ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

24 квітня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/22734/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Лукманової О.М., Божко Л.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.11.2025 року (головуючий суддя Голобутовський Р.З.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален» до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнпання протиправними та скасування рішень, 

В С Т А Н О В И В:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален», 06.08.2025 року звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 щодо відмови у застосовуванні спеціальних правил пп. 38.11 п. 38 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України Товариству з обмеженою відповідальністю Спільне українсько-швейцарське підприємство «МЕТАЛЕН»;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №36259/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 щодо відмови у застосовуванні спеціальних правил пп. 69.28 п. 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України Товариству з обмеженою відповідальністю Спільне українсько-швейцарське підприємство «МЕТАЛЕН».
В обґрунтування позову зазначено, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №36259/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосуванні положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 щодо відмови у застосовуванні спеціальних правил пп. 38.11 п. 38 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України є протиправними, необґрунтованими та такими, що не відповідають фактичним обставинам та чинному податковому законодавству України, оскільки на адресу контролюючого органу складені та направлені повідомлення про неможливість вивезення первинних документів та втрату первинних документів з вичерпними поясненнями та документами, що підтверджують реальність доводів позивача з проханням застосування до нього спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, передбачених пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України та пп. 38.11 п. 38 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України. Вважаючи оскаржувані рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.11.2025 року в задоволенні позову відмовлено. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.11.2025 року по справі №160/22734/25 та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов СП ТОВ «Метален». Посилається на доводи, що викладені в позові, також щодо застосування спеціальних правил пп. 38.11. п. 38. Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового Кодексу України зазначає, що позивач станом на 07.04.2014 року мав місцезнаходження в донецькій області. Відповідно до переліку, на яких ведуться/велися бойові дії вся територія Донецького району Донецької області є тимчасово окупованою рф з 07.04.2014 року. В подальшому відбулася зміна адреси на Донецьку обл. м. Маріуполь, а потім, 10.06.2022, змінено адресу на м.Кривий Ріг. Згідно пп. 38.11. п. 38. Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового Кодексу України до таких осіб застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності. Первинні документи, створені в період часу з моменту державної реєстрації до дати зміни місцезнаходження (04.07.2016) знаходяться на тимчасово окупованій території (м. Єнакієво, Донецька обл.), їх неможливо вивезти. Тому вважає висновок суду першої інстанції про відсутність доказів, що первинні документи перебували саме в м. Єнакієво, Донецька обл. є необґрунтованим.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Посилається на практику Верховного Суду (постанова від 17.12.2024 справа №320/10611/22) згідно якої важливо встановити всі суттєві обставини, зокрема, факт проведення діяльності на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованій території, неможливість пред`явити або втрата первинних документів у зв`язку з цими подіями, загальний перелік первинних документів.
Позивачем 30.03.2026 подано додаткові пояснення у справі, які просить врахувати при ухваленні рішення. Зазначає, що починаючи з 07.04.2014 позивач не мав можливості вивезти первинні документи, однак суд першої інстанції не врахував це. Наявність первинних документів підтверджується повідомленням від 16.03.2017р. Згідно спеціальних правил пп. 69.28 п. 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України повідомлення подається у довільній формі, за підписом керівника підприємства та головного бухгалтера, з викладенням обставин, що призвели до втрати або неможливості вивезення первинних документів, податкових/звітних періодів, а також загального переліку первинних документів. Контролюючий орган зобов`язаний видати вмотивоване рішення у строк не пізніше 1 місяця з дати отримання повідомлення.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що СП ТОВ "МЕТАЛЕН" (код ЄДРПОУ 30615347) знаходилось на податковому обліку: 
1) у періоді з 27.10.1999 по 10.06.2016 - м. Донецьк МГУ ДФС; 
2) у періоді з 16.09.2016 по 01.01.2017 - СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі МГУ ДФС; 
3) у періоді з 01.01.2017 по 10.06.2022 - ГУ ДПС у Донецькій області Кальміуська ДПІ м. Маріуполь; 
4) у періоді з 10.06.2022 по теперішній час - Криворізька ДПІ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Позивач, СП ТОВ "МЕТАЛЕН", у 2016 році був зареєстрований за адресою: Донецька обл., місто Маріуполь, Приморський район, ПРОСПЕКТ НАХІМОВА, будинок 116А.
