ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 травня 2026 року	Львів	Справа № 460/17672/25 пров. № А/857/2172/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,
суддя Запотічний І.І., 
суддя Шинкар Т.І.

секретар судового засідання Слободян І.М.

за участю представників:
позивача – Троянчук Д.М.
відповідача – Форет М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2025 року (головуючий суддя Недашківська К.М., м.Рівне, проголошено 14:03:43) у справі № 460/17672/25 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС України у Рівненській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

29.09.2025 позивач ( ОСОБА_1 ) звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС України у Рівненській області (відповідач), в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 19.12.2024: №193671700240523, №193681700240523, №193701700240523, №193711700240523, №193721700240523, №193691700240523, №193731700240523, №193741700240523; визнати протиправною та скасувати Вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0-193751700240523 від 19.12.2024; визнати протиправним та скасувати Рішення №193781700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податкових органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску; визнати протиправним та скасувати Рішення №193791700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»; визнати протиправним та скасувати Рішення №193801700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Позов обгрунтовує тим, що оскаржувані рішення прийняті на підставі акта перевірки, який містить дані, що не відповідають дійсності. Вказує на необізнаність з фактом проведення перевірки та неотримання жодних запитів від податкового органу, що позбавило можливості надати документи, які підтверджують отримання доходу саме в тому розмірі, який був задекларований. В ході здійснення господарської діяльності заниження доходу не відбулось, позаяк мала місце реалізація товарів за договором комісії. Кошти від реалізації продукції перераховані комітенту в повному обсязі, що підтверджується актами звірки та банківськими виписками, а також тим, що у позивача відсутня кредиторська заборгованість перед контрагентом. Як наслідок, в ході проведення господарської діяльності не відбулось перевищення ліміту доходу платника єдиного податку третьої групи. Також, зазначає про безпідставність застосування відповідачем санкцій за неподання декларації про майновий стан і доходи, ПДВ та ЄСВ, оскільки у позивача, як платника єдиного податку відсутній обов`язок подання такої звітності.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2025 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС України у Рівненській області: податкові повідомлення-рішення від 19.12.2024 №193671700240523, №193681700240523, №193701700240523, №193711700240523, №193721700240523, №193691700240523, №193731700240523, №193741700240523; вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0-193751700240523 від 19.12.2024; рішення №193781700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податкових органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску; рішення №193791700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»; рішення №193801700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначив, що відповідно до вимог підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України однією з умов перебування фізичних осіб-підприємців на 3 групі платників єдиного податку являється не перевищення 5000000 грн та 7000000 грн обсягу отриманого протягом календарного року доходу (у відповідній редакції). ФОП – платники єдиного податку третьої групи, які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, до суми перевищення застосовують іншу ставку податку, а також зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених Податковим кодексом України з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення. Згідно інформації підсистеми «Моніторинговий центр – Виторги РРО» платник податків – фізична особа ОСОБА_1 перевищив допустимі обсяги, що зумовило донарахування за результатами перевірки грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, військового збору, єдиного податку, ПДВ, а також застосування відповідного розміру штрафних санкцій. Також, апелянт зазначає, що платник податків не надав контролюючому органу документи щодо предмета перевірки, а тому такі вважаються відсутніми у платника податків. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
04.03.2026 позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. Доводи відзиву аналогічні доводам адміністративного позову. Крім того, зазначає, що не отримував під час перевірки від відповідача відповідний запит на отримання копій документів. Більше того, будь якого запиту про надання документів відповідачем не направлялося для позивача, оскільки на запит від 06.05.2025 року такий не був наданий і в акті перевірки про нього теж не зазначено. Таким чином, вважає, що суд першої інстанції правомірно прийняв подані позивачем копії первинних документів, позаяк під час судового розгляду справи було достеменно встановлено, що позивач не був обізнаний, ні з фактом проведення податкової перевірки, ні з фактом витребовування у нього документів на перевірку. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.
