ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2026 року	м. Львів	Справа № 300/7271/23 пров. № А/857/1398/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Заверухи О.Б.,
суддів Гінди О.М., Мандзія О.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Боршовський Т.І.,
час ухвалення рішення – не зазначено,
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулась в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просила визнати протиправним та скасувати прийняте 15.06.2023 податкове повідомлення-рішення № 005798/0706 (форма «С») за платежем: штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в частині неправомірно застосованого штрафу у сумі 222 255,00 грн.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що 31.05.2023 посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці (магазину) «Винний двір», розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , суб`єкта господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 . За результатами проведення вказаної перевірки, посадовими особами контролюючого органу складено акт (довідку) від 31.05.2023 за № 090337 (зареєстрованого в ГУ ДПС в Івано-Франківській області за № 6369/09/12/РРО/ НОМЕР_1 ) (далі – акт, акт перевірки), згідно якого контролюючий орган встановив порушення позивачем вимог пунктів 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» від 06.07.1995 за № 265/95-ВР (далі – Закон № 265/95-ВР) та статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 за № 481/95-ВР). На підставі висновків акту перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/ НОМЕР_1 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 (далі – оскаржуване ППР), про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 227 355 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005800/0706 штрафних (фінансових) санкцій на суму 6 800 грн.
Податкове повідомлення рішення від 15.06.2023 за № 005800/0706 нею визнається та не оскаржується, як і податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 5 100 грн. за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, цих товарів (послуг) та обліку їх кількості відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Вказує, що не погоджується із податковим повідомленням-рішенням форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 222 255 грн. за видачу розрахункового документа не встановленого зразка відповідно до пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, з огляду на таке. Зауважує, що нею видано посадовим особам ГУ ДПС в Івано-Франківській області розрахунковий документ встановленого зразка, який містив усі обов`язкові реквізити, однак без цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, оскільки товар, а саме вино «Піно Нуар Мерло», сухе 0,7 л., не підлягав маркуванню марками акцизного податку, відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30.11.2021 за № 1914-IX (далі – Закон № 1914-IX), яким доповнено пункт 226.10 Податкового кодексу України (далі – ПК України) нормою, яка передбачає, що не підлягають маркуванню: звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТ ЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження. Вказує на те, що відповідальність за проведення розрахункових операцій без надання покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту передбачена пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, яким передбачено, що у разі встановлення в ході перевірки факту невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції застосовується штраф у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Вважає, що контролюючий орган, вказавши в акті перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/2696016224 загальну суму проведених позивачем розрахункових операцій без надання покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту, не зазначив ні часового періоду, протягом якого вчинялись такі дії, ні підстав застосування штрафу саме в розмірі 150 відсотків вартості проданих товарів у кожному випадку, оскільки відповідачем не долучено до матеріалів перевірки жодних доказів вчинення нею порушень, встановлених пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР вперше чи повторно. На переконання позивача, відповідач підтверджує неправомірність своїх висновків, оскільки інформація щодо видачі розрахункових документів не встановленого зразку отримана не в ході проведення фактичної перевірки, а за результатами аналізу інформації, що надійшла до системи обліку даних РРО ДПС України.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 15.06.2023 № 005798/0706 в частині штрафу в розмірі 222 255 гривень.
Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що контролюючим органом не доведено належними, допустимими та достатніми доказами факт вчинення ОСОБА_1 порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, яке стало підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 222 255 грн. Суд першої інстанції виходив із того, що надана відповідачем інформація з Системи обліку даних РРО (СОД РРО) та долучені до акта перевірки відомості не дають можливості ідентифікувати конкретні розрахункові операції та відповідні фіскальні чеки, щодо яких встановлено порушення, а тому не можуть вважатися належними доказами у розумінні статей 72, 73 Кодексу адміністративного судочинства України. Крім того, суд врахував положення пункту 226.10 статті 226 Податкового кодексу України, відповідно до яких окремі види звичайних (неігристих) вин не підлягають обов`язковому маркуванню марками акцизного податку, що унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду такої марки. Водночас відповідачем не надано доказів того, що реалізовані позивачем алкогольні напої підлягали обов`язковому акцизному маркуванню та що відсутність відповідного реквізиту у фіскальних чеках свідчила про невидачу розрахункового документа встановленої форми та змісту. Суд першої інстанції також врахував правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 24.02.2022 у справі № 420/8924/20 та від 16.05.2024 у справі № 520/4564/23, згідно з якими податкова інформація сама по собі не є належним доказом податкового правопорушення, а відсутність окремого реквізиту розрахункового документа не утворює самостійного складу правопорушення, передбаченого пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР. За таких обставин суд дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 15.06.2023 № 005798/0706 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 222 255 грн.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що фактична перевірка проведена контролюючим органом у межах повноважень, визначених підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41, пунктом 61.1 статті 61, підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 та статтями 75, 80, 81 Податкового кодексу України, з дотриманням установленого порядку її призначення та проведення. Вважає, що суд безпідставно не врахував, що дані Системи обліку даних РРО відповідно до статті 74 ПК України та Порядку функціонування СОД РРО є належними і допустимими доказами виявлених порушень, а матеріалами перевірки підтверджено проведення позивачем розрахункових операцій із порушенням вимог пунктів 1, 2 та 11 статті 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зокрема щодо відсутності обов`язкових реквізитів розрахункових документів та незазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів. 
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 з 07.09.2010 є фізичною особою-підприємцем з основним видом діяльності за КВЕД 47.25 «Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах», інші види діяльності 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами», 47.22 «Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах» та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Івано-Франківській області.
Свою підприємницьку діяльність ОСОБА_1 здійснює в господарській одиниці (магазин) «Винний двір», який розташований за адресою: АДРЕСА_1 .
22.05.2023 Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області прийнято наказ №868-п про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків – НОМЕР_1 ) з 22.05.2023, з метою здійснення контролю за дотримання суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5, 8.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (а.с.119).
22.05.2023 ГУ ДПС в Івано-Франківській області видало направлення на перевірку за № 1411, 1412, згідно яких 22.05.2023 об 14:39 год. ФОП ОСОБА_1 пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку, вручено копію наказу від 22.05.2023 № 868-п про проведення фактичної перевірки, що підтверджується її підписами (а.с. 120-121).
ГУ ДПС в Івано-Франківській області 22.05.2023 об 14:34 год. провело фактичну перевірку господарської одиниці магазин «Винний двір» суб`єкта господарської діяльності ОСОБА_1 з питань дотримання вимог ПК України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за № 265/95-ВР, Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 за № 1775-ІІІ, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 за № 481/95-ВР та Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління національного банку України від 29.12.2017 за № 148, за результатами якої складено акт (довідку) фактичної перевірки від 31.05.2023 № 090337 (зареєстрованого в ГУ ДПС в Івано-Франківській області 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/ НОМЕР_1 (а.с. 32-35).
Під час проведення фактичної перевірки ОСОБА_1 надала письмові пояснення, згідно яких підтвердила факт продажу вина «Вілла Крим» авторське 0,75 л. за ціною 120 грн., розрахункова операція здійснювалась через касовий апарат, чек видано. Пояснення підписано власноруч ОСОБА_1 22.05.2023 (а.с.122).
Згідно висновків акту перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/ НОМЕР_1 контролюючий орган встановив порушення позивачем вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР за видачу розрахункового документа не встановленого зразка, пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, цих товарів (послуг) та обліку їх кількості, статті 15-3 Закону №481/95-ВР за продаж алкогольних напоїв в заборонений час.
На підставі висновків акту перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/ НОМЕР_1 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706, про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 227 355 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005800/0706 штрафних (фінансових) санкцій на суму 6 800 грн.
Податкове повідомлення рішення від 15.06.2023 за № 005800/0706 ОСОБА_1 визнається та не оскаржується, як і податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 5100 грн. за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, цих товарів (послуг) та обліку їх кількості відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
ОСОБА_1 подала до ДПС України скаргу № 2 від 04.07.2023 на податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 222 255,00 грн. за видачу розрахункового документа не встановленого зразка відповідно до пункту 2 статті 3 Закону 265/95-ВР, за результатом розгляду якої прийнято рішення від 08.09.2023 № 25407/6/99-00-06-03-02-06 про залишення податкового повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 без змін, а скарги позивача без задоволення (а.с. 43-50).
