ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2026 року	м. Львів	Справа № 380/16490/24 пров. № А/857/22867/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Шавеля Р.М.,
суддів Бруновської Н.В. та Глазька С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05.05.2025р. в адміністративній справі за позовом Приватної агрофірми «Дністер» до Державної податкової служби України про визнання дій протиправними, зобов`язання прийняти на реєстрацію податкові накладні (суддя суду І інстанції: Желік О.М., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 05.05.2025р., м.Львів; дата складання повного рішення суду І інстанції: не зазначена),-

В С Т А Н О В И В:

31.07.2024р. за допомогою системи «Електронний суд» позивач Приватна агрофірма /ПАФ/ «Дністер» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправними дії відповідача Державної податкової служби /ДПС/ України щодо відмови в прийнятті до реєстрації податкових накладних № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/;
зобов`язати ДПС України прийняти та зареєструвати в операційні дні, коли було надіслано засобами електронного зв`язку, в ЄРПН податкові накладні ПАФ «Дністер» № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р.;
судові витрати покласти на відповідача (а.с.1-7).

Розгляд справи здійснено судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами (а.с.85 і на звороті).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05.05.2025р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправними дії ДПС України щодо неприйняття надісланих ПАФ «Дністер» для реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р.; зобов`язано ДПС України прийняти на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні ПАФ «Дністер» № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р. датою їх подання; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ДПС України частину сплаченого судового збору в сумі 23618 грн. 40 грн. (а.с.101-105).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ДПС України, який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.108-112).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що за інформацією, отриманою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, з 14.02.2024р. Лавренюк Р.Б. є керівником ПАФ «Дністер»; статус суб`єкта електронного документообігу ПАФ «Дністер» набуто 15.02.2024р. відповідно до першого надісланого електронного документа. 
Водночас, позивач склав спірні податкові накладні з 09.02.2024р. по 13.02.2024р., тобто, до набуття права підпису електронних документів ОСОБА_1 .
За результатами перевірки, визначеної п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р., по спірних податкових накладних, що надійшли на реєстрацію в ЄРПН, сформовано та надіслано відповідні квитанції, в яких зазначено причину неприйняття. Документ не може бути прийнятий - порушено вимоги ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг»: відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк).
На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі, скріпити її електронним цифровим підписом посадової особи платника податку (з дотриманням умови щодо електронного підпису уповноваженої платником особи), зареєструвати її в ЄРПН. При цьому, накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа, а як наслідок колишній директор, як відповідальна особа за діяльність підприємства у період обіймання своєї посади, мав завершити процедуру створення складених документів їх підписанням. Разом з тим, можливість підписання електронних документів від імені автора іншою особою у цьому випадку не узгоджується з положеннями Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг». 
Ризики щодо порушення правила заповнення податкової накладної, в тому числі у частині підпису та накладення КЕП, несе платник та формувальник податкової накладної. 
Відтак, відмова податкового органу в реєстрації податкових накладних є правомірною.