Представник позивача заперечує доводи апеляційної скарги. Вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обгрунтоване рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
На підставі пп. 75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.7 п.78.1, п. 78.2 ст.78, п. 79.2. ст.79 глави 8 розділу ІІ, пп. 69.22, 69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 102.3.2 п. 102.3 ст. 102 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (ПК України) та Наказу Головного управління ДПС у Рівненській області № 2183-п від 11.09.2024 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , за результатами якої складений Акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 23.02.2018 по 03.08.2020» від 28.10.2024 №16787/Ж5/17-00-24-05-18/3142912356 (Акт перевірки)
На підставі Акта перевірки контролюючим органом винесені податкові повідомлення-рішення від 19.12.2024: №193671700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб у розмірі 693257,94 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням – 554606,35 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 138651,59 грн; №193681700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5569719,21 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням – 4468191,94 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 1101527,27 грн; №193701700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 464143,28 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням – 372349,33 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 91793,95 грн; №193711700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 6149277,25 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням – 4919422,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 1229855,25 грн; №193721700240523, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 4080,00 грн; №193691700240523, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 680,00 грн; №193731700240523, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн; №193741700240523, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн (ППР №193671700240523, №193681700240523, №193701700240523, №193711700240523, №193721700240523, №193691700240523, №193731700240523, №193741700240523); Вимога про сплату боргу (недоїмки) форми №Ф-193751700240523 від 19.12.2024, якою визначено суму заборгованості у розмірі 217728,28 грн (Вимога №Ф-193751700240523); Рішення №193781700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податкових органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску; Рішення №193801700240523 від 19.12.2024 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Позивач, не погоджуючись з такою поведінкою відповідача, звернувся в суд першої інстанції з позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів ті обставини, на яких ґрунтуються його заперечення.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з підпунктами 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 ПК України).
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Таким чином, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Отже, виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постанові від 27.05.2025 у справі № 160/27436/23.
Перевіривши правову та фактичну обґрунтованість мотивів, покладених суб`єктом владних повноважень в основу оскаржуваних рішень – ППР №193671700240523, №193681700240523, №193701700240523, №193711700240523, №193721700240523, №193691700240523, №193731700240523, №193741700240523, Вимоги №Ф-193751700240523, Рішення №193781700240523, Рішення №193791700240523, Рішення №193801700240523, колегія суддів зазначає наступне.
Актом перевірки встановлено порушення: абз.5 п.6 ст.128 Господарського кодексу України № 436-IV від 16.01.2003, пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1 ст. 44, п. 44.3 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 ПК України та п. 1, 2, 8 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність», затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року №481, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 01 жовтня 2013 р. за №1686/24218 (що діяв на момент вчинення порушення), а саме: не ведення книги обліку доходів і витрат); пп. 2 п. 293.3, пп. 1 п. 293.4 ст. 293 ПК України, в результаті чого за три квартали 2018 року занижено суму єдиного податку всього на 554606,35 грн, в т. ч. за ставкою 5% на 185975,59 грн., за ставкою 15% на 368630,76 грн; пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.1.1 п. 164.1, п. 164.3 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 177.1, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на загальну суму 4468191,94 грн., в т.ч. за 4 кв.2018 р. - на 1537310,16 грн., за 2019 р. на 2868798,93 грн, за 2020 р. – на 62082,85 грн.; п. 51.1 ст. 51, пп. ”б” п. 176.2 ст. 176 розділу IV ПК України, п. 2.1, п. 2.2 розділу ІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку , і сум утриманого з них податку”, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 4 від 13.01.2015, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015р. за № 111/26556 (із змінами та доповненнями), в результаті чого платником подано до податкового органу розрахунки за формою № 1ДФ з недостовірними відомостями за 1 кв. 2019 р., за 2 кв. 2019 р.; п. 4 ч. 2 ст. 6, абз. 5 ч. 8 ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами і доповненнями) та п. 2 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №435 від 14.04.2015 (що діяв до 01.01.2022), а саме: не своєчасно подано звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2018 р.; п. 4 ч. 2 ст. 6, абз. 5 ч. 8 ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами і доповненнями та п. 2 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №435 від 14.04.2015 р. (що діяв до 01.01.2022 р.), а саме: несвоєчасно подано звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за липень, вересень 2018 р.; п. 2 ч. 1, п. 3 ст. 7, ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464 VI (із змінами та доповненнями), встановлено заниження суми єдиного внеску на загальну суму 217728,28 грн., в т.ч. за 4 кв.2018 р. – на 34400,52 грн., за 2019 р. – на 154234,08 грн., за 2020 р. - на 29093,68 грн.; підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, що призвело до заниження військового збору в сумі 372349,33 грн., в тому числі за 4 кв. 2018 р. – 128109,18 грн., за 2019 р. – 239066,58 грн., за 2020 р. - 5173,57 грн.; п. 181.1 ст. 181, п. 183.4 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 194.1.1 п. 194.1 ст. 194 п. 195.1 ст. 195 ПК України, а саме заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 4919422 грн., в тому числі за листопад 2018 р. – 984956 грн, за грудень 2018 р. – 592352 грн, за січень 2019 р. - 532247 грн, за лютий 2019 р. 575386 грн, за березень 2019 р. – 600718 грн, за квітень 2019 р. – 510049 грн, за травень 2019 р. - 244344 грн, за червень 2019 р. – 225424 грн, за липень 2019 р. – 279490 грн, за серпень 2019 р. – 303725 грн, за вересень 2018 р. – 710 грн., за березень 2020 р. – 70020 грн.; пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, п. 203.1 ст. 203 ПК України, а саме неподання податкових декларації з ПДВ за листопад –грудень 2018 р., січень вересень 2019 р., березень 2020 р.; п. 6 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995р., із змінами та доповненнями, в результаті чого не забезпечене зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій; незабезпечення зберігання документів, визначених у пункті 44.1 ст.44 ПК України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 23.02.2018 р. по 03.08.2020 р., чим порушено п. 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України; пп. 49.18.1, пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 ст. 177 ПК України, а саме: податкова декларація про майновий стан і доходи за 2018 р., 2019 р., за 2020 р. (ліквідаційна) до контролюючого органу не подані.
