ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2026 року	Львів	Справа № 140/3946/25 пров. № А/857/50894/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,
суддя Запотічний І.І., 
суддя Шинкар Т.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2025 року у справі №140/3946/25 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про скасування повідомлення-рішення (головуючий суддя Шепелюк В.Л., м. Луцьк, письмове провадження)- 
В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 (позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.02.2025 №0056032407, №0055972407, №0055982407, рішення від 12.02.2025 №0056022407 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимог про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407, від 14.04.2025 №Ф-4049-0320.
В обгрунтування позовних вимог посилається на наступне. 25.12.2015 позивач зареєструвалась фізичною особою-підприємцем, а 31.10.2018 було проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 .
У зв`язку із проведенням державної реєстрації припинення платника податків, на підставі наказу №3687-п від 29.10.2024 ГУ ДПС у Волинській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.10.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.12.2015 по 31.10.2018.
За результатами перевірки складено акт від 13.12.2024 №34499/03-20-24-07/ НОМЕР_1 .
Із відповідей на адвокатські запити позивач дізналася, що проведенню перевірки передувало надіслання запиту ГУ ДПС у Волинській області від 27.02.2024 №613/12/03-20-24-07-20 про надання документального підтвердження щодо отримання доходів та понесення витрат від здійснення фінансово-господарської діяльності за період з 25.12.2015 по 31.10.2018, а також наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.10.2024 року №3687-п та письмового повідомлення від 31.10.2024 №1111, які згідно із рекомендованими листами з повідомленням про вручення були отримані адресатом особисто 14.03.2024 та 12.11.2024 відповідно.
Однак, позивач повідомляє, що вказане не відповідає дійсності, оскільки 14.03.2024 та 12.11.2024 вона не перебувала на території України, що підтверджується відповіддю Головного центру обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України №19/6436-25-вих від 23.01.2025, а відтак фізично не могла отримати від відповідача його поштові відправлення.
З урахуванням зазначеного позивач вказує, що наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.10.2024 року №3687-п та письмове повідомлення від 31.10.2024 року №1111 відповідач їй не вручив, а тому вимоги пунктів 79.1, 79.2. статті 79 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не виконав. Враховуючи встановлені обставини неналежного вручення позивачу наказу про перевірку та повідомлення про проведення перевірки та запиту про надання первинних документів, відповідач приступив до перевірки не повідомивши позивача належним чином про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та без перевірки наявності доказів належного повідомлення позивача про таку.
При цьому, не маючи пояснень позивача та документів, що підтверджують валові витрати, відповідач на основі поданої позивачем 21.10.2019 ліквідаційної декларації про доходи за період з 01.01.2018 по 31.10.2018 від здійснення господарської діяльності за 2018рік, складає акт №34499/03-20-24-07/ НОМЕР_1 від 13.12.2024, в якому зазначає, що позивач завищила свої валові витрати на 252398,45 грн, а відтак занижено чистий дохід в звітному періоді на 252362,18 грн, у зв`язку із чим проводить донарахування податку на доходи в сумі 45425,19 грн, військового збору в сумі 3785,43 грн та єдиного соціального внеску на суму 51749,34 грн.
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДІС у Волинській області винесено: вимогу №Ф-0056002407 від 12.02.2025 про сплату боргу (недоїмки) в розмірі 51749,34 грн, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-40490320 від 14.04.2025 в розмірі 51263,79 грн та штрафної санкції в розмірі 25874,67 грн, рішення про застосування штрафної санкції №0056022407 від 12.02.2025 в розмірі 25874,67 грн, податкові повідомлення-рішення №0055982407 від 12.02.2025 щодо сплати донарахованого військового збору в розмірі 3785,43 грн, №0055972407 від 12.02.2025 щодо сплати донарахованого податку з доходів фізичних осіб за2018рік в розмірі 45425,19 грн та №0056032407 від 12.02.2025 про застосування штрафної санкції в розмірі1020,00 грн за незабезпечення зберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань.
Позивач звертає увагу, що відповідачем в жодному документі не вказано про надіслання платнику податків запиту щодо документів на перевірку від 27.02.2024 №613/12/03-20-24-07-20 про отримані доходи за період з 25.12.2015 по 31.10.2018 (по дату припинення діяльності). Позивачу не надано акт про ненадання документів та в акті перевірки відсутні будь-які посилання на такий акт, що свідчить про його відсутність.