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, позивач ПАФ «Дністер» створений 23.07.1998р. (код ЄДРПОУ 03762064), є платником податку на прибуток на загальних підставах та платником податку на додану вартість /ПДВ/ (індивідуальний податковий номер 037620613215); основний вид господарської діяльності згідно з КВЕД: 08.12 Добування піску, гравію, глин і каоліну; інші види діяльності: 01.50 Змішане сільське господарство, 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів (а.с.10 і на звороті).
ПАФ «Дністер» є надрокористувачем та здійснює на підставі отриманого спеціального дозволу в межах території піщаного кар`єру, який знаходиться на околицях м.Миколаєва Стрийського району Львівської обл., видобування піску, глини та інших супутніх корисних копалин (а.с.11 і на звороті).
09.02.2024р. між ПАФ «Дністер» (постачальник) та Дочірнім підприємством /ДП/ «Бетон Центр» Товариства з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Укр Інновації» (покупець) укладено договір поставки № 33, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі, передати у власність, а покупець прийняти та оплатити товар; найменування, кількість та асортимент товару вказані у видаткових накладних постачальника або у специфікаціях, що при потребі додаються до договору; покупець здійснює оплату відповідної партії товару шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника на умовах та у порядку, визначених у відповідній специфікації чи рахунку фактурі та видатковій накладній до цього договору (а.с.12-14). 
На виконання умов договору поставки позивачем передано ДП «Бетон Центр» ТзОВ «Укр Інновації» товар (пісок сіяний) згідно з підписаними сторонами договору видатковими накладними (а.с.15-50).
За наслідками господарської діяльності по операціях з ДП «Бетон Центр» ТзОВ «Укр Інновації» згідно першої події – відвантаження товару – ПАФ «Дністер» склало наступні податкові накладні: № 135 від 09.02.2024р. на суму 51148,80 грн., сума ПДВ – 8 524,80 грн.; № 162 від 10.02.2024р. на суму 1 920,00 грн., сума ПДВ – 320,00 грн.; № 163 від 10.02.2024р. на суму 2 112,00 грн., сума ПДВ – 352,00 грн.; № 164 від 10.02.2024р. на суму 2150,40 грн., сума ПДВ – 358,40 грн.; № 165 від 10.02.2024р. на суму 2188,80 грн., сума ПДВ – 364,80 грн.; № 166 від 10.02.2024р. на суму 2169,60 грн., сума ПДВ - 361,60 грн.; № 167 від 10.02.2024р. на суму 1920,00 грн., сума ПДВ - 320,00 грн.; № 168 від 10.02.2024р. на суму 2150,40 грн., сума ПДВ - 358,40 грн.; № 169 від 10.02.2024р. на суму 2246,40 грн., сума ПДВ - 374,40 грн.; № 170 від 10.02.2024р. на суму 2880,00 грн., сума ПДВ - 480,00 грн.; № 171 від 10.02.2024р. на суму 2 707,20 грн., сума ПДВ – 451,20 грн.; № 172 від 12.02.2024р. на суму 47635,20 грн., сума ПДВ – 7939,20 грн.; № 213 від 13.02.2024р. на суму 32 294,40 грн., сума ПДВ – 5382,40 грн. (а.с.51-62)
Згідно п.п.2, 3 протоколу загальних зборів учасників ПАФ «Дністер» № 13/02/2024 від 13.02.2024р. ОСОБА_2 у зв`язку із смертю був звільнений з посади директора ПАФ «Дністер» з 13.02.2024р.; ОСОБА_3 призначена на посаду директора ПАФ «Дністер» з 14.02.2024р. (а.с.70-71).
Підприємство видало наказ № 18-к від 14.02.2024р. про призначення ОСОБА_3 директором ПАФ «Дністер» (а.с.72).
14.02.2024р. на директора ПАФ «Дністер» Лавренюк Р.Б. створений кваліфікований електронний підпис зі строком чинності з 15.02.2024р. по 23.10.2024р. та надіслано до контролюючого органу повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису.
26.02.2024р. позивач за електронним підписом уповноваженої особи (директор Лавренюк Р.Б.) направив податкові накладні № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р. до ЄРПН.
Відповідно до квитанцій від 27.02.2024р. про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН (далі – квитанції) вказані податкові накладні прийнято не було: документ не може бути прийнятий, виявленні помилки/зауваження: порушено вимоги ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк). Зареєстровані підписи особи: директор з 14.02.2024р. по 26.02.2024р., директор з 15.02.2024р. по 23.10.2024р. (а.с.63-69).

Позивач стверджує, що ним дотримано усіх вимог щодо формування та реєстрації податкових накладних. Вважає, що йому протиправно відмовлено в прийнятті до реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим він звернувся із розглядуваним позовом до суду.

Приймаючи рішення по справі та частково задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що в позивача, як платника податків, момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну та час її реєстрації не збігається в часі. Перший виникає за датою настання першої події у відповідності до ст.187 ПК України, а другий - протягом часу, зазначеного в абз.14-18 п.201.10 ст.201 ПК України. Враховуючи, що між цими моментами у підприємства змінився директор (що потягнуло зміну кваліфікованого електронного підпису директора), останнім подано податкові накладні для реєстрації в межах граничних строків та від початку чинності підпису нового директора.
Зокрема, на дату реєстрації податкових накладних директором ПАФ «Дністер» була ОСОБА_3 , яка мала повноваження щодо реєстрації документів та електронний підпис якої був чинним.
При цьому, податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення податкових накладних в один день, подальшої подачі їх на реєстрацію в наступні дні із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового керівника. У зв`язку з викладеним відповідачем неправомірно видано квитанції про неприйняття податкових накладних.
Водночас, вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні задоволенню не підлягають, оскільки вказані податкові накладні не були перевірені на відповідність за всіма критеріями; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів; наявності суми податку на додану вартість); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Окрім цього, відповідне рішення про реєстрацію податкової накладної має прийняти комісія регіонального рівня. Законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що в правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків податкової накладної та/або розрахунку коригування. Зобов`язання ДПС України без проведення відповідної перевірки зареєструвати податкові накладні, подані позивачем, які не прийняті на реєстрацію, перебуває за межами повноважень суду.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання відповідача прийняти на реєстрацію в ЄРПН спірні податкові накладні датою їх подання.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно із роз`ясненнями, які наведені в п.13.1 постанови Пленуму ВАС України № 7 від 20.05.2013р. «Про судове рішення в адміністративній справі», у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Рішення суду першої інстанції в частині, що не оскаржена особою, яка подала апеляційну скаргу, не може бути скасовано або змінено апеляційним судом (п.13.2 цієї постанови).
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції не оскаржується в частині незадоволених (відмовлених) позовних вимог, тому в цій частині судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.

