ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

19 травня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/468/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),
суддів: Суховарова А.В., Головко О.В., 
розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року (суддя Лазаренко М.С.)в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайд Імпекс» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 

ВСТАНОВИВ:

Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайд Імпекс» звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому позивач просить суд:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 26.12.2024 00229390902 , яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАЙД ІМПЕКС» на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 і п.128-1.2 ст.128-1 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1000000 грн. 00 коп.;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 26.12.2024 № 00229340902, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАЙД ІМПЕКС» на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 і п.128-1.1 ст.128-1 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 60000 грн. 00 коп.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що вдповідачем було проведено фактичну перевірку позивача та встановлено порушення податкового законодавства в частині зберігання пального на акцизному складі, не зареєстрованому в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового позивача та не обладнання та не реєстрації рівнемірів-лічильників Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі. З даним висновком позивач не погоджується та зазначає, що діючим податковим законодавством не встановлено обов`язку реєструвати акцизний склад, якщо паливо що зберігається для використання у власних потребах, а кількість використаного палива не перевищує 1000 м3 за рік. Вважає, що позивачем належним чином доведено контролюючому органу факт зберігання палива на складі, що використовується для власних потреб в межах 1000 м3 за рік, та наявність ліцензії для здійснення такого зберігання. Щодо посилань контролюючого органу в частині здійснення позивачем поставки палива зазначає, що такі поставки не здійснювались зі складу позивача, а реалізовувалось з використанням транспортних засобів, шляхом його перевезення з пункту навантаження м. Ізмаїл Одеської області у пункти призначення, вказані у товарно-транспортних накладних. З огляду на викладене, просить суд задовольнити позовні вимоги.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати рішення суду та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Скаржником зазначено, що позивач з 16.06.2022 є платником акцизного податку, проводить господарську діяльність шляхом зберігання пального (має ємності місткістю 5000 м3 та 30000 м3) за адресою: м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10, та є розпорядником акцизного складу відповідно до вимог пп.14.1.224 п.14.1 ст.14 ПК України. Таким чином, позивач 16.06.2022 одночасно з реєстрацією платником акцизного податку зобов`язаний зареєструвати в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового акцизний склад за адресою: м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10. Відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу, відповідно до п.128-1.2. ст.128-1 ПК України, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень. Тож, позивач, з моменту реєстрації платником акцизного податку за наявності акцизного складу, розумів всі наслідки, мав змогу їх не допустити, але не скористувався своїм правом, тож відсутні підстави для звільнення від встановленої відповідальності. Відповідно до Єдиного реєстру акцизних накладних встановлено, що в перевіряємому періоді підприємство реалізовувало пальне контрагентам-покупцям через декілька днів після отримання пального та станом на момент перевірки пальне не було реалізовано в повному обсязі. Було виявлено фактичні залишки дизельного пального в резервуарі в кількості 154,0 л. Цими обставинами підтверджується факт зберігання пального в період з 16.06.2022 за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10, не зареєстрованого в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, і є порушенням пп.14.1.6, пп.14.1.224 п.14.1 ст.14, п.п. 230.1.2 п.230.1. ст.230 ПК України. Не обладнання та не реєстрація двох рівнемірів-лічильників та одного витратоміра - лічильника в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів- лічильників рівня пального у резервуарі є порушенням пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Прайд Імпекс» є юридичною особою та здійснює основний вид діяльності - 19.10 Виробництво коксу та коксопродуктів, та інші види діяльності: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; виробництво продуктів нафтоперероблення; діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; оптова торгівля хімічними продуктами; неспеціалізована оптова торгівля; вантажний автомобільний транспорт; консультування з питань інформатизації; комп`ютерне програмування; виробництво інших виробів з деревини; виготовлення виробів з корка, соломки та рослинних матеріалів для плетіння.