Також позивач зазначає, що після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності, нею 21.01.2019 подано декларацію за2018рік останній базовий податковий (звітний період) до ІНФОРМАЦІЯ_1 та зареєстровано за №2810, а перевірка з підстав визначених підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України була проведена відповідачем з 02.12.2024 по 13.12.2024. Враховуючи всі зміни, які вносились в пункт 52-2, підпункт 69.2. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, мораторій на проведення перевірок, зокрема, з підстав, визначених підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, не діяв, у зв`язку з чим, позивач вважає, що відповідач здійснив перевірку на 2154 календарний день після подання декларації за 2018рік, отже порушив вимоги статті 102 ПК України.
Натомість відповідач мав здійснити перевірку її господарської діяльності протягом 1095 календарних днів з дати реєстрації подання декларації, тобто до 20.01.2022.
З наведених підстав позивач просила позов задовольнити.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2025 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 12.02.2025 №0056032407, №0055972407, №0055982407.
Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС у Волинській області про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 12.02.2025 №0056022407.
Визнано протиправними та скасовано вимоги Головного управління ДПС у Волинській області про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 та від 14.04.2025 №Ф-4049-0320.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції відповідачем подано апеляційну скаргу. З посиланням на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права апелянт просить таке скасувати, та прийняти нове яким в задоволені позову відмовити.
В обґрунтування цієї позиції апелянт зазначає, що ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період 01.01.2018 по 31.10.2018 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 25.12.2015 по 31.10.2018. 
Копія наказу ГУ ДПС у Волинській області про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.10.2024 №3687-п та письмове повідомлення від 31.10.2024 №1111, були надіслані 01.11.2024 рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків: АДРЕСА_1 .
Перевірка проводилась з 02.12.2024 по 06.12.2024.
При перевірці правильності визначення валового доходу на загальній системі оподаткування використано відомості з державного реєстру - фізичних осіб ДПС України та дані СОД РРО.
Перевіркою правильності визначення валових витрат ФОП ОСОБА_1 , встановлено їх завищення у 2018 році на суму 252398,45 грн.
В ході проведення перевірки позивачем не надано за 2018 рік книгу обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості, вартості та кількості залишків ТМЦ, актів списань, актів виконаних робіт, тощо.
На підставі наведеного, з врахуванням порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пункту 177.2 статті 177, пунктів 177.4.3, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, позивачем завищено валові витрати за 2018 рік на суму 252398,45 грн.
Перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в додатках до податкових декларацій, встановлено, що на порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпунктів 177.2, 177.4.3, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 занижено суму чистого доходу за 2018 рік на суму 252362,18 грн.
Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік, що підлягає сплаті до. бюджету, встановлено, що позивачем в порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпунктів 177.2, 177.4.3, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України занижено податок з доходів фізичних осіб за 2018 рік на суму 45425,19 грн.
Перевіркою правильності визначення бази оподаткування та повноти нарахування військового збору з доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності встановлено, що позивач, внаслідок порушень вищезазначених зазначених занижено суму чистого оподатковуваного доходу та відповідно базу оподаткування військовим збором за 2018 рік на 252362,18 грн, чим порушено підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3. пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 не нараховано та не сплачено до бюджету 3785,43 грн військового збору за 2018 рік. Перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб встановлено заниження суми чистого доходу за 2018 рік на 252362,18 грн.
Також в порушення пункту 1 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI, перевіркою встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу та відповідно базу нарахування єдиного внеску, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% за 2018 рік на суму - 235224,28 грн.
Перевіркою встановлено заниження суми єдиного соціального внеску, нарахованого з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску у розмірі 22% за 2018 рік на суму 51749,34 грн, внаслідок заниження бази оподаткування єдиним внеском за відповідні періоди, чим порушено пункт 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частини другої третьої статті 9 Закону №2464-VI.
Перевіркою дотримання вимог законодавства щодо забезпечення зберігання первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлено, що позивачем, в порушення пункту 121.1 статті 121 ПК України не забезпечено зберігання первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, а саме: книги обліку доходів та витрат, залишки ТМЦ, акти виконаних, договори оренди нерухомого та рухомого майна, кількість та найменування обладнання яке використовувалось в господарській діяльності платника, рух коштів по розрахунковому рахунку № НОМЕР_2 відкритому в АТ КБ «ПРИВАТБАНК», м. Луцьк.
