П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 240/9652/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Шимонович Роман Миколайович 
Суддя-доповідач - Мацький Є.М. 
08 червня 2026 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Мацького Є.М. 
суддів: Залімського І. Г.  Сушка О.О. , 

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДМагро" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. До Житомирського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "ДМагро" (далі - ТОВ "ДМагро", позивач) до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - ГУ ДПС у Житомирській області, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач-2) із позовом про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

2. Позивач вважає відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.01.2024 протиправною та такою, що не відповідає вимогам чинного законодавства, у зв`язку з чим просить позовні вимоги задовольнити. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 14 квітня 2026 року рішенням Житомирського окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено. 

4. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області №10799682/38284295 від 28.03.2024.

5. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №3 від 29.01.2024.

6. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДМагро" судові витрати зі сплати судового збору у сумі 1514 грн.

7. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДМагро" судові витрати зі сплати судового збору у сумі 1514 грн. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

8 . Апелянт ГУ ДПС в Житомирській області , не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог .

9. Апелянт зазначив, що підставою зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 29.01.2024 стало неподання платником податків повного пакету документів. 

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

10. Товариство з обмеженою відповідальністю «ДМагро» перебуває на обліку у ГУ ДПС у Житомирській області, з 01.05.2014 зареєстровано платником податку на додану вартість.

11. Основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; допоміжними є такі види діяльності як вирощування інших однорічних і дворічних культур, допоміжна діяльність у рослинництві, післяурожайна діяльність, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, оптова торгівля сільськогосподарськими машинами і устаткуванням, надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування, ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення.

12. На виконання договору поставки насіння соняшнику, 29.01.2024 року товариство відвантажило покупцю 22,24 т насіння соняшнику на загальну суму 323037,32 грн., в тому числі ПДВ 14 % 39671,25 грн., що стало підставою для складання податкової накладної № 3 від 29.01.2024 року.

13. Однак, 13.02.2024 року на адресу ТОВ «ДМагро» надійшло повідомлення - квитанція, з якої вбачалось, що податковим органом в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області реєстрація податкової накладної зупинена у зв`язку з тим, що вона складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно ТОВ «ДМагро» було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

14. 14.03.2024 року товариство подало пояснення та додаткові документи.

15. Однак, незважаючи на подання пояснень та додаткових документів, 19.03.2024 року товариству «ДМагро» надійшло повідомлення № 10746313/38284295 про необхідність надання додаткових пояснень, які були подані з додатковими документами 25.03.2024 року.

16. Проте, незважаючи на подання товариством пояснень та додаткових пояснень, додаткових документів, 28.03.2024 року відповідачем було прийняте рішення №10799682/38284295 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 29.01.2024 р.

17. Вказане рішення товариством було оскаржено до Комісії вищого рівня, але рішенням такої комісії від 12.04.2024 скарга була залишена без задоволення.

18. Вважаючи, що податковим органом в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області було протиправно зупинено реєстрацію податкової накладної № 3 від 29.01.2024 року, а в подальшому протиправно відмовлено в її державній реєстрації, позивач звернувся до суду з цим позовом. 

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА, АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ ТА ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

19 . Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

20. Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

21. Статтею 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

22. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

23. Згідно з пунктом 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

24. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, у силу вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

25. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).

26. Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

27. За приписами пункту 201.7 статті 201 цього Кодексу, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

28. Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

29. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

30. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

31. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

32. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

33. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

34. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

35. Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341) (далі - Порядок № 1246).

36. Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

37. Пунктами 13, 15 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

38. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

39. Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

40. На виконання зазначеної норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрала чинності 01 лютого 2020 року), якою серед іншого затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

41. Відповідно до пункту 4 вказаного Порядку, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

42. За приписами пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

43. Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

44. Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

45. Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

46. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).

