже видобутих раніше корисних копалин, виконання необхідних регламентних робіт щодо впорядкування території кар`єру та обслуговування техніки, внаслідок чого викладений відповідачем у Акті перевірки висновок про те, що в порушення вимог пунктів 5, 6, 7, 19 П(С)БО 16 позивачем безпідставно включено в рядок 2180 Звіту про фінансові результатами «Інші операційні витрати» відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та в Податкову декларацію з податку на прибуток до складу інших операційних витрат вартість послуг оренди спецтехніки на загальну суму 28 324 927,13 грн є необґрунтованим.
Щодо ППР №50739/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на загальну суму 245227,50 грн, період в якому віднесено до витрат ТМЦ та списано з балансу ПММ за лютий-березень 2023 не відбулось заниження ПДВ, оскільки такі були здійснені в період здійснення ПАФ “Дністер” фактичної господарської операції з поставки та використання в господарській діяльності з видобування, реалізації корисних копалин відповідно до спеціального дозволу на користування надрами №3309 від 19.12.2003.
Щодо ППР №50742/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано штрафні санкції в сумі 56920,62 грн, суд зазначив, що несвоєчасна реєстрація ПН відбулась не з вини позивача, а внаслідок протиправних дій ДПС України щодо відмови у реєстрації ПН, що підтверджено рішеннями Львівського окружного адміністративного суду, які набрали законної сили.
Щодо ППР №50748/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано штраф в розмірі 47411,67 грн, суд відмовив і в цій частині рішення суду не оскаржується.
Щодо ППР №50749/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано адміністративний штраф в сумі 2040,00 грн, суд зазначив, що вимоги ГУ ДПС №2/13-01-07-02 від 10.10.2024 та №3/13-01-07-02 від 11.10.2024 щодо надання письмового пояснення та копій підтверджуючих документів (первинних документів, даних бухгалтерського та податкового обліку) за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, подані директору ПАФ “Дністер” з порушенням строку, визначеного п.85.4 ст.85 ПК України.
Щодо ППР №50751/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем “Рентна плата” на загальну суму 648526,90 грн, суд зазначив, що обсяг товарної продукції підприємства міг бути об`єктом оподаткування рентною платою, якщо він отриманий в результаті користування надрами (видобування корисної копалини) конкретно визначеної у відповідному спеціальному дозволі ділянки надр, а також у конкретно визначеному податковому періоді, у якому суб`єкт господарювання мав вищезазначений спеціальний дозвіл. Інакше кажучи, об`єкт оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин міг виникнути у тому разі, якщо відповідний обсяг товарної продукції був отриманий суб`єктом господарювання, який мав чинний спеціальний дозвіл на користування відповідною ділянкою надр та здійснював видобування корисної копалини у відповідний звітний період. Оскільки таким умовам позивач у звітний період не відповідав, висновок відповідача про наявність об`єкта оподаткування є невірним. При цьому, суд погодився з доводами позивача про те, що пісок в обсязі 35702 тон не був видобутим, а був знятий з консервації.
Щодо ППР від 25.11.2024 за №50734/13-01-24-10, №50736/13-01-24-10, №50740/13-01-24-10 суд зазначив, що підставою для винесення ППР №50734/13-01-24-10 стало порушення п.п. «б», «г» пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, ст.167, п.171.2 ст.171, п. 176.2 ст.176 ПК України в частині не утриманого та не перерахованого ПДФО в сумі 763603,21 грн із наданого додаткового блага працівникам підприємства та фізичним особам за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, підставою для винесення ППР №50736/13-01-24-10 стало порушення п.п. 168.1.2 п.168.1 ст.168; п.176.2 ст.176; п.п.1.5 п.п.1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України : не утримано та не сплачено до бюджету військового збору у розмірі 52 179,65 грн з наданого додаткового блага у вигляді відшкодованих виплат за заправку автомобілів та харчування працівникам товариства, за придбаний товар/послуги фізичним особам на загальну суму 3 478 643,07 грн. за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, підставою для винесення ППР №50740/13-01-24-10 стало порушення п. 51.1 ст. 51. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме не відображення в Податковому розрахунку за формою 1ДФ та 4ДФ додаткового блага працівникам підприємства, фізичним особам ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 (за вартість компенсаційних витрат за харчування, заправка авто та товари/послуги), за ознакою доходу «126» період з 01.07.2021 по 30.06.2024.
Суд встановив, що в Акті перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб - працівників агрофірми, у яких виникло додаткове благо у вигляді забезпечення харчуванням за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, а також не визначено конкретних фізичних осіб - працівників підприємства, у яких, як зазначено відповідачем в Акті перевірки, виникло додаткове благо у вигляді закупівлі палива та використання його у власних цілях за вказаний період. Крім того, оплата працівникам підприємства фізичним особам ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 товарів та послуг, пов`язаних з лікуванням та медичним обслуговуванням, не є додатковим благом у розумінні ПК України.