На підставі ст. 19-1, ст.20, пп. 75.1.3 п.75.1 ст.75, пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80, пп.69.2-2, пп.69.35-1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України, ст.15 Закону №481, ст.72 Закону №3817, доповідної записки від 11.11.2024 №1150/08-01-09-02-04 керівником ГУ ДПС у Запорізькій області підписано наказ від 13 листопада 2024 року №2088-П та направлення №3099, №3100 про проведення фактичної перевірки ТОВ «ПРАЙД ІМПЕКС» (код за ЄДРПОУ 42288222) за адресою: м. Запоріжжя, вул. Донецьке шосе, буд. 10, з питання здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, обігу, зберіганні та транспортуванні пального; виявлення порушень у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, за період з 16.06.2022 по день закінчення перевірки.
За результатами фактичної перевірки складено акт, який зареєстрований 25.11.2024 №17852/08/01/09/42288222, яким встановлено порушення:
- пп.14.1.6, пп.14.1.224 п.14.1 ст.14, п.п. 230.1.2 п.230.1. ст.230 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (зі змінами) в частині зберігання пального, в перевіряємому періоді, на акцизному складі не зареєстрованому в Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за адресою: м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10;
- пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (зі змінами) в частині не обладнання та не реєстрації рівнемірів-лічильників в кількості 2 шт. та витратоміра - лічильника в кількості 1 шт. в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.
На підставі акта фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми від 26.12.2024 №00229390902 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 60 000,00 грн та податкове повідомлення-рішення від 26.12.2024 № 00229340902 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 000 000,00 грн.
Позивач вважає податкові повідомлення-рішення від 26.12.2024 №00229390902, № 00229340902 протиправними, у зв`язку з чим звернувся до суду за захистом своїх прав та інтересів.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Підпунктом 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що акцизний склад пересувний - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.
Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:
а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом «а» пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України);
б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;
в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.
Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.
Не є акцизним складом пересувним:
транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки;
паливний бак транспортного засобу.
Таким чином, обсяг пального, заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої, не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального у розумінні приписів підпункту 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд в постанові від 12 березня 2024 року у справі №160/8390/22.
За положеннями підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України:
у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками;
при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.
До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:
а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;
б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які:
призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг;
належать іншим особам;
виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;
в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті «б» цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.
Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об`єктах громадського харчування;
Згідно з підпунктом 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Пунктом 230.1 статті 230 ПК України встановлено, що акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Приписами підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України передбачено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Пункт 12 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України передбачає, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що у суб`єкта господарювання відсутній обов`язок реєструвати акцизний склад, якщо у приміщенні чи на території розташовані ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, загальна ємність яких не перевищує 200 кубічних метрів; суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення чи території) протягом календарного року отримує пальне у розмірах, що не перевищує 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо-роздавальні колонки у місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії); суб`єкт господарювання використовує пальне виключно для власних потреб або промислової переробки та не здійснює операції по реалізації та зберіганню пального іншим особам.
При цьому під поняттям «приміщення» у контексті наведених норми у п. «а» абз. 1 п. 14.1.6. п. 14.1. ст. 14 ПК України розуміється «спеціально обладнані приміщення на обмеженій території».
Наведений пункт містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.
Таким чином, при визначенні приміщення або території акцизним складом, необхідно враховувати, зокрема, загальну місткість розташованих у певному приміщенні або на певній території ємностей, які використовуються для навантаження-розвантаження і зберігання пального, та обсяг пального, отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року.
Якщо у суб`єкта господарювання пальне зберігається у декількох приміщеннях та/або територіях, то загальна місткість ємностей для зберігання пального визначається окремо по кожному приміщенню або території.
Разом з тим, обсяг отриманого пального визначається сумарно по всіх приміщеннях та/або територіях, на яких розміщені ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального.
Крім того, обов`язок з обладнання кожного місця відпуску пального витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками виникає у платника податку у разі зберігання пального у ємності для зберігання пального більшою ніж 200 куб.м. та у разі, якщо такий платник отримує протягом календарного року пальне в обсягах, які перевищують 1000 куб.м.
Верховний Суд у постанові від 27.03.2024 у справі №280/441/23 виснував, що аналіз пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.
Аналогічний висновок викладений Верховним Судом і у постанові від 11.10.2023 у справі № 420/4383/23.
У іншій постанові від 14.12.2023 у справі № 160/2020/22 Верховний Суд вказав, що передбачений пунктом «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України виняток, коли приміщення або територія не є акцизним складом, застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом. Аналогічний висновок викладений Верховним Судом і у постанові від 12.03.2024 у справі №160/8390/22.