За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, позивач був зареєстрований фізичною особою-підприємцем з 23.02.2018.
Згідно даних ІС «Податковий блок» ОСОБА_1 , в періоді з 23.02.2018 по 03.08.2020, перебував на спрощеній системі оподаткування та був платником єдиного податку 3 групи (5%).
Зі змісту Акта перевірки вбачається, що підставою для винесення оскаржуваних рішень слугували висновки податкового органу про те, що ФОП ОСОБА_1 , будучи платником єдиного податку 3 групи, перевищив граничний обсяг доходу такого платника – в 3 кварталі 2018р. від здійснення господарської діяльності відповідно інформації підсистеми «Моніторинговий центр – Виторги РРО» бази даних ІКС «Податковий блок» підприємцем отримано виторг в сумі 7457538,4 грн.
У поданій до контролюючого органу податковій декларації платника єдиного податку – фізичної особи-підприємця за три квартали 2018 р. (вх. № 53423630 від 05.11.2018 р.) підприємцем задекларовано обсяг доходу, що оподатковується за ставкою 5% в сумі 1280488,15 грн (ряд. 06 декларації), сума податку за ставкою 5% в розмірі 64024,41 грн (ряд. 11 декларації).
Контролюючий орган в Акті перевірки зазначає, що платник податків в 3 кварталі 2018 р. перевищив граничний термін отриманого протягом календарного року доходу (5000000грн); в поданій до податкового органу податковій декларації платника єдиного податку за три квартали 2018 р. підприємцю потрібно було зазначити в ряд. 06 декларації обсяг доходу, що оподатковується за ставкою 5% в розмірі 5000000 грн та в ряд. 07 декларації обсяг доходу (суми перевищення), що оподатковується за ставкою 15% в розмірі 2457538,4 грн; сума податку за ставкою 5%, що відображається в ряд. 11 декларації, повинна становити 250000 гр. (5000000 грн * 5%), сума податку за ставкою 15%, що повинна відображатися в ряд. 09 декларації, становить 368630,76 грн. (2457538,4 грн * 15%).
Отже, перевіркою встановлено порушення пп. 2 п. 293.3, пп. 1 п.293. 4 ст. 293 ПК України, в результаті чого за три квартали 2018 р. занижено суму єдиного податку за ставкою 5% на 185975,59 грн. (250000 грн - 64024,41 грн), занижено суму єдиного податку за ставкою 15% на 368630,76 грн; всього занижено єдиного податку за три квартали 2018 р. на 554606,35 грн.
Контролюючий орган зазначає, що ФОП ОСОБА_1 за три квартали 2018 р. перевищив граничний обсяг доходу платника єдиного податку третьої групи, тому починаючи з 01 жовтня 2018 року повинен був перейти на загальну систему оподаткування, особливості оподаткування доходів від обрання якої встановлено статтею 177 ПК України.
Вказані висновки ґрунтуються, в тому числі, на тому, що позивач жодних документів до податкової перевірки не надав, а згідно інформації підсистеми “Моніторинговий центр - Виторги РРО” ним отримано виторг в сумі 7457538,4 грн.
Апелянт зазначає, що згідно інформації підсистеми «Моніторинговий центр – Виторги РРО» платник податків – фізична особа ОСОБА_1 за період з 01.10.2018 р. по 01.09.2019 р. здійснював реалізацію продуктів харчування з використанням реєстраторів розрахункових операцій та отримав виторг від здійснення господарської діяльності всього в сумі 25088211,33 грн, в т.ч. за період з 01.10.2018 р. по 31.12.2018 р. в сумі 8727746,99 грн, за період з 01.01.2019 р. по 01.09.2019 р. в сумі 16360464,34 грн. Також, для здійснення господарської діяльності фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 були відкриті рахунки в банківських установах. Згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб – платників податків про джерела нарахованого доходу, нарахованого (перерахованого) податку та військового збору підприємцю в 1 кварталі 2020 р. нараховано та виплачено дохід від ТОВ «Єрмак Голд», код ЄДРПОУ 36166843, в сумі 350100,02грн. (ознака доходу 157).
