ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

24 квітня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 340/6344/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 року (головуючий суддя Кармазина Т.М.)
у справі за адміністративним позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування рішення, 

В С Т А Н О В И В:

Позивач, Фізична особа – підприємець ОСОБА_1 , 17.09.2025 року звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області, просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 18.03.2025 №3127/6/11-28-24-04.
В обґрунтуванні позову зазначено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 проводив підприємницьку діяльність в м. Сєвєродонецьк Луганської області. З початку повномасштабного військового вторгнення російської федерації на територію України та оголошення на території України військового стану місто Сєвєродонецьк Луганської області було під постійними обстрілами, а 25.06.2022 року потрапило під окупацію (Наказ Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 від 22.12.2022 року “Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф”, який в подальшому був скасований та затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф, Наказ Міністерства розвитку громад та територій України 28 лютого 2025 року № 376, який зареєстровано Міністерстві юстиції України 11 березня 2025 року за № 380/43786). Згідно із встановленим перелікам м. Сєвєродонецьк Луганської області з 24.02.2022 року віднесено до тимчасово окупованих рф територій. З метою збереження життя та найціннішого майна ФОП ОСОБА_1 евакуювався на територію Кіровоградської області. Однак забрати всі речі, в тому числі і документи щодо ведення підприємницької/господарської діяльності не було можливості. Позивачем 04.03.2025 року подано до Головного управління ДПС у Кіровоградській області повідомлення про неможливість вивезення і втрату первинних документів. Головним управління ДПС у Кіровоградській області прийнято рішення від 18.03.2025 №3127/6/11-28-24-04 про відмову у застосуванні до нього положень пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України. Вважає таке рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 року позов – задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 18.03.2025 року №3127/6/11-28-24-04.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Кіровоградській області повторно розглянути повідомлення фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 від 04.03.2025 року про неможливість вивезення і втрату первинних документів, та прийняти рішення з урахуванням висновків суду.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову. Вказує, що позивачем разом із повідомленням про неможливість вивезення і втрату первинних документів не надано будь-яких належних доказів про втрату (знищення) первинних документів, в тому числі актів обстежень, протоколів огляду, які проводились в ході кримінального провадження. Зазначає, що рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 18.03.2025 року № 3127/6/11-28-24-04 є правомірними, оскільки повністю відповідає вимогам чинного законодавства України, а позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є безпідставними, необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне. 
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа – підприємець з 15.05.1997 року (а.с.4). Основним видом діяльності є 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
04.03.2025 року позивачем до Головного управління ДПС у Кіровоградській області подано повідомлення про неможливість вивезення і втрату первинних документів, у якому зазначено, що усі документи стосовно ведення його підприємницької діяльності залишились у АДРЕСА_1 . 
Також позивачем зазначено, що 21.06.2022 року йому стало відомо, що будинок, в якому знаходились всі документи стосовно його підприємницької діяльності було зруйновано, про що зазначено у кримінальному провадженні №12025120400000156 (а.с.8). 
До повідомлення позивач надав витяг з єдиного реєстру досудових розслідувань №12025120400000156 від 03.03.2025 року (а.с.11).
ГУ ДПС у Кіровоградській області прийняло рішення №3127/6/11-28-24-04 від 18.03.2025 року про відмову у застосуванні норм пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України (а.с.7).
У рішенні відповідача №3127/6/11-28-24-04 від 18.03.2025 року зазначено, що ОСОБА_1 не надав підтверджуючі документи, належні докази про втрату (знищення) первинних документів, в тому числі акти обстеження, відсутні протоколи огляду та акти обстежень, які проводилися в ході кримінального провадження. Разом з цим, платником не зазначено про пошкодження комп`ютерного обладнання та внесення певних первинних документів (договорів, штатних розписів, табелів, відомостей нарахування заробітної плати працівникам) в програмному забезпечення та неможливості їх відновлення по екземплярам постачальників, покупців.
Позивач вважає протиправним рішення ГУ ДПС у Кіровоградській області від №3127/6/11-28-24-04 від 18.03.2025 року.
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. 
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У зв`язку з військовою агресією рф проти України, Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», з 05 години 30 хвилин 24.02.2022 на території України введено воєнний стан, строк дії якого неодноразово продовжувався та триває на момент розгляду справи в суді.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо адміністрування окремих податків у період воєнного, надзвичайного стану» від 01.04. 2022 № 2173-IX підрозділ 10 розділу XXI «Прикінцеві та перехідні положення» ПК України було доповнено новим підпунктом 69.28.
Так, відповідно до пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. 
Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.
Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. 
До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових періодів, зазначених у відповідному повідомленні.
У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов`язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Так, абз. 3 пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України чітко встановлено, що відповідне повідомлення подається у разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, сполучник “та/або” в тексті вказаної норми дає підстави дійти висновку, що платник податків має право вибору, яке повідомлення подавати, або про втрату документів, або про неможливість їх вивезення або одночасно і про втрату і про неможливість вивезення документів. 
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що позивачем на ім`я відповідача надавалося повідомлення про втрату первинних документів з деталізованим переліком документів та із зазначенням податкових звітних періодів.
Крім того, ч.2 ст.8 Закону України “Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні” унормовано, що питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника або уповноваженого органу відповідно до законодавства та установчих документів.
Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення з переліком документів , які втрачено та усіма наявними у нього іншими документами, щодо наявності підстав для застосування спеціальних правил, визначених у ПК України, однак відповідач проігнорував надані позивачем документи, та прийняв протиправне рішення.
Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф, затвердженого наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 28.02.2025 року № 376 Сєвєродонецька міська територіальна громада Луганської області починаючи з 25 червня 2022 року перебуває під окупацією.
Зазначене не заперечувалось відповідачем, також не заперечується факт, що свою підприємницьку діяльність позивач зареєстрував 15.05.1997 року в Сєверодонецькій міській раді та отримав свідоцтво про державну реєстрацію 8054.
На податковому обліку у ГУ ДПС у Кіровоградській області позивач перебуває з 19.07.2022 року.
Також, матеріалами справи №340/5548/25 підтверджується, а саме з акту перевірки ФОП ОСОБА_1 від 27.03.2025 року, що позивачем зареєстровано декілька об`єктів оподаткування за адресом: АДРЕСА_1 .
Враховуючи встановлені обставини, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позивач займався підприємницькою діяльністю із місцем реєстрації у м. Сєвєродонецьк Луганської області.
З`ясовуючи, чи були дотримані контролюючим органом вимоги, з якими ПК України пов`язує виникнення у контролюючого органу права приймати рішення за результатами розгляду повідомленням про втрату первинних документів та повідомлення про неможливість вивезення первинних документів та втрату первинних документів платника податків, суд встановив, що пп.69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено дві обставини, за яких до платника податків можуть бути застосовані визначені вказаним підпунктом спеціальні правила, а саме: 
втрата первинних документів внаслідок бойових дій та/або неможливість вивезення первинних документів в зв`язку із знаходженням їх на територіях, на яких ведуться бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації.
При цьому, для правильного застосування приписів пп.69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України важливо встановити всі суттєві обставини, зокрема: 
факт проведення діяльності на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих рф територіях України; 
неможливість пред`явити або втрата первинних документів у зв`язку з цими подіями; 
загальний перелік первинних документів.
Вказане відповідає правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду 21 серпня 2025 року у справі №160/12774/24.
Абзац 8 пп.69.28. п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України містить єдину обставину, на підставі якої контролюючий орган має право прийняти рішення про відмову у застосуванні цієї норми.
Такою обставиною є втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, бойових дій.
При цьому пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, як і загальною нормою ч. 2 ст. 77 КАС України, обов`язок доведення вказаної обставини покладено на контролюючий орган.
Отже, вказаним підпунктом ПК України передбачено підставу для відмови у застосуванні спеціальних правил виключно у разі втрати документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, бойових дій.
Натомість, пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не містить підстав для відмови у застосуванні спеціальних правил у разі неможливості вивезення платником податків первинних документів, якщо платником податків надано докази на підтвердження своїх доводів, а територія на якій знаходяться первинні документи визначена у Переліку територій, на яких ведуться бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, затвердженому Кабінетом Міністрів України.
Таким чином наведені положення свідчать про те, що пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України дає підстави дійти висновку, що у разі якщо платник податків подав до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення і втрату первинних документів з підстав ведення на територіях знаходження первинних документів бойових дій або якщо території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації, і будь яке знаходження там становить загрозу життю працівникам підприємства, у контролюючого органу не було підстав для відмови у застосуванні спеціальних правил до позивача.
Крім того, конструкція норми п.п.69.28 дає підстави стверджувати, що заява платника податків про втрату документів, не потребує будь-яких доказів, зокрема документів, актів обстежень, протоколів огляду, фото та ін. 
Діє презумпція правдивості заяви платника податків, доти поки не буде спростовано протилежне. 
У разі незгоди з можливістю застосування до платника податків положень п.69.28, саме контролюючий орган повинен надавати докази на підтвердження своєї позиції. 
У цьому випадку, контролюючий орган жодним чином не спростував повідомлення платника податків про те, що первинні документи були знищені на території с. Сєвєродонецьк, де здійснював господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , а лише переклав обов`язок доказування на платника податків.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття.
Слід звернути увагу, що аналогічна позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 04.02.2021 року у справі № 818/1159/17.
Разом з цим, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція була неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 04.12.2018 року у справі № 821/1173/17 (№ К/9901/62719/18).
Оскаржуване рішення про відмову у можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності передбачених пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України є актом індивідуальної дії.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, щодо застосування до позивача пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Частина перша статті 2 КАС України передбачає, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При цьому, відповідно до ч.2 ст.9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. 
Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Стаття 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод гарантує, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом необхідно розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Отже, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати й на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. 
Тобто, визначаючи спосіб захисту порушеного права, суд зобов`язаний врахувати, що визначений спосіб захисту повинен буди дотриманням гарантії того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
З урахуванням вищенаведеного, суд першої інстанції обґрунтовано вийшов за межі позову та з метою захисту прав позивача, зобов`язати відповідача повторно розглянути повідомлення ФОП ОСОБА_1 від 04.03.2025 року про неможливість вивезення і втрату первинних документів, та прийняти рішення у відповідності до вимог підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, з урахуванням висновків суду, викладених у цьому рішенні.
Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Із заявлених позовних вимог, на підставі системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позовна заява підлягає задоволенню.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства, що регулює дані правовідносини. 
Доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова 

суддя Л.А. Божко 

суддя О.М. Лукманова