Також у постанові Касаційного адміністративного суду від 31.05.2022 року у справі №540/4291/20 зазначається, зберігання пального нерозривно пов`язане з наявністю в суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності), залежить саме від наявності в суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», незалежно від того, чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу, та/або наявності підстав для реєстрації такого місця, як акцизний склад. Відповідно, у разі, якщо наявне в суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виняток із визначення понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального в такому місці.
Колегія суддів звертає увагу, що згідно наведених вище правових позицій Верховного Суду конструкція пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України пов`язує умову отримання протягом календарного року пального в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів, саме з суб`єктом господарювання, а не з місцем зберігання пального. Отже, обсяг отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року пального визначається сумарно по всіх приміщеннях та/ або територіях, на яких розміщені ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального.
З матеріалів справи судом встановлено та не заперечується сторонами, що у періоді, що перевірявся, позивач зареєстрований як платник акцизного податку та здійснював продаж палива на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі. Продаж здійснювався шляхом замовлення партії дизельного палива, його доставки з місця завантаження постачальника до місця розвантаження покупця. 
Судом першої інстанції під час розгляду справи досліджено документи, надані на підтвердження здійснення позивачем оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі.
Так, позивачем укладався договір поставки нафтопродуктів з ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» (код ЄДРПОУ 40370338) від 18.07.2023 року № W-18072023-73.
В рамках зазначеного договору позивач є покупцем, а ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» постачальником.
Пунктом 2.1 договору передбачено, що товар поставляється погодженими партіями, у відповідності із заявками ПОКУПЦЯ. Заявка вважається оформленою ПОКУПЦЕМ належним чином, якщо вона була надіслана письмово (факсом або електронною поштою) і її отримання було письмово підтверджено зі сторони ПОСТАЧАЛЬНИКА.
Поставка Товару підтверджується накладними документами на Товар (видатковими накладними та/або актами приймання-передачі, товарно-транспортними накладними), які підписані представниками обох Сторін.
Після придбання у ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» партії дизельного палива, позивач одразу продавав його іншим юридичним особам без його зберігання на складі за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10.
Згідно видаткової накладної №250 від 20.07.2023 та товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (далі – ТТН) №255 від 20.07.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження за адресою м. Ізмаїл, Одеська обл., вул. Нахімова, 296А до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя 30 073 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «Доррем Технології» (код ЄДРПОУ 41179608) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 15.08.2022 №15/08. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «Доррем Технології» покупцем.
Згідно видаткової накладної №130 від 22.07.2023 та ТТН №22/2/07 від 22.07.2023 позивач направив ТОВ «Доррем Технології» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя, Шевченківський р-н, с. Креміно, буд 8-А 4 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ДП «Запорізький облавтодор «ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» (код ЄДРПОУ 32025623) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 20.07.2023 №17/1-20/07/23. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ДП «Запорізький облавтодор «ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» покупцем.
Згідно видаткової накладної №127 від 22.07.2023 та ТТН №22/7/07 від 22.07.2023 позивач направив ДП «Запорізький облавтодор «ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя 5 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «Нафта ойл» (код ЄДРПОУ 44497468) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 30.09.2022 №30/09. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «Нафта ойл» покупцем.
Згідно видаткової накладної №128 від 21.07.2023 та ТТН №21/1/07 від 21.07.2023 позивач направив ТОВ «Нафта ойл» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл. 15 200 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «Біляївський збагачувальний комбінат» (код ЄДРПОУ 34441335) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 03.05.2023 №03/05. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «Біляївський збагачувальний комбінат» покупцем.
Згідно видаткової накладної №131 від 22.07.2023 та ТТН №22/3/07 від 22.07.2023 позивач направив ТОВ «Біляївський збагачувальний комбінат» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Запорізький р-н, с. Зелене 5 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Таким чином, замовлена позивачем партія дизельного палива згідно видаткової накладної №250 від 20.07.2023 та ТТН №255 від 20.07.2023 була поставлена покупцям без його зберігання на складі за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10.
