ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2026 року	Львів	Справа № 260/2944/25 пров. № А/857/13091/26	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого-судді Кузьмича С. М.,
суддів Курильця А.Р., Мікули О.І., 
за участю секретаря Березюка Д.О.,
представниці апелянта Жемонської М.Л.,
представника позивача Євчинець Р.М.,

розглянувши в відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 26 січня 2026 року (ухвалене головуючим – суддею Ващилін Р.О. о 10 год. 11 хв. у м. Ужгород, повне судове рішення складено 26 січня 2026 року) у справі № 260/2944/25 за адміністративним позовом Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Закарпатській області до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень, 

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача в якому просив:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13597/07-16-04-05/704/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13598/07-16-04-05/710/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13599/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн; 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13600/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн; 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13601/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн; 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області №13602/04-16-04-05/751/25449824 від 26.12.2024 про застосування сум штрафних (фінансових) санкцій в сумі 340,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог вказував на те, що хоча у користуванні Служби є земельні ділянки для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства, однак такі не є об`єктом оподаткування в розумінні норм податкового законодавства. Тому вважає, що у позивача не виникало обов`язку подавати податкову декларацію із земельного податку. З огляду на зазначене застосування контролюючим органом штрафних санкцій вважає протиправним. Також звертає увагу суду на проведення камеральної перевірки поза межами встановленого ст. 86 Податкового кодексу України строку. 
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 26.01.2026 адміністративний позов задоволено повністю.
Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що податкові декларації з плати за землю за 2023 рік, граничний термін подання яких контролюючим органом визначено 20.02.2023, фактично були подані 12.05.2023. Отже, враховуючи положення абзацу 1 пункту 76.3 статті 76 ПК України контролюючий орган був вправі провести камеральну перевірку щодо таких податкових декларацій до 12.06.2023. Разом з тим, спірна камеральна перевірка була проведена в листопаді 2024 року, тобто майже через півтора року після їх подання, що суперечить нормам податкового законодавства.
Отже, встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем камеральної перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, є достатнім для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.
При цьому, суд не оцінив інші доводи сторін, оскільки такі не впливають на висновок суду про протиправність оскаржених податкових повідомлень-рішень у зв`язку з порушенням порядку проведення перевірки. На думку суду, в даному випадку акт камеральної перевірки не може бути належним та допустимим доказом скоєння позивачем податкового правопорушення, оскільки складений поза межами встановлених Податковим кодексом України строків проведення перевірки, отже за відсутності у контролюючого орган прав на її проведення. 
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм матеріального права, з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та в прийняти нове, яким задовольнити позов.
Зокрема в апеляційній скарзі зазначає, що контролюючим органом проведено камеральну перевірку податкових декларацій Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Закарпатській області з дотриманням строків передбачених абзацом 1 пункту 76.3 статті 76 Податкового кодексу України, тобто протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання, то відповідно камеральна перевірка щодо своєчасності подання податкових декларацій відноситься до камеральної перевірки з інших питань, та проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України - не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
Позивач скористався своїм правом та подав відзив на апеляційну скаргу в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Представниця апелянта в судовому засіданні підтримала апеляційну скаргу та надала пояснення, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
В судовому засіданні представник позивача, заперечив проти задоволення апеляційної скарги та надав пояснення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представників учасників справи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу потрібно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін з наступних підстав. 
З матеріалів справи слідує, що посадовою особою Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі – ГУ ДПС у Закарпатській області) проведено камеральну перевірку щодо неподання/несвоєчасного подання податкової звітності із земельного податку Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Закарпатській області (далі – Служби), за результатами якої складено акт №16403/07-16-04-10-09/704/25449824 від 04.11.2024.
Згідно з висновками акту перевірки дані такої свідчать про несвоєчасне подання Службою податкової звітності з плати за землю за 2023 рік, чим порушено вимоги п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України. 
Не погоджуючись з висновками акту перевірки, Служба подала до ГУ ДПС у Закарпатській області заперечення №1551/09-06 від 10.12.2024, за результатами розгляду яких наведені в них доводи були відхилені.
У зв`язку з виявленими в ході проведення перевірки порушеннями ГУ ДПС у Закарпатській області прийняло наступні податкові повідомлення-рішення:
№13597/07-16-04-05/704/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн;
№13598/07-16-04-05/710/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн;
№13599/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн;
№13600/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн;
№13601/07-16-04-05/714/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн;
№13602/07-16-04-05/751/25449824 від 26.12.2024 р., яким за порушення п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України до Служби застосовано штрафні санкції у розмірі 340,00 грн.
Не погоджуючись з правомірністю зазначених вище податкових повідомлень-рішень, позивч оскаржив їх в адміністративному порядку, однак рішеннями Державної податкової служби такі залишені без змін.
Вважаючи прийняті податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами Податкового кодексу України (далі – ПК України).
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та з даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».