Перевіркою встановлено заниження загального оподаткованого доходу на 25438311,35 грн., в тому числі за 4 кв. 2018 р. на 8727746,99 грн, за 2019 р. - на 16360464,34 грн, за 2020 р. – на 350100,02 грн, чим порушено пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1, п.164.3 ст.164 ПК України.
Відповідно до інформації з ІС «Податковий блок» - ФОП ОСОБА_1 в періоді з 01.10.2018 р. по 03.08.2020 р, нараховано та сплачено наступні податки і збори: ЄСВ фізичної особи-підприємця: за 4кв. 2018р. в сумі 2457,18 грн, за 2019р. в сумі 11016,72грн, за 2020р. в сумі 5195,30 грн; ЄСВ самозайнятої особи як роботодавця (в т.ч. за цивільно-правовими договорами): за 2017 рік в сумі 100607,31 грн, за 2018 рік в сумі 238479,36 грн; ПДФО з найманих працівників: за 2017 рік в сумі 76356,96 грн., за 2018 рік в сумі 157389,49 грн; військовий збір з найманих працівників: за 2017 рік в сумі 7713,53 грн., за 2018 рік в сумі 15806,93 грн.
Всього підприємцем сплачено податків і зборів за період з 01.10.2018р. по 03.08.2020р., які відносяться до витрат, в розмірі 615022,78 грн., в т.ч. за 4 кв. 2018 р. в сумі 187134,98 грн, за 2019 р. в сумі 422692,5 грн, за 2020 р. в сумі 5195,3 грн.
Перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу встановлено його заниження на 24823288,57 грн., в т.ч. за 4 кв. 2018 р. на 8540612,01 грн., за 2019 рік на 15937771,84 грн., за 2020 р. на 344904,72 грн.
Отже, за результатами проведеної перевірки встановлено заниження суми податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на 4468191,94 грн., в тому числі: за 4 кв. 2018 р. - 1537310,16 грн (8540612,01 грн * 18%), за 2019 р. - 2868798,93грн (15937771,84 грн * 18%), за 2020 р. - 62082,85 грн. (344904,72 грн * 18%).
Перевіркою встановлено заниження операцій на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою ПДВ (20%) на 24597108 грн., в тому числі за листопад 2018 р. – 4924781 грн, (1983367,5 грн. + 2941413,21), за грудень 2018 р. - 2961761,93 грн, за січень 2019 р. - 2661232,85 грн, за лютий 2019 р. - 2876927,61 грн, за березень 2019 р.- 3003591,05 грн, за квітень 2019 р. 2550246,65 грн, за травень 2019 р. - 1221720,85 грн, за червень 2019 р. - 1127120,76 грн, за липень 2019 р. - 1397451,29 грн, за серпень 2019 р. - 1518623,4 грн, за вересень 2019 р. 3549,88 грн., за березень 2020 р. -350100 грн.
Перевіркою встановлено порушення пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, п. 203.1 ст. 203 ПК України, а саме: неподання податкових декларації з ПДВ за листопад – грудень 2018 р., січень – вересень 2019 р., березень 2020 р.
Також, констатація факту ненадання до перевірки документів, зумовила висновки про не ведення книги обліку доходів і витрат, щодо діяльності, яка провадиться на загальній системі оподаткування, незабезпечення зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та незабезпечення зберігання документів, визначених у пункті 44.1 ст.44 Податкового кодексу України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Колегія суддів зауважує, що Наказ про проведення перевірки та повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 11.09.2024 №320/Ж4/17-00-24-05-17 надіслано на податкову адресу платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 - 12.09.2024 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, які були повернуті 01.10.2024 з відміткою «за закінченням терміну зберігання».
Тобто, платник податків не відмовлявся від отримання поштового відправлення та від надання документів, що стосувалися предмета перевірки.
Відповідно, позивач не мав можливості надати податковому органу документи на підтвердження здійснення господарської діяльності, податкового обліку.
Зважаючи на те, що Наказ №2183-п від 11.09.2024 та Направлення №320/Ж4/17-00-24-05-17 не були вручені платнику податків, про що достеменно було відомо контролюючому органу, в останнього не було жодних підстав для того, щоб 21.10.2024 складати акт ненадання документів №967/Ж6/17-00-24-05-19.