Наступну партію згідно видаткової накладної №325 від 03.08.2023 та ТТН №329 від 03.08.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження в Одеській обл., м. Кілія, вул. Кубишкіна, 20 до пункту розвантаження Запорізька обл., м. Запоріжжя 30 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №142 від 05.08.2023 ( на підставі договору від15.08.2022 №15/08) та ТТН №05/2/08 від 05.08.2023 позивач направив ТОВ «Доррем Технології» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя, Шевченківський р-н, с. Креміно, буд 8-А 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №143 від 05.08.2023 (на підставі договору від 30.09.2022 №30/09) та ТТН №05/1/08 від 05.08.2023 позивач направив ТОВ «Нафта ойл» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл. 7650 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №144 від 05.08.2023 (на підставі договору від 03.05.2023 №03/05) та ТТН №05/4/08 від 05.08.2023 позивач направив ТОВ «Біляївський збагачувальний комбінат» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Запорізький р-н, с. Зелене 2 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та СФГ «Чайкін» (ЄДРПОУ 32551029) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 05.05.2023 №05/05. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а СФГ «Чайкін» покупцем.
Згідно видаткової накладної №145 від 05.08.2023 (на підставі договору від 05.05.2023 №05/05) та ТТН №05/3/08 від 05.08.2023 позивач направив СФГ «Чайкін» з пункту навантаження з адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Молодіжна, буд 26-А 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Наступну партію згідно видаткової накладної №2532 від 22.08.2023 та ТТН №2529 від 22.08.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження у Румунії, Констанція, нафтовий термінал до пункту розвантаження Запорізька обл., м. Запоріжжя 28 215 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №164 від 24.08.2023 (на підставі договору від 05.05.2023 №05/05) та ТТН №24/2/08 від 24.08.2023 позивач направив СФГ «Чайкін» з пункту навантаження з адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Молодіжна, буд 26-А 8 100 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №165 від 24.08.2023 (на підставі договору від 15.08.2022 №15/08) та ТТН №24/3/08 від 24.08.2023 позивач направив ТОВ «Доррем Технології» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя, Шевченківський р-н, с. Креміно, буд 8-А 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «РЕМШЛЯХБУД» (код ЄДРПОУ 204888682) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 18.08.2022 №18/1/08. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «РЕМШЛЯХБУД» покупцем.
Згідно видаткової накладної №163 від 24.08.2023 та ТТН №24/1/08 від 24.08.2023 позивач направив ТОВ «РЕМШЛЯХБУД» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Зелена, буд. 7 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Далі, згідно видаткової накладної №3466 від 19.10.2023 та ТТН №3458 від 19.10.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження у Румунії, Констанція, нафтовий термінал до пункту розвантаження Одеська обл., м. Рені 28 992 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №209 від 21.10.2023 (на підставі договору від 05.05.2023 №05/05) та ТТН №21/1/10 від 21.10.2023 позивач направив СФГ «Чайкін» з пункту навантаження в Одеській обл., м. Рені до пункту розвантаження Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Молодіжна, буд 26-А 12 100 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №210 від 21.10.2023 (на підставі договору від 15.08.2022 №15/08) та ТТН №21/2/10 від 21.10.2023 позивач направив ТОВ «Доррем Технології» з пункту навантаження в Одеській обл., м. Рені до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя, Шевченківський р-н, с. Креміно, буд 8-А 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №211 від 21.10.2023 (на підставі договору від 03.10.2023 №27/2-03/10/23) та ТТН №21/4/10 від 21.10.2023 позивач направив ДП «Запорізький облавтодор «ВАТ ДАК «Автомобільні дороги України» з пункту навантаження в Одеській обл., м. Рені до пункту розвантаження за адресою м. Запоріжжя, вул. Горна, 1 5 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «ПАРАЛЕЛЬ-БІЗНЕСГРУП» (ЄДРПОУ 42052805) було укладено договір поставки нафтопродуктів від 29.08.2022 №29/08. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «ПАРАЛЕЛЬ-БІЗНЕСГРУП» покупцем дизельного палива.