Щодо ППР №50738/13-01-09-02 від 25.11.2024, яким застосовано штрафні санкції на суму 1000000 грн, суд зазначив, що під час проведення перевірки відповідачем не з`ясовано та не вказано, де позивач проводить свою діяльність, чи це приміщення, чи територія, не з`ясовано чи має позивач документи, які підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією кар`єру піску Миколаївського родовища, що є обов`язковим для реєстрації акцизного складу. Працівниками контролюючого органу складено Довідку про загальну інформацію щодо ПАФ “Дністер” та результатів його діяльності за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, у якій, зокрема, наведено перелік об`єктів оподаткування, які позивачем задекларовано використання в господарській діяльності. Проте, у вказаному переліку відсутні будь-які відомості щодо резервуарів, які позивач використовує для зберігання пального для власних потреб. Отже, відповідачем винесено оспорюване ППР необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного.
Статтею 67 Конституції України передбачено обов`язок сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов`язаний, зокрема: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи; подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством; виконувати законні вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів з питань оподаткування та митної справи і підписувати акти (довідки) про проведення перевірки; е перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи; допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом.
Щодо податкового повідомлення-рішення №50735/13-01-07-02 від 25.11.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Вказаним ППР збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на суму 9723016,25 грн. (7778413 грн за основним зобов`язанням та 1944603,25 штрафними санкціями).
Підставою для винесення податковим органом ППР стало заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 43213403 грн., в т.ч. за 2 квартал 2022 року в сумі 1377 291 грн., за 3 квартал 2022 року в сумі 9922716 грн., за 4 квартал 2022 року в сумі 3277815,00 грн., за 4 квартал 2023 року в сумі 6667470 грн., 1 квартал 2024 року в сумі 14888476 грн. та за 2 квартал 2024 року в сумі 7079635 грн.
Згідно п. 3.1.1.1 Акту перевірки, перевіркою встановлено, що відповідно до даних бухгалтерського обліку за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 ПАФ «Дністер» віднесено до складу витрат на збут послуги оренди спецтехніки та паливо на загальну суму 28324927,13 грн., в т.ч. за 2 квартал 2022 року в сумі 1377 290,67 грн., за 3 квартал 2022 року в сумі 9922716,74 грн., за 4 квартал 2022 року в сумі 3277 815,00 грн., за 4 квартал 2023 року в сумі 6667470 грн. та за 2 квартал 2024 року в суму 7079634,72 грн.
При цьому, ПАФ «Дністер» за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 було віднесено до складу витрат в бухгалтерському та податковому обліку витрати на збут, понесені підприємством за попередній звітний період (2021, 2022, 2023 - послуги оренди спецтехніки отримані від ПП «Гірничовидобувна компанія «СДК» та паливо) на загальну суму 28324927,13 грн.
Дані операції згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства відображені наступними проведеннями: Дт 84 Кт 39 - 28 324 927,13 грн.; Дт 93 Кт 84 - 28 324 927,13 грн.; Дт 79 Кт 93 - 28 324 927,13 грн.
Контролюючий орган зазначає, що ПАФ «Дністер» на порушення вимог пунктів 5, 6, 7, 19 П(С)БО 16 безпідставно включено в рядок 2180 Звіту про фінансові результатами «Інші операційні витрати» відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та в Податкову декларацію з податку на прибуток до складу інших операційних витрат вартість послуг оренди спецтехніки на загальну суму 28 324 927,13 грн., в т.ч. за 2 квартал 2022 року в сумі 1 377 290,67 грн., за 3 квартал 2022 року в сумі 9 922 716,74 грн., за 4 квартал 2022 року в сумі 3 277 815,00 грн., за 4 квартал 2023 року в сумі 6 667 470 грн. та за 2 квартал 2024 року в суму 7 079 634,72 грн., які отримані в 2021, 2022, 2023 роках та не є витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Відображені ПАФ «Дністер» показники у рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 не відповідають даним бухгалтерського обліку підприємства.
Також, перевіркою відображених у рядку 2050 звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» показників за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 у загальній сумі 214 598 100 грн встановлено, що на формування цього показника мали вплив : собівартість видобутих корисних копалин (пісок, вапняк, щебінь вапняковий), в т.ч. прямі матеріальні витрати, витрати на оплату праці, витрати на страхування, сума внесків на соціальні заходи тощо, а також встановлено його завищення на суму 14 888 476 грн, в тому числі 1 квартал 2024 року в сумі 14 888 476 грн, за рахунок віднесення до собівартості витрат, по виробництву готової продукції (піску) у період, коли у підприємства відсутній Спеціальний дозвіл на користування надрами.
З приводу наведеного колегія суддів зазначає, що згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі – Закон №996-XIV).