12.07.2023 ОСОБА_1 звернулась до ТОВ «ІнТех» із запитом №1, за результатами розгляду якого ТОВ «ІнТех» надало пояснення, щодо друку акцизної марки товару у фіскальному чеку РРО №8861 РРО МІНІ-ФП 54.01 заводський № ПР5401116816 ФН3000733212 (а.с.51-54).
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Спірні правовідносини регулюються нормами Податкового кодексу України та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за № 265/95-ВР.
Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За правилами пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та при наявності певних підстав (пункт 80.2).
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначений вичерпний перелік обставин, які можуть бути підставами для проведення фактичної перевірки.
Так, відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може бути проведена у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Відповідно до пункту 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
Фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, у спірних відносинах проводилась на підставі направлень на перевірку від 22.05.2023 № 1411 та № 1412 (а.с. 120-121) та наказу про проведення фактичної перевірки від 22.05.2023 № 868-п (а.с. 119), виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області.
У вказаних направленнях на перевірку та наказі про проведення фактичної перевірки, Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області підставою проведення перевірки визначено підпункти 80.2.2., 80.2.5., 80.2.7. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Згідно висновків акту перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/2696016224 контролюючий орган встановив порушення позивачем вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР за видачу розрахункового документа не встановленого зразка, пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, цих товарів (послуг) та обліку їх кількості, статті 15-3 Закону № 481/95-ВР за продаж алкогольних напоїв в заборонений час.
На підставі висновків акту перевірки від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/2696016224 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706, про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 227 355 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005800/0706 штрафних (фінансових) санкцій на суму 6 800 грн.
Податкове повідомлення-рішення від 15.06.2023 за № 005800/0706 ОСОБА_1 визнається та не оскаржується, як і податкове повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 5 100 грн. за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, цих товарів (послуг) та обліку їх кількості відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення форми «С» від 15.06.2023 за № 005798/0706 в частині застосування до ОСОБА_1 штрафної (фінансової) санкції в розмірі 222 255,00 грн. за видачу розрахункового документа не встановленого зразка, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Згідно пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ на виконання розрахункової операції.
Абзацом 19 статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ – документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з пунктом 226.7 статті 226 Податкового кодексу України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Аналіз податкового законодавства України свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.
Колегія суддів вказує на те, що алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів.
Таким чином, на дату початку дії змін до Положення № 13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Вказаний факт обов`язково необхідно враховувати при притягненні особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
При проведенні фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу здійснено контрольну закупку, а саме: вино «Піно Нуар Мерло Сухе», 0,7 л. по ціні 120 грн. та горілку «Грін Дей» 0,2 л. по ціні 60,00 грн., про що видано фіскальні чеки № 2671 та № 2672 відповідно. В підпункті 2.2.13 акту від 31.05.2023 за № 6369/09/12/РРО/2696016224 зазначено, що під час даної розрахункової операції розрахунковий документ встановленої форми та змісту роздрукований та виданий.
За висновками акту фактичної перевірки, ГУ ДПС в Івано-Франківській області не зафіксовано фактів не проведення позивачем розрахункових операцій через РРО та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки.
Фіскальний чек № 2672, який підтверджує реалізацію горілки «Грін Дей» 0,2 л. по ціні 60,00 грн. містить всі необхідні реквізити, передбачені Положенням № 13, зокрема, номер марки акцизного податку АЕТН845453. Фіскальний чек № 2671, який підтверджує реалізацію вина «Піно Нуар Мерло Сухе», 0,7 л. по ціні 120 грн. не містить номеру марки акцизного податку.
Законом України від 30.11.2021 № 1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» (набрав чинності 01.01.2022), у статті 226 ПК України пункт 226.10 доповнено абзацами п`ятим і шостим. Як наслідок, згідно з вимогами п. 226.10 ст. 226 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТ ЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту.
Таким чином, з 01.01.2022 алкогольні напої, міцність яких не перевищує 15% об`ємних одиниць етилового спирту не підлягають обов`язковому акцизному маркуванню.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв містить в собі лише інформацію про її реквізити, якою такі напої марковані. Реквізити марки акцизного податку складаються з її серії та номера і мають бути відображені в розрахунковому документі (фіскальному чеку), який свідчить про їх продаж, разом з назвою, ціною та фактичним об`ємом алкогольного напою.