Документальною позаплановою перевіркою встановлено порушення: - пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177, підпунктів 177.4.1, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2018 рік на суму 45425,19 грн; - підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3. пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого занижено суму військового збору за 2018 рік на суму 3785,43 грн; - пункту 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частин другої-третьої статті 9 Закону №2464-VI, внаслідок чого встановлено заниження єдиного внеску за 2018р. на суму 51749,34 грн; - пункту 121.1 статті 121 ПК України в частині незабезпечення зберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань.
Окрім зазначеного відповідач наголошує, що ГУ ДІС у Волинській області дотримано вимоги підпункту 42.2 статті 42 ПК України, направлені контролюючим органом повідомлення позивачу вважаються належним чином врученими, а твердження платника про неотримання ним кореспонденції та порушення порядку проведення перевірки не відповідають дійсності.
Щодо дотримання вимог статті 102 ПК України представник відповідача вказує, що пунктом 52 прим. 2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було передбачено на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупинення перебігу строків давності, передбачених статтею 102 ПК України. При цьому дію пункту 52 прим. 2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану згідно із Законом України від 15.03.2022 №2120-IX «Про внесення змін до ПК України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до 01.08.2023, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Таким чином строки, передбачені статтею 102 ПК України, були зупинені в період з 18.03.2020 по 01.08.2023.
Згідно із підпунктом 49.18.4. пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб подаються до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.
На думку апелянта обрахунок строків розпочався з 01.05.2019, перебіг був зупинений з 18.03.2020 по 01.08.2023, а тому наказ про проведення перевірки був винесений на 779 день, тобто з дотриманням норм статті 102 ПК України.
24.02.2026 року ОСОБА_1 подала відзив на апеляційну скаргу. З підстав, наведених у відзиві вважає що, рішення суду від 31.10.2025 року є законним, ухвалене на підставі повного і об`єктивного дослідження обставин, що мають суттєве значення для правильного вирішення справи, повністю відповідає завданням адміністративного судочинства, грунтується на засадах верховенства права, а відтак не підлягає скасуванню. 
У відповідності до частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС) суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.
ОСОБА_1 25.12.2015 була зареєстрований як фізична особа-підприємець та 31.10.2018 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про припинення її підприємницької діяльності за власним рішенням.
На підставі наказу від 29.10.2024 №3687-п відповідачем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період 01.01.2018 по 31.10.2018 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.12.2015 по 31.10.2018.
За результатами перевірки складно акт про результати позапланової невиїзної перевірки від 13.12.2024 №34499/03-20-24-07/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення позивачем: - пунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177, підпунктів 177.4.1, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2018 рік на суму 45425,19 грн; - підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3. пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого занижено суму військового збору за 2018 рік на суму 3785,43 грн; - пункту 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частин другої-третьої статті 9 Закону №2464-VI, внаслідок чого встановлено заниження єдиного внеску за 2018р. на суму 51749,34 грн; - пункту 121.1 статті 121 ПК України в частині незабезпечення зберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань.
На підставі акту перевірки від 13.12.2024 №34499/03-20-24-07/ НОМЕР_1 ГУ ДПС у Волинській області винесено: - податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0055972407, згідно із яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 49967,71 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 45425,19 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 4542,52 грн; - податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 № 0055982407, згідно із яким визначено суму грошового з військового збору на загальну суму 4163,97 грн, в тому числі: за податковим зобов`язанням 3785,43 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 378,52 грн.; - податкове повідомлення-рішення від 12.02.2025 №0056032407 згідно із яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 1020,00 грн.; - вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 в розмірі 51 749,37 грн.; - рішення від 12.02.2025 №0056022407 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 25874,67 грн.
Також у зв`язку із тим, що станом на 31.03.2025 у позивача була наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску, відповідно до статті 25 Закону №2464-VI ГУ ДПС у Волинській області було сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.04.2025 №Ф-4049-0320 на загальну суму 77138,46 грн, в тому числі: недоїмка 51263,79 грн; штрафи 28874, 67 грн.