Частиною першою статті 9 Закону №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до ч.3 ст.9 Закону №996-XIV, інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Крім того, вказаною нормою встановлено вимоги до оформлення первинних документів шляхом визначення обов`язкових реквізитів (частина друга), як то: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
При цьому, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
З системного аналізу наведеного законодавчого регулювання слід дійти висновку, що єдиною підставою для виникнення правових наслідків господарських операцій для будь якого суб`єкта господарювання є реальна господарська операція, яка зафіксована в належним чином оформлених первинних документах.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджений наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16).
Норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) (п. 2 П(С)БО 16).
Згідно п.п.5 - 8 П(С)БО 16, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.
Витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг); витрати на передпродажну підготовку товарів; витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов`язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; витрати на страхування призначеної для подальшої реалізації готової продукції (товарів), що зберігається на складі підприємства; витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів (філій, представництв) підприємства; інші витрати, пов`язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (п. 19 П(С)БО 16).
Як вірно встановлено судом першої інстанції, ПАФ «Дністер» було отримано від Державної служби геології та надр України спеціальний дозвіл на користування надрами №3309 від 19.12.2003.
При цьому, дію спеціального дозволу на користування надрами було зупинено наказом Державної служби геології та надр України №419 від 01.12.2022.
Надалі, наказом Державної служби геології та надр України №512 від 04.10.2023 поновлено дію спеціального дозволу на користування надрами №3309 від 19.12.2003, наданого ПАФ «Дністер» з метою видобування піску, вапняку Миколаївського родовища, розташованого в Львівській області.
Доводи позивача зводяться до того, що ПАФ «Дністер», починаючи з липня 2021 року, не здійснювала діяльності з видобутку піску та вапняку, а натомість лише здійснює господарську діяльність з реалізації раніше видобутих корисних копалин (01.07.2021) та виконує за допомогою спеціальної техніки та автомобільної техніки роботи зі складування відкритим способом (на території кар`єру) вже видобутих раніше корисних копалин, а також виконує необхідні регламентні роботи щодо упорядкування території кар`єру та обслуговування техніки. Вказані твердження підтверджуються, зокрема, наявністю значних обсягів корисних копалин, які перебувають на складі агрофірми станом на 01.07.2021 (Акт інвентаризації від 01.07.2021), а саме : пісок - 460 тис.т.; піщаник — 200 тис.т.; вапняк - 26,3 тис.т.; відсів вапняку - 9,3 тис.т.
При цьому, позивач зазначає, що дохід від реалізації піску протягом ІІІ кварталу 2021 року становить 29 617 966,54 грн, дохід від реалізації вапняку протягом ІІІ кварталу 2021 року становить 608 398,16 грн.
Враховуючи здійснення ПАФ «Дністер» видобутку піску та вапняку у III кварталі 2021 року, але до 01.07.2021, в порядку встановленому ст.252 ПК України агрофірмою подана податкова декларація з рентної плати за ІІІ квартал 2021 року. 
Крім того, сплачена рентна плата за користування надрами за ІІІ квартал 2021 року у сумі 2 886 400,00 грн.
Колегія суддів враховує, що видобуток піску та поставка видобутої продукції здійснюється власною та орендованою технікою, а саме : гусеничним екскаватором VOLVO ЕС360NLC, реєстраційний номер НОМЕР_1 , 2000 р.в. із заводським номером НОМЕР_2 , двигун № НОМЕР_3 , що орендується у відповідності із договором оренди майна (техніки) №44 від 01.08.2019 (згідно п. п. 2.3.4. договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гусеничним екскаватором JСВ-JS330L, реєстраційний номер 25470 ВС, 2006 р.в., із заводським №JCBJS33DE61224595, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №10 від 01.08.2019 (згідно п. п. 2.3.4. договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гусеничним екскаватором JСВ-220LС, реєстраційний номер НОМЕР_4 , 2007 р.в., із заводським № 71610191, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) № 9 від 01.08.2019 (згідно п.п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гусеничним екскаватором JСВ-JS330ME, реєстраційний номер НОМЕР_5 , 2008 р.в., із заводським №JCBJS33CJ81240796, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №7 від 01.08.2019 (згідно п.п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гусеничним екскаватором DOOSAN Solar 340LC, реєстраційний номер НОМЕР_6 , 2007 р.в., із заводським №DNKHELWOP60001954, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №5 від 01.08.2019 (згідно п.п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гусеничним екскаватором CAT 323СLN, реєстраційний номер НОМЕР_7 , 2003 р.в., із заводським №CAT0325CECSJ00642, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №39 від 01.08.2019 (згідно п.п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно-мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); машиною для подріблення - самохідною дробаркою «HARTL POWERCRUSHER PC 1310I», серійний №21642 126, 2009 р.в., що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №51 від 13.08.2020 (згідно п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно-мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); навантажувачем фронтальним CHENG Yong CG956E, реєстраційний номер НОМЕР_8 , 2008 р.