Порядок проведення камеральної перевірки визначено статтею 76 ПК України, а саме: камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
З аналізу наведених положень ПК України слідує, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, нормативно встановлених пунктом 75.1 статті 75 ПК України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника.
При цьому будь-якого окремого рішення для проведення даного виду перевірки не вимагається, оскільки подання платником податків податкової звітної документації автоматично виступає юридичним фактом для перевірки її достовірності.
Як правильно встановив суд першої інстанції, що ключовим у даній справі є порядок (спосіб) проведення контролюючим органом камеральної перевірки, а саме дотримання строків проведення такої перевірки.
Відповідно до пункту 76.3 статті 76 ПК України, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання, крім камеральної перевірки податкової декларації або уточнюючого розрахунку (у разі подання), у складі яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, строк проведення якої визначений статтею 200 цього Кодексу.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Пунктом 102.1 ст. 102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Таким чином, норми податкового законодавства розмежовують строки проведення камеральної перевірки: 
1) щодо податкової декларації або уточнюючого розрахунку – протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання;
2) щодо з інших питань – протягом 1095 днів, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
Так, спірна камеральна перевірка була проведене ГУ ДПС у Закарпатській області 04.11.2024 та стосувалася питання дотримання строків подання податкової звітності із земельного податку. 
Відповідач вважає, що поняття «камеральна перевірка податкової декларації» та «камеральна перевірка щодо своєчасності подання податкової звітності» не є тотожними за своїм змістом, предметом, підставами та строками проведення, а тому питання, що були предметом спірної в цій справі камеральної перевірки, можуть бути перевірені протягом 1095 днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації. 
Однак суд першої інстанції правильно не погодився з такими доводами контролюючого органу з огляду на проведений аналіз норм статтей 75 та 76 ПК України. Так, вказані положення податкового законодавства не розмежовують поняття «камеральна перевірка податкової декларації» та «камеральна перевірка щодо своєчасності подання податкової звітності». Відповідно до норм підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, предметом камеральної перевірки можуть бути як питання, що стосуються своєчасності подання податкових декларацій (розрахунків), так і інші питання, що виникають в ході нарахування та сплати податків, в сфері податкового законодавства та виконання вимог контролюючого органу. Разом з тим, положення підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України не вирізняють в якості окремого предмета перевірки питання «перевірка податкової декларації». Тобто камеральна перевірка податкової декларації, в тому числі своєчасності її подання, є одним і тим самим предметом перевірки в розумінні статті 75 ПК України. 
З огляду на що суд першої інстанції обґрунтовано виснував, що перевірка своєчасності подання податкових декларацій (розрахунків), передбачена абзацом 1 підпунктом 75.1.1 пунктом 75.1 статті 75 ПК України, може бути проведена у строки, встановлені абзацом 1 пунктом 76.3 статті76 ПК України, тобто протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Суд встановив, що податкові декларації з плати за землю за 2023 рік, граничний термін подання яких контролюючим органом визначено 20.02.2023, фактично були подані 12.05.2023. Отже, враховуючи положення абзацу 1 пункту 76.3 статті 76 ПК України контролюючий орган був вправі провести камеральну перевірку щодо таких податкових декларацій до 12.06.2023. Разом з тим, спірна камеральна перевірка була проведена в листопаді 2024 року, тобто майже через півтора року після їх подання, що суперечить нормам податкового законодавства.
У пункті 18 постанови Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 у справі №520/8836/18 цей Суд вказав, що податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові від 22.09.2020 (справа №520/8836/18) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, окрім наведених вище висновків, зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 74 КАС України щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення контролюючим органом перевірки, за наслідками якої й було прийняте податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність останнього.
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваних податкових повідомлень рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Апеляційний суд також враховує висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, де зазначено, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.
В підсумку, виходячи з системного аналізу норм законодавства, враховуючи висновки Верховного Суду з огляду на вказані вище обставини справи, та зважаючи на те, що при оскарженні податкових повідомлень-рішень платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, апеляційний суд вважає, що встановлені обставини щодо порушення строків проведення камеральної перевірки, є достатніми для визнання протиправними рішення, прийнятих за результатами такої перевірки.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів поділяє твердження суду першої інстанції, що встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем камеральної перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, є достатнім для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.
Разом з цим, суд першої інстанції правильно відмітив, що до обов`язків контролюючого органу відноситься перевірка дотримання платниками податку вимог податкового законодавства, в тому числі в частині подання податкової звітності, повноти та своєчасності сплати податків. Однак, у разі пропущення строків для проведення камеральної перевірки, контролюючий орган був зобов`язаний перевірити вказані питання шляхом призначення документальної перевірки, що в даному випадку зроблено не було.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду — без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.
Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 26 січня 2026 року у справі № 260/2944/25 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає. Крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	С. М. Кузьмич 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 06 травня 2026 року