Позивач, вважаючи вищезазначені рішення протиправними, звернулася до суду з даним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів належними та допустимими доказами правомірність своїх заперечень на позов. 
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Згідно з підпунктом 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно із підпунктом 78.1.7 пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Нормами пункту 78.4. статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Відповідно до пункту 79.1. статті 78 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно із пунктом 79.2. статті 78 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
ФОП ОСОБА_1 була проведена перевірка відповідно до наказу ГУ ДПС у Волинській області від 29.10.2024 року №3687-п, на підставі пункту 75.1. статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.1 статті 79 ПК України, у зв`язку із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань запису про припинення її підприємницької діяльності.
Письмове повідомленням від 31.10.2024 року №1111 про проведення перевірки та наказ ГУ ДПС у Волинській області від 29.10.2024 року №3687-п були надіслані за місцем знаходження позивача 01.11.2024 та отримані нею 12.11.2024, на підтвердження чого суду надано рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення.
Позивач стверджує, що 12.11.2024 вона перебувала за кордоном, у зв`язку із чим фізично отримати вказане поштове відправлення не могла, на підтвердження чого надає лист Головного центру обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України №19/6436-25-вих від 23.01.2025 та копію свого закордонного паспорту.
Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Порядок надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку та регулюють відносини між ними унормований Правилами надання послуг поштового зв`язку, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 №270 (далі - Правила).
Згідно із пунктом 91 Правил під час вручення фізичній особі реєстрованого поштового відправлення, виплати коштів за поштовим переказом з повідомленням про вручення працівник об`єкта поштового зв`язку на підставі пред`явленого адресатом (одержувачем) документа, що посвідчує особу згідно із законодавством, робить відповідну відмітку про вручення у порядку, визначеному оператором поштового зв`язку.
Згідно із пунктом 102 Правил після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику, крім випадків, коли відправником надано розпорядження не повертати.
Повернення відправлень, від яких відмовився адресат або вручення яких неможливе, повинне здійснюватися негайно.
Відтак є два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків: надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
В матеріалах справи наявна копія рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення №0600978979774, із якого вбачається, що 01.11.2024 відповідне поштове відправлення було надіслано адресату – ОСОБА_1 , за поштовою адресою: АДРЕСА_2 та вручено особисто адресату 12.11.2024.
Контролюючий орган, розпочавши проведення документальної позапланової невиїзної перевірки 02.12.2024, пересвідчився у дотриманні обов`язкових умов, які надають право контролюючому органу провести документальну позапланову перевірку у платника податків, визначених пунктом 79.2 статті 79 ПК України, а саме вручення платнику податків до початку її проведення копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, а сама перевірки розпочалася не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.
З урахуванням зазначеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що суд не бере до уваги доводи позивача щодо порушення процедури повідомлення про проведення перевірки.
Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
Згідно із пунктом 86.4 статті 86 ПК України акт (довідка) документальної невиїзної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).
Отже, складення відповідачем акту перевірки 13.12.2024, тобто на п`ятий робочий день за днем закінчення проведення перевірки, відповідає вимогам пункту 86.4 статті 86 ПК України.
Згідно із підпунктом 162.1.1 пункту 162.1. статті 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України. (пункт 163.1. статті 163 ПК України).
Згідно із пунктом 164.1. статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Нормами підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 177.1. статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно із пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Нормами пункту 177.4 статті 177 ПК України визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.
Відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Згідно з пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Розмір військового збору напряму залежить від розміру оподатковуваного доходу звітного періоду платника податків.
Як вбачається із акту - перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності позивача за період з 01.01.2018 по 31.10.2018, встановлено, що згідно інформаційних ресурсів ДПС України (даних СОД РРО) валовий дохід за 2018 рік становив 282738,28 грн (відхилення від даних платника на 36,27 грн).
Перевіркою правильності визначення валових витрат ФОП ОСОБА_1 , встановлено їх завищення у 2018 рік на суму 252398,45 грн.
Згідно поданих декларацій про майновий стан та доходи за 2018 рік встановлено, що позивач до валових витрат при здійсненні діяльності віднесено вартість придбаних ТМЦ - за 2018 рік в сумі 262682,45 грн.
В ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 не надано за 2018 рік книгу обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості, вартості та кількості залишків ТМЦ, актів списань, актів виконаних робіт, тощо.