в. із заводським номером №10339, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №4 від 01.08.2019 (згідно п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гідромолотом RX х 30, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №19 від 01.08.2019 (згідно п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно-мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); гідромолотом ATLAS Copco MB 1700, що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №35 від 01.08.2019 (згідно п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); навантажувачем фронтальним VOLVO-L150Е, реєстраційний номер НОМЕР_9 , 2004 р.в. із заводським № НОМЕР_10 , що орендується згідно договору оренди майна (техніки) № 14 від 01.08.2019 (згідно п. 2.3.4. договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на Приватну агрофірму «Дністер»); машиною для просіювання - самохідним грохотом «POWERSCREEN WARRIOR 1800», серійний № P1DOO123HGD67066, 2013 р.в., що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №49 від 22.06.2020 (згідно п.2.3.4 договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); вантажним сідловим тягачем MAN-TGX-26.480 - реєстраційний номер НОМЕР_11 , 2011 р.в. із спеціалізованим напівпричепом, реєстраційний номер НОМЕР_12 , що орендується згідно договору оренди майна (техніки) №49 від 22.06.2020 (згідно п. 2.3.4. договору обов`язок здійснювати витрати на паливно - мастильні матеріали покладається на ПАФ «Дністер»); автомобілями КРАЗ, МАЗ та іншими, а також рядом іншої вантажної техніки, що орендується згідно договорів оренди.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що долученими до матеріалів справи копіями первинних документів підтверджено факт здійснення позивачем починаючи з липня 2021 року господарської діяльності з реалізації раніше видобутих корисних копалин (до 01.07.2021) та виконання за допомогою спеціальної техніки та автомобільної техніки робіт зі складування відкритим способом (на території кар`єру) вже видобутих раніше корисних копалин, виконання необхідних регламентних робіт щодо впорядкування території кар`єру та обслуговування техніки, внаслідок чого викладений відповідачем у Акті перевірки висновок про те, що в порушення вимог пунктів 5, 6, 7, 19 П(С)БО 16 позивачем безпідставно включено в рядок 2180 Звіту про фінансові результатами «Інші операційні витрати» відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та в Податкову декларацію з податку на прибуток до складу інших операційних витрат вартість послуг оренди спецтехніки на загальну суму 28 324 927,13 грн, є необґрунтованим.
Щодо ППР №50739/13-01-07-02 від 25.11.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Судом встановлено, що вказаним ППР збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість 245227,50 грн (296182 грн - за основним зобов`язанням та 49045,50 грн - за штрафними санкціями).
Підставою для винесення ППР стало порушення п. 198.5 ст. 198 ПК України, а саме : заниження ПАФ «Дністер» задекларованих показників у рядку 4.2 «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за ставкою 7%, а всього у сумі 196 182 грн, в тому числі за лютий 2023 року в сумі 99 225 грн, за березень 2023 року в сумі 96 957 грн, за рахунок списання паливно-мастильних матеріалів по виробництву готової продукції (піску) у період, коли у підприємства відсутній Спеціальний дозвіл на користування надрами.
Колегія суддів зазначає, що згідно п.198.5 ст.198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно п.199.1 ст.199 ПК України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, ПК України не встановлено залежність нарахування податкових зобов`язань відповідно до п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 ПК України у разі використання придбаних товарів/послуг у операціях, передбачених цими пунктами, від факту формування податкового кредиту за такими операціями
Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п. 25 вказаного Порядку платник податку через електронний кабінет шляхом перегляду в режимі реального часу має доступ до даних Реєстру щодо складених ним чи його контрагентами податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Таким чином, податкові зобов`язання відповідно до п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 ПК України по товарах/послугах, які були придбані після 01.07.2015 з ПДВ, суми податку по яких не були включені до складу податкового кредиту, зокрема з причини зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, нараховуються платником податку - покупцем в звітному (податковому) періоді, в якому виникають підстави для включення сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів/послуг, до складу податкового кредиту, тобто в звітному (податковому) періоді, в якому податкова накладна зареєстрована в ЄРПН.
З метою визначення податкового періоду, у якому платник податку має право включити суми ПДВ до податкового кредиту на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної, використовуючи інформацію, що міститься у електронному кабінеті платника податку, може встановити факт реєстрації в ЄРПН податкової накладної постачальником та дату реєстрації в ЄРПН такої податкової накладної, а також період, у якому має право віднести суми ПДВ до податкового кредиту на підставі такої податкової накладної.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що період, в якому віднесено до витрат товарно-матеріальні цінності та списано з балансу паливно-мастильні матеріали за лютий-березень 2023 не відбулось заниження ПДВ, оскільки такі були здійснені в період здійснення ПАФ «Дністер» фактичної господарської операції із поставки та використання в господарській діяльності з видобування, реалізації корисних копалин відповідно до спеціального дозволу на користування надрами №3309 від 19.12.2003.
Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо протиправності ППР №50739/13-01-07-02 від 25.11.2024.