47. Відповідно до пункту 25 Порядку №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

48. Матеріалами справи підтверджено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №3 від 29.01.2024 слугувало те, що вони відповідають вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

49. Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

50. Апеляційний Суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

51. Натомість, надіслані позивачу квитанції містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

52. Отже, контролюючий орган конкретно не зазначив в чому дійсно полягають недоліки та порушення при поданні на реєстрацію податкової накладної, не наведено жодного порушення норм матеріального права і яку конкретно інформацію, зазначену в ПН/РК необхідно підтвердити та які конкретно необхідно подати пояснення та копії яких документів.

53. У постанові від 02.10.2019 у справі №520/10372/18 Верховний Суд зазначив, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

54. Загальне посилання контролюючого органу на правомірність зупинення реєстрації податкових накладних на підставі Критеріїв ризиковості здійснення операцій, є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

55. Враховуючи вищевикладене, Апеляційний Суд дійшов висновку, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені п.11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості платника податків, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

56. Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

57. Пунктом другим Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

58. Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

59. Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

60. При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

61. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", Законів України "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

62. Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

63. Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

64. З матеріалів справи слідує, що 29.01.2024 ТОВ «ДМагро» уклало договір поставки №БЛЦ24-14214 з ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД», відповідно до п.1.1 якого ТОВ «ДМагро» - постачальник зобов`язалося поставити, а ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД» прийняти та оплатити товар українського походження врожаю 2023 року на умовах, зазначених у договорі. Відповідно до додаткової угоди №БЛЦ24— 14214-ДУ до вказаного договору поставки, сторони визначили предмет та ціну договору – предметом поставки було насіння соняшнику.

65. На виконання вказаного договору, 29.01.2024 ТОВ «ДМагро» відвантажило 22,24 т насіння соняшнику на загальну суму 323037,32 грн., в тому числі ПДВ 14 % 39671,25 грн., про підтверджується видатковою накладною № 3 від 29 січня 2024 р. та ТТН № 3. Факт відвантаження став підставою для складання податкової накладної № 3 від 29.01.2024 року, яка була подана для проведення державної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

66. На виконання умов договору поставки ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД» 31.01.2024 року частково оплатило за поставку насіння соняшника в сумі 283366,07 грн., що підтверджується платіжною інструкцією № 1555454 від 31.01.2024.

67. В своїх поясненнях товариство зазначило, що 29.02.2024 Житомирський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким задовольнив позов ТОВ «ДМагро», визнав протиправним та скасував рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 08.08.2023 №44300 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "ДМагро" критеріям ризиковості платника податку та зобов`язав Головне управління ДПС у Житомирській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "ДМагро" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

68. Стаття 204 Цивільного кодексу України закріплює презумпцію правомірності правочину, зокрема, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. Це означає, що кожний вчинений правочин вважається правомірним, тобто таким, що породжує, змінює або припиняє цивільні права та обов`язки, доки ця презумпція не буде спростована. Таким чином, до спростування презумпції правомірності правочину всі права, набуті сторонами за ним, можуть безперешкодно здійснюватись, а створені обов`язки підлягають виконанню.

69. Відтак, оскільки не встановлене зворотнє, договір поставки № БЛЦ24-14214 насіння соняшнику між ТОВ «ДМагро» та ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД» від 29.01.2024 року з його додатковими угодами є правомірними, як правомірними є і всі їх умови.

70. Саме на виконання вказаних правомірних правочинів 29.01.2024 року ТОВ «ДМагро» відвантажило покупцю 22,24 т насіння соняшнику, що об`єктивно підтверджується видатковою накладною № 3 від 29 січня 2024 та ТТН № 3. Вищевказане стало підставою для складання податкової накладної № 3 від 29.01.2024.