Згідно видаткової накладної №212 від 21.10.2023 та ТТН №21/3/10 від 21.10.2023 позивач направив ТОВ «ПАРАЛЕЛЬ-БІЗНЕСГРУП» з пункту навантаження в Одеській обл., м. Рені до пункту розвантаження за адресою м. Запоріжжя, вул. Горна, 1 5 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
13.06.2024 між позивачем та ТОВ «ПЕЙД» було укладено договір поставки П-9091. 
В рамках зазначеного договору позивач є покупцем, а ТОВ «ПЕЙД» постачальником. Відповідно до умов вказаного договору були встановлені наступні права та обов`язки сторін правочину: В порядку та на умовах зазначених в цьому договорі, Постачальник зобов`язується передавані у власність Покупцю, а Покупець зобов`язується приймати та оплачувати нафтопродукти, що надалі іменуються – Товар. Найменування, асортимент, кількість, ціна Товару визначаються у видаткових накладних, або актах прийому-передачі робіт, та/або відповідних специфікаціях, які є невід`ємною частиною Договору.
Після придбання у ТОВ «ПЕЙД» партії дизельного палива, позивач одразу продавав його іншим юридичним особам без його зберігання на складі за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10.
Згідно видаткової накладної №13813 від 21.06.2024 та ТТН №УП-00013813/1 від 21.06.2024 ТОВ «ПЕЙД» направила позивачу з пункту навантаження за адресою м. Ізмаїл, Одеська обл., вул. Дунайська, 2, Порт до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., м. Запоріжжя 30 000 л палива дизельного.
Згідно видаткової накладної №85 від 23.06.2024 (на підставі договору від 29.08.2022 №29/08) та ТТН №23/1/06 від 23.06.2024 позивач направив ТОВ «ПАРАЛЕЛЬ-БІЗНЕСГРУП» з пункту навантаження в Одеській обл., м. Рені до пункту розвантаження за адресою м. Запоріжжя, вул. Горна, 1 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №86 від 23.06.2024 (на підставі договору від 30.09.2022 №30/09) та ТТН №23/3/06 від 23.06.2024 позивач направив ТОВ «Нафта ойл» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл. 13 905 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №87 від 23.06.2024 (на підставі договору від 30.09.2022 №30/09) та ТТН №23/2/06 від 23.06.2024 позивач направив ТОВ «Нафта ойл» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл. 6 180 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Наступну партію згідно видаткової накладної №1078 від 10.07.2024 та ТТН №1042 від 10.07.2024 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження у м. Ізмаїл, Одеської обл., Старонекрасівська с/р, комплекс БІС №17 до пункту розвантаження Запорізька обл., м. Запоріжжя 28 215 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №98 від 12.07.2024 (на підставі договору від 05.05.2023 №05/05) та ТТН №12/1/07 від 12.07.2024 позивач направив СФГ «Чайкін» з пункту навантаження за адресою Одеська обл., м. Ізмаїл до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Молодіжна, буд 26-А 9 800 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №99 від 12.07.2024 (на підставі договору від 18.08.2022 №18/1/08) та ТТН №12/2/07 від 12.07.2024 позивач направив ТОВ «РЕМШЛЯХБУД» з пункту навантаження у Одеській обл., м. Ізмаїл до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Зелена, буд. 7 8100 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №100 від 12.07.2024 (на підставі договору від 03.05.2023 №03/05) та ТТН №12/3/07 від 12.07.2024 позивач направив ТОВ «Біляївський збагачувальний комбінат» з пункту навантаження у Одеській обл., м. Ізмаїл до пункту розвантаження за адресою Запорізька обл., Запорізький р-н, с. Зелене 2 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Згідно видаткової накладної №101 від 12.07.2024 (на підставі договору від 30.09.2022 №30/09) та ТТН №12/4/07 від 12.07.2024 позивач направив ТОВ «Нафта ойл» з пункту навантаження у Запорізька обл., м. Запоріжжя до пункту розвантаження за адресою м. Запоріжжя 9 270 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Далі, згідно видаткової накладної №2345 від 19.10.2024 та ТТН №00002286 від 19.10.2024 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія» направила позивачу з пункту навантаження у м. Ізмаїл, Одеська обл., вул. Нахімова, 296А до пункту розвантаження Запорізька обл., м. Запоріжжя 30 000 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Між позивачем та ТОВ «Транс карго експедиція» (код ЄДРПОУ 43690673) було укладено договір нафтопродуктів від 15.10.2024 №15/10. В рамках зазначеного договору позивач є постачальником, а ТОВ «Транс карго експедиція» покупцем.