Щодо ППР №50742/13-01-07-02 від 25.11.2024, підставою для винесення якого стало порушення п.120-1.2 ст.120-1, п.201.10 ст.201 ПК України, а саме : відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН за ставкою 20%, на загальну суму ПДВ - 231 080 грн, в т.ч. за лютий 2024 року у сумі 231 080 грн та яким застосовано штрафні санкції в сумі 56920,62 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Як встановлено судом, згідно Розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, ПАФ «Дністер» не зареєстровано 86 податкових накладних, а саме : № 129 від 08.02.2024, № 159 від 09.02.2024, № 206 від 12.02.2024, № 238 від 13.02.2024, № 42 від 05.02.2024, № 62 від 05.02.2024, № 82 від 07.02.2024, № 208 від 01.02.2024, № 81 від 07.02.2024, № 121 від 08.02.2024, № 152 від 09.02.2024, № 176 від 12.02.2024, № 38 від 05.02.2024, № 39 від 05.02.2024, № 40 від 05.02.2024, № 41 від 05.02.2024, № 56 від 06.02.2024, № 117 від 08.02.2024, № 118 від 08.02.2024, № 119 від 08.02.2024, № 120 від 08.02.2024, № 233 від 13.02.2024, № 94 від 08.02.2024, № 151 від 09.02.2024, № 191 від 12.02.2024, № 93 від 08.02.2024, № 160 від 09.02.2024, № 174 від 12.02.2024, № 230 від 13.02.2024, № 92 від 08.02.2024, № 91 від 08.02.2024, № 1 від 01.02.2024, № 2 від 01.02.2024, № 3 від 01.02.2024, № 4 від 01.02.2024, № 5 від 01.02.2024, № 6 від 01.02.2024, № 26 від 05.02.2024, № 27 від 05.02.2024, № 28 від 05.02.2024, № 29 від 05.02.2024, № 131 від 08.02.2024, № 178 від 12.02.2024, № 98 від 08.02.2024, № 99 від 08.02.2024, № 100 від 08.02.2024, № 101 від 08.02.2024, № 102 від 08.02.2024, № 103 від 08.02.2024, № 104 від 08.02.2024, № 105 від 08.02.2024, № 106 від 08.02.2024, № 107 від 08.02.2024, № 108 від 08.02.2024, № 109 від 08.02.2024, № 110 від 08.02.2024, № 111 від 08.02.2024, № 112 від 08.02.2024, № 113 від 08.02.2024, № 114 від 08.02.2024, № 115 від 08.02.2024, № 232 від 13.02.2024, № 25 від 01.02.2024, № 43 від 05.02.2024, № 61 від 06.02.2024, № 83 від 07.02.2024, № 97 від 08.02.2024, № 96 від 08.02.2024, № 95 від 08.02.2024, № 122 від 08.02.2024, № 135 від 09.02.2024, № 163 від 10.02.2024, № 170 від 10.02.2024, № 165 від 10.02.2024, № 166 від 10.02.2024, №171 від 10.02.2024, № 169 від 10.02.2024, № 164 від 10.02.2024, № 162 від 10.02.2024, № 167 від 10.02.2024, № 168 від 10.02.2024, № 207 від 12.02.2024, № 172 від 12.02.2024, № 234 від 13.02.2024, №213 від 13.02.2024.
При цьому, як видно з матеріалів справи 26 та 27 лютого 2024 року на виконання вимог ст.201 ПК України позивачем за електронним підписом уповноваженої особи (директор Лавренюк Р.Б.) вказані податкові накладні подані на реєстрацію в ЄРПН.
Однак відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Квитанції) документ не може бути прийнятий, виявленні помилки/зауваження : порушено вимоги статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк).
Зареєстровані підписи особи : директор з 14.02.2024 по 26.02.2024, директор з 15.02.2024 по 23.10.2024.
Судом також встановлено, що у зв`язку із смертю попереднього директора ОСОБА_13 (10.02.2024), на підставі Протоколу загальних зборів учасників ПАФ «Дністер» від 13.02.2024 за №13/02/2024 відбулася зміна керівника та, відповідно до наказу №18-к від 14.02.2024 ОСОБА_14 призначено директором ПАФ «Дністер». 14.02.2024 на нового директора ОСОБА_14 створений кваліфікований електронний підпис.
Суд також встановив, що у зв`язку з відмовою податкового органу зареєструвати подані на реєстрацію податкові накладні, ПАФ «Дністер» звернулось до Львівського окружного адміністративного суду із позовами про визнання протиправними дій щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних вищезазначених податкових накладних в ЄРПН та зобов`язання ДПС України прийняти та зареєструвати в операційні дні, коли було надіслано засобами електронного зв`язку, в ЄРПН вищезазначені податкові накладні. Вказані позови було задоволено повнісю.