71. Відтак, в розумінні положень п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України 29.01.2024, тобто на дату виникнення податкових зобов`язань (за першою подією), товариство «ДМагро» як платник податку зобов`язане було скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

72. Саме відповідно до вказаних вимог податкового законодавства та в підтвердження таких податкових зобов`язань, товариством «ДМагро» 29.01.2024 була складена податкова накладна №3 та подана до податкового органу для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

73. На підтвердження вказаної господарської операції до пояснень товариство «ДМагро» надало вищевказані документи, а також документи про придбання, оплату та поставку у 2023 року насіння соняшнику для його посіву, документи про придбання, оплату та поставку у 2023 року мінеральних добрив, засобів захисту рослин, звіти про посівні площі сільськогосподарських культур за 2023 р. з квитанціями про подання звітів; відомості з державного реєстру речових прав станом на 29.12.2023, оборотно-сальдові відомості по рахунку 104, 105, 106 за грудень 2023 року, договори суборенди земельних ділянок, накладні на передачу готової продукції – соняшнику з поля та ТТН за 2023 рік про доставку соняшнику з поля, акти на сортування та сушіння соняшнику урожаю 2023 року за жовтень 2023 року, накладні-вимоги на відпуск ( внутрішнє переміщення) сушіння соняшнику за 2023 рік.

74. Вказані документи податкового та бухгалтерського обліку підтверджують реальність господарської операції товариства «ДМагро» щодо поставки 22,24 т насіння соняшнику на загальну суму 323037,32 грн. товариству «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД».

75. Крім цього, важливим є той факт, що в період з 25.12.2023 по 02.02.2024 ГУ ДПС у Житомирській області провело в ТОВ «ДМагро» документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

76. Незважаючи на те, що на період вказаної перевірки товариство «ДМагро» також було віднесене до ризикових, цей статус не став на заваді податковому органу підтвердити правомірність декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 2 299 816 грн. До того ж вказані кошти були перераховані товариству з бюджету в лютому 2024 року.

77. Також, встановлено, що вирощування зернових культур, в тому числі і соняшника товариство здійснює на власній та орендованій землі на території Житомирської області, про що була надана відповідна інформація, хоча відповідач має необмежений доступ до інформації, яка міститься в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

78. Товариство також надало апелянту звіт про посівні площі сільськогосподарських культур за 2023 рік, який підтверджує факт використання 426 га посівних площ для вирощування соняшника.

79. Крім цього, ТОВ «ДМагро» повністю забезпечене власними основними засобами та іншими необоротними матеріальними активами, трудовими ресурсами, що необхідні для здійснення господарської діяльності, в тому числі і вирощування зернових культур.

80. Інформація про наявні основні засоби, власні та орендовані, підтверджується повідомленнями про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП, яка є в податковому органі.

81. Статутний капітал ТОВ «ДМагро» станом на 31.12.2023 становить 16 216 000,00 грн.

82. Для забезпечення виробничого процесу – посіву соняшнику - ТОВ «ДМагро» придбало насіння соняшнику для посіву у 2023 році у ТОВ « КОРТЕВА АГРІСАЄНС Україна» та ТОВ «ФІРМА ЕРІДОН».

83. Під час проведення основного обробітку ґрунту під соняшник для забезпечення рослин азотом, фосфором і калієм протягом всього періоду вегетації вносились мінеральні добрива, застосовувались засоби захисту рослин і придбання вказаних засобів об`єктивно підтверджується належними письмовими доказами.

84. В 2023 товариство зібрало 647,52 т соняшнику, що підтверджується звітом 29- сг, накладними на передачу готової продукції – соняшнику з поля та ТТН за 2023 рік про доставку соняшнику з поля, актами на сортування та сушіння соняшнику урожаю 2023 року за жовтень 2023 року, накладними-вимогами на відпуск ( внутрішнє переміщення) сушіння соняшнику за 2023 рік.

85. В додаткових поясненнях товариство також повідомило, що для проведення агротехнічних заходів і робіт, пов`язаних з вирощуванням та збиранням урожаю, в тому числі і насіння соняшнику, товариство «ДМагро» використовує власну сільськогосподарську техніку, для забезпечення якої придбавало дизельне паливо у товариств «Доменант», «ОЙЛ-ІКС», «ВОГ РЕСУРС».

