ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

28 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/8540/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В., 
за участю секретаря судового засідання: Іванченко М.А., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 року (суддя Батрак І.В., м. Запоріжжя, повний текст рішення складено 01.12.2025 року) в справі №280/8540/24 за позовом Публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и в:
11.09.2024 року ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» (далі по тексту – позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту – відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 10.06.2024 №0000/556/51-01 в частині порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за затримку реєстрації яких застосовано штраф у сумі 4912281,84 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 року позовні вимоги задоволено.
З рішення суду не погодилось Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог повністю. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків зазначало, згідно з абзацом 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції. Продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування. На платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Законом України від 12.05.2022 року № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів. Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні; платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року. Апелянт вказував, що підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються. Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану) за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 року. На основі дослідження акту перевірки встановлено, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних. На думку заявника, ПАТ порушило терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що, починаючи з 15.07.2022 року, підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Апелянт вказував, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних/розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану»), за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 року. ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» порушило терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за період січень, лютий, квітень, травень, червень, липень, вересень жовтень, листопад, грудень 2022 року, січень, лютий, березень, квітень 2023 року, за ці періоди податкових правопорушень застосовуються штрафні санкції за правилами, дійсними на час подання податкових накладних на реєстрацію до Єдиного реєстру. Позивачем в Єдиному реєстрі податкових накладних були складені податкові накладні на загальну суму ПДВ 4917489,51 грн на адресу контрагентів - покупців зареєстровані в ЄРПН з порушенням граничних термінів встановлених п.201.10 ст.201 ПК України.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Відповідно пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів. Суд першої інстанції вказував, що законодавцем чітко визначено обов`язок платника податку (продавця) в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. При цьому, реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені. Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення штрафу у розмірі, визначеному пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 року № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023 року, окрім іншого, доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90 такого змісту: « 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). 90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів». Законом №2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023 року, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення, та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН. Суд першої інстанції вказував, що Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків у акті перевірки фіксує порушення пункту 201.10 статті 201 розділу ПК України, суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації 151 податкової накладної відповідно до переліку вказаному в акті перевірки. З розрахунку штрафу до податкового повідомлення-рішення від 10.06.2024 року №0000/556/51-01, штраф нарахований відповідно до пункту 120-1 статті 120-1 ПК України від суми ПДВ у податкових накладних, та у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН з датою складання, починаючи з 13.06.2022 року. Суд першої інстанції вказував, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Згідно матеріалів справи, фахівцями Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. За результатами перевірки складено акт від 30.04.2024 року № 465/32-00-51-01-03/00191230, яким зафіксовані порушення пункту 201.10 статті 201, п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ, пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: із сумою ПДВ податкових накладних/ розрахунків коригування на суму ПДВ 43880130,82 грн з порушенням строку реєстрації до 15 календарних днів; із сумою ПДВ податкових накладних/ розрахунків коригування на суму ПДВ 115276,33 грн з порушенням строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; із сумою ПДВ податкових накладних/ розрахунків коригування на суму ПДВ 123163,33 грн з порушенням строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; із сумою ПДВ податкових накладних на суму ПДВ 1386416,25 грн з порушенням строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; із сумою ПДВ податкових накладних на суму ПДВ 2034,08 грн з порушенням строку реєстрації від 366 і більше календарних днів.
Не погоджуючись із висновками акта, ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» було подано заперечення. Листом №2820/6/32-00-51-01-07 від 03.06.2024 року відповідачем повідомлено про прийняття рішення: щодо правомірності, та визнання такими, що відповідають нормам діючого податкового законодавства, висновків акту в частині порушень законодавчо визначених граничних термінів реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування; щодо врахування наданих до заперечення документів щодо дати отримання розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, у тому числі, але не виключно - листа ТОВ «М.Е.ДОК», та визнання такими, що не підлягають застосуванню, порушень в частині несвоєчасної реєстрації відповідних розрахунків коригування.