У порядку, строки та на умовах, визначених цим Договором і Специфікаціями до нього, Постачальник зобов`язується поставляти та передавати у власність Покупця Паливо дизельне (далі - паливо або товар), а Покупець зобов`язується приймати цей товар й оплачувати його. Погоджені Сторонами асортимент, кількість і ціна товару вказуються ними в Специфікаціях до Договору, що є невід`ємними його частинами.
Відповідно до видаткової накладної № 159 від 21.10.2024 ТОВ «Транс карго експедиція» замовило дизельне паливо у розмірі 9800 л., які згідно ТТН було поставлено з місця завантаження в м. Ізмаїл, Одеська обл. до пункту розвантаження за адресою: Запорізька обл., м. Запоріжжя, вул. Північне Шосе, буд. 3-Г.
Згідно видаткової накладної №158 від 21.10.2024 (на підставі договору від 05.05.2023 №05/05) та ТТН №21/1/10 від 21.10.2024 позивач направив СФГ «Чайкін» з пункту навантаження у м. Ізмаїл, Одеська обл. до пункту розвантаження Запорізька обл., Вільнянський р-н, с. Купріянівка, вул. Молодіжна, буд 26-А 20 200 л палива дизельного ДП-Л-Євро-5В0.
Таким чином, замовлені позивачем партії дизельного палива були поставлена покупцям без його зберігання на складі за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10. В ході розгляду справи відповідачем не спростовано зазначені відомості.
З урахуванням вкладеного, колегія суддів погоджуємся з висновками суду першої інстанції, що твердження відповідача в частині того, що у позивача наявний обов`язок зареєструвати склад за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке шосе, буд.10 лише на підставі того, що він є платником акцизного податку з реалізації палива є необґрунтованими, так як приписи Податкового кодексу України не вимагають від платника акцизного податку, що здійснює зберігання пального для власних потреб, обов`язку створювати акцизний склад, якщо на ньому не здійснюється операції з реалізації та зберігання пального іншим особам. Крім того, чинним законодавством передбачено ліцензування діяльності із реалізації оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі.
Також, матеріалами справи підтверджено, що для придбання для зазначеної діяльності дизельного палива позивачем було укладено договори поставки з ТОВ «Дизель Груп» (код ЄДРПОУ 4337200) від 25.09.2020 №15 та з ТОВ «Нафта ойл» (код ЄДРПОУ 44497468) від 14.07.2022 №19. В рамках зазначених договорів позивач є покупцем, а інша сторона постачальником.
Асортимент, кількість та вартість товару (ціна за одиницю товару), що постачається згідно з умовами договорів узгоджується сторонами у видаткових накладних.
На виконання договору постачання від 25.09.2020 №15 ТОВ «Дизель Груп» поставило позивачу на склад за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10 дизельне паливо у кількості 2500 л згідно видаткової накладної №234 від 01.07.2022 і ТТН дг000000234 від 01.07.2022.