86. При цьому було наголошено, що для зберігання пального товариство має Ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання реєстраційний номер 06100414202100253 від 10.11.2022 року з терміном дії з 23.12.2021 по 23.12.2026.

87. Щодо збереження врожаю, то товариство має ємності для зберігання зерна: дві моделі 4208, об`єм кожної по 1362 м3 та чотири моделі 4209, об`єм кожної по 1514 м3.

88. Наявність у товариства основних засобів та товарно – матеріальних цінностей, в тому числі і вищевказаних, було підтверджено податковим органом під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки в період з 25.12.2023 по 02.02.2024.

89. В ході особистої участі працівників податкового органу в інвентаризації основних засобів та товарно – матеріальних цінностей ( під час документальної виїзної перевірки в період з 25.12.2023 по 02.01.2024 року) було здійснене всебічне дослідження виробничих процесів підприємства, оглянуто та описано всі виробничі потужності, що стало підставою для підтвердження правомірності декларування товариством бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 2 299 816 грн. у лютому 2024 року.

90. Також було повідомлено, що на насіння соняшнику, яке було використане товариством для його посіву у 2023 році, товариство має Сертифікати посівних якостей насіння.

91. Що стосується якісних показників насіння соняшнику, яке було поставлене товариству «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД» і яке призначене для використовування для продовольчих потреб, для виробництва олеїнової кислоти і для експортування, то вони встановлені Національним стандартом України ДСТУ 7011:2009 та відображені в додатковій угоді №ЗП25-06809 до договору поставки №БЛЦ24-14214 від 29.01.2024 року, яка надавалась товариством до перших письмових пояснень податковому органу.

92. На виконання приписів Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520) товариство, після отримання рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, подало копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

93. Відповідно до вимог, викладених в пункті 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

94. Разом з тим, вимоги та приписи Порядку №1165 передбачають право відповідача проводити перевірку податкової накладної, зокрема і щодо наявності підстав для зупинення її реєстрації через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій. У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної зупиняється. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

95. При цьому чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як свідчить зміст пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для вирішення відповідною комісією контролюючого органу питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, не є вичерпним.

96. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

97. При цьому вивчення поданих товариством документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, було достатнім для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної у Реєстрі.

98. Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Так, у постанові від 29.06.2022 у справі №380/5383/21 зазначив, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

99. При цьому лише посилання відповідача на пункт 8 Критеріїв оцінки є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь яких на власний розсуд.

100. При цьому очевидно, що з квитанції від 13.02.2024 року про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 29.01.2024 року міститься лише пропозиція « щодо надання пояснення та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної».

101. З матеріалів справи слідує, що позивачем при наданні пояснень до контролюючого органу було подано повний пакет документів, які підтверджують інформацію зазначену в податкових накладних.

102. Копії документів, які додавались до пояснень, повною мірою відображаються інформацію зазначену в податковій накладній.

103. В той же час, контролюючим органом не надано жодного доказу того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень.

104. Надаючи оцінку рішенням апелянта, що оскаржуються, Апеляційний Суд зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.

105. Підсумовуючи наведене, Апеляційний Суд дійшов висновку, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями необхідних документів були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.

106. У цьому контексті, Апеляційний Суд зазначає, що зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

107. Одночасно, в межах даної спірної ситуації суд звертає особливу увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

108. За таких обставин, на переконання суду, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є формальними, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.

109. Невиконання суб`єктом владних повноважень законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

110. Апеляційний Суд зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

111. Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.

112. Таким чином, зважаючи на наявність документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування.

113. Враховуючи вищевказане, Апеляційний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача у частині визнання протиправними та скасування рішень Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області №10799682/38284295 від 28.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних. 

ІV. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

114 . Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

115 . Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

116 . Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

117. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

118 . Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

119 . Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС в Житомирській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2026 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 		Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Залімський І. Г.    Сушко О.О.