Справа № 560/4605/26
	
РІШЕННЯ
іменем України

25 травня 2026 року	м. Хмельницький	

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Шевчука О.П. розглянувши адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області (ЄДРПОУ 44070171) від 09.03.2026 № 0056670705. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області (ЄДРПОУ 44070171) від 09.03.2026 № 0056720705.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що за результатами перевірки відповідач склав Акт фактичної перевірки № 2292/22-01/07-05/2377602477 від 06.02.2026, який було направлено позивачу поштою і отримано 14.02.2026 року. У конверті з Актом містився супровідний лист, в якому зазначається, що було направлено Акт на 4 аркушах.
В Акті відповідачем були встановлені порушення Позивачем п. 12 ч. 1 ст. 3 ЗУ "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР та п. 44.3 ст. 44 ПК України.
Позивач зазначив, що надіслав відповідачу заперечення на акт, однак відповідач не погоджуючись із позицією позивача, викладеною у запереченнях на Акт від 16.02.2026 р. та додаткових запереченнях на Акт від 24.02.2026, відповідач вважає, що позивач здійснив реалізацію виробів медичного призначення, а тому був зобов`язаний вести облік товарних запасів та продавати лише товар, відображений у такому обліку. 
З урахуванням зазначеного, на думку відповідача висновки, викладені в Акті, є правомірними та відповідають чинному законодавству.
09 березня 2026 року відповідач виніс два податкові повідомлення-рішення № 0056670705 про накладення штрафу в розмірі 97060,00 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та № 0056720705 про накладення штрафу в розмірі 1020,00 грн. за порушення п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України.
Не погоджуючись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалою суду відкрито провадження в адміністративній справі та призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без виклику (повідомлення) сторін.
Від відповідача на адресу суду надійшов відзив в якому останній просить відмовити в задоволенні позовних вимог. Вказує, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем п. п. 12 ст. 3 Закону №265/95 є правомірними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.03.2026 №0056670705, №0056720705 є законними та обґрунтованими.
Від позивач на адресу суду надійшла відповідь на відзив, в якій просить задовольнити позовні вимоги.
Представник відповідача подав до суду заперечення на відповідь на відзив, в якому просить відмовити в задоволенні позовних вимог.
Дослідивши наявні в матеріалах справи належні та допустимі докази у їх взаємозв`язку та сукупності, суд дійшов наступних висновків.
Суд встановив, що посадовими особами Головного управління ДПС у Хмельницькій області на виконання наказу від 27.01.2026 №298-П «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 27.01.2026 №502, №503 з 29.01.2026 року по 06.02.2026 року проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у стоматологічному кабінеті ГО «Клініка естетичної медицини» за адресою: м. Кам`янець-Подільський, вул. Степана Бендери, буд. 38.
За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 06.02.2026 року №2292/22-01-07-05/ НОМЕР_1 .
Відповідно до проведеного аналізу баз даних «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» встановлено, що ФОП ОСОБА_1 через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером №3000868530 відображає реалізацію наступних товарно-матеріальних цінностей: імплантація Віо3, імплантація Superior, що відносяться до виробів медичного призначення на суму 97060,00 грн; - касовий чек ФН 9460001 від 24.04.2025 на суму 17480,00 грн; касовий чек ФН 9490001 від 29.04.2025 на суму 21860,00 грн; касовий чек ФН 10530002 від 24.10.2025 на суму 19240,00 грн; касовий чек ФН 10710002 від 20.11.2025 на суму 38480,00 грн.
В процесі перевірки, посадовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області позивачу направлено лист від 29.01.2026 року №298/22-01-07-05/ НОМЕР_1 щодо надання фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що стосуються предмету перевірки за період з 01.03.2025 року по 29.01.2026 року.
Відповідач вказує, що позивачем не в повному обсязі надано документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарних запасів (виробів медичного призначення), які відображені в реалізації через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером №3000868530.
В підтвердження даного факту складено "Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ".
У вказаному акті зазначено встановлені під час проведення перевірки порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР та п. 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України.
Не погоджуючись з висновками перевірки ФОП ОСОБА_1 подав заперечення на акт фактичної перевірки акт фактичної перевірки від 06.02.2026 року №2292/22-01-07-05/ НОМЕР_1 .