З огляду на вказане несвоєчасна реєстрації ПН відбулась внаслідок протиправних дій ДПС України щодо відмови у реєстрації таких ПН, що підтверджено рішеннями Львівського окружного адміністративного суду по справах №380/16042/24, №380/16184/24, №380/16200/24, №380/16972/24, №380/17007/24, №380/17117/24, №380/17157/24, які набрали законної сили.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності винесення ППР №50742/13-01-07-02 від 25.11.2024 та наявності підстав для його скасування.
Щодо ППР №50749/13-01-07-02 від 25.11.2024, яким застосовано до позивача штраф в сумі 2040,00 грн та підставою винесення якого стало порушення п. 44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, абз. 1 п. 121.1 ст. 121 ПК України у зв`язку з не представленням усіх первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, та інших документів для проведення планової документальної перевірки ПАФ «Дністер», колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 85.4 ст. 85 ПК України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Судом встановлено, що така перевірка проводилась у період з 24.09.2024 по 14.10.2024.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вимоги ГУ ДПС №2/13-01-07-02 від 10.10.2024 та №3/13-01-07-02 від 11.10.2024 щодо надання письмового пояснення та копій підтверджуючих документів (первинних документів, даних бухгалтерського та податкового обліку) за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, подані директору ПАФ «Дністер» з порушенням строку, визначеного п. 85.4 ст. 85 ПК України.
Крім того, колегія суддів враховує зауваження директора ПАФ «Дністер», в яких вказує, що на вимогу від 24.09.2024 за №28033/13-01-07-02 було надані всі документи в строк, визначений вимогою. При цьому, ПАФ «Дністер» не відмовляється від надання запитуваних документів, проте вказує про наявні порушення процедури, передбачені ПК України про надання запиту та отримання первинних документів, а також даних бухгалтерського та податкового обліку.
Такі ж зауваження надані листом директора ПАФ «Дністер» №119 від 11.10.2024 у відповідь на вимогу №2/13-01-07-02 від 10.10.2024 та листом №122 від 11.10.2024 у відповідь на вимогу №3/13-01-07-02 від 11.10.2024.
Враховуючи, що відповідачем не спростовано твердження директора ПАФ «Дністер» про надання всіх документів для перевірки у строк, визначений вимогою №28033/13-01-07-02 від 24.09.2024, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо протиправності ППР №50749/13-01-07-02 від 25.11.2024.
Щодо ППР № 50751/13-01-07-02 від 25.11.2024, на підставі якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Рентна плата на загальну суму 648526,90 грн (518821,52 грн - за основним зобов`язанням та 129705,38 грн - за штрафними санкціями), колегія суддів зазначає наступне,
Як видно з матеріалів справи, підставою для винесення спірного ППР стало порушення п.п. 252.1.1 п. 252.1, п.251.3 ст. 252 ПК України.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 252.1.1 п. 252.1 ст. 252 ПК України, платниками рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб`єкти господарювання, у тому числі громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці, які набули права користування об`єктом (ділянкою) надр на підставі отриманих спеціальних дозволів на користування надрами (далі - спеціальний дозвіл) в межах конкретних ділянок надр з метою провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, у тому числі під час геологічного вивчення (або геологічного вивчення з подальшою дослідно-промисловою розробкою) в межах зазначених у таких спеціальних дозволах об`єктах (ділянках) надр.
Згідно п.252.3 ст.252 ПК України, об`єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій у користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин у податковому (звітному) періоді, види якої встановлені кондиціями на мінеральну сировину об`єкта (ділянки) надр, до якої належать, зокрема : 252.3.1 - обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб`єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною; 252.3.2 - обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничого виробництва, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб`єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, якщо для її видобутку відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл.
Базою оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничого підприємства) (п.252.6 ст.252 ПК України)
Судом встановлено, що дію спеціального дозволу ПАФ «Дністер» на користування надрами було зупинено наказом Державної служби геології та надр України №419 від 01.12.2022 та поновлено наказом Служби №512 від 04.10.2023.
Крім того, колегія суддів зазначає, що у 1 кварталі 2023 року позивач не був платником рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, оскільки не мав права користування об`єктом (ділянкою) надр на підставі спеціального дозволу на користування надрами в межах конкретної ділянки надр (після зупинення дії спеціального дозволу наказом №419 від 01.12.2022).
Суд першої інстанції вірно виходив з того, що обсяг товарної продукції підприємства міг бути об`єктом оподаткування рентною платою, якщо він отриманий в результаті користування надрами (видобування корисної копалини) конкретно визначеної у відповідному спеціальному дозволі ділянки надр, а також у конкретно визначеному податковому періоді, у якому суб`єкт господарювання мав вищезазначений спеціальний дозвіл.
Тобто, об`єкт оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин міг виникнути лише якщо відповідний обсяг товарної продукції був отриманий суб`єктом господарювання, який мав чинний спеціальний дозвіл на користування відповідною ділянкою надр та здійснював видобування корисної копалини у відповідний звітний період.
Разом з тим, таким умовам позивач у звітний період не відповідав.