На виконання договору постачання від 14.07.2022 №19 ТОВ «Нафта ойл» поставило позивачу на склад за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10 дизельне паливо у кількості: 2060 л згідно видаткової накладної №28 від 14.07.2022 і ТТН но000000028 від 14.07.2022; 2060 л згідно видаткової накладної №78 від 16.03.2023 і ТТН но000000078 від 16.03.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №92 від 23.03.2023 і ТТН но000000092 від 23.03.2023; 5150 л згідно видаткової накладної №94 від 24.03.2023 і ТТН но000000094 від 24.03.2023; 4635 л згідно видаткової накладної №106 від 05.04.2023 і ТТН но000000106 від 05.04.2023; 3090 л згідно видаткової накладної №189 від 26.05.2023 і ТТН но000000189 від 26.05.2023; 3090 л згідно видаткової накладної №203 від 05.06.2023 і ТТН но000000203 від 05.06.2023; 5150 л згідно видаткової накладної №263 від 06.07.2023 і ТТН но000000263 від 06.07.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №276 від 13.07.2023 і ТТН но000000276 від 13.07.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №306 від 28.07.2023 і ТТН но000000306 від 28.07.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №346 від 23.08.2023 і ТТН но000000346 від 23.08.2023; 2500 л згідно видаткової накладної №399 від 19.09.2023 і ТТН но000000399 від 19.09.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №420 від 02.10.2023 і ТТН но000000420 від 02.10.2023; 6620 л згідно видаткової накладної №422 від 04.10.2023 і ТТН но000000422 від 04.10.2023; 6180 л згідно видаткової накладної №425 від 04.10.2023 і ТТН но000000425 від 04.10.2023; 9785 л згідно видаткової накладної №426 від 05.10.2023 і ТТН но000000426 від 05.10.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №427 від 05.10.2023 і ТТН но000000427 від 05.10.2023; 6180 л згідно видаткової накладної №440 від 11.10.2023 і ТТН но000000440 від 11.10.2023; 2060 л згідно видаткової накладної №461 від 18.10.2023 і ТТН но000000461 від 18.10.2023; 5150 л згідно видаткової накладної №482 від 01.11.2023 і ТТН но000000482 від 01.11.2023; 3235 л згідно видаткової накладної №488 від 03.11.2023 і ТТН но000000488 від 03.11.2023; 3090 л згідно видаткової накладної №500 від 08.11.2023 і ТТН но000000500 від 08.11.2023; 5590 л згідно видаткової накладної №507 від 10.11.2023 і ТТН но000000507 від 10.11.2023; 4120 л згідно видаткової накладної №516 від 15.11.2023 і ТТН но000000516 від 15.11.2023; 5590 л згідно видаткової накладної №521 від 17.11.2023 і ТТН но000000521 від 17.11.2023; 5150 л згідно видаткової накладної №552 від 01.12.2023 і ТТН но000000552 від 01.12.2023; 5150 л згідно видаткової накладної №552 від 01.12.2023 і ТТН но000000552 від 01.12.2023; 2500 л згідно видаткової накладної №555 від 04.12.2023 і ТТН но000000555 від 04.12.2023; 2500 л згідно видаткової накладної №573 від 08.12.2023 і ТТН но000000573 від 08.12.2023; 2060 л згідно видаткової накладної №574 від 08.12.2023 і ТТН но000000574 від 08.12.2023; 3090 л згідно видаткової накладної №597 від 19.12.2023 і ТТН но000000597 від 19.12.2023; 4635 л згідно видаткової накладної №598 від 19.12.2023 і ТТН но000000598 від 19.12.2023; 4560 л згідно видаткової накладної №609 від 22.12.2023 і ТТН но000000609 від 22.12.2023; 4635 л згідно видаткової накладної №615 від 27.12.2023 і ТТН но000000615 від 27.12.2023; 2500 л згідно видаткової накладної №1 від 02.01.2024 і ТТН но000000001 від 02.01.2024; 5150 л згідно видаткової накладної №3 від 03.01.2024 і ТТН но000000003 від 03.01.2024; 4635 л згідно видаткової накладної №6 від 04.01.2024 і ТТН но000000006 від 04.01.2024; 3090 л згідно видаткової накладної №7 від 04.01.2024 і ТТН но000000007 від 04.01.2024; 13905 л згідно видаткової накладної №16 від 09.01.2024 і ТТН но000000009 від 09.01.2024; 4120 л згідно видаткової накладної №15 від 10.01.2024 і ТТН но000000015 від 10.01.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №17 від 10.01.2024 і ТТН но000000017 від 10.01.2024; 4120 л згідно видаткової накладної №21 від 11.01.2024 і ТТН но000000021 від 11.01.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №о00000035 від 11.01.2024 і ТТН но000000035 від 11.01.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №о00000042 від 22.01.2024 і ТТН но000000042 від 22.01.2024; 2500 л згідно видаткової накладної №о00000047 від 25.01.2024 і ТТН но000000047 від 25.01.