До заперечення до акту перевірки від 16.02.2026 року №1602/26, Позивачем надано: трудовий договір, Форма ведення обліку товарних запасів, проте копій первинних документів, зокрема книги обліку розрахункових операцій, книги обліку доходів, табеля обліку використання робочого часу, первинні документи на товар які підтверджують його походження при наданні послуг стоматології (частково), документи що підтверджують право власності будівлі, в якій здійснюється господарська діяльність, договір на обслуговування платіжного терміналу, не надано.
Відповідач 09 березня 2026 року винесено податкові повідомлення-рішення № 0056670705 про накладення штрафу в розмірі 97060,00 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та № 0056720705 про накладення штрафу в розмірі 1020,00 грн. за порушення п.44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України.
Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано положеннями Податкового кодексу України від 02.-12.2010 N 2755-VI (далі - ПК України).
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закону №265/95-ВР).
Відповідно до абз. 1, 2 п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Системний аналіз положень п. 12 ч. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР свідчить, що обов`язок ведення обліку товарних запасів виникає виключно у суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів у місці продажу. Отже, передумовою застосування цієї норми є встановлення факту самостійної господарської операції з продажу товару.
Відповідно до абз. 3, 39 ч. 1 ст. 3 Закону України "Основи законодавства України про охорону здоров`я", господарська діяльність з медичної практики – діяльність у сфері охорони здоров`я, яка підлягає ліцензуванню відповідно до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності", що провадиться закладами охорони здоров`я та фізичними особами - підприємцями з метою надання медичної (реабілітаційної) допомоги (послуги) та медичного обслуговування.
Послуга з медичного обслуговування населення (медична послуга) – послуга (у тому числі оцінювання повсякденного функціонування, реабілітаційна послуга), що надається пацієнту в закладі охорони здоров`я, реабілітаційному закладі або фізичною особою-підприємцем, яка зареєстрована та одержала в установленому законом порядку ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики, та оплачується її замовником.
Згідно з абз. 1 п. 22 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з медичної практики, затверджених постановою КМУ від 02.03.2016 р. № 285, суб`єкт господарювання повинен мати в наявності медичне обладнання, витратні матеріали та вироби медичного призначення, дозволені до використання в Україні і необхідні для виконання обсягу медичної допомоги, передбаченої уніфікованими клінічними протоколами, затвердженими МОЗ, за переліком спеціальностей, за якими провадиться медична практика.
Отже, законодавець чітко розділяє реалізацію (продаж) виробів медичного призначення від процесу надання медичної послуги, в рамках якої медичний заклад використовує необхідне обладнання, витратні матеріали та медичні вироби.
Медична послуга є комплексом медичних дій, результат яких споживається в процесі їх надання та не передбачає передачі пацієнту товару як самостійного об`єкта цивільного обороту.
При цьому, імплантація як послуга – це процес встановлення дентального імплантату в ділянку відсутнього зуба верхньої або нижньої щелепи. Імплантат є складовою частиною медичної процедури та використовується виключно як витратний матеріал у процесі лікування. Пацієнту не продається імплантат як самостійний товар – йому надається комплексна медична послуга.
Суд зазначає, що медична послуга - це послідовно визначені дії або комплекс дій СГ у сфері охорони здоров`я, що мають свою вартість і, як правило, включають у себе консультацію лікаря, обстеження, діагностику, лікування, хірургічну процедуру, реабілітацію, профілактичні заходи та інші медичні дії, що, зазвичай, передбачають використання лікарських засобів та/або виробів медичного призначення в єдиному циклі.
Суд встановив, що ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем, що здійснює господарську діяльність з медичної практики за спеціальностями: ортопедична стоматологія, стоматологія, хірургічна стоматологія; за спеціальностями молодших спеціалістів з медичною освітою: ортопедична стоматологія, сестринська справа, рентгенологія за адресою: Хмельницька обл., м. Кам`янець-Подільський, вул. Гагаріна (прим. нова назва – Степана Бандери), 38, на що має відповідну ліцензію, перебуває на спрощеній системі оподаткування 2 групи за ставкою єдиного податку 20% та має зареєстрований реєстратор розрахункових операцій.
Наведене вище підтверджуються публічною інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ліцензією МОЗ України серія АГ № 599989 від 17.01.2012.