Станом на момент виникнення спірних правовідносин, СП ТОВ "МЕТАЛЕН" перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька ДПІ, податкова адреса: вул. Володимира Черкасова, буд.114, кв. (офіс) 203, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50079.
Позивач, СП ТОВ "МЕТАЛЕН", звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з повідомленням про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35829/6/ЕКПП, на підставі пп. 38.11. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 розглянуто повідомлення про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35829/6/ЕКПП, на підставі пп. 38.11. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та відмовлено у застосуванні положень пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН". 
Також позивач, СП ТОВ "МЕТАЛЕН", звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з повідомленням про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35830/6/ЕКПП, на підставі пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 18.04.2025 № 36259/6/04-36-07-14-08 розглянуто повідомлення про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35830/6/ЕКПП, на підставі пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та відмовлено у застосуванні положень пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН".
Позивач вважає протиправними рішення відповідача про відмову у застосуванні положень пп. 38.11. п. 38 та пп. 69.28 п. 69 та підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.
Суд першої інстанції в задоволенні позову відмовив. 
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ.
Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (ПК України) платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
На підставі пункту 36.1 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 36.5 статті 36 Податкового кодексу України відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач, СП ТОВ "МЕТАЛЕН", звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з повідомленням про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35829/6/ЕКПП, на підставі пп. 38.11. п.38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 розглянуто повідомлення про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35829/6/ЕКПП, на підставі пп. 38.11. п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та відмовлено у застосуванні положень пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН". 
В обґрунтування рішення №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосуванні вказаних положень пп. 38.11, контролюючим органом зазначено, що згідно з базами даних ДПС України ТОВ СП "МЕТАЛЕН" знаходилось на податковому обліку:
- у періоді з 27.10.1999 по 10.06.2016 - м. Донецьк МГУ ДФС;
- у періоді з 16.09.2016 по 01.01.2017 - СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі МГУ ДФС;
- у періоді з 01.01.2017 по 10.06.2022 - ГУ ДПС у Донецькій області Кальміуська ДПІ м. Маріуполь;
- у періоді з 10.06.2022 по теперішній час - Криворізька ДПІ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області. Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 07.11.2014 №1085-р (із змінами) (Розпорядження № 1085-р) затверджено перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії розмежування. 
Згідно з Розпорядженням № 1085-р місто Маріуполь, Донецької області віднесено до переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження та населені пункти, що розташовані на лінії розмежування. 
Згідно з базами даних ДПС України хронологія змін адрес реєстрації ТОВ СП "МЕТАЛЕН" наступна:
- з 10.06.2016 пр-т Нахімова, буд. 116А, м. Маріуполь, Донецька область, 87534;
- з 17.04.2018 - пр.-т Нікопольський, буд. 54, м. Маріуполь, Донецька область, 87504;
- з 10.06.2022 - вул. Свято-Миколаївська, буд. 93-А, кв. (офіс) 303, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50000; 
- з 02.12.2022 - вул. Степана Тільги, буд. 4, кв. (офіс) 301, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50006; 
- з 26.07.2024 - вул. Володимира Черкасова, буд. 114, кв. (офіс) 203, Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50079. 
Станом на дату подання повідомлення ТОВ СП "МЕТАЛЕН" перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька ДПІ, податкова адреса: 
вул. Володимира Черкасова, буд.114, кв. (офіс) 203, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50079. 
Згідно з базами даних ДПС України, та на підставі поданих ТОВ СП "МЕТАЛЕН" до контролюючого органу за основним місцем обліку юридичної особи реєстраційних заяв, керівником підприємства з 16.04.2018 обліковувався ОСОБА_1 . 
У повідомленні зазначено, що первинні документи, створені з моменту державної реєстрації підприємства до дати зміни місцезнаходження (04.07.2016), знаходяться на тимчасово окупованій території (пр-т Металургів, буд.12, м. Єнакієве, Донецька область) з огляду на що, їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя та здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з іншими адміністративними перешкодами, встановленими органами влади. 
У повідомленні зазначені податкові періоди всіх втрачених первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, на підставі яких здійснювався облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування з моменту реєстрації по 04.07.2016. ТОВ СП "МЕТАЛЕН" до повідомлення надані копії документів: 
1. Заява до Головного управління Національної поліції в Донецькій області, Штаб Антитерористичного центру при Службі Безпеки України від 15.03.2017 про вчинення кримінального правопорушення стосовно незаконного заволодіння всім майном підприємства. 