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №о00000061 від 01.02.2024 і ТТН но000000061 від 01.02.2024; 5005 л згідно видаткової накладної №о00000064 від 02.02.2024 і ТТН но000000064 від 02.02.2024; 3090 л згідно видаткової накладної №о00000068 від 05.02.2024 і ТТН но000000068 від 05.02.2024; 3090 л згідно видаткової накладної №о00000072 від 06.02.2024 і ТТН но000000072 від 06.02.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №82 від 08.02.2024 і ТТН но000000082 від 08.02.2024; 3090 л згідно видаткової накладної №85 від 12.02.2024 і ТТН но000000085 від 12.02.2024; 2060 л згідно видаткової накладної №130 від 27.02.2024 і ТТН но000000130 від 27.02.2024; 4635 л згідно видаткової накладної №143 від 04.03.2024 і ТТН но000000130 від 04.03.2024;3090 л згідно видаткової накладної №156 від 07.03.2024 і ТТН но000000156 від 07.03.2024;4560 л згідно видаткової накладної №171 від 12.03.2024 і ТТН но000000171 від 12.03.2024;3090 л згідно видаткової накладної №245 від 10.04.2024 і ТТН но000000245 від 10.04.2024;5150 л згідно видаткової накладної №252 від 11.04.2024 і ТТН но000000252 від 11.04.2024;5150 л згідно видаткової накладної №258 від 12.04.2024 і ТТН но000000258 від 12.04.2024;2060 л згідно видаткової накладної №272 від 17.04.2024 і ТТН но000000272 від 17.04.2024;3530 л згідно видаткової накладної №276 від 18.04.2024 і ТТН но000000276 від 18.04.2024;2060 л згідно видаткової накладної №281 від 19.04.2024 і ТТН но000000281 від 19.04.2024;2060 л згідно видаткової накладної №307 від 30.04.2024 і ТТН но000000307 від 30.04.2024;2060 л згідно видаткової накладної №318 від 01.05.2024 і ТТН но000000318 від 01.05.2024;2060 л згідно видаткової накладної №324 від 02.05.2024 і ТТН но000000324 від 02.05.2024;2060 л згідно видаткової накладної №352 від 15.05.2024 і ТТН но000000352 від 15.05.2024;4635 л згідно видаткової накладної №355 від 15.05.2024 і ТТН но000000355 від 15.05.2024;4120 л згідно видаткової накладної №375 від 24.05.2024 і ТТН но000000375 від 24.05.2024;5150 л згідно видаткової накладної №430 від 11.06.2024 і ТТН но000000430 від 11.06.2024;2060 л згідно видаткової накладної №479 від 04.07.2024 і ТТН но000000479 від 04.07.2024;2060 л згідно видаткової накладної №523 від 23.07.2024 і ТТН но000000523 від 23.07.2024;2060 л згідно видаткової накладної №556 від 02.08.2024 і ТТН но000000556 від 02.08.2024.
Зазначені обсяги дизельного палива були використані у виробництві у повному обсязі та списані відповідно актів, наданих позивачем до матеріалів справи, отже твердження позивача, що Товариство зберігало паливо в резервуарах за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10 виключно для використання у власних потребах для виробництва та отримано ліцензію на здійснення такої діяльності, ємність для навантаження- розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, та не використовувалось протягом календарного року пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів є підставними та підтвердженими матеріалами справи.
Разом з тим, відповідачем не встановлено та матеріали справи не місять доказів використання позивачем ємностей/резервуарів за адресою м. Запоріжжя, вул. Донецьке Шосе, буд. 10 саме для зберігання пального, тоді як наявність у позивача ліцензії на оптову торгівлю пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, лише засвідчує право останнього на здійснення відповідної діяльності, проте не свідчить про фактичне здійснення такої діяльності.
Отже, колегія суддів дійшла висновку та вважає недоведеним факт порушення Товариством вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України щодо не реєстрації акцизного складу в перевіряємому періоді, оскільки доказів використання позивачем резервуарів навантаження, розвантаження та зберігання саме пального у вказаний період відповідач суду не подав, а доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються.
Таким чином, колегія суддів вважає, що податковим органом не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а як наслідок останні є протиправними та підлягають скасуванню.
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Крім цього, у контексті оцінки решти доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова 

суддя А.В. Суховаров 

суддя О.В. Головко