Суд зазначає, що надання стоматологічної послуги об`єктивно передбачає здійснення цілісного комплексу медичних дій, у межах якого використання медичних виробів має комплексний характер, що передбачає не відокремлену реалізацію медичних виробів, а використання таких виробів у межах єдиного функціонального циклу. Застосування медичних виробів у процесі лікування здійснюється відповідно до вимог медико-технологічної документації, клінічних протоколів та інструкцій МОЗ, що передбачає попереднє планування обсягу дій, необхідних для досягнення результату лікування, і відповідно витрату медичних виробів та матеріалів. Відтак такий підхід виключає можливість самостійної реалізації цих засобів у розумінні товарної операції в межах господарської діяльності.
З огляду на наведені положення законодавства, ліцензійні вимоги та матеріали справи, суд вважає, що доводи контролюючого органу про обов`язок позивача вести облік товарних запасів у розумінні пункту 12 статті 3 Закону N 265/95-ВР є безпідставними, суперечать змісту фактичних обставин справи та не враховують специфіку правового регулювання медичної діяльності, зокрема стоматологічної практики, де використання медичних виробів є елементом процесу надання послуги, а не окремим актом товарної реалізації.
Суд також вважає, що позивач, як платник єдиного податку, який здійснює діяльність виключно з надання стоматологічних послуг, не зобов`язаний вести облік товарних запасів, зокрема, лікарських засобів та/або виробів медичного призначення, які використовуються для лікування пацієнтів у межах надання зазначених послуг. 
Цей висновок не спростовується записами на чеках та даними баз контролюючого органу про продаж, адже фактично продано медичну послугу з встановлення імплантів/імплантантів, тощо, що і встановив контролюючий орган.
Оскільки у позивача відсутній обов`язок вести облік товарних запасів, то до нього не можуть бути застосовано штрафні санкції за ненадання до контролюючого органу документів щодо обліку товарних запасів.
Державна податкова служба України у листі № 484/2/99-00-07-03-01-02 від 07.05.2025 р., поданого до Комітету Верховної Ради України з питань фінансів, податкової та митної політики та Міністерства фінансів України, вказано, що суб`єкти господарювання – платники єдиного податку, які здійснюють діяльність виключно з надання стоматологічних послуг, не зобов`язані вести облік товарних запасів, зокрема, лікарських засобів та/або виробів медичного призначення, які використовуються для лікування пацієнтів у межах надання зазначених послуг.
Отже, позивач не є суб`єктом господарювання, на якого поширюється обов`язок ведення обліку товарних запасів у розумінні п. 12 ч. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, оскільки у своїй господарській діяльності виключно надає стоматологічні послуги та не провадить реалізацію товарів. За таких обставин у позивача також відсутній обов`язок надавати контролюючому органу документи щодо обліку товарних запасів, який, на думку відповідача, мав вестися у місці здійснення господарської діяльності.
Суд також враховує, що факт того, що найменування медичних виробів, зазначених у первинних документах щодо їх придбання (видаткових накладних), не збігається з назвою медичної послуги, відображеної у розрахункових документах, не може свідчити про відсутність документального підтвердження походження таких виробів. Це зумовлено тим, що імплантат використовується як складова частина медичної процедури, а в розрахункових документах відображається саме найменування медичної послуги, що надається пацієнту.
Відтак застосування до позивача штрафних санкцій за нібито ненадання документів щодо обліку товарних запасів є безпідставним та ґрунтується на помилковому розумінні контролюючим органом характеру господарської діяльності позивача.
Враховуючи наведене вище суд вважає, що винесене податкове повідомлення- рішення №0056670705 від 09.03.2026 про застосування штрафної санкції у розмірі 97060,00 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Крім того, враховуючи протиправність податкового повідомлення-рішення №0056670705 від 09.03.2026, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення № 0056720705 від 09.03.2026, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1020,00 грн. за порушення п. 44.3 ст. 44 та п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України є похідним, а тому є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
У відповідності до ч.ч. 1, 2, 4 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Статтею 90 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Надаючи оцінку кожному окремому специфічному доводу всіх учасників справи, що мають значення для правильного вирішення адміністративної справи, суд застосовує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 28 серпня 2018 року (справа № 802/2236/17-а).
Відповідно до п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
В процесі судового розгляду відповідач не довів правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 09.03.2026 № 0056670705 та № 0056720705, а суд дослідивши докази, які містяться в матеріалах справи вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 09.03.2026 № 0056670705 та № 0056720705.
Стягнути на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1064,96 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач:	ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ідентифікаційний номер - НОМЕР_1 ) 	
Відповідач:	Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17,м. Хмельницький,Хмельницька обл., Хмельницький р-н,29001 , код ЄДРПОУ - 44070171) 	

Головуючий суддя 		О.П. Шевчук