Відсутність маркування маркою акцизного податку алкогольного напою (зокрема, міцність якого не перевищує 15% об`ємних одиниць етилового спирту) унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки, а тому при продажу таких алкогольних напоїв рядок 9 (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) не відображається (через відсутність штрихового коду).
Отже, незазначення у фіскальних чеках маркування алкогольних напоїв (міцність яких не перевищує 15% об`ємних одиниць етилового спирту), не може вважатися порушенням законодавства.
Водночас, встановлюючи порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, контролюючий орган керувався даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у періоді з 02.01.2022 по 22.05.2023 року розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, починаючи з фіскального чека за № 6793 на суму 90 грн., всього на суму 148 110 грн. (номери фіскальних чеків не вказано, зазначено додаток № 1 в електронній формі).
Наказом Міністерства фінансів України 05.08.2020 № 477, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 09.112020 за № 1096/35379, затверджений Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яким встановлений механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України.
Розділом II «Функціонування СОД РРО» визначено, що СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує:
1) функціонування у цілодобовому режимі;
2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС;
3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу;
4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО;
5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону;
6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Сервер додатків забезпечує взаємодію інформаційних систем ДПС з базою даних СОД РРО.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057 затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України, яким встановлено механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) / програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 року № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 року за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Згідно з пунктом 1.2 Порядку № 1057 система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Пунктом 2.2 розділу І Порядку № 1057 передбачено, що СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Колегія суддів звертає у вагу на те, що в акті перевірки відповідач вказав на проведення позивачем розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, починаючи з фіскального чека за № 6793, без вказання дати, на суму 90 грн. Проте щодо фактів повторності відповідач не вказав в акті перевірки реквізитів фіскальних чеків з порушеннями: номери та їх дати, суми розрахункових операцій, лише вказана загальна сума – 148 110 грн. та зроблено посилання на додаток № 1. 
Як додаток № 1 до акту перевірки, відповідачем долучено (а.с. 135) електронний носій інформації - CD-R диск з інформацією з СОД РРО щодо фіскальних чеків за розрахунковими операціями позивача вибірково та без зазначення їх реквізитів, які б надали можливість їх ідентифікувати, та порівняти їх зміст з поданою позивачем інформацією за фіскальними чеками за 2002-05.2023 років (а.с. 56-97). Окрім цього, надана контролюючим органом інформація з СОД РРО в електронній формі на вказаному носії не дає можливості суду достовірно встановити та пересвідчитись в тому, що це саме та інформація, яка вказана в акті перевірки як додаток № 1, оскільки в самому акті не вказано конкретного переліку фіскальних чеків з порушеннями щодо їх змісту, а також не складено ні в письмовій формі, ні в електронній формі як додаток до акту, перелік таких фіскальних чеків з їх реквізитами та сумами розрахункових операцій, з розрахунком на суму 148 110 грн. 
Верховний Суд у постанові від 24.02.2022 у справі № 420/8924/20 висловив наступну правову позицію:
«…Надаючи оцінку означеним доводам податкового органу суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що сама лише податкова інформація не є тим джерелом отримання податкової інформації, яка згідно з положеннями статті 83 ПК України може бути підставою для висновків контролюючих органів під час проведення перевірок, а відтак не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником. Більш того, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону…».
В подальшому вказаний правовий висновок підтверджено у постанові Верховного Суду від 16.05.2024 року у справі № 520/4564/23.
В постанові від 16.05.2024 року у справі № 520/4564/23 Верховний Суд виснував, що надання контролюючим органом копій фіскальних чеків з СОД РРО, без можливості їх ідентифікувати щодо конкретних розрахункових операцій, слід оцінювати як податкову інформацію, яка не є належним доказом податкового правопорушення, а сам факт її наявності не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності. Така податкова інформація може бути використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а, отже, безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Проте відповідачем, як встановлено судом першої інстанції, не подано конкретних розрахункових документів за розрахунковими операціями позивача, які були предметом оцінки при проведенні фактичної перевірки, та які суд першої інстанції міг би ідентифікувати та на підставі яких встановити обставини, що визначені як склад правопорушення. 