Таким чином, як вірно зазначив суд першої інстанції, висновок відповідача про наявність об`єкта оподаткування є невірним.
Крім того, суд першої інстанції слушно зауважив, що пісок в обсязі 35702 т. не був видобутим, а натомість був знятим з консервації.
Таким чином, суд дійшов вірного висновку про протиправність ППР №50751/13-01-07-02 від 25.11.2024 та наявності підстав для його скасування.
Щодо податкового повідомлення-рішення №50738/13-01-09-02 від 25.11.2024, яким застосовано штрафні санкції на суму 1000000,00 грн, колегія суддів суд зазначає наступне.
Згідно п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (б).
Стаття 14 ПК України містить визначення понять, зокрема, і таких як «платник податку», «розпорядник акцизного складу», «акцизний склад».
Так, відповідно до п.п.14.1.187 п.14.1 ст.14 ПК України, під податком, платником податку для цілей розділу VI цього Кодексу (в якому і міститься ст.230 ПК України) мається на увазі акцизний податок, платник акцизного податку.
Відповідно до п.п.14.1.224 п.14.1 ст.14 ПК України, розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Акцизний склад відповідно до п.п.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України - це : а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Аналізуючи зміст вищезазначених норм у їх взаємозв`язку, слід дійти висновку, що для притягнення до відповідальності суб`єкта господарювання за порушення, визначеного п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, необхідно встановити сукупність певних обставин, а саме, що такий суб`єкт господарювання : 1) є платником акцизного податку; 2) є розпорядником акцизного складу, тобто, - або суб`єктом господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, - або суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу; 3) не зареєстрував такий акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Колегія суддів зазначає, що саме за встановлення цих обставин у сукупності суб`єкт господарювання повинен нести відповідальність у вигляді штрафних фінансових санкцій за порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.
Колегія суддів враховує, що обов`язок реєстрації акцизного складу належить суб`єкту господарювання платнику акцизного податку, господарською діяльністю якого є оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального на акцизному складі і який є розпорядником акцизного складу.
Згідно п.117.3 ст.117 ПК України, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.
Судом встановлено, що згідно п.2.3 Акту перевірки, суб`єкт господарювання знаходиться за адресою : Львівська обл., Миколаївський район, м. Миколаїв, вул. Володимира Великого, буд. 4.
Згідно п.3.1.3 Акту перевірки, пальне для власного споживання ПАФ «Дністер» зберігає за адресою : Львівська область, м. Миколаїв, Північно-Східна околиця м. Миколаїв, кар`єр піску Миколаївського родовища, в резервуарах, що використовуються для зберігання пального.
Судом першої інстанції вірно враховано, що під час проведення перевірки відповідачем не з`ясовано та не вказано де позивач проводить свою діяльність, чи це приміщення, чи територія, крім того не з`ясовано чи має позивач документи, які підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією кар`єру піску Миколаївського родовища, що є обов`язковим для реєстрації акцизного складу.
При цьому, працівниками контролюючого органу складено Довідку про загальну інформацію щодо ПАФ «Дністер» та результатів його діяльності за період з 01.07.2021 по 30.06.2024 (т. 1 а.с. 105-109), у якій наведено перелік об`єктів оподаткування, які позивачем задекларовано використання в господарській діяльності. 
Проте, у вказаному переліку відсутні будь-які відомості щодо резервуарів, які позивач використовує для зберігання пального для власних потреб.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що притягнення позивача до відповідальності за ч.128-1.2 ст.128-1 ПК України є протиправним, а тому ППР №50738/13-01-09-02 від 25.11.2024 підлягає скасуванню.
Додатково колегія суддів вважає за необхідне врахувати висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02.03.2023 по справі №380/13375/21.
Щодо ППР №50734/13-01-24-10 від 25.11.2024, № 50736/13-01-24-10 від 25.11.2024, №50740/13-01-24-10 від 25.11.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Підставою для винесення ППР № 50734/13-01-24-10 від 25.11.2024 стало порушення пп. «б», «г» пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, ст.167, п.171.2 ст.171, п. 176.2 ст.176 ПК України в частині не утриманого та не перерахованого податку на доходи фізичних осіб в сумі 763603,21 грн. із наданого додаткового блага працівникам підприємства та фізичним особам за період з 01.07.2021 по 30.06.2024.
Підставою для винесення ППР № 50736/13-01-24-10 від 25.11.2024 стало порушення п.п. 168.1.2 п.168.1 ст.168; п.176.2 ст.176; п.п.1.5 п.п.1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України: не утримано та не сплачено до бюджету військового збору у розмірі 52 179,65 грн із наданого додаткового блага у вигляді відшкодованих виплат за заправку автомобілів та харчування працівникам товариства, за придбаний товар/послуги фізичним особам на загальну суму 3 478 643,07 грн. за період з 01.07.2021 по 30.06.2024.