2. Повідомлення до Головного управління Національної поліції в Донецькій області від 15.03.2017 №б/н про втрату з 15.03.2017 контролю над майном. 
3. Заява до Служби безпеки України про кримінальне правопорушення №24/155 від 20.06.2024. 
4. Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 27.09.2024. 
5. Лист/Повідомлення про початок досудового розслідування Бахмутського відділу ГУ Національної поліції в Донецькій обл. від 10.04.2017. До Повідомлення ТОВ СП "МЕТАЛЕН" не надано документів, які підтверджують факт надання 15.03.2017 до Головного управління Національної поліції в Донецькій області загального переліку втрачених документів, а також відомостей щодо їх календарних періодів. До того ж, ТОВ СП "МЕТАЛЕН" до повідомлення не надано рішення Головного управлінні ДПС у Донецькій області про застосування або про відмову у застосуванні спеціальних правил положень підпункту 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу. 
Крім того, необхідно врахувати те, що норми підпункту 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу діяли до завершення проведення антитерористичної операції та/або операції Об`єднаних сил (ООС), терміни дії яких: 
- антитерористична операція діяла у періоді з 14.04.2014 (затверджено Указом Президента України Рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14.04.2014 № 405/2014) до 30.04.2018; 
- операції Об`єднаних сил діяли у періоді з 30.04.2018 (затверджено Законом України від 18.01.2018 № 2268-VIII "Про особливості державної політики із забезпечення державного суверенітету України на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях") до 24.02.2022 (затверджено Законом України від 21.04.2022 № 2217-ІХ "Про внесення змін до деяких законів України щодо регулювання правового режиму на тимчасово окупованій території України"). 
Таким чином, відповідач зазначив, що станом на 19.03.2025 (дату подання Повідомлення до ГУ ДПС), норми підпункту 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу, не діяли. 
На думку відповідача наведене свідчить про недотримання ТОВ СП "МЕТАЛЕН" вимог підпункту 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу.
Як наслідок, відповідачем прийнято Рішення №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосуванні положень пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН". 
Позивач вважає вказане рішення відповідача протиправним.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам та висновкам суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
Підпунктом 38.11 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що тимчасово, до завершення проведення антитерористичної операції та/або операції Об`єднаних сил (ООС), до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на тимчасово окупованій території Автономної Республіки Крим та міста Севастополя, тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підстави неможливості пред`явлення первинних документів:
первинні документи втрачені (знищені чи зіпсовані) у зв`язку з проведенням антитерористичної операції;
первинні документи знаходяться на тимчасово окупованій території Автономної Республіки Крим та міста Севастополя, тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення і їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя та здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з іншими адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент за місцем свого обліку подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. 
Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів та/або операції Об`єднаних сил (ООС) запроваджується мораторій на проведення будь-яких перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату цих документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.
Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не можуть бути перевірені контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення проведення антитерористичної операції.
Втрата документів, що не пов`язана з проведенням антитерористичної операції, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.
Зазначені в цьому підпункті положення застосовуються до платників податків/податкових агентів, які станом на 1 квітня 2017 року здійснили зміну свого місцезнаходження (місця проживання) з тимчасово окупованої території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення на іншу територію України та сплачували податки до бюджету в період проведення антитерористичної операції згідно з цим Кодексом.
Платник податків/податковий агент не може застосовувати положення цього підпункту щодо податкових (звітних) періодів після перереєстрації підприємства на іншій території України.
Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. 
Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
При цьому, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що Верховний Суд у своїх рішеннях (зокрема щодо пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу) формує практику захисту платників податків із територій АТО/ООС та окупованих зон. 
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що неможливість подання первинних документів через бойові дії звільняє від штрафів, при цьому, є протиправною відмова податкового органу у застосуванні положень пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України 
Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що аналіх обставин справи та положень пп. 38.11 п.38 підрозділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України дає підстави для висновку про можливість застосування до позивача спеціальних правил пп. 38.11 п.38 підрозділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
Як наслідок, підлягає скасуванню Рішення відповідача №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосуванні до СП ТОВ "МЕТАЛЕН" положень пп. 38.11 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. 