З матеріалів справи слідує, що 01.03.2028 між ТОВ «Єрмак Голд», як Комітентом, та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , як Комісіонером, укладено договір комісії №01-03/18-31, згідно з пунктом 1.1 якого, комісіонер взяв на себе зобов`язання від свого імені та за рахунок комітента за обумовлену винагороду здійснити продаж третім особам товару, що належить комітенту, в кількості, асортименті і за цінами визначеними у накладних на кожну партію товару, що передається на комісію, а комітент взяв на себе зобов`язання виплатити комісійну винагороду, визначену умовами цього договору.
Пунктом 1.3 договору визначено, що товари, передані комісіонеру, є власністю комітента до моменту їх продажу комісіонером третій особі (споживачеві).
Пунктом 1.4 договору передбачено, що в порядку і на умовах, визначених цим договором, комітент зобов`язується передавати комісіонеру заморожені напівфабрикати, продукцію ТМ «Продукти Єрмоліно», згідно з асортиментним переліком, який вказується в накладній, що складається при передачі товару на комісію.
Пунктами 2.1-2.5 договору передбачено, що комітент зобов`язується виплатити комісіонеру комісійну винагороду у розмірі 10-22% від суми проданого товару; Виплата комісійної винагороди здійснюється комітентом за фактично проданий товар; Виплата комісійної винагороди здійснюється шляхом перерахування коштів на поточний рахунок комісіонера протягом п`яти банківських днів із моменту підписання сторонами відповідного звіту комісіонера та акту приймання-передачі наданих послуг за умови виконання комісіонером умов пункту 2.4 цього договору; Право на винагороду комісіонер отримує з моменту отримання грошових коштів комітентом за проданий на комісії товар, а також з урахуванням подання звіту в строк, передбачений пунктом 3.1 цього договору; Комітент, з моменту повного розрахунку, зробленого комісіонером за проданий товар, проводить звіряння взаємних розрахунків з останнім і робить йому оплату винагороди.
Додатковою угодою від 01.05.2019 сторони змінили пункт 2.1. договору комісії, за яким комітент зобов`язується виплатити комісіонеру комісійну винагороду у розмірі 18-30% від суми проданого товару; Розмір винагороди визначається сторонами у звітах комісіонера.
Факт передачі товарів на комісію підтверджується наявними в матеріалах справи Видатковими накладними: №4321 від 08.08.2019 на суму 396922,15 грн, №4583 від 15.08.2019 на суму 335716,75 грн, №4716 від 22.08.2019 на суму 346332,05 грн, №4847 від 31.08.2019 на суму 461926,25 грн, №3440 від 04.07.2019 на суму 182397,30 грн, №3570 від 11.07.2019 на суму 324876,05 грн, №3849 від 18.07.2019 на суму 323070,75 грн, №3981 від 25.07.2019 на суму 322414,45 грн, №4111 від 31.07.2019 на суму 276918,05 грн, №2871 від 06.06.2019 на суму 195032,60 грн, №3236 від 13.06.2019 на суму 269790,05 грн, №2998 від 20.06.2019 на суму 260183,15 грн, №3117 від 30.06.2019 на суму 363960,05 грн, №2308 від 07.04.2019 на суму 210699,40 грн, №2428 від 16.05.2019 на суму 373854,40 грн, №2546 від 23.05.2019 на суму 319118,35 грн, №2663 від 31.05.2019 на суму 293280,25 грн, №1729 від 04.04.2019 на суму 400315,10 грн, №1850 від 11.04.2019 на суму 625208,30 грн, №1978 від 18.04.2019 на суму 727054,60 грн, №2100 від 30.04.2019 на суму 946887,50 грн, №1166 від 10.03.2019 на суму 907319,20 грн, №1290 від 14.03.2019 на суму 451709,35 грн, №1415 від 21.03.2019 на суму 705896,85 грн, №1483 від 31.03.2019 на суму 887039,10 грн, №550 від 03.02.2019 на суму 232007,10 грн, №758 від 07.02.2019 на суму 451859,90 грн, №874 від 17.02.2019 на суму 1002331,35 грн, №997 від 28.02.2019 на суму 1175504,00 грн, №81 від 10.01.2019 на суму 712168,50 грн, №196 від 17.01.2019 на суму 612809,20 грн, №315 від 24.01.2019 на суму 659563,20 грн, №436 від 31.01.2019 на суму 711515,70 грн, №6317 від 06.12.2018 на суму 569592,20 грн, №6433 від 13.12.2018 на суму 677594,65 грн, №6548 від 20.12.2018 на суму 730063,30 грн, №6663 від 31.12.2018 на суму 948389,15 грн, №5699 від 08.11.2018 на суму 803940,10 грн, №5840 від 15.11.2018 на суму 688265,60 грн, №5949 від 22.11.2018 на суму 742539,60 грн, №6102 від 30.11.2018 на суму 759098,15 грн, №4983 від 11.10.2018 на суму 1057310,15 грн, №5095 від 18.10.2018 на суму 662798,60 грн, №5209 від 25.10.2018 на суму 689696,45 грн, №5450 від 31.10.2018 на суму 546154,30 грн, №4443 від 06.09.2018 на