Перевіркою не можливо визначити вартість ТМЦ або вартість виконаних робіт, що реалізовані або використані за 2018 рік, внаслідок не надання для перевірки позивача первинних документів, які підтвердили суми витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу.
На підставі вищенаведеного, податковий орган дійшов висновку, що позивачем завищено валові витрати за 2018 рік на суму 252398,45 грн (з урахуванням визнання витрат на податки та збори в сумі 10284,00 грн).
Таким чином, перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в додатках до податкових декларацій, встановлено, що в порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпунктів 177.2, 177.4.3, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 занижено суму чистого доходу за 2018 рік на суму 252362,18 грн.
Як наслідок перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік, що підлягає сплаті до бюджету, встановлено, що позивачем в порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпунктів 177.2, 177.4.3, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України занижено податок з доходів фізичних осіб за 2018 рік на суму 45425,19 грн.
Окрім того, внаслідок вищезазначених порушень, перевіркою правильності визначення бази оподаткування та повноти нарахування військового збору з доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності встановлено, що позивачем занижено суму чистого оподатковуваного доходу та відповідно базу оподаткування військовим збором за 2018 рік на 252362,18 грн, чим порушено підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3. пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 не нараховано та не сплачено до бюджету 3785,43 грн військового збору за 2018 рік. Внаслідок виявлених порушень при формуванні складу витрат господарської діяльності у 2018 році згідно із податковими повідомленнями рішеннями від 12.02.2025 №0055972407 та №0055982407 позивачу нараховано податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 45425,19 грн та по військовому зборі на суму 4163,97 грн та застосовано штрафні санкцій в розмірі 10 відсотків від вказаних сум, що становить 3785,43 грн та 378,52 грн. відповідно.
Однак, як досліджено судом першої інстанції, та не спростовано відповідачем - що після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності, 21.01.2019 позивачем було подано декларацію за 2018 рік (останній базовий податковий (звітний період), а відтак відповідач мав здійснити перевірку її господарської діяльності протягом 1095 календарних днів з дати реєстрації подання декларації, тобто до 20.01.2022. Натомість перевірка з підстав визначених підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України була проведена відповідачем у період 02.12.2024 по 13.12.2024, тобто на 2154 календарний день після подання декларації за 2018 рік, з порушенням вимог статті 102 ПК України.
Відповідно до пункту 102.1. статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Нормами підпункту 102.3.2. пункту 102.3 статті 102 ПК України визначено, що відлік строку давності зупиняється на будь-який період, протягом якого контролюючому органу згідно із законом та/або рішенням суду заборонено проводити перевірку (перевірки) платника податків.
Постановою Кабінет Міністрів України від 11.03.2020 № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, відповідно до статті 29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб», з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з урахуванням рішення Державної комісії з питань техногенно-екологічної безпеки та надзвичайних ситуацій від 10.03.2020 на всій території України з 12.03.2020 було установлено карантин.
З метою запровадження податкових та неподаткових пільг, пов`язаних із строком сплати податків, нарахуванням заробітної плати за дні вимушеного простою, термінами подачі податкових декларацій, термінами проведення перевірок, нарахування штрафних санкцій та пені Верховна Рада України 17.03.2020 ухвалила Закон України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» №533-IX, який набув чинності 18.03.2020.
Вказаним Законом підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1-52-5.
Зокрема, згідно з пунктом 52-2, установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по 31.05.2020, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31.05.2020. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18.03.2020 по 31.05.2020 зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30.03.2020 №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесені зміни у розділ XX «Перехідні положення» у підрозділ 10 Податковго кодексу України, а саме: у пункті 52-2: абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: « 52-2. Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по 31.05.2020, крім:
документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:
обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу».
У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий вважати відповідно абзацами восьмим десятим.
29.05.2020 року набрав чинності Закон України від 13.05.2020 №591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Відтак, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.
Разом з цим, 04.10.2020 набрав чинності Закон України від 17.09.2020 №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.
Таким чином, виникла колізія між нормами Податкового кодексу України та Постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію.
Так, у постанові від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21 Верховний Суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
У постанові від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови Кабінету Міністрів України № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання Податкового кодексу України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 Податкового кодексу України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.
Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28.12.2022 року у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28.10.2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 року у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 року у справі № 640/16093/21 Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Відтак, позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України є сформованою та усталеною.
Постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та наразі триває.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності з 07.03.2022 (далі - Закон №2118-ІХ), внесено до підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пункт 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Також цим законом доповнено ПК України підпунктом 69.9 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, якою було передбачено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом України від 15.03.2022 №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набув чинності 17.03.2022, внесені зміни у підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення».
Законом України від 30.06.2023 № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», який набув чинності 01.08.2023 внесені зміни у пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення».
Таким чином, перебіг строків, визначених ПК України для проведення перевірок загалом відновився з 01.12.2023, а безпосередньо для проведення документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України - ще з 27.05.2022 (на підставі Закону України від 12.05.2022 №2260-IX).
Як вбачається із наказу ГУ ДПС у Волинській області від 29.10.2024 №3687-п документальна невиїзна перевірки ФОП ОСОБА_1 проводилася саме на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України (у зв`язку із припиненням підприємницької діяльності фізичної особи підприємця).
Матеріалами справи підтверджується та сторонами не заперечується, що податкова декларація за період з 01.01.2018 по 31.10.2018 була подана позивачем 21.01.2019.
Розділом IV ПК України визначено особливості справляння податку на доходи фізичних осіб.
Так, відповідно до пункту 177.11. статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці подають річну податкову декларацію у строк, визначений підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу, в якій поряд з доходами від підприємницької діяльності мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи.
Фізичні особи, стосовно яких проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця за її рішенням, подають податкову декларацію за останній базовий податковий (звітний) період, в якій відображаються виключно доходи від проведення підприємницької діяльності, протягом 30 календарних днів з дня проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності.
У разі проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця за її рішенням останнім базовим податковим (звітним) періодом є період з дня, наступного за днем закінчення попереднього базового податкового (звітного) періоду до останнього дня календарного місяця, в якому проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності.
Як встановлено судом запис про припинення підприємницької діяльності позивача було внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31.10.2018 , а відтак граничним стром для подання декларації за 2018 рік було 30.11.2018.
При цьому, в акті перевірки відповідач граничним терміном подання декларації визначає 11.02.2019, що також є необґрунтованим, оскільки відповідно до підпункту 49.18.2 пункту 49.18. статті 49 ПК України протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя) подаються податкові декларації, за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному кварталу, однак як вбачається із пункту 1.18.1 акту перевірки в період з 01.01.2018 по 31.10.2018 позивач перебувала на загальній системі оподаткування, а відтак звітним періодом для неї був рік, а не квартал.
Таким чином, урахуванням того, що після проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності відповідна декларація була подана позивачем 21.01.2019, відтак перебіг 1095 денного строку протягом якого контролюючий орган мав право визначити позивачу суми грошових зобов`язань за 2018 рік розпочався 22.01.2019 (наступний день після фактичного подання податкової декларації) та був зупинений 18.03.2020 (на підставі Закону України від 17.03.2020 №533-IX, яким установлено мораторій на проведення перевірок). Отже, в період з 31.05.2019 по 18.03.2020 минув 291 день.
Перебіг строків, визначених ПК України для проведення документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України відновився з 27.05.2022 (на підставі Закону України від 12.05.2022 №2260-IX) і продовжився на ту кількість днів, протягом яких контролюючий орган мав право визначити позивачу до початку дії мораторію.
Однак, документальна позапланова перевірка ФОП ОСОБА_1 була призначена на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 29.10.2024 №3687-п, тобто по спливу ще 886 днів від дня відновлення перебігу строку для проведення вказаної перевірки (27.05.2022).
Таким чином, у даному випадку податкова перевірка, за результатами якої позивачу були визначені податкові зобов`язання за 2018 рік, а саме: з податку на доходи фізичних осіб в сумі 45425,19 грн; по військовому зборі в сумі 4163,97 грн, а також нараховані на вказані суми штрафні санкції, була проведена відповідачем через 1177 днів, тобто поза межами 1095 дня за днем фактичного подання податкової декларації, з урахуванням усіх зупинених строків протягом яких контролюючому органу згідно із законом було заборонено проводити перевірки платника податків.