Також, матеріалами справи підтверджується, що позивач, СП ТОВ "МЕТАЛЕН", звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з повідомленням про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35830/6/ЕКПП, на підставі пп. 69.28 статті 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області в від 18.04.2025 № 36259/6/04-36-07-14-08 розглянуто повідомлення про неможливість вивезення первинних документів від 19.03.2025 за №35830/6/ЕКПП, на підставі 69.28 статті 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та відмовлено у застосуванні положень пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН".
В обґрунтування зазначеного рішення контролюючим органом зазначено, що згідно з базами даних ДПС України хронологія змін адрес реєстрації СП ТОВ «МЕТАЛЕН» наступна:
- з 10.06.2016 - пр.-т Нахімова, буд. 116А, м. Маріуполь, Донецька область, 87534; 
- з 17.04.2018 - пр.-т Нікопольський, буд. 54, м. Маріуполь, Донецька область, 87504; 
- з 10.06.2022 - вул. Свято-Миколаївська, буд. 93-А, кв. (офіс) 303 м.Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50000; 
- з 02.12.2022 - вул. Степана Тільги, буд. 4, кв. (офіс) 301, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50006; 
- з 26.07.2024 - вул. Володимира Черкасова, буд. 114, кв. (офіс) 203, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50079. 
Станом на дату подання повідомлення ТОВ СП «МЕТАЛЕН» перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька ДПІ, за податковою адресою: вул. Володимира Черкасова, буд.114, кв. (офіс) 203, м. Кривий Ріг, Дніпропетровська область, 50079.
ТОВ СП «МЕТАЛЕН» до повідомлення надані копії документів: 
1.Заява до Головного управління Національної поліції в Донецькій області, Штаб Антитерористичного центру при Службі Безпеки України від 15.03.17 про вчинення кримінального правопорушення стосовно незаконного заволодіння всім майном підприємства; 
2. Повідомлення до Головного управління Національної поліції в Донецькій області від 15.03.17 б/н про втрату з 15.03.17 контролю над майном; 
3. Заява до Служби безпеки України про кримінальне правопорушення №24/155 від 20.06.2024. 
4. Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 27.09.2024; 
5. Лист/Повідомлення про початок досудового розслідування Бахмутського відділу ГУ Національної поліції в Донецькій обл. від 10.04.2017. До повідомлення ТОВ СП «МЕТАЛЕН» не надано документів, які підтверджують факт надання до Листа від 15.03.2017 (до Головного управління Національної поліції в Донецькій області) відомостей відносно календарних періодів, а також загальний перелік втрачених документів.
ТОВ СП «МЕТАЛЕН» у періоді з 05.07.2015 по 10.06.2022 здійснювало фінансово господарську діяльність та надавало до органів ДПС відповідні податкові декларації та реєструвало податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних. 
При цьому не надано заяву до органів ДПС про відсутність можливості виконання податкового обов`язку відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу. 
Крім того, проведеним аналізом встановлено, що у періоді з 05.07.2015 по 10.06.2022 була подана податкова звітність, яка в розумінні п.44.1 ст.44 Податкового кодексу повинна бути сформована на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
У повідомленні ТОВ СП «МЕТАЛЕН» не вказано обставин, що призвели до неможливості вивезення первинних документів, зокрема: 
- не надано доказів, щодо знаходження первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку у м. Маріуполь (копії договорів оренди, акти приймання передачі орендованих приміщень); 
- відсутні відомості щодо втрати даних бухгалтерського обліку та первинних документів в електронному вигляді відповідно до вимог ст.85 Податкового кодексу (ТОВ СП «МЕТАЛЕН» до 05.01.2018 було великим платником). 
Також ТОВ СП «МЕТАЛЕН» повідомляє про неможливість вивезення всіх первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на території (м. Маріуполь), на якій велися бойові дії та яка є тимчасово окупованою рф у зв`язку із військовою агресією рф проти України, в т. ч. первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством та інших за період з 05.07.2016 по 10.06.2022 року. 
В загальному переліку первинних документів, які неможливо вивезти з тимчасово окупованої території визначений період з 05.07.2015 по 10.06.2022 р.р. 
На думку відповідача наведене свідчить про недотримання підприємством СП «МЕТАЛЕН» вимог підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 «Перехідні положення» Податкового кодексу.
Як наслідок, відповідачем прийнято рішення від 18.04.2025 № 36259/6/04-36-07-14-08 про відмову у застосуванні положень пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до СП ТОВ "МЕТАЛЕН".