суму 569205,25 грн, №4565 від 13.09.2018 на суму 654227,60 грн, №4679 від 20.09.2018 на суму 628484,80 грн, №4791 від 30.09.2018 на суму 835453,35 грн, №3897 від 09.08.2018 на суму 712640,40 грн, №4013 від 16.08.2018 на суму 602694,15 грн, №4128 від 23.08.2018 на суму 647106,95 грн, №4244 від 31.08.2018 на суму 732393,10 грн, №3344 від 05.07.2018 на суму 364421,00 грн, №3461 від 12.07.2018 на суму 594526,22 грн, №3576 від 19.07.2018 на суму 584103,00 грн, №3690 від 31.07.2018 на суму 944248,90 грн, №2795 від 07.06.2018 на суму 483183,80 грн, №2912 від 14.06.2018 на суму 562116,90 грн, №3027 від 21.06.2018 на суму 657102,80 грн, №3144 від 30.06.2018 на суму 704984,30 грн, №2207 від 10.05.2018 на суму 663923,15 грн, №2326 від 17.05.2018 на суму 584953,95 грн, №2444 від 24.05.2018 на суму 589164,20 грн, №2575 від 31.05.2018 на суму 434014,40 грн, №1564 від 05.04.2018 на суму 641021,04 грн, №1676 від 12.04.2018 на суму 250832,45 грн, №1793 від 19.04.2018 на суму 339075,45 грн, №1902 від 26.04.2018 на суму 526031,15 грн, №2015 від 30.04.2018 на суму 262538,15 грн.
Між сторонами правочину оформлені Акти приймання – передачі послуг до Договору комісії від 01.03.2028 №01-03/18-31: за серпень 2019 року – реалізація товару – 1522174,02 грн; комісійна винагорода – 350100,02 грн; за липень 2019 року – реалізація товару – 1397451,32 грн; комісійна винагорода – 321413,81 грн; за червень 2019 року – реалізація товару – 1127120,75 грн; комісійна винагорода – 281780,24 грн; за травень 2019 року – реалізація товару – 1227164,95 грн; комісійна винагорода – 245433,02 грн; за квітень 2019 року – реалізація товару – 2618690,42 грн; комісійна винагорода – 523738,11 грн; за березень 2019 року – реалізація товару – 3023009,52 грн; комісійна винагорода – 604601,86 грн; за лютий 2019 року – реалізація товару – 2876947,57 грн; комісійна винагорода – 575389,50 грн; за січень 2019 року – реалізація товару – 2661263,64 грн; комісійна винагорода – 532252,73 грн; за грудень 2018 року – реалізація товару – 2961844,83 грн; комісійна винагорода – 392368,98 грн; за листопад 2018 року – реалізація товару – 2941413,19 грн; комісійна винагорода – 588282,64 грн; за жовтень 2018 року – реалізація товару – 2845611,43 грн; комісійна винагорода – 569122,29 грн; за вересень 2018 року – реалізація товару – 2751721,32 грн; комісійна винагорода – 550344,26 грн; за серпень 2018 року – реалізація товару – 2727536,47 грн; комісійна винагорода – 545507,30 грн; за липень 2018 року – реалізація товару – 2487588,19 грн; комісійна винагорода – 497517,63 грн; за червень 2018 року – реалізація товару – 2285927,99 грн; комісійна винагорода – 457185,59 грн; за травень 2018 року – реалізація товару – 2270606,19 грн; комісійна винагорода – 454121,24 грн; за квітень 2018 року – реалізація товару – 1743406,62 грн; комісійна винагорода – 348681,32 грн.
На виконання умов договору комісії №01-03/18-31 між сторонами правочину оформлені та підписані Звіти комісіонера про реалізацію товару: від 31.12.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2961844,83 грн, від 30.11.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2941413,19 грн, від 31.10.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2845611,43 грн, від 30.09.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2751721,32 грн, від 31.08.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2727536,47 грн, від 31.08.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 1522174,02 грн, від 31.07.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2487588,19 грн, від 30.06.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2285927,99 грн, від 31.05.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2270606,19 грн, від 30.04.2018, відповідно до якого реалізовано товару на суму 1743406,62 грн, від 31.07.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 1397451,32 грн, від 30.06.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 1127120,75 грн, від 30.05.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 1227164,95 грн, від 30.04.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2618690,42 грн, від 31.03.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 3023009,52 грн, від 28.02.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2876947,57 грн, від 31.01.2019, відповідно до якого реалізовано товару на суму 2661263,64 грн.