Верховний Суд в постанові від 21.12.2021 у справі №П/320/833/20 зазначив, що аналіз наведеного правового регулювання дає підстави для висновку, що закінчення встановленого статтею 102 ПК України строку є безумовною підставою для відсутності у контролюючого органу права визначати платнику податків суму грошових зобов`язань, в тому числі штрафних санкцій, за період поза межами такого строку. При цьому, вказаними нормами встановлено граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, а початок перебігу цього строку законодавцем встановлено з дня, наступного після спливу граничного строку подачі податкової декларації, або з дня, наступного після фактичної подачі такої декларації, або з дня подачі уточнюючого розрахунку.
Перевіркою питань щодо повноти та своєчасності сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб порушення не встановлено.
За наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень від 12.02.2025 №0055972407 та №0055982407.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаються Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до частини другої статті 2 Закону №2464-VI виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є, у тому числі фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно, та фізичні особи, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту).
Нормами частини другої статті 6 Закону №2464-VI визначено, що платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
Згідно із пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Нормами частини п`ятої статті 8 Закону №2464-VI визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.
Відповідно до частин першої-четвертої статті 9 Закону №2464-VI єдиний внесок обчислюється виключно у національній валюті, у тому числі з виплат (доходу), що здійснюються в натуральній формі.
Нормами частини восьмої статті 9 Закону №2464-VI визначено, що платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
Відповідно до частин одинадцятої дванадцятої статті 9 Закону №2464-VI у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом.
Єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.
Згідно із частинами першою-четвертою статті 25 Закону №2464-VI рішення, прийняті податковими органами та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов`язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами.
Положення цієї статті поширюються лише на тих платників, які відповідно до цього Закону зобов`язані нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
У разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.
Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Вимога про сплату недоїмки з єдиного внеску, винесена за результатами документальної перевірки, надсилається (вручається) платнику в порядку, визначеному статтею 42 Податкового кодексу України.
Податковий орган надсилає (вручає) вимогу про сплату боргу (недоїмки) платнику єдиного внеску протягом трьох робочих днів з дня її винесення.
Як вбачається із пункту 4 акту перевірки в результаті встановлених порушень податкового законодавства щодо заниження суми чистого доходу отриманого від здійснення діяльності за 2018 рік на 252362,18 грн перевіркою також встановлено заниження бази нарахування єдиного внеску, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% за 2018 рік на суму - 235224,28 грн.
Перевіркою встановлено заниження суми єдиного соціального внеску, нарахованого з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску у розмірі 22% за 2018 року на суму 51749,34 грн, чим порушено пункт 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частини другої, третьої статті 9 Закону №2464-VI.
У зв`язку із вказаним на підставі акту перевірки від 13.12.2024 №34499/03-20-24-07/3345306786 відповідачем була сформована оскаржувана вимога про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 в розмірі 51749,37 грн.
Також згідно із оскаржуваним рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 12.02.2025 №0056022407 за порушення абзацу пункту 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частин другої-третьої статті 9 Закону №2464-VI, Інструкції №449 та на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 №2464-VI до позивача були застосовані штрафні санкції в розмірі 25874,67 грн.
Із розрахунку фінансових (штрафних) санкцій до акту перевірки штрафні санкції в сумі 25874,67 грн. були застосовані до позивача в розмірі 50% від суми донарахованого за наслідками перевірки єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (51749,37 грн).
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, враховуючи висновки суду першої інстанції про безпідставність доводів податкового органу щодо заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу, що є базою нарахування єдиного внеску, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказані вимога про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 12.02.2025 №0056022407 також є протиправним та підлягає скасуванню.
З урахуванням зазначеного, всі донарахування є похідними від доходу, який на думку податкового органу, підлягав обкладенню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, а відтак також підлягають скасуванню.
Також у зв`язку із тим, що станом на 31.03.2025 у позивача була наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску, відповідно до статті 25 Закону №2464-VI ГУ ДПС у Волинській області було сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.04.2025 №Ф-4049-0320 на загальну суму 77138,46 грн, в тому числі: недоїмка 51 263,79 грн; штрафи 28 874, 67 грн.
Відтак, вказаною вимогою не здійснювалося нарахувань грошового зобов`язання по єдиному внеску, натоміть вона лише містила вимогу до платника сплатити загальну суму боргу по єдиному внеску, який на момент її винесення уже рахувався в інтегрованій картці платника на підставі вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 12.02.2025 №0056022407.