Позивач вважає вказане рішення відповідача протиправним.
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам та висновкам суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
Законом України від 12.05.2022 року №2260-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" (Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Відповідно до положень підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
При цьому, підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Пунктом 69.28 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, а саме на 15.06.2022 року, установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: 
обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. 
Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.
Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.
Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.
Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. 
Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.
Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. 
До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.
У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов`язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що у разі, якщо платник податків позбавлений можливості вивезти первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, у зв`язку з їх знаходженням на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, зокрема, такий суб`єкт господарювання зобов`язаний повідомити про ці обставини податковий орган. Контролюючий орган в свою чергу розглядає таке повідомлення та відповідно приймає вмотивоване рішення про мораторій на проведення перевірок або відмову у задоволенні повідомлення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції аналіз обставин справи та положень пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України дає підстави для висновку про можливість застосування до позивача спеціальних правил пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. 
Як наслідок, підлягає скасуванню рішення відповідача № 36259/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у до СП ТОВ "МЕТАЛЕН" застосуванні положень пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України .
Згідно з пунктом 45.2 статті 45 Податкового кодексу платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу.
Податковою адресою юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач, станом на 07.04.2014 мав місцезнаходження: Донецька обл., м. Єнакієво проспект Металургів, буд. 12 на тимчасово окупованій території, що визнана такою відповідно до Постанови Верховної Ради України "Про визнання окремих районів, міст, селищ і сіл Донецької та Луганської областей тимчасово окупованими територіями". 
Виробничі потужності СП ТОВ «МЕТАЛЕН» знаходились за адресою 86429, Донецька область, м. Єнакієве, пр. Металургів, 9.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що позивачем у повідомленні вказано, що 04.07.2016 відбулась зміна адреси на Донецьку обл., місто Маріуполь, Приморський район, проспект Нахімова, будинок 116А.
Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затвердженого Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій від 22.12.2022 №309, вся територія Горлівського району Донецької області є тимчасово окупованою російською федерацією з 7 квітня 2014 року, до якого відноситься місто Єнакієве.
Позивач зазначає, що 15.03.2017 до адміністративної будівлі, яка розміщена за адресою 86429, Донецька область, м. Єнакієве, пр. Металургів, 9, увійшла група невідомих людей, які назвалися представниками влади так званої «Донецької народної республіки». Вказані особи вимагали сплачувати податки в бюджет так званої «донецької народної республіки» (передавати частину доходу в «бюджет» так званої «днр» та здійснювати діяльність у відповідності до «законодавства днр») або передати у їх розпорядження все майно підприємства. Вказані особи, проінформували, що в разі невиконання їх вимог до керівництва та працівників підприємства будуть застосовані заходи юридичного та фізичного впливу за «законодавством днр». З метою недопущенням ризику загрози життю співробітників Товариства, недопущенням порушення законодавства України, Товариство не могло надалі продовжувати нормальну господарську діяльність, а тому керівництво було змушене залишити майно підприємства. Таким чином, майно Товариства (будівлі, обладнання, офісна техніка, транспортні засоби, інше рухоме майно) у незаконний спосіб перейшли під контроль представників так званої «днр».
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, позивач (СП ТОВ «МЕТАЛЕН») змінив своє місцезнаходження з адреси Донецька обл., м. Єнакієво проспект Металургів, буд. 12 на адресу Донецька обл., місто Маріуполь, Приморський район, проспект Нахімова, будинок 116А, ще 04.07.2016, тобто до подій захопленням будинку за адресою 86429, Донецька область, м. Єнакієве, пр. Металургів, 9.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи не містять доказів на спростування зазначених позивачем обставин.
Також колегія судів не бере до уваги повідомлення про початок досудового розслідування Бахмутського відділу ГУ Національної поліції в Донецькій обл. від 10.04.2017 за №6978/201/06-2017 та витяг з кримінального провадження №12017050150000800, оскільки вказані документи підтверджують, що органом досудового розслідування зареєстровано кримінальне провадження, з огляду на те, що 27.03.2017 до ЧЧ Бахмутського ВП ГУНП в Донецькій області надійшов лист про те, що 15.03.2017 невідомі особи, які представились представниками так званої «Донецької народної республіки» захопили адміністративну будівлю СП ТОВ «Метелен», яка розташована за адресою: Донецька область, м. Єнакієве, пр. Металургів 9.
Колегія суддів апеляційної інстанції звертає увагу, що матеріалами справи підтверджується, що територія про яку зазначає позивач є тимчасово окупованою у відповідності до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, згідно Наказу Міністерства розвитку громад та територій України від 28.02.2025 № 376.
У повідомленні від 19.03.2025 позивачем вказано про те, що СП ТОВ «МЕТАЛЕН» повідомляє Головне управління ДПС у Дніпропетровській області та Центр обслуговування платників Криворізької державної податкової інспекції Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про те, що в зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України було неможливо здійснити вивезення первинних документів платника податків, тому що їх вивезення пов`язане з ризиком для життя та здоров`я платника податків, фізичних осіб, а первинні документи знаходяться на територіях, на яких велись активні бойові дії (м. Маріуполь Донецька область) та дана територія по сьогодні є тимчасово окупованою Російською Федерацією. СП ТОВ «МЕТАЛЕН» звернулось з заявою до Національної поліції в Донецькій області від 15.03.2017 про вчинення кримінального правопорушення стосовно незаконного заволодіння всім майном підприємства. 
Відомості про кримінальне правопорушення внесені до ЄРДР за № 12017050150000800 від 28.03.2017 за ст.341 КК України. З 10.06.2022 платник змінив адресу реєстрації з м. Маріуполя Донецької області на м. Кривий Ріг, вул. Свято Миколаївська 93а/111 , що підтверджується Випискою з ЄДРПОУ від 13.06.2022 (на даний час адреса реєстрації -вул. Володимира Черкасова, буд.114 офіс 203). У зв`язку з викладеним, ТОВ СП «МЕТАЛЕН» (код ЄДРПОУ 30615347) повідомляє про неможливість вивезення всіх первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на території (м. Маріуполь), на якій велися бойові дії та яка є тимчасово окупованою рф у зв`язку із військовою агресією рф проти України, в т. ч. первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством та інших за період з 05.07.2016 по 10.06.2022.
Слід зазначити, що подібні правовідносини розглядались Верховним Судом у постанові від 17.12.2024 у справі № 320/10611/22 та у висновку зазначено, що для правильного застосування приписів п.п.69.28 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України важливо встановити всі суттєві обставини, зокрема: 
факт проведення діяльності на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України; 
неможливість пред`явити або втрата первинних документів у зв`язку з цими подіями, загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Матеріалами справи підтверджується факт проведення позивачем діяльності на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, а також неможливість пред`явити або втрата первинних документів у зв`язку з цими подіями, загальний перелік первинних документів.
В зв`язку з чим, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову.
Доводи апеляційної скарги спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому можуть бути підставою для його скасування.
У відповідності до вимог ст.134, 139 КАС України підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 4844,80 грн., відповідно до платіжної інструкції № 4500037865 від 29.07.2025 року та апеляційної скарги 7267,20 грн., відповідно до платіжної інструкції № 4500059580 від 15.12.2025 року в загальній сумі 12112 грн.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален» – задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.11.2025 року – скасувати. Прийняти нову постанову про задоволення позову.
Позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален» до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень – задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №36260/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосовуванні спеціальних правил пп. 38.11 п. 38 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України до Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне українсько-швейцарське підприємство «МЕТАЛЕН».
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №36259/6/04-36-07-14-08 від 18.04.2025 про відмову у застосовуванні спеціальних правил пп. 69.28 п. 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України до Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне українсько-швейцарське підприємство «МЕТАЛЕН».
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Спільне Українсько-Швейцарське Підприємство «Метален» (50079, Дніпропетровська область м. Кривий Ріг, вул. Черкасова Володимира буд. 114, каб. 203, ЄДРПОУ 30615347) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України в Дніпропетровській області (49005, м.Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А, ЄДРПОУ 44118658) судові витрати зі сплати судового збору за подання позову та апеляційної скарги у загальному розмірі 12112 грн.(дванадцять тисяч сто дванадцять) гривень, що складається зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 4844,80 грн., відповідно до платіжної інструкції № 4500037865 від 29.07.2025 року та зі сплати судового збору за подання апеляційної скарги в розмірі 7267,20 грн., відповідно до платіжної інструкції № 4500059580 від 15.12.2025 року.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова 

суддя О.М. Лукманова 

суддя Л.А. Божко