Стосовно решти позовних вимог колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильних та обґрунтованих висновків про наявність підстав для часткового задоволення позову із визначеним способом захисту позивача, з огляду на наступне.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України (у редакції, чинній з 31.12.2017р.) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМ України.
Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України № 2245-VIII від 07.12.2017р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень вказаного Закону доручено КМ України до 01.03.2018р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р. (надалі – Порядок № 1246, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п.2 Порядку № 1246 податкова накладна – електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі також - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п.12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.п.13-15 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Встановлено, що за наслідком перевірки надісланих ПАФ «Дністер» податкових накладних № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р. сформовані квитанції від 27.02.2024р., в яких зазначено: документ не може бути прийнятий - порушено вимоги ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг»: відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк). Зареєстровані підписи особи: директор з 14.02.2024р. по 26.02.2024р., директор з 15.02.2024р. по 23.10.2024р.

Апеляційний суд враховує, що згідно з ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис.
Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа.

Правові та організаційні засади електронної ідентифікації та надання електронних довірчих послуг, права та обов`язки суб`єктів відносин у сферах електронної ідентифікації та електронних довірчих послуг, порядок здійснення державного контролю за дотриманням вимог законодавства у сферах електронної ідентифікації та електронних довірчих послуг регулюються Законом України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».
З наведених у ст.1 вказаного Закону визначень вбачається, що суб`єктами електронного документообігу є автор, підписувач, адресат та посередник, які набувають передбачених законом або договором прав і обов`язків у процесі електронного документообігу.

Наказом Міністерства фінансів України № 557 від 06.06.2017р. (у редакції наказу Міністерства фінансів України № 261 від 01.06.2020р.) затверджено Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами, який визначає загальні принципи організації інформаційного обміну під час подання платниками податків податкової звітності до органів державної податкової служби України в електронній формі із використанням електронного цифрового підпису (далі також – Порядок № 261).
Пунктами 1-7 розділу ІІ Порядку № 261 передбачено, що суб`єкти електронного документообігу самостійно визначають режим доступу до електронних документів, що містять конфіденційну інформацію, та встановлюють для них систему (способи) захисту. В інформаційних, електронних комунікаційних, інформаційно-комунікаційних системах, які забезпечують обмін електронними документами, що містять державні електронні інформаційні ресурси або інформацію з обмеженим доступом, повинен забезпечуватися рівень захисту цієї інформації, який відповідно до законодавства має відповідати ступеню обмеження доступу до неї.
Автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронній та паперовій формі, із зазначенням усіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису та печатки (за наявності), керуючись цим Порядком.
Після накладання кваліфікованого електронного підпису автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) з використанням засобів електронного зв`язку до адресата протягом операційного дня.
Електронні форми документів у форматі за стандартом на основі специфікації eXtensibleMarkupLanguage (XML) оприлюднюються на офіційному вебпорталі ДПС.
У разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка.
Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.
Автоматизована перевірка електронного документа включає:
перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису та печатки (за наявності) відповідно до частини другої статті 18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»;
перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису та печатки (за наявності) підписувачів у встановленому порядку;
перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
перевірку обов`язкових реквізитів;
перевірку права підпису електронного документа підписувачем.
Відповідно до п.8 розділу ІІ Порядку № 261 перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.
У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі.
Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом.