З урахуванням зазначеного, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.04.2025 №Ф-4049-0320 також слід визнати протиправною та скасувати.
Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України (тут і далі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно із пунктом 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Відповідно до пункту 121.1. статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
У пункті 7 акту від 13.12.2024 № 34499/03-20-24-07/3345306786 зазначено, що перевіркою дотримання вимог законодавства щодо забезпечення зберігання первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , в порушення пункту 121.1 статті 121 ПК України не забезпечено зберігання первинних бухгалтерського та податкового обліку, а саме: книги обліку доходів та витрат, залишки ТМЦ, акти виконаних, договори оренди нерухомого та рухомого майна, кількість та найменування обладнання яке використовувалось в господарській діяльності платника, рух коштів по розрахунковому рахунку № НОМЕР_2 відкритому в АТ КБ «ПРИВАТБАНК».
Однак зі змісту акту перевірки не вбачається згідно із яким запитом податкового органу відповідні документи у позивача витребовувалися, коли такий запит був надісланий позивачу та отриманий останньою.
В матеріалах справи наявний запит ГУ ДПС у Волинській області від 27.02.2024 №613/12/03-20-24-07-20, із якого вбачається, що у зв`язку прийняттям позивачем рішення про скасування державної реєстрації суб`єкта підприємницької діяльності-фізичної особи відповідач просив надати оригінали документів, які будуть використані в ході проведення перевірки, яка проводитиметься на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України, а саме: книгу обліку доходів (доходів та витрат); договори (додатки до договорів); накладні на придбання та реалізацію товарів, акти виконаних робіт (наданих послуг); банківські виписки, платіжні доручення, рахунки на оплату, чеки, книги РРО, касові ордери та інші первинні бухгалтерські документи; стан дебіторської та кредиторської заборгованості станом на 31.10.2018; інформацію про суму та перелік залишків товарів станом на 31.10.2018; інформацію про складські (офісні, торгівельні) приміщення, транспортні засоби, які використовувалися при здійсненні господарської діяльності; інформацію та документальне підтвердження (оригінали) транспортування товарів (ТТН, шляхові листи); у разі залучення найманих осіб: табелі обліку робочого часу, накази прийому на роботу та звільнення, трудові договори, відомості про нарахування та виплату заробітної плати, заяви про надання соціальної пільги.
Згідно із доводами податкового органу вказаний запит був надісланий за місцем знаходження позивача 04.03.2024 та отримані нею 14.03.2024, на підтвердження чого суду надано рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення.
Разом з тим, як вбачається із вказаного рекомендованого повідомлення про вручення відповідний запит був надісланий за поштовою адресою: 45213, Волинська обл., Луцький р-н, село Журавичі, вулиця Незалежності 2, 6, тобто за адресою, що не відповідає адресі місця проживання позивача. Окрім того, у графі «розписка про одержання» міститься виключно підпис, без зазначення прізвища отримувача, що позбавляє суд можливості встановити факт отримання такого запиту саме позивачем.
Як доведено матеріалами справи - документальна невиїзна перевірка проводилася відповідно до наказу ГУ ДПС у Волинській області 29.10.2024 року №3687-п, а відтак зазначений запит податкового органу, надсилався задовго до призначення такої перевірки, а саме на 8 місяців раніше ніж сама перевірки була взагалі призначена. Натомість відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що в ході проведення перевірки позивачу надсилалися будь які запити про надання документів та остання не надала відповіді на такі запити.
В акті перевірки також відсутні відомості про те, що відповідачем складалися акти, які б засвідчували відмову позивача від надання витребовуваних документів. Таких актів представник відповідача не надав і в ході судового розгляду справи.
З урахування зазначеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що штрафні санкції в сумі 1020,00 грн. згідно із податковим повідомленням-рішення від 12.02.2025 №0056032407 були застосовані до позивача необґрунтовано, а відтак вказане податкове повідомлення рішення слід визнати протиправним та скасувати.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.02.2025 №0056032407, №0055972407, №0055982407, рішення про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 12.02.2025 №0056022407 та вимог про сплату боргу (недоїмки) від 12.02.2025 №Ф-0056002407 та від 14.04.2025 №Ф-4049-0320.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2025 року у справі № 140/3946/25 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Т. І. Шинкар