Повернення постачальнику (на комісії) товару здійснене на підставі «Повернень»: №1 від 30.06.2018 на суму 16756,47 грн; №96 від 01.09.2019 на суму 168572,01 грн.
Факт здійснення переоцінки товарів підтверджується документами: Акт від 04.02.2019 №106 на суму переоцінки 13591,74 грн, Акт від 18.02.2019 №195 на суму переоцінки 4058,18 грн, Акт від 11.03.2019 №345 на суму переоцінки 877,80 грн.
Відповідно до наявних в матеріалах справи банківських виписок Позивач вносив суми торгівельної виручки на рахунок і перераховував на рахунок ТОВ «Єрмак Голод», покликаючись на договір комісії №01-03/18-31 від 01.03.2018.
Позивачем перераховано на рахунок ТОВ «Єрмак Голод» виручку за отриманий і реалізований на підставі договору комісії №01-03/18-31 від 01.03.2018 товар, що також підтверджується Актами звірки взаєморозрахунків.
Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлені главою 1 розділу XIV ПК України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 291.2. статті 291 цієї глави спрощена система оподаткування, обліку та звітності – це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
З урахуванням вимог пунктом 297.1 статті 297 ПК України, платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів: 1) податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених абзацами другим і третім підпункту 133.1.1 та підпунктом 133.1.4 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу; 2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою; 3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а також що сплачується платниками єдиного податку четвертої групи; 4) податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва; 5) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку четвертої групи.
Суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, відповідно до пункту 291.4. статті 291 Податкового кодексу України, поділяються на чотири групи платників єдиного податку.
Підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці можуть перебувати на 3 групі платників єдиного податку при умові, що не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5000000 гривень (у періоді з 01.01.2018 р. по 01.04.2020 р.) та 7000000 гривень (у періоді з 02.04.2020 р.)
За правилами пунктів 293.1, 293.3 статті 293 ПК України (у відповідній редакції), ставки єдиного податку для платників третьої групи встановлюються у відсотках до доходу (відсоткові ставки). Відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі: 1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість; 2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.
В силу вимог пункту 293.4 цієї ж статті ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків: 1) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу; 2) до доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у реєстрі платників єдиного податку, віднесеного до першої або другої групи; 3) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі; 4) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування; 5) до доходу, отриманого платниками першої або другої групи від провадження діяльності, яка не передбачена у підпунктах 1 або 2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу відповідно.
Відповідно до підпункту 3 пункту 293.8 статті 293 ПК України, платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, до суми перевищення застосовують ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків, а також зобов`язані у порядку, встановленому цією главою, перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Заява подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.
Порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп визначений статтею 292 ПК України.
Відповідно до пункту 292.1 цієї статті доходом платника єдиного податку для фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому, до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
В свою чергу, згідно з пунктом 292.3 статті 292 ПК України, до суми доходу платника єдиного податку включається вартість безоплатно отриманих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг). Безоплатно отриманими вважаються товари (роботи, послуги), надані платнику єдиного податку згідно з письмовими договорами дарування та іншими письмовими договорами, укладеними згідно із законодавством, за якими не передбачено грошової або іншої компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг) чи їх повернення, а також товари, передані платнику єдиного податку на відповідальне зберігання і використані таким платником єдиного податку.
Відповідно до пункту 292.4. статті 292 ПК України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
Наведене кореспондується з положеннями підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, за яким, продаж (реалізація) товарів – це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. І не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Також, згідно з статтею 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Відповідно до частини 3 статті 1012 Цивільного кодексу України істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов`язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну.
Частиною 1 статі 1013 Цивільного кодексу України визначено, що комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.
За правилами статті 1021 Цивільного кодексу України комісіонер відповідає перед комітентом за втрату, недостачу або пошкодження майна комітента. Якщо при прийнятті комісіонером майна, що надійшло від комітента, або майна, що надійшло для комітента, будуть виявлені недостача або пошкодження, а також у разі завдання шкоди майну комітента комісіонер повинен негайно повідомити про це комітента і вжити заходів щодо охорони його прав та інтересів. Комісіонер, який не застрахував майно комітента, відповідає за втрату, недостачу, пошкодження майна комітента, якщо він був зобов`язаний застрахувати майно за рахунок комітента відповідно до договору або звичаїв ділового обороту.
Після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії. Комітент, який має заперечення щодо звіту комісіонера, повинен повідомити його про це протягом тридцяти днів від дня отримання звіту. Якщо такі заперечення не надійдуть, звіт вважається прийнятим (стаття 1022 Цивільного кодексу України).