10.06.2024 року на підставі акту перевірки Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено податкове повідомлення-рішення №0000/556/51-01 форми «Н», яким до ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» застосовано штрафну санкцію з податку на додану вартість за порушення строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань з урахуванням зареєстрованих податкових накладних/розрахунків коригування у сумі 4917489,51 грн.
Згідно розрахунку штрафної (фінансової) санкції податкового повідомлення-рішення, ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (наявний перелік): податкова накладна № 13 дата виписки 06.07.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, 3 дні затримки реєстрації; податкова накладна № 15 дата виписки 06.07.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, 3 дні затримки реєстрації; податкова накладна № 911434 дата виписки 29.06.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, 18 днів затримки реєстрації; податкова накладна № 1652 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 677 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 678 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 679 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 680 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 681 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 683 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 684 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 685 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 687 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 691 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 692 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 695 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 701 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 702 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 703 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 705 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 708 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 711 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 713 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 714 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 717 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 719 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 721 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 722 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 723 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 724 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 726 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 728 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 731 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 732 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 734 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 737 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 765 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 839 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 849 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 974 дата виписки 13.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1059 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1439 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1521 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1653 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1654 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 766 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 768 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 779 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 780 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 781 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 782 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 783 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 784 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 785 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 786 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 787 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 788 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 795 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 796 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 797 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 798 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 799 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 800 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 801 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 802 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 803 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 804 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 805 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 806 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 807 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 808 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 809 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 810 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 811 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 833 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 834 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 835 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 836 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 844 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 845 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 850 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 852 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 952 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 966 дата виписки 14.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1050 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1513 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1522 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1650 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1655 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 1694 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 822 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 837 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 838 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 840 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 841 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 842 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 843 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 846 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 883 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 886 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 888 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 890 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 892 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 894 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 895 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 897 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 909 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 910 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 911 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 912 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 913 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 914 дата виписки 15.06.2022 року, дата реєстрації 01.07.2022 року, 1 день затримки реєстрації; податкова накладна № 2247 дата виписки 31.07.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 44 дні затримки реєстрації; податкова накладна № 2253 дата виписки 31.07.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 44 дні затримки реєстрації; податкова накладна № 2556 дата виписки 31.05.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 75 днів затримки реєстрації; податкова накладна № 2558 дата виписки 31.05.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 75 днів затримки реєстрації; податкова накладна № 2518 дата виписки 30.06.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 75 днів затримки реєстрації; податкова накладна № 2520 дата виписки 30.06.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, 75 днів затримки реєстрації.
Не погодившись з податковим повідомленням-рішення, ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» оскаржувало його до Державної податкової служби України (скарга №08/2016004 від 24.06.2024 року). Рішенням ДПС України від 16.08.2024 №25184/6/99-00-06-03-01-06 податкове повідомлення-рішення залишено без змін, скаргу позивача без задоволення.
Отже, податковий орган вказав на наявність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН з порушенням відведеного п. 201.10 ст. 210 ПК України строку. 
Згідно п. 198.2, 198.6 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Передбачено обов`язкову реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у відведений строк, за порушення строку реєстрації податкових накладних передбачена відповідальність. 
Законом України від 12.01.2023 року №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування встановлені п. України, та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до п. 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023 року не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період, до набрання ним чинності.
Для податкових накладних, поданих на реєстрацію з порушенням строку у 2022 роках слід застосовувати правила та строки реєстрації дійсні на момент коли такі накладні повинні були бути зареєстровані. Неможливо застосовувати нову законодавчу норму до правовідносин, що діяли у часі у минулому, на той момент, коли законодавчої норми не існувало і вона не регулювала та не могла регулювання спірні правовідносини. 
У Рішенні Конституційного Суду від 09.02.1999 року № 1-рп/1999, вказано, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Конституційний суд зазначив, що це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023 року не містить норми, вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період, до набрання ним чинності.
Верховний Суд у постанові від 30.01.2024 року у справі № 280/4484/23 вказував, що оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
Відповідно до п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, виписані за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з п.120-1.1 ст. 120 ПК України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Згідно з п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. 