23.04.2021р. набрала чинності постанова КМ України № 378 від 21.04.2021р. «Про внесення змін до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних».
Цією постановою було викладено в новій редакції порядок накладання підпису на податкові накладні, а саме:
« 10. До Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:
кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;
кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем.
При цьому розрахунок коригування, що підлягає реєстрації отримувачем (покупцем), приймається до Реєстру, якщо він складений з накладенням постачальником (продавцем) та отримувачем (покупцем) кваліфікованого електронного підпису відповідно до абзаців першого - третього цього пункту.
Для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку - для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.».

Під час судового розгляду встановлено, що до 13.02.2024р. директором ПАФ «Дністер» був ОСОБА_2 .
Відповідно до протоколу загальних зборів учасників ПАФ «Дністер» № 13/02/2024 від 13.02.2024р. ОСОБА_2 у зв`язку із смертю звільнений з посади директора ПАФ «Дністер» з 13.02.2024р.; ОСОБА_3 призначена на посаду директора ПАФ «Дністер» з 14.02.2024р.
На виконання протоколу загальних зборів учасників підприємства виданий наказ № 18-к від 14.02.2024р. про призначення ОСОБА_3 директором ПАФ «Дністер».
14.02.2024р. на директора ПАФ «Дністер» ОСОБА_3 створений кваліфікований електронний підпис.
26.02.2024р. ПАФ «Дністер» надіслало на реєстрацію в ЄРПН спірні електронні податкові накладні № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р.

Як правильно зауважив суд першої інстанції, у позивача ПАФ «Дністер», як платника податків, момент виникнення обов`язку скласти податкові накладні та час їх реєстрації не збігається в часі. Перший виникає за датою настання першої події у відповідності до ст.187 ПК України, а другий – протягом часу, зазначеного в абз.14-18 п.201.10 ст.201 ПК України.
Враховуючи, що між цими моментами у підприємства змінився директор, та відповідно було змінено і кваліфікований електронний підпис директора, останнім подано податкові накладні для реєстрації в межах граничних строків та в межах чинності підпису нового директора.
Зокрема, на дату подання для реєстрації податкових накладних директором ПАФ «Дністер» була ОСОБА_3 , яка мала повноваження щодо реєстрації документів та електронний підпис якої був чинним, що підтверджується інформацією, наявною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Водночас, податковим органом не доведено належними та допустимими доказами, що станом на час реєстрації податкових накладних підпис директора ПАФ «Дністер» ОСОБА_3 був нечинним (недійсним).

Таким чином, відповідачем протиправно видано квитанції про неприйняття податкових накладних, оскільки будь-яких причин (обставин), що заважали б ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не виявлено.
Контролюючим органом був здійснений формальний підхід до перевірки інформації в поданих для реєстрації податкових накладних, що порушує право позивача і перешкоджає виконанню його обов`язку, встановленого п.201.1 ст.201 ПК України. Крім того, діючий порядок не передбачає такої підстави для відхилення реєстрації податкової накладної як зміна посадової особи, що склала податкову накладну, та посадової особи, що подала її для реєстрації. 
У спірному випадку податкові накладні подані на реєстрацію директором підприємства, що мав відповідні повноваження, а саме ОСОБА_3 .
Будь-яких порушень вимог законодавства зі сторони позивача допущено не було, оскільки ПАФ «Дністер» діяло в межах своїх повноважень, а ДПС України допущено протиправність дій щодо неприйняття для реєстрації податкових накладних № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на те, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок № 1246 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (рішення від 21.02.1975р. у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп.2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п.45, від 10.07.2003р., та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п.25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження – це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідачі не наділені повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що належним способом захисту порушеного права є саме зобов`язання ДПС України прийняти на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні ПАФ «Дністер» № 135 від 09.02.2024р., № 162 від 10.02.2024р., № 163 від 10.02.2024р., № 164 від 10.02.2024р., № 165 від 10.02.2024р., № 166 від 10.02.2024р., № 167 від 10.02.2024р., № 168 від 10.02.2024р., № 169 від 10.02.2024р., № 170 від 10.02.2024р., № 171 від 10.02.2024р., № 172 від 12.02.2024р., № 213 від 13.02.2024р. датою їх подання.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ДПС України.

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05.05.2025р. в адміністративній справі № 380/16490/24 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Державну податкову службу України.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	С. М. Глазько  	

Дата складання повного судового рішення: 26.06.2026р.