Підставою для винесення податкового повідомлення-рішення № 50740/13-01-24-10 від 25.11.2024 стало порушення п. 51.1 ст. 51. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме не відображення в Податковому розрахунку за формою 1ДФ та 4ДФ додаткового блага працівникам підприємства, фізичним особам ОСОБА_10 , ОСОБА_11 та ОСОБА_12 (за вартість компенсаційних витрат за харчування, заправка авто та товари/послуги), за ознакою доходу « 126» період з 01.07.2021 по 30.06.2024.
Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Згідно п. 164.1. ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Відповідно до пп. «а», «б», «г» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді:
а) вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах;
б) вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств. Додатково до винятків, передбачених підпунктом «а» цього підпункту, не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а також кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для осіб з інвалідністю, у тому числі які призначені для участі осіб з інвалідністю в фізкультурно-реабілітаційних та спортивних заходах, лікарських та медико-відновлюваних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку - учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету та/або бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів;
г) суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов`язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом.
Платниками податку на доходи фізичних осіб відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 ПК України є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела походження в Україні, так і іноземні доходи.
Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Згідно пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Отже, для нарахування вказаного виду податку податковим агентом необхідна персоніфікація отриманого доходу, тобто одержання доходу безпосередньо конкретним платником податку.
З аналізу вищевказаних правових норм ПК України слідує, що додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язано із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностях, послугах чи інших видах доходу.
Суд першої інстанції врахував, що відповідно до п. 165.1.19. п. 165.1 ст. 165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку або члена сім`ї фізичної особи першого ступеня споріднення, дитини, яка перебуває під опікою або піклуванням платника податку, за умови документального підтвердження витрат, пов`язаних із наданням зазначеної допомоги (у разі надання коштів), у тому числі, але не виключно, для придбання ліків, донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування осіб з інвалідністю, за рахунок коштів благодійної організації або його роботодавця, в тому числі в частині витрат роботодавця на обов`язковий профілактичний огляд працівника згідно із Законом України «Про захист населення від інфекційних хвороб» та на вакцинацію працівника, спрямовану на профілактику захворювань в період загрози епідемій відповідно до Закону України «Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення» за наявності відповідних підтвердних документів, крім витрат, що компенсуються виплатами з фонду загальнообов`язкового державного соціального медичного страхування.
Суд встановив, що в Акті перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб - працівників агрофірми, в яких виникло додаткове благо у вигляді забезпечення харчуванням за період з 01.07.2021 по 30.06.2024, а також не визначено конкретних фізичних осіб - працівників підприємства, в яких, як зазначено відповідачем в Акті перевірки, виникло додаткове благо у вигляді закупівлі палива та використання його у власних цілях за вказаний період. Крім того, оплата працівникам підприємства фізичним особам ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 , товарів та послуг, пов`язаних з лікуванням та медичним обслуговуванням, не є додатковим благом у розумінні ПК України.
Враховуючи наведені норми суд першої інстанції виходив з того, що оплата працівникам підприємства – фізичним особам ОСОБА_10 , ОСОБА_11 та ОСОБА_12 товарів та послуг, пов`язаних із лікуванням та медичним обслуговуванням, не є додатковим благом у розумінні ПК України.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що в ході перевірки по 311 “Поточні рахунки в національній валюті” та первинних документів встановлено перерахування коштів ФОП за товар та послуги для фізичних осіб, які не є працівниками ПАФ «Дністер». 
Крім того, матеріали справи не містять жодного доказу на підтвердження факту працевлаштування на ПАФ «Дністер» ОСОБА_15 , ОСОБА_3 та ОСОБА_16 . 
Таким чином, колегія суддів погоджується з доводами контролюючого органу про те, що до вказаних правовідносин не застосовується звільнення від оподаткування доходу вказане в п. 165.1.19. п. 165.1 ст. 165 ПК України.
Суд першої інстанції не взяв до увага вищенаведене та дійшов помилкового висновку щодо протиправності ППР №50734/13-01-24-10 від 25.11.2024, №50736/13-01-24-10 від 25.11.2024, №50740/13-01-24-10 від 25.11.2024.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини”, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі “Проніна проти України” (рішення від 18.07.2006). 
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі “Серявін та інші проти України” ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі “Гірвісаарі проти Фінляндії” (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно п.4 ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційної скарги є суттєвими та складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, у зв`язку з чим оскаржуване рішення підлягає скасуванню з ухваленням постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково. 
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року по справі №380/3396/25 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №50734/13-01-24-10, №50736/13-01-24-10 від 25 листопада 2024 року скасувати та ухвалити в цій частині постанову, якою відмовити Приватній агрофірмі “Дністер” у задоволенні цієї позовної вимоги.
У решті рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2025 року по справі №380/3396/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 
Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук  	
У зв`язку з перебуванням головуючого судді Кухтея Р.В. з 27.04.2026 по 30.04.2026 включно у відпустці, повний текст судового рішення складено та підписано повним складом суду 04.05.2026.