Суд звертає увагу на законодавчу заборону застосовувати штрафні санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладених у Єдиному реєстрі податкових накладних на період з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України.
Абзацом 18 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України установлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Підкреслюючи вище приведену норму, суд ще раз вказує, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Тобто норма пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачає, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи та звільнення від відповідальності під час дії мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються. Норма п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України у частині звільнення від відповідальності за порушення стоків реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі не застосоувається та нею не слід керуватись при розгляді питання щодо відповідальності. 
Законодавець, уводячи в дію норму пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачив незастосування вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Суд враховує, що у зв`язку із розпочатою військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини 1 статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року строком на 30 діб, затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, який у подальшому продовжувався. 
В Україні діє воєнний стан, спеціальний правовий режим, який регулюються Законом України «Про правовий режим воєнного стану».
Згідно пп. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України установлює, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
Платник податків звільняється від відповідальності у разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року. Платник податків має забезпечити можливість реєстрації податкових накладних непізніше 20 липня 2022 року. 
ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» здійснило реєстрацію податкових накладних № 1652, № 677, № 678, № 679, № 680, № 681, № 683, № 684, № 685, № 687, № 691, № 692, № 695, № 701, № 702, № 703, № 705, № 708, № 711, № 713, № 714, № 717, № 719, № 721, № 722, № 723, № 724, № 726, № 728, № 731, № 732, № 734, № 737, № 765, № 839, № 849, № 974, № 1059, № 1439, № 1521, № 1653, № 1654, № 766, № 768, № 779, № 780, № 781, № 782, № 783, № 784, № 785, № 786, № 787, № 788, № 795, № 796, № 797, № 798, № 799, № 800, № 801, № 802, № 803, № 804, № 805, № 806, № 807, № 808, № 809, № 810, № 811, № 833, № 834, № 835, № 836, № 844, № 845, № 850, № 852, № 952, № 966, № 1050, № 1513, № 1522, № 1650, № 1655, № 1694, № 822, № 837, № 838, № 840, № 841, № 842, № 843, № 846, № 883, № 886, № 888, № 890, № 892, № 894, № 895, № 897, № 909, № 910, № 911, № 912, № 913, № 914 01.07.2022 року, тобто у дозволенний підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України строк. За умови забезпечення реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, штрафна санкція не застосовується. 
Норма пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, яка звільняє від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у випадку їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, не розповсюджується на відносини із реєстрації податкових накладних, виписаних та зареєстрованих після 15 липня 2022 року. 
Повертаючись до п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, яким передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. 
Суд вище звертав увагу на законодавчу заборону застосовувати штрафні санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладених у Єдиному реєстрі податкових накладних на період з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України.
Податкові накладні № 13 дата виписки 06.07.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, № 15 дата виписки 06.07.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, № 911434 дата виписки 29.06.2022 року, дата реєстрації 15.08.2022 року, № 2247 дата виписки 31.07.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, № 2253 дата виписки 31.07.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, № 2556 дата виписки 31.05.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, № 2558 дата виписки 31.05.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, № 2518 дата виписки 30.06.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, № 2520 дата виписки 30.06.2022 року, дата реєстрації 28.09.2022 року, зареєстровані з порушенням терміну, встановленого п. 201.10 ст. 201 ПК України, були зареєстровані після 15 липня 2022 року. 
Проте, ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» оскаржує податкове повідомлення-рішення від 10.06.2024 року №0000/556/51-01 в частині, погоджується з допущеним порушенням терміну реєстрації податкових накладних № 13, № 15, № 911434, № 2247, № 2253, № 2556, № 2558, № 2518, № 2520.
При ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції керується правовими позиціями Верховного Суду, зокрема викладеною у постанові від 06.02.2024 року у справі № 160/10740/23, від 11.04.2024 року у справі №380/14133/23.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись статтями 242, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
п о с т а н о в и в:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.11.2025 року в справі №280/8540/24 – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя О.М. Лукманова 

суддя Л.А. Божко 

суддя Ю. В. Дурасова