Таким чином, при відсутності переходу права власності на товар при його передачі від комітента до комісіонера, грошові кошти, отримані комісіонером, як виторг від реалізації продукції комітента, та в подальшому перераховані на користь комітента, є оподатковуваним доходом саме комітента, а не комісіонера.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17.07.2020 за результатом розгляду справи №826/8493/18
Також, Верховний Суд в постанові від 31.07.2018 за результатом розгляду справи №810/3897/14 зазначив: «Кошти, які надійшли до комісіонера відповідно договору комісії, не є його власністю, оскільки підлягають обов`язковій передачі третій особі, а тому ці кошти не є виручкою від реалізації продукції (товарів, послуг, робіт) чи доходом суб`єкта підприємницької діяльності, а відтак такі кошти не можуть бути включені до складу виручки від реалізації продукції платником податку - фізичною особою-підприємцем. До складу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) у даному випадку може бути включена лише сума комісійної винагороди».
Аналогічна позиція Верховного Суду зазначена також в постанові від 16.04.2019 в справі №1170/2а-3023/12.
Крім того, згідно з пунктом 6.2 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, не визнаються доходами такі надходження від інших осіб як сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.
Відповідно до пункту 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
Отже, з урахуванням зазначених положень чинного законодавства України, суд дійшов висновку, що отримана Позивачем за спірні періоди загальна сума виторгу не є його доходом.
Отримана комісійна винагорода, отримана від ТОВ «Єрмак Голд» не перевищує річного обсягу доходу: у 2018 році – 2853357,34 грн, у 2019 році – 4834383,18 грн, у 2020 році – 350100,02 грн.
Відповідно, доходом позивача є не вся виручка, яка надійшла фізичній особі-підприємцю від продажу товару ТОВ «Єрмак Голд», а лише сума комісійної винагороди, яка надійшла йому, як комісіонеру, згідно з договором комісії від комітента.
Вказаний висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постановах від 21 січня 2021 року у справі № 820/3092/16, від 13 липня 2023 року у справі № 640/11847/20, від 18 жовтня 2023 року у справі № 160/11905/21, від 25 січня 2024 року у справі № 824/183/18-а та від 20 червня 2024 року у справі №300/2868/24. 
Відповідно до цього, сума коштів, отримана Позивачем період з 01.10.2018 р. по 01.09.2019 р. згідно інформації підсистеми «Моніторинговий центр – Виторги РРО» всього в розмірі 25088211,33 грн, в т.ч. за період з 01.10.2018 р. по 31.12.2018 р. в сумі 8727746,99 грн, за період з 01.01.2019 р. по 01.09.2019 р. в сумі 16360464,34 грн, не є доходом позивача.
З огляду на викладене, висновок контролюючого органу про те, що вказана сума коштів, є доходом позивача в розумінні пункту 292.1 статті 292 ПК України є помилковим і таким, що прямо суперечить нормі, закріпленій у пункті 292.4. статті 292 ПК України.
Як наслідок, хибним є висновок податкового органу про те, що позивачем перевищено допустимий обсяг доходу, отриманого від провадження діяльності, встановлений положеннями підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України (5000000 грн та 7000000 грн).
Відповідно до цього протиправними є і висновки про те, що до суми перевищення обсягу доходу, підлягала застосуванню інша ставка єдиного податку і що Позивач мав перейти на загальну систему оподаткування, і відтоді декларувати та оподаткувати свої доходи податком на доходи фізичних осіб, військовим збором, ПДВ, та з окремим нарахуванням та сплатою суми ЄСВ.
Доводи апелянта про відсутність первинних документів на підтвердження розміру отриманого позивачем доходу по задекларованим видам діяльності на суму, зазначену в деклараціях, колегія суддів відхиляє.
З огляду на те, що в ході судового розгляду повністю спростовані висновки апелянта про те, що позивач за спірні періоди перевищив гранично допустимий розмір обсяг доходу, отриманого від провадження діяльності, встановлений положеннями підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України, тому необґрунтованими вважаються і висновки про необхідність застосування підвищеної ставки єдиного податку, а також про зобов`язання перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених ПК України.
Що стосується ППР, яким до позивача застосовано штраф за відсутність зберігання первинних документів, то вказане рішення також підлягає скасуванню, позаяк документи у позивача були наявні, а факт ненадання їх до перевірки, як встановлено судом, був зумовлений необізнаністю платника податків про проведення податковим органом перевірки.
Разом з тим, встановлені під час розгляду справи по суті обставини та наявні в матеріалах справи докази свідчать про те, що усі оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають вимогам законності, обґрунтованості та розсудливості.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає. 
Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись 241, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2025 року у справі №460/17672/25 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 06.05.26