Окрім цього, така податкова інформація з бази даних СОД РРО не дає можливості підтвердити чи спростувати факт здійснення розрахункових операцій при продажі алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Отже, надана відповідачем інформація з СОД РРО як додаток до акту перевірки у розумінні статті 73 КАС України не є належним доказом відображення розрахункових операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України № 265/95-ВР, визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржуються. 
Відповідно до частин першої-другої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.
Інших доказів, які б підтверджували висновки акту перевірки, відповідачем не надано.
Отже, встановлені судом обставини свідчать про недоведеність контролюючим органом фактів вчинення позивачем правопорушень (не зазначення у фіскальних чеках маркування алкогольних напоїв) належними та допустимими доказами.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу на таке.
Згідно з частиною 1 статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (далі – Положення № 13).
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій (далі РРО) або програмним РРО (далі ПРРО) при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до Положення № 13.
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Згідно з пунктом 3 розділу І цього Положення установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Таким чином, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
Верховним Судом у постанові від 02.02.2023 року у справі № 500/6845/21 зроблено наступний правовий висновок: «…за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР…».
Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше. 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Колегією суддів встановлено та не заперечується сторонами, що в ході проведення фактичної перевірки, контролюючим органом не встановлено факту нероздрукування та невидачі покупцю розрахункових документів ОСОБА_1 .
В розрізі вказаних вище обставин, суд звертає увагу на те, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з таких обов`язків:
1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
2) не проведення розрахункової операції через РРО;
3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції;
4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.
Відповідач, за змістом акту перевірки від 31.05.2023 та спірного податкового повідомлення-рішення від 15.06.2023 № 005798/0706, вказує, що до позивача застосовано штрафні санкції за невиконання обов`язку, встановлених пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: за видачу розрахункового документа, який не містить одного з обов`язкових реквізитів розрахункових документів/електронних розрахункових документів - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.
Щодо вказаних обставин, як підстави для накладення штрафу згідно з статтею 17 Закону № 265/95-ВР, то суд апеляційної інстанції в цьому випадку враховує висновок Верховного Суду щодо застосування норм пункту 2 статті 3, пункту 1 статті 17 вказаного Закону за подібних обставин. 
Так, Верховний Суд у постанові від 16.05.2024 року у справі № 520/4564/23 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/119099617#) сформував наступні правові висновки:
«…56. Водночас, Суд наголошує, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність встановленого статтею 17 Закону.
57. Безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції. 
58. Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.
59. Зазначений висновок узгоджується з правовим підходом наведеному у постанові Верховного Суду від 27 листопада 2023 року викладеним у справі № 420/11790/22.
60. З огляду на вказане, Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції стосовно того, що відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»…
64. Аналіз, податкового законодавства України, свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.
65. В той же час, Суд акцентує увагу на тому, що алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів. Таким чином, на дату початку дії змін до Положення № 13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
66. Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
67. Вказаний факт обов`язково необхідно враховувати при притягнені особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції…
75. У якості додатку до акту перевірки відповідачем долучені копії фіскальних чеків із СОД РРО вибірково та без зазначення реквізитів фіскальних чеків, які б надали можливість їх ідентифікувати…
78. Крім того, Суд вважає правильними висновки суду апеляційної інстанції в частині того, що Додаток № 5 «Інформація щодо чеків реалізації алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню МАП, без зазначення обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду МАП» до Акту перевірки у розумінні статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржуються.» 
В спірному випадку до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за відсутність у розрахункових документах – фіскальних чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої. При чому, як встановлено судом першої інстанції, як і у справі № 520/4564/23 коментованої вище постанови Верховного Суду, як доказ - додаток до акту фактичної перевірки відповідачем долучені копії фіскальних чеків із СОД РРО вибірково та без зазначення реквізитів фіскальних чеків, які б надали можливість їх ідентифікувати, а тому суд не визнав таку податкову інформацію належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржуються.
Відповідно до частини шостої статті 13 Закону України “Про судоустрій і статус суддів”, частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Тому, керуючись наведеними нормами процесуального закону, суд застосовує норми пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо відповідальності за невидачу розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
За такого правозастосування суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що в Головного управління ДПС в Івано-Франківській області не було встановлених законом підстав та належних доказів для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 вказаного Закону.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року у справі № 300/7